{"html": "

186. Na tyto limity poukázal i Ústavní soud v nálezu ze dne 29. 2. 2008, sp. zn. I. ÚS 3038/07. Podle Ústavního soudu odposlouchávání telefonních rozhovorů veřejnou mocí (stejně jako jiné tajné sledování) přestavuje vážné omezení základních práv. Z ústavního pořádku plyne, že k omezení osobní integrity a soukromí (tj. k prolomení ochrany) může ze strany veřejné moci dojít jen zcela výjimečně, a jen je-li to nezbytné a účelu sledovaného veřejným zájmem nelze dosáhnout jinak. Při nedodržení některé podmínky jde o zásah protiústavní. Není přitom žádných pochyb, že nemůže být aplikována generální klauzule o použitelnosti důkazů, která je obsažená v ustanovení § 89 odst. 2 tr. ř. Takový výkladový a aplikační postup by zcela eliminoval a učinil nadbytečnými záruky obsažené ve speciálních ustanoveních trestního řádu, upravujících jakým (jediným možným) způsobem musí orgány činné v trestním řízení postupovat, aby tou kterou formou tajného sledování získaly procesně použitelný důkaz.

187. Dle ustálené judikatury obecně tedy odposlechy jako důkaz v daňovém řízení (s výjimkou souhlasu odposlouchávaných osob s odposlechem) použitelné nejsou a tato otázka je podle názoru městského soudu judikaturou již vyřešena a ustálená. Samy orgány finanční správy se přihlásily k nepoužitelnosti odposlechů z trestního řízení v daňovém řízení v Metodickém pokynu Generálního finančního ředitelství ke spolupráci orgánů Finanční správy České republiky s orgány činnými v trestním řízení v oblasti bojů s daňovými úniky, č. j. 60584/20/ 7700-00131-506921 včetně Přílohy 5, která se týká „Použitelnost důkazů získaných v rámci trestního řízení v řízení daňovém“. S tím sice žalovaný nakonec nesouhlasí a i s odkazy na několik rozsudků Nejvyššího správního soudu zastává názor, že odposlechy z trestního řízení obecně přípustné jsou. Nicméně polemika žalovaného se závěry judikatury, kterou provedl v žalovaném rozhodnutí, obhajuje ji i v nynějším řízení a přihlásilo se k ní Generální finanční ředitelství ve sdělení ze dne 16. 4. 2021, je podle názoru soudu nyní nepřípadná. Byť např. Generální finanční ředitelství ve sdělení žalobkyni ze dne 16. 4. 2021 tento vlastní závěr v metodickém pokynu relativizuje s tím, že se spíše jedná o zatímní vyhodnocení dosavadní judikatury, nic to nemění na tom, že si orgány finanční správy významu této omezující judikatury vědomy jsou. Městský soud poté neshledal důvod se od závěrů výše citované judikatury odchylovat, to zejména proto, že žalovaným citované rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, byť v jednotlivých případech akceptovaly užití odposlechů v daňovém řízení, nijak nereflektovaly omezení, které pro užití odposlechů vyplývá přímo z § 88 odst. 6 trestního řádu. Pro nadbytečnost poté soud neprovedl žalobcem navrhovaný důkaz sdělením Nejvyššího státního zastupitelství s přiloženým vyjádřením ze dne 09. 01. 2015, sp. zn. 1 SL 765/2014, jenž jen obecně potvrzuje omezené nebo nepřípustné použití odposlechů pro jiná řízení.

188. Jak již bylo výše uvedeno, záznam telekomunikačního provozu, v němž je obsah hovorů zachycen, je v trestním řízení důkazem (usnesení Vrchního soudu v Praze ze dne 18. 1. 2001, sp. zn. 4 To 3/01). Komentářová literatura (PÚRY, František. § 89 [Obecná ustanovení]. In: ŠÁMAL, Pavel a kol. Trestní řád. 7. vydání. Praha: C. H. Beck, 2013, s. 1333- 1343) pak obecně k procesu dokazování v trestním řízení konstatuje, že důkazem se rozumí výsledek činnosti orgánu činného v trestním řízení při dokazování. Jde o přímý poznatek získaný orgánem činným v trestním řízení o existenci či neexistenci určité okolnosti, která se má dokazovat (o předmětu dokazování). Jen o důkazy v tomto smyslu pak může orgán činný v trestním řízení opřít svá skutková zjištění, která jsou podkladem pro jeho rozhodnutí. Důkazní prostředek je tedy nástroj k tomu, aby mohl orgán činný v trestním řízení dospět k přímému poznatku o předmětu dokazování, tj. k důkazu o určité relevantní skutečnosti. Hodnocení důkazů je vyvrcholením procesu dokazování a jeho nejvýznamnější fází. Uplatní se při něm zejména zásada volného hodnocení důkazů (§ 2 odst. 6), přičemž se zde prolíná hodnocení důkazů s jejich prověrkou.

189. Provedené důkazy netvoří ještě skutková zjištění; úplnost dokazování vytváří jen nezbytný podklad pro další myšlenkovou činnost záležející ve zhodnocení těchto důkazů podle § 2 odst. 6 a vytvoření závěrů o tom, zda, jak a k jakému skutku došlo, která osoba a za jakých časových, místních a dalších okolností spáchala tento skutek. Teprve tyto závěry, které pak příslušný orgán činný v trestním řízení vyjádří ve výroku svého meritorního rozhodnutí v tzv. skutkové větě, tvoří skutkový stav zjištěný takovým rozhodnutím (srov. přiměřeně rozsudek Nejvyššího soudu ČSSR z 28. 2. 1989 sp. zn. 2 Tzf 3/88). Ústavní soud v nálezu ze dne 26. 4.2001 sp. zn. III. ÚS 628/2000 konstatoval, že skutek lze mít za zjištěný jen tehdy, je-li prokázán výsledky dokazování provedeného v hlavním líčení, a je také nezbytné v odůvodnění rozsudku uvést konkrétně, co kterým důkazem bylo zjištěno, čemu a proč soud uvěřil v případě rozporů či různosti důkazů.

190. Z uvedeného vyplývá, že soud v rámci provedeného dokazování zjišťuje skutkový stav věci mj. užitím záznamu o odposlechu jako důkazu. Ve skutkové větě a zejména v tomu odpovídajícím odůvodnění trestního rozsudku, v němž jsou shrnuty důkazy přípustné v dané věci, pak soud konstituuje své konkrétní závěry o daném protiprávním jednání. Lze tedy shrnout, že trestní rozsudek představuje celkový podklad jak o protiprávním jednání, tak o důkazech, kterými toto jednání bylo prokázáno a o skutečnostech, které z nich vyplývají. Byť jsou tam tedy jako důkazy hodnoceny odposlechy, které s výjimkami uvedenými v § 88 odst. 6 trestního řádu v jiném trestním řízení a tím i daňovém řízení použity jako důkazy nemohou být, závěry soudu o skutkovém stavu, který z těchto důkazů vyplývá, tj. závěry o hodnocení i těchto důkazů, včetně jejich citace, takovému omezení nepodléhají.

191. Podstatné pro projednávanou věc je pak to, že byť žalovaný zajistil pro potřeby daňového řízení odposlechy (včetně příkazu k nim), vycházel nakonec jen z těch, které citoval a dále hodnotil městský soud v rozsudku 3. Jinými slovy, byť se žalovaný v daňovém řízení v principu přihlásil k užití odposlechů z trestního řízení, ve skutečnosti vycházel jen ze skutkových zjištění a z citací odposlechů či jejich sestav uvedených v trestním rozsudku 3 jako listinného důkazu (bod 74, 81, 88, 90 – 92 napadeného rozhodnutí).

192. Užití podkladů trestního řízení ve formě listinného důkazu ostatně připustila další judikatura. Ústavní soud v nálezu ze dne 27. 4. 1994, sp. zn. II. ÚS 6/93 připustil využití záznamu o telekomunikačním provozu v jiném trestním řízení jako listinný důkaz. Taktéž (byť v trestním řízení procesně vadný) protokol o výslechu svědků lze podle názoru Nejvyššího správního soudu použít ve správním řízení jako listinný důkaz, proti němuž účastníkovi zůstávají zachovány námitky (rozsudek ze dne 10. 9. 2013, č. j. 3 Ads 94/2012 – 31).

193. Rovněž Vrchní soud v Olomouci v usnesení ze dne 8. 1. 2003, sp. zn. 5 To 187/2002 shledal, že trestní rozsudek cizího státu, v němž jsou podrobně popsány takové výpovědi, je v řízení před soudem České republiky listinným důkazem ve smyslu ustanovení § 112 odst. 2 tr. ř., který je možno použít i k hodnocení správnosti výpovědí uvedených osob pořízených v rámci právní pomoci. Nejvyšší soud v usnesení ze dne 21. 8. 1996, sp. zn. 2 Tzn 139/96 rovněž shledal, že rozsudek cizího státu lze za podmínek § 213 odst. 1 trestního řádu přečíst. Podle Nejvyššího soudu má rozsudek cizího státu vždy účinky záležející v tom, že jde o důkazní prostředek o skutečnostech v něm uvedených při rozhodování v jiné věci, např. při hodnocení osoby pachatele, způsobu jeho života, možnosti jeho nápravy apod. Jde především o to, že soud z rozsudku cizího státu může zjistit, že se obviněný dopustil určitého skutku posouzeného orgány cizího státu jako trestný čin a za jakých okolností jej spáchal. Může z toho i dovodit, že odsouzený nevedl ve zkušební době podmíněného propuštění řádný život ve smyslu ustanovení § 64 odst. 1 tehdejšího trestního zákona. Aby soud mohl v tomto smyslu přihlížet k rozsudku cizího státu, nepotřebuje žádné zvláštní uznání ani zvláštní ustanovení zákona.

194. Rovněž Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 5. 8. 2020, č. j. 10 Afs 43/2020 – 35 vyložil, že správce daně obecně může využít podklady z trestního spisu a inspirovat se názorem Policie ČR a státního zástupce v související trestní kauze, tyto podklady však nejsou pro něj závazné. Jedná se totiž o mezitímní zjištění a závěry, které trestní soud může, ale také nemusí potvrdit. Ovšem ani pravomocný rozsudek v cit. trestní kauze nemusí být pro správce daně závazný ve smyslu § 99 odst. 2 daňového řádu. To pokud by se totiž nejednalo o trestný čin žalobkyně, ale o trestnou činnost jiného obchodníka, který vystupoval v tomtéž obchodním řetězci, ve kterém působila i žalobkyně.

195. Podklady z trestního řízení obecně mohou být tedy v daňovém řízení užity, aniž by došlo k pravomocnému odsouzení. Nabytí právní moci odsuzujícího trestního rozsudku nepochybně vyvolává právní účinky s tím spojené a příp. i vázanost správních orgánů či soudu tímto rozsudkem (k tomu viz níže). Nicméně i pokud rozsudek právní moci ještě nenabyl, neznamená to, že by jeho vyhlášením (srov. § 128 odst. 2 trestního řádu) a vyhotovením (§ 129 odst. 1 trestního řádu) nebyl sám vyhlašující soud vázán a že by jej nebylo možno hodnotit jako existující listinný důkaz. Proto to, že ke dni žalovaného rozhodnutí trestní rozsudek 3 ještě nenabyl právní moci, podle názoru soudu samo o sobě na věci nic nemění. Městský soud proto shrnuje, že trestní rozsudek (včetně hodnocení odposlechů, protokolů o domovní prohlídce aj.), byť i nepravomocný, je tak v daňovém řízení obecně možné hodnotit jako listinný důkaz ke zjišťování skutkového stavu, proti němuž má daňový subjekt zachovány veškeré námitky podle daňového řádu.

196. Žalobkyně proti tomuto důkazu – rozsudku 3 – poté námitky uplatnila. Jakmile byla totiž seznámena se zjištěními, které žalovanému vyplynuly z rozsudku 3 (viz Seznámení č. j. 30216/20/5300-21444-711869), vyjádřila se dne 14. 8. 2020 k tomuto důkazu a uplatnila námitky jak vůči přípustnosti tohoto důkazu (od bodu 24 vyjádření - např., že rozsudek není pravomocný, že nejde o trestní řízení vůči žalobkyni nebo uplatnila obecnou námitku, že rozsudek obsahuje řadu vad včetně provedeného dokazování), tak i proti skutkovým závěrům, které z něj žalovaný učinil (výše nákupních cen, nesprávné závěry z citovaného odposlechu ze dne 18. 5., 17. 5. 2012 a 27. 8. 2012). V žalovaném rozhodnutí se s těmito námitkami žalovaný poté vypořádal na straně 45 a násl. a na straně 52 žalovaného rozhodnutí. Z napadeného rozhodnutí tedy nevyplývá, že by žalovaný závěry rozsudku 3 automaticky převzal, ke každé skutečnosti, která z rozsudku vyplynula, přidal žalovaný svůj hodnotící závěr, byť se ve výsledku neztotožnil s námitkami žalobkyně.

197. Pakliže v průběhu řízení před městským soudem o nynější věci trestní rozsudek 3 nabyl již právní moci, je městský soud, ač tato skutečnost nastala až po rozhodnutí žalovaného, tímto rozsudkem vázán podle § 52 odst. 2 s. ř. s.

198. Obecně jistě platí, že daňové právo není trestním právem. Svět daňového a trestního práva je oddělený, podmínkou doměření daně rozhodně není zjištění daňového trestného činu. Postupy orgánů činných v trestním řízení a správce daně se nepodmiňují. Závěry činnosti orgánů činných v trestním řízení nelze bez dalšího mechanicky vtahovat do daňové sféry, byť se v základu může jednat o stejnou nebo související obchodní operaci (např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 5. 8. 2020, č. j. 10 Afs 43/2020 – 35 či Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 2. 2023, čj. 6 Afs 125/2021-56).

199. Podle § 99 odst. 1 daňového řádu platí, že vyskytne-li se v řízení otázka, o které již pravomocně rozhodl příslušný orgán veřejné moci, je správce daně takovým rozhodnutím vázán. Ostatní otázky, o nichž přísluší rozhodnout jinému orgánu veřejné moci, může správce daně posoudit sám. Může také dát podnět příslušnému orgánu veřejné moci k zahájení řízení nebo vyzvat daňový subjekt, popřípadě jinou osobu zúčastněnou na správě daní, aby podala žádost o zahájení řízení před příslušným orgánem veřejné moci ve lhůtě, kterou správce daně určí.

200. Podle § 99 odst. 2 daňového řádu správce daně si nemůže učinit úsudek o tom, zda byl spáchán trestný čin, přestupek, nebo jiný správní delikt a kdo za něj odpovídá, ani o otázkách osobního stavu.

201. Podle § 52 odst. 2 s. ř. s. platí, že soud je vázán rozhodnutím soudů o tom, že byl spáchán trestný čin a kdo jej spáchal, jakož i rozhodnutím soudu o osobním stavu. O jiných otázkách si soud učiní úsudek sám; je-li tu však rozhodnutí o nich, soud z něj vychází, popřípadě tam, kde o nich náleží rozhodovat soudu, může uložit účastníku řízení, aby takové rozhodnutí vlastním návrhem vyvolal.

202. Prvně, Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 5. 3. 2015, č. j. 9 Afs 70/2014 – 204 a v dalších (viz níže) konstatoval, že správce daně je dle § 99 odst. 1 daňového řádu vázán posouzením otázky, o které již pravomocně rozhodl příslušný orgán veřejné moci (obdobně § 28 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků). Za takové rozhodnutí je třeba nepochybně považovat i pravomocné rozhodnutí soudu v trestním řízení o tom, že byl spáchán trestný čin a kdo jej spáchal. Správce daně si může, pokud k tomu má dostatečné podklady, učinit sám úsudek o tom, že nebyla uhrazena daň, ačkoliv tímto jednáním mohlo zároveň dojít i k naplnění skutkové podstaty trestného činu. Proto nedopadá na takové posouzení § 99 odst. 2 daňového řádu, podle kterého si nemůže učinit úsudek o tom, zda byl mj. spáchán trestný čin a kdo za něj odpovídá. V takovém případě jde totiž o otázky na sobě nezávislé. Jiná je však situace, pokud je pravomocným rozhodnutím soudu v trestním řízení rozhodnuto o tom, že se určitá osoba dopustila trestného činu, který spočívá ve skutku, který je zároveň podstatný pro rozhodnutí v daňovém řízení. V takovém případě správce daně z tohoto závěru vycházet musí. Obdobné závěry platí i pro vázanost soudu při přezkumu rozhodnutí správního orgánu, když podle § 52 odst. 2 s. ř. s. je soud vázán rozhodnutím soudů o tom, že byl spáchán trestný čin a kdo jej spáchal. Jak vyplývá z ustálené judikatury civilních soudů k § 135 zákona č. 99/1963 Sb., občanského soudního řádu, který stanoví ohledně trestných činů stejné pravidlo, je vázanost dána zejména výrokem o vině a to právní i skutkovou částí (viz např. rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 25. 10. 2007, sp. zn. 26 Odo 197/2006, obdobně též rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 6. 2016, č. j. 10 Afs 54/2015 – 48.

203. Za další pak Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 21. 9. 2007, č. j. 4 As 58/2006-94, vyložil, že ustanovení § 52 odst. 2 s. ř. s. vzhledem ke svému smyslu, účelu a rozsahu speciálním ustanovením ve vztahu k § 75 odst. 1 s. ř. s. a představuje legitimní prolomení zásady, že soud vychází ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu. Je-li soud vázán rozhodnutím soudů o tom, že byl spáchán trestný čin a kdo jej spáchal, jakož i rozhodnutím soudu o osobním stavu, nemůže k takovým rozhodnutím nepřihlížet a odvolávat se na to, že byla vydána po právní moci přezkoumávaného rozhodnutí. Totéž pak musí platit i o rozhodnutích, ze kterých soud podle § 52 odst. 2 s. ř. s. vychází.

204. K tomuto závěru se přihlásil Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 15. září 2011, č. j. 4 Ads 35/2011 – 75 a z novějších i v rozsudku ze dne 27. 4. 2023, č. j. 7 Afs 160/2021 – 89. V posledně jmenovaném rozsudku Nejvyšší správní soud zohlednil trestní rozsudek Vrchního soudu v Olomouci ze dne 19. 1. 2022, č. j. 5 To 42/2021–5148, kterým tento soud zamítl odvolání obžalovaných proti rozsudku Krajského soudu v Brně, pobočka ve Zlíně, ze dne 29. 4. 2021. Nejvyšší správní soud tak učinil při přezkoumání rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 14. 4. 2021, č. j. 31 Af 8/2019–177 (a rozhodnutí žalovaného ze dne 19. 12. 2018, č. j. 56360/18/5300–21442–711359).

205. Nejvyšší správní soud poté v rozsudku ze dne 31. 5. 2017, č. j. 5 Afs 123/2016 – 28 ve shodě s rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2015, č. j. 6 As 173/2014 – 186 vyložil, že správní soud v souladu s § 52 odst. 2 s. ř. s. vychází z výroku rozsudku trestního soudu o vině jako celku, a to z části skutkové i právní. Je-li konkrétní skutkový závěr jednoznačně vtělen do samého výroku odsuzujícího rozsudku, je tímto skutkovým zjištěním soud ve správním soudnictví vázán.

206. Městský soud se přitom neztotožnil s námitkou, že z rozsudku 3 vycházet nelze, neboť se nejedná o její trestní věc, ale věc jejich jednatelů, popř. že se rozcházejí závěry správních orgánů a trestních soudů o fakticitě plnění a o uplatňování odpočtů.

207. Je pravdou, že městský soud rozsudkem 3 uznal vinnými několik fyzických osob, nikoliv žalobkyni jako právnickou osobu. Ze skutkové věty počínající na straně 2 a dále na stranách 3 a násl. rozsudku 3 vyplývá, že odsouzenými byli i M. K. a J. V., jednatelé žalobkyně. Ti byli uznáni vinnými za to, že ve společném úmyslu vylákat výhodu na dani v podobě uplatnění neoprávněného nadměrného odpočtu DPH v souvislosti s dodáním zboží, zejména mobilních telefonů, tabletů a další komunikační techniky výrobní značky Apple, Samsung, Nokia, HTC do jiného členského státu EU nebo vývozem zboží do třetích zemí vytvořili řetězec obchodních společností, a to:

- spol. EDGE CZ, s.r.o., figurující na konci řetězce jako odběratel od spol. AMG Group, s.r.o., a vývozce, resp. dodavatel zakoupených mobilních telefonů a tabletů, zahraničním obchodním společnostem

- dále spol. AMG GROUP, s.r.o., která v rámci tuzemských zdanitelných plnění odebírala uvedené zboží od dodavatelů spol. NINE ELEVEN, s.r.o., a ORTONA TRADE, s.r.o., a dodávala je odběrateli EDGE CZ, s.r.o.,

- NINE ELEVEN, s.r.o., která v rámci tuzemských zdanitelných plnění odebírala uvedené zboží minimálně od dodavatelů spol. CUBECAPITAL, s.r.o., Riddle Invest s.r.o., Atropo Support s.r.o., PLACECOM s.r.o., KEGS CZ s.r.o., Medwin, s.r.o., a dodávala je zejména odběrateli spol. AMG Group, s.r.o.,

- spol. CUBECAPITAL, s.r.o., která v rámci tuzemských zdanitelných plnění odebírala uvedené zboží od dodavatelů spol. Atropo Support, s.r.o, KEGS CZ s.r.o., a Medwin, s.r.o. a dodávala je odběrateli spol. NINE ELEVEN, s.r.o.,

a na ně navazující síť (v rozsudku identifikovaných obchodních společností) formálně řízených osobami v postavení tzv. „bílých koní“, když pouze spol. ORTONA TRADE, s.r.o., byla vůči správci daně kontaktní, zatímco obchodní společnosti Centro Specia, s.r.o., Duty Free, s.r.o., Allread plus, s.r.o., RIDDLE Invest, s.r.o, Topbox s.r.o., CENTIVU, s.r.o., Atropo Support, s.r.o., KEGS CZ, s.r.o., Medwin, s.r.o a PLACECOM, s.r.o., byly vůči správcům daně nekontaktní a s příslušnými finančními úřady nekomunikovaly, přičemž nejméně obchodní společnosti Allread plus, s.r.o., Topbox s.r.o. a CENTIVU, s.r.o., jako dovozci zboží ze zahraničí, zejména ze Slovenské republiky, nesplnily za celé období svou daňovou povinnost, když nepřiznaly u příslušného správce daně povinnost odvést DPH na vstupu a tuto daň neuhradily

a zařazením výše uvedených nekontaktních obchodních společností, formálně řízených osobami, nastrčenými jednateli v postavení tzv. „bílých koní“, jako dovozce mobilních telefonů a jiné komunikační techniky do České republiky, za aktivní spolupráce dalších výše uvedených obchodních společností zapojených do řetězce, pořizovali mobilní telefony a další komunikační techniku zejména zn. Apple, Samsung, Nokia, HTC a další, kdy společnosti figurující na počátku řetězce jako dovozci zboží, neodvedly příslušnému správci daně DPH na vstupu, zboží bylo postupně prodáváno přes řetězec obchodních společností v České republice, za které opět formálně jednali nastrčení jednatelé v postavení tzv. „bílých koní“, a které byly ve skutečnosti ovládány osobami v pozadí, přičemž na konci řetězce pak obchodní společnost EDGE CZ s.r.o., jako vývozce takto formálně přeprodávaného zboží do zahraničí a dodavatelem zboží do členských zemí EU, uplatnila u správce daně nárok na vrácení nadměrného odpočtu, přičemž jednotliví obžalovaní se podíleli na uvedeném jednání dílčím způsobem tak, že ….

- jednatelé žalobkyně zahrnuli do daňových přiznání faktury od dodavatele spol. AMG Group, s.r.o kdy uvedené zboží bylo předmětem organizovaného karuselového obchodu, do kterého byla jejich obchodní společnost EDGE CZ, s.r.o., IČO 27096980 zapojena jako vývozce zboží zahraničním odběratelům do jiných členských států EU i do třetích zemí, na základě čehož uplatnili v jednotlivých daňových obdobích neoprávněný nadměrný odpočet DPH.

208. Jednatelé ostatních společností (JF za AMG, LM za CUBECAPITAL, KB za NINE ELEVEN, stručně shrnuto, byli uznání za dílčí jednání spočívající v nákupu zboží od označených dodavatelů, řízení prostřednických společností, které v řadě případu neodvedly daň, to vše za účelem konečného dodání zboží společnosti AMG a od ní žalobkyni, aby ta mohla uplatnit neoprávněný odpočet na dani.

209. Z rozsudku 3 (výroková část strana 2 -14) tedy vyplývá, že fyzické osoby J. V. a M. K. byly jednateli společnosti žalobkyně, vystupovali jménem žalobkyně, uzavírali obchody jménem žalobkyně, v postavení jednatelů zapojili žalobkyni do obchodování v důsledně popsaném obchodním řetězci a jako jednatelé žalobkyně u identifikovaných faktur na straně 4 – 14 rozsudku 3 neoprávněně uplatnili nadměrný odpočet z obchodů se společností AMG. Takto na základě daňových přiznání za měsíce březen 2011 až červen 2012 nárokovali neoprávněný nadměrný odpočet DPH v celkové výši 301.999.347,56 Kč, když z této celkové uplatňované částky jim bylo správcem daně vyplaceno celkem 101.747.464,91 Kč, částka 200.251.882,65 Kč nebyla správcem daně dosud vyplacena z důvodu vydání zajišťovacího příkazu nebo zahájení postupu na odstranění pochybností.

210. Tímto úmyslným jednáním obžalovaní vytvořili řetězec obchodních společností zaměřených na spekulativní obchody s mobilními telefony, iPady a tablety, jejichž cílem nebylo realizovat zisk z podnikání, nýbrž vylákání výhody na dani v podobě neoprávněného nadměrného odpočtu, čímž spáchali zločin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle § 240 odst. 1, odst. 2 písm. a), odst. 3 trestního zákoníku účinného do 30. 6. 2016, dílem dokonaným pod body 1, 5-10 (případy, kdy odpočet byl vyplacen), dílem ve stadiu pokusu podle § 21 odst. 1 trestního zákoníku pod body 2-4, 11-16 (případ, kdy odpočet vyplacen nebyl).

211. Stručně shrnuto výše uvedené, ze skutkové věty ve výrokové části rozsudku 3 naprosto zřejmě vyplývá, že jednatelé žalobkyně byli odsouzeni za jednání, které spočívalo v účasti žalobkyně v identifikovaném řetězci a v úmyslu jménem žalobkyně získat vyplacení nadměrného odpočtu z identifikovaných obchodů žalobkyně a společnosti AMG. V odůvodnění rozsudku 3 (odůvodnění od strany 36 a násl.,str. 68 a násl. – výpovědi odsouzených a svědků, znalecký posudek) je hodnoceno i jednání a působení a význam žalobkyně v řetězci.

212. Je tedy zjevné, že městský soud ve výroku konstatoval úlohu žalobkyně tak, že byla na konci podvodného tuzemského dodavatelského řetězce a uplatnila neoprávněně nárok na odpočet daně na vstupu z přijatých plnění v tuzemsku od svého dodavatele AMG ve smyslu § 72 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty. Soud k tomu v odůvodnění v bodu 351 uvedl, že zprostředkovatelská společnost prodá zboží do jiného státu, kdy prodej je opět proveden bez DPH, avšak vzhledem k tomu, že zboží nakoupila s DPH, žádá DPH navrátit od správce daně. Byť tedy žalobkyně v obchodech pokračovala jako vývozce zboží do zahraničí a byla označena v bodě 351 jako zprostředkovatelská společnost, její primární úlohu identifikoval městský soud jakožto článek, který nárokoval odpočet.

213. Právě hodnocení jednání týchž osob jménem žalobkyně tj. prostřednictvím jejích jednatelů, a hodnocení okolností, které doprovázely uplatnění nadměrných odpočtů v obchodech uskutečněných s dodavateli AMG (a LILOMA), je také předmětem nynější věci.

214. Na věci pak podle názoru soudu nic nemění žalobkyní namítaná odlišnost závěrů trestního soudu o reálnosti plnění, povaze podvodu a o uplatnění odpočtu při vývozu (nikoliv dodání) zboží.

215. Městský soud shledal, že výrok trestního rozsudku 3 a ani odůvodnění tohoto rozsudku v žádné souvislosti nezohledňoval odpočty na výstupu za vývoz zboží. To, že žalobkyně dále zboží vyvážela, uváděl jen jako zohlednění celého řetězce, který začal a skončil v zahraničí u téže společnosti AGA Trade (proto byl označen jako typický karuselový a kolotočový podvod) a jeho mezistupně se uskutečnily na území České republiky, kde žalobkyně uplatnila nárok na odpočet. V trestním rozsudku 3 je sice zdůrazňováno, že obchody byly jen formálně správné a v bodě 363 odůvodnění soud poukazuje na to, že nebyla fotodokumentace konkrétního zboží, nebyly rozbaleny bedny, to však se závěrem, že zboží se nikdy nedostalo ke konečnému zákazníkovi. V bodě 400 pochybuje soud o realitě obchodů mezi AMG a žalobkyní, avšak neučinil z toho přesvědčivý závěr o fiktivitě obchodů. Podstatné bylo, že soud shledal za prokázané protiprávní jednání, které vedlo k neoprávněnému odpočtu na dani z pořízeného plnění od společnosti AMG a k chybějící dani na předchozích článcích tohoto řetězce.

216. Vrchní soud v usnesení ze dne 26. 4. 2021, sp. zn. 3 To 57/2020 popisoval na straně 45 řetězec karuselového podvodu. Shledal pak za prokázané, že se obžalovaní tj. i jednatelé žalobkyně, aktivně zapojili do podvodného jednání, které směřovalo k vylákání nadměrných odpočtů DPH skrze jimi ovládané společnosti, zapojené do karuselových obchodů v souvislosti s předstíraným nákupem komodity (drobné elektroniky) v tuzemsku, navzdory tomu, že komodita měla původ v jiném členském státě EU, a jejím zpětným formálním vývozem skrze uměle vytvořené karuselové řetězce společností, účelových fakturačních mezičlánků bez skutečného ekonomického významu. Na uzavřený kruh dovozu zboží ze zahraničí a vývoz zboží do zahraničí (přičemž vývozcem byla žalobkyně) poukazuje v souvislosti právě s kolotočovým charakterem obchodního řetězce. I on zpochybňuje realitu obchodů v řetězci, byť uskutečněných formálně v pořádku. Nicméně na straně 47 zastíraný dovoz a předstíraný vývoz dává do souvislosti s vylákáním nadměrného odpočtu v řádu více než 300 mil. Kč, tj. s tím, že nebyly pro tento odpočet splněny zákonné podmínky, přičemž otázkou vyměření daně ponechávají na správci daně, jeho procesních předpisů. Vrchní soud zdůraznil, že pro trestní soud je rozhodující naplnění znaků skutkové podstaty trestného činu podle § 240 odst. 1 tr. zákoníku s tím, že podle rozhodnutí Nejvyššího soudu sp. zn. 8 Tdo 1049/2014 rozhodnutí finančního orgánu o daňové povinnosti obviněného jako daňového subjektu není v řízení o trestném činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné pro soud závazné, a to ohledně skutkových i právních otázek.

217. Nejvyšší soud v usnesení ze dne 23. 1. 2023, sp. zn. 4 Tdo 1106/2022 taktéž poukázal na jiné své rozhodnutí sp. zn. 8 Tdo 1049/2014. Na straně 37 poté uvedl, že byť obchody proběhly, byly ryze účelové. Poté sice rovněž uvedl, že faktickému předávání zboží nedocházelo buď vůbec, nebo nikoli v uváděných objemech, avšak se závěrem docházelo k fingovanému předstírání skutečností, z nějž měla vyplývat povinnost státu poskytnout neoprávněné plnění.

218. Z uvedeného tedy v první řadě vyplývá, že co se týče trestní linie, městský, vrchní i Nejvyšší soud pochybovali o fakticitě plnění. Nicméně posouzení otázky samotného doměření daně ponechali plně na orgánech daňové správy, to s odkazem na judikaturu trestních soudů, která akcentuje odlišnost trestního a daňového řízení. Ostatně i výše zmíněná judikatura Nejvyššího správního soudu s výjimkou případů vázanosti trestním rozsudkem jinak ponechává jako autonomní posouzení skutkových i právních otázek ve sféře trestního i daňového řízení.

219. O fakticitě plnění soudy však neučinily žádný zásadní závěr, neboť pro závěr o naplnění znaků skutkové podstaty trestného činu zkrácení daně tato skutečnost nebyla až tak podstatná. Primární byl pro soudy ten závěr, že hlediska plnění daňových povinností zde byla u označených společností chybějící daň a nebyly splněny podmínky pro nárokovaný odpočet na straně žalobkyně, nikoliv to, jaká byla realita a fakticita obchodů či zda šlo o lineární či karuselový podvod. V tom, že v základu nebyly splněny podmínky pro nárokovaný odpočet, se pak shodují jak správce daně a žalovaný, tak trestní soudy. Na použitelnost či vázanost rozsudku 3 v daňovém řízení to proto podle názoru městského soudu nic nemění.

220. Pokud žalobkyně rovněž poukázala na rozdílné stanovení výše náhrady škody ca 3.9 milionů Kč, která byla uložena v trestním řízení každému jednateli, zatímco v projednávané věci nebyl žalobkyni uznán nadměrný odpočet ca 200 milionů Kč, městský soud uvádí následující.

221. Jak již bylo výše vyloženo, vztah daňového a trestního řízení sám o sobě není úzce provázaný a výsledek jednoho řízení bez dalšího nepodmiňuje výsledek druhého řízení. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 28. 2. 2023, čj. 6 Afs 125/2021-56 vyložil, že „trestní a daňové řízení jsou řízeními odlišnými, ať už co do předmětu nebo okruhu účastníků…. Trestní řízení a řízení daňové, respektive jejich výsledky, nejsou vnitřně provázány a není mezi nimi vztah závislosti de iure ani de facto. Ačkoliv jsou v praxi často vedeny oba druhy řízení pro týž skutek, výsledky bývají mnohdy zcela rozdílné. Pro výsledek daňového řízení není totiž rozhodující skutečnost, že daňový subjekt spáchal či nespáchal nějaký trestný čin. Svět daňového a trestního práva je oddělený, podmínkou doměření daně rozhodně není zjištění daňového trestného činu. Postupy orgánů činných v trestním řízení a správce daně se nepodmiňují. Závěry činnosti orgánů činných v trestním řízení nelze bez dalšího mechanicky vtahovat do daňové sféry, byť se v základu může jednat o stejnou nebo související obchodní operaci (rozsudky NSS ze dne 30. 11. 2009, čj. 8 Afs 86/2008-95, ze dne 25. 4. 2012, čj. 2 Afs 33/2011-78, a ze dne 5. 8. 2020, čj. 10 Afs 43/2020-35, body 20 až 24)“.

222. Tento přístup potvrzují i další závěry judikatury ve vztahu k identifikaci rozsahu daňové a trestní odpovědnosti. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 6. 10. 2010, č. j. 9 Afs 11/2010 – 71 konstatoval, že „rozsah trestní odpovědnosti přitom nemusí být nutně totožný jako rozsah odpovědnosti daňové, a to nejen v rovině dokazování, což potvrzuje i doktrína: V praxi dochází často k rozdílům mezi závěrem finančního orgánu a rozhodnutím soudu o zkrácené dani v důsledku toho, že dokazování v daňovém řízení podle zákona o správě daní a poplatků je z hlediska toho, k čemu může správce daně přihlížet, mnohem volnější a širší v porovnání s dokazováním v trestním řízení (srov. Pavel Šámal, František Púry, Stanislav Rizman, Trestní zákon, 6. vydání. Praha: 2004, s. 921). Finanční částka, jež je stěžovateli vyměřena v daňovém řízení, nemusí být nutně totožná s částkou, za níž byl stěžovatel uznán vinným z trestného činu zkrácení daně, či byl dokonce obžaloby zproštěn. Obdobný princip je uplatňován i v civilním soudním řízení, kdy Nejvyšší soud v rozhodnutí ze dne 15. 4. 1999, sp. zn. 21 Cdo 2368/98, vyslovil, že „soud na základě hodnocení důkazů odpovídajícího ustanovení § 132 o.s.ř. proto může dospět k závěru, že skutek, pro nějž byl účastník občanského soudního řízení trestně stíhán a v němž je zároveň spatřováno jeho protiprávní jednání, se stal, přestože soud v trestním řízení učinil závěr, že tento skutek nebyl prokázán“.“

223. Výroková část trestního rozsudku 3 na stranách 4- 14 identifikuje faktury od dodavatele AMG za jednotlivá zdaňovací období březen 2011 až červen 2012, za která jednatelé jménem žalobkyně uplatnili nárok na odpočet daně v celkové výši 301.999.347,56 Kč, když z této celkové uplatňované částky jim bylo správcem daně vyplaceno celkem 101.747.464,91 Kč, částka 200.251.882,65 Kč nebyla správcem daně dosud vyplacena z důvodu vydání zajišťovacího příkazu nebo zahájení postupu na odstranění pochybností.

224. Výrok trestního rozsudku 3 dále na straně 32 uvádí, že podle § 228 odst. 1 tr. řádu je obžalovaný M. K. povinen uhradit poškozené České republice, zastoupené Finančním úřadem pro hl. m. Prahu, Územní pracoviště pro Prahu 10, se sídlem Praha 10, Petrohradská 1486/6 škodu ve výši 3.488.666,- Kč a obžalovaný Mgr. J. V. je povinen uhradit poškozené České republice, zastoupené Finančním úřadem pro hl. m. Prahu, Územní pracoviště pro Prahu 10, se sídlem Praha 10, Petrohradská 1486/6 škodu ve výši 3.488.666,- Kč.

225. Z bodu 416 a 417 trestního rozsudku 3 vyplývá, že s nárokem na náhradu škody se řádně a včas připojila poškozená Česká republika, zastoupená Generálním finančním ředitelstvím, a to vůči obžalovanému M. K. s částkou 3.488.666,- Kč a vůči obžalovanému Mgr. J. V. s částkou 3.488.666,- Kč. V průběhu dokazování u hlavního líčení byla pro účely trestního řízení prokázána škoda vzniklá jednáním všech obžalovaných ve výši 101.747.464,91 Kč, jedná se tedy o částku vyplacených odpočtů. Z tohoto důvodu byla obžalovaným dle nároku poškozeného uložena povinnost ve smyslu ust. § 228 odst. 1 tr. zákoníku uhradit způsobenou škodu poškozené tak, jak uvedeno ve výroku rozsudku. Trestní soud tak postupoval proto, že v projednávaném případě se nejedná o zkrácení daně, ale o vyplacení nadměrného odpočtu, tedy o vylákání daňové výhody. Ta byla ve výši 101.747.464,91 Kč, tuto částku stát žalobkyni již vyplatil, stát uplatnil částku 3.488.666,- Kč u každého z jednatelů jakožto náhradu škody.

226. Z uvedeného vyplývá, že jednatelům žalobkyně byla uložena povinnost náhrady škody ve výši 3.488.666,- Kč ve vztahu k náhradě k již vyplaceným odpočtům. O důvodech tohoto krácení ze strany orgánů finanční správy z trestního rozsudku nic nevyplývá. Na projednávanou věc to ale nemá žádný význam. Stát v trestním řízení požadoval náhradu škody, která byla způsobena vylákáním odpočtu ve výši ca 100 mil. Kč. To však nic nemění na tom, že v projednávané věci nejde o náhradu škody (z důvodu vyplacení odpočtu), ale naopak jde o přezkoumání postupu orgánů finanční správy za účelem správného zjištění a stanovení daně z těchto obchodů (tj. doměření daně a odpočtu), za něž odpočet vyplacen ještě ani nebyl.

227. Rozsudek 3 (a na něj navazující rozhodnutí vyšších soudů) tedy podle názoru soudu poskytuje skutková zjištění o identickém zavazujícím jednání jednatelů jménem žalobkyně v těchto obchodech, o následném fungování žalobkyně v tomto řetězci, o jednání žalobkyně při obchodování v daném řetězci následkem jednání jejích jednatelů, o oprávněnosti uplatňování nároku na odpočet daně z obchodů poskytnutých dodavatelem AMG. Proto pravomocným výrokem trestního rozsudku 3 o tom, že jednáním těchto osob za těchto okolností, které jsou předmětem i nynější věci, byl spáchán trestný čin, zločin, je pro žalovaného závazný jako předběžná otázka dle § 99 odst. 2 daňového řádu a soud je jím nyní již vázán dle § 52 odst. 2 s. ř. s., na překážku tomu není, z výše vyložených důvodů, že rozsudek 3 nabyl právní moci až po žalobou napadeném rozhodnutí.

228. Přípustnost ostatních podkladů trestního řízení žalobkyně obecně nesporuje.

229. Obecně soud proto konstatuje, že co se týče znaleckého posudku Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 22. 7. 2009, čj. 1 Afs 19/2009-57 připustil využití znaleckého posudku v daňovém řízení, který byl vypracovaný pro potřeby trestního řízení mj. pro soulad se zásadou efektivity daňového řízení. Pokud o něm správce daně nepochyboval a žalobkyně jej nerozporovala, nebyl důvod nařizovat jednání a vyslýchat znalce (§ 95 odst. 4 daňového řádu). Podle § 94 odst. 1 daňového řádu správce daně může ustanovit znalce k prokázání skutečností rozhodných pro správné zjištění a stanovení daně, závisí-li rozhodnutí na posouzení otázek, k nimž je třeba odborných znalostí, které správce daně nemá.

230. Soud proto níže v souvislostech posoudí důkazní hodnotu tohoto důkazu.

231. Žalobkyně nesporuje také přípustnost užití důkazu vyhodnocení informací z datových schránek. Také v tomto případě nejde přímo o důkaz záznamem o telekomunikačním provozu dle § 88 trestního řádu, ale důkaz navazujícím analytickým vyhodnocením tohoto provozu. Žalobkyně pak sporuje toliko závěry, které z tohoto důkazu dle žalovaného vyplývají.

232. Důkazní hodnotu sporuje vlastním znaleckým posudkem z oboru kybernetika odvětví výpočetní technika Ing. J. B. ze dne 13. 10. 2020 (dodatek z 16. 11. 2020), které přiložila k žalobě. Judikatura k navrhování důkazů ke skutkovým okolnostem v daňových věcech vyložila, že na provedení důkazů nově navržených teprve v řízení před krajským soudem je třeba trvat obvykle tehdy, pokud tyto důkazy nemohly být navrženy již v řízení odvolacím, a to kupř. proto, že odvolací rozhodnutí (resp. důvody, na nichž je založeno) bylo pro daňový subjekt objektivně překvapivé, anebo že toto řízení bylo zatíženo zásadními vadami, např. nebylo umožněno důkazní návrhy podat, finanční orgán je odmítl přijmout atp. (takto rozsudek NSS ze dne 22. 5. 2009, čj. 2 Afs 35/2009-91, ve věci KCK Cyklosport - Mode, spol. s r. o., č. 1906/2009 Sb. NSS). V souladu s všeobecně uznávanou právní zásadou vigilantibus iura scripta sunt (zákony jsou psány pro bdělé) tak správní soudy zásadně nemohou napravovat procesní pasivitu daňového subjektu, který nebyl v řízení před správcem daně a v řízení odvolacím co do svých tvrzení a co do návrhů důkazů nijak aktivní, a skutková tvrzení uplatnil poprvé teprve v řízení před správními soudy (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 2. 2010, čj. 1 Afs 103/2009-232).

233. Ze správního spisu vyplývá, že žalobkyně se o užití tohoto podkladu a o závěrech, které z něho vyplývají, dozvěděla už v Seznámení ze dne 5. 8. 2020. Samotný podklad „vyhodnocení informací z datových schránek“ získala ke své žádosti dne 19. 8. 2020. Žalobkyně sice již 21. 8. 2020 uplatnila např. stížnost na postup správce daně, v nichž sporovala užití odposlechů, vůči vyhodnocení přístupů k datovým schránkám nenavrhla znalecký posudek jako procesní obranu ani v této stížnosti a ani ve vyjádření k Seznámení ze dne 14. 8. 2020. V tomto ohledu proto pro ni žalované rozhodnutí nemohlo být překvapivé. Znalecký posudek nově předložený v řízení před městským soudem je proto už nepřípustný.

234. Vrchní soud v Praze navíc v usnesení ze dne 26. 4. 2021, sp. zn. 3 To 57/2020, jímž potvrdil rozsudek 3, navíc popřel jeho důkazní hodnotu tohoto důkazu. Uvedl, že posudek vyjma obecných informací stran problematiky IP adres, které jsou Vrchnímu soudu v Praze s ohledem na jeho rozhodovací činnost známy, a to bez jakékoliv nutnosti vysvětlení znalcem, se vyjadřuje jen v pravděpodobnostní rovině. A činí tak způsobem, který již spadá pod hodnocení důkazů. Takový způsob znalecké činnosti nelze akceptovat a je v odvolacím řízení nepoužitelný. Na rozdíl od znalce se nalézací soud otázkou přístupu k bankovním účtům společností zahrnutých do řetězců zabýval komplexně, v návaznosti na ostatní provedené důkazy, a tedy nikoli izolovaně, a dospěl k přesvědčivým a logickým závěrům. Vstupy z IP adres nestojí jako důkaz osamoceně, ale jsou provázané konkrétními bankovními operacemi, zapadajícími do jednotlivých obchodních transakcí, a to v takovém množství, že úvahy o případné náhodnosti, které by měly snad opodstatnění u ojedinělých vstupů, nelze přijmout.

235. Ani v pravomocně skončeném trestním řízení tedy tento nyní navrhovaný posudek nebyl s to vyvrátit závěry vyhodnocení užívání datových schránek. Soud je proto názoru, že by ani provedením tohoto důkazu nemohl být zásadně doplněn skutkový stav.

b) námitka špatné specifikace částečně důvodného odvolacího důvodu v bodu 175

236. V bodě 175 žalovaný uvedl, že „s ohledem na výše uvedené odvolací orgán hodnotí první odvolací důvod jako částečně důvodný.“ Žalovaný první odvolací bod shrnul v odstavcích 130 – 136 žalovaného rozhodnutí. Prvním odvolacím bodem, který ale obsahoval řadu odvolacích námitek, se žalovaný zabýval v bodech 137 – 175 napadeného rozhodnutí. Z této části vyplývá, z jakých důvodů považoval za nedůvodnou argumentaci žalobkyně a proč tato argumentace nic na věci, tj. na závěrech o účasti žalobkyně na podvodném jednání nemění. Žalovaný předně vyhověl námitkám žalobkyně ve dvou případech - bod 156 se týká neověřování původu zboží, k čemuž odvolací orgán uvádí, že námitky žalobkyně akceptoval a tuto skutečnost z komplexního hodnocení vypustil, což však nemění nic na závěru, že žalobkyně coby odvolatelka nepřijala dostatečná opatření ve vztahu k zabránění své účasti na podvodném jednání, dle bodu 158 nakonec upustil správce daně od úvah o účelové přefakturaci tam zmíněného zboží. V bodech 131 a 137 žalovaný shrnul, že vzhledem k závěrům, že ve vztahu k plněním přijatým od společnosti Liloma nebylo prokázáno, že žalobkyně o podvodném jednání v rámci předmětných plnění alespoň vědět mohla a měla, považuje další s tímto závěrem související námitky ve vztahu k plněním přijatým od společnosti Liloma v rámci prvního odvolacího důvodu za bezpředmětné.

237. Pokud tedy žalovaný v bodě 175 uvedl, že s ohledem na výše uvedené odvolací orgán hodnotí první odvolací důvod jako částečně důvodný, vyplývá z toho následující. Alespoň ve dvou námitkách uznal argumentaci žalobkyně ve vztahu k plnění dodaného společností AMG a dále vyhověl námitkám žalobkyně v té části, které se týkalo plnění od LILOMA, vzhledem k tomu, že u tohoto dodavatele nebylo prokázáno samotné vědomé zapojení žalobkyně do podvodného jednání. Rozhodovací důvody i z této části napadeného rozhodnutí tedy podle názoru městského soudu patrné jsou. To však nic nemění na podstatě věci a ani žalobkyně neuvádí, jak tímto shrnujícím závěrem by měla být na svých právech zkrácena.

c) vědomost žalobkyně o plnění od dodavatele Liloma

238. Žalovaný v napadeném rozhodnutí identifikoval, že v řetězci 4, kterého se účastnila žalobkyně a v němž obdržela plnění od dodavatele Liloma, došlo k podvodu na DPH, tak jak jej chápe rovněž tuzemská a unijní judikatura, a že k neodvedení daně nedošlo v důsledku pouhého podnikatelského selhání, popř. z jiného omluvitelného důvodu, ale právě v důsledku podvodného jednání.

239. Při testu vědomosti žalobkyně o podvodném plnění, které obdržela od společnosti Liloma, pak žalovaný vycházel z několika objektivních okolností – spolupráce stejných společností, šlo o objemné transakce v rychlém sledu, žalobkyně si byla vědoma, že obchod byl s rizikovou komoditou (mobilní telefony), neexistence smluvní dokumentace, šlo o rychlé obchodování, úhrady byly po dodání zboží. Po rozsudku 2 žalovaný doplnil další důkazy. Z nich zjistil, že zboží bylo hrazeno v řetězci pozpátku bez vlastních prostředků. Další okolnosti mu vyplynuly z rozsudku 3, tj. zejména, že žalobkyně obecně byla ekonomicky závislá na odpočtech, z odposlechů citovaných v rozsudku 3 vyplynulo jen obecné vědomí žalobkyně a účelové zapojení do řetězců, nicméně s tím, že z daných vyjádření nelze seznat žádnou jednoznačnou vazbu ve vztahu k obchodním transakcím s dodavatelem Liloma.

240. Ke všem těmto okolnostem však žalovaný shrnul, že již ohledem na závěry uvedené v rozsudku 2, z nichž mj. plyne, že objektivní okolnosti identifikované v rámci řízení u prvostupňového správce daně a odvolacího řízení ani ve svém souhrnu nepostačují a že vzhledem k tomu, že ani tyto zjištěné objektivní okolnosti ve svém souhrnu, a ani v souhrnu s již definovanými objektivními okolnostmi nedosahují takové míry závažnosti, aby bylo možné mít za prokázané, že odvolatel o detekovaném podvodném jednání v daném obchodním řetězci alespoň vědět mohl a měl.

241. Výčet těchto okolností a důkazů, z nichž žalovaný při hodnocení vědomosti žalobkyně o zapojení do řetězce vycházel, ukazuje, že žalovaný vycházel z užšího rozsahu podkladů a na základě nich zjištěného skutkového stavu. Ve vztahu ke zboží, které žalobkyně přijala od společnosti Liloma tedy orgány finanční správy nedisponovaly dostatečnými podklady, které by prokazovaly, že žalobkyně o podvodném jednání v tomto řetězci vědět alespoň mohla a měla. V tom je rozdíl oproti obchodům, které žalobkyně uskutečnila s AMG a kde širší soubor zajištěných podkladů naopak přesvědčivě svědčí o vědomém a účelovém provázání žalobkyně s jinými články podvodného řetězce. Pakliže žalovaný ve věci plnění přijatého od společnosti Liloma tuto vědomost žalobkyně neshledal, v tomto závěru tím implicitně a dostatečně srozumitelně odlišil oba své přístupy k těmto dodavatelským vztahům žalobkyně.

d) stížnost proti přibrání důkazů z trestního řízení, stížnost jako opravný prostředek proti postupu správce daně, podnět ke kontrole jako prostředku ochrany proti pochybení správce daně

242. Žalobkyně dále namítla vadný postup žalovaného s tím, že proti postupu správce daně podala dne 21. 8. 2020 stížnost podle § 261 daňového řádu, nesouhlasí s jejím vyřízením a prošetřením ze strany Generálního finančního ředitelství a s tím, že žalovaný nevyčkal s rozhodnutím o odvolání na vyřízení této stížnosti. V dalším polemizuje i s obsahem vyřízení stížnosti ze strany Generálního finančního ředitelství o vyřízení žádosti o prošetření způsobu vyřízení stížnosti dle § 261 odst. 6 daňového řádu ze dne 21. 12. 2020, č. j. 73790/20/7700-10124-202542.

243. Podle § 261 odst. 1 daňového řádu osoba zúčastněná na správě daní má právo podat správci daně stížnost proti nevhodnému chování jeho úředních osob nebo proti postupu tohoto správce daně, neposkytuje-li daňový zákon jiný prostředek ochrany.

244. Odborná literatura (srov. Baxa J.; Dráb O.; Kaniová L.; Lavický P.; Schillerová A.; Šimek K.; Žišková M. Daňový řád. Komentář, II. díl. Praha : Wolters-Kluwer, 2011, komentář k § 261) konstatuje, že „zákonnou formulaci „neposkytuje-li daňový zákon jiný prostředek ochrany“ je třeba vyložit tak, že existují-li jiné prostředky ochrany předvídané daňovým řádem, je třeba se ochrany domáhat využitím těchto jiných prostředků, nikoliv stížností; stížnost však je vyloučena i v případě, kdy daňový subjekt popř. třetí osoba není spokojen se způsobem, jakým byl tento jiný prostředek nápravy vyřízen. Jinými slovy stížnost lze podat jen tehdy, pokud zákon nepřipouští jiný prostředek nápravy; pokud takový prostředek existuje, je třeba uplatnit jen tento jiný prostředek, aniž by bylo možno následně podat i stížnost.“

245. Ze správního spisu vyplývá, že žalobkyně dne 21. 8. 2020 podala k žalovanému stížnost na postup správce daně. Žalobkyně v návaznosti na Seznámení se zjištěnými skutečnostmi ze dne 23. 7. 2020 napadá postup správce daně, který zařadil do spisového materiálu podklady z trestního řízení – kopie výslechů, protokolů z domovních prohlídek, záznamů telefonních odposlechů, vyhodnocení datových schránek společností. Konkrétně stížností napadala zákonnost převzetí odposlechů do daňového řízení, namítla dezinterpretaci audiozáznamů. Taktéž namítla, že žalovaný se nevypořádal s vlastními rozhodnutím ze dne 19. 11. 2019. Žalovaný stížnost ve vyrozumění č. j. 36203/20/5100-41453-712140, doručenou dne 30. 9. 2020 shledal za nepřípustnou, neboť žalobkyně se proti postupu správce daně mohla bránit odvoláním resp. jeho doplněním. Žalobkyně následně dne 29. 10. 2020 požádala Generální finanční ředitelství o prošetření způsobu vyřízení stížnosti. Generální finanční ředitelství se ve vyrozumění ze dne 21. 12. 2020 ztotožnilo se závěrem žalovaného s tím, že stížnost nemůže být přípustná, pokud měl stěžovatel možnost využít právě jiný prostředek ochrany, to byla reakce na Seznámení ze dne 5. 8. 2020.

246. V první řadě, žalovaný v napadeném rozhodnutí ze dne 2. 10. 2020 v bodě 14 shrnul, že toto podání – stížnost bylo zaevidováno pod č. j. 32423/20 a bylo mj. vyhodnoceno i jako doplnění odvolání. Námitky uplatněné ve výše uvedených podáních zahrnul odvolací orgán mezi odvolací důvody, které vypořádal dále v příslušné části tohoto rozhodnutí. Ze žalovaného rozhodnutí pak vyplývá, že s námitkou proti převzetí odposlechů se žalovaný vypořádal v bodě 176 a násl. S namítanou dezinterpretací odposlechů se žalovaný vypořádal v bodě 182 napadeného rozhodnutí. S námitkou proti nerespektování vlastní rozhodovací praxe ve vztahu k rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019 se žalovaný vypořádal v bodech 194 a násl. žalovaného rozhodnutí.

247. Byť žalobkyně stížností napadala postup správce daně, napadala jej ji v rámci odvolacího řízení, kdy správce daně postupoval podle pokynů žalovaného při postupu dle § 115 odst. 2 daňového řádu. Žalobkyně stížností fakticky doplnila své vyjádření k seznámení se s podklady, ostatně sama ve stížnosti vychází z tohoto Seznámení, dle něhož byl doplněn správní spis o tyto důkazy.

248. Žalobkyně tedy stížnost a námitky v ní uplatněné uplatnila jako procesní obranu v rámci odvolacího řízení. Žalovaný proto přiléhavě na tuto stížnost navázal a námitky zahrnul do odvolacích důvodů. Námitky vůči dezinterpretaci a vůči nezohlednění rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019 byly navíc již součástí vyjádření žalobkyně ze dne 14. 8. 2020 k Seznámení ze dne 5. 8. 2020. Žalovaný se v napadeném rozhodnutí vypořádal s těmito námitkami uplatněnými jak ve vyjádření, tak ve stížnosti; tyto námitky tedy v napadeném rozhodnutí reflektoval a žalobkyně se proti jeho důvodům brání nyní v řízení o žalobě. Žalobkyně tímto postupem žalovaného v uplatnění svých námitek v daňovém řízení nijak nebyla zkrácena na právu na procesní obranu mj. proti převzetí a užití důkazních prostředků z trestního řízení. Soud uzavírá, že stížnost nebyla přípustnou procesní obranou proti tomu postupu správce daně resp. žalovaného, proti kterému se žalobkyně domáhala ochrany, neboť skutečně přípustnou obranou proti postupu správce daně a potažmo žalovaného bylo již odvolání, resp. jeho doplnění v návaznosti na Seznámení se zjištěnými skutečnostmi a výzva k vyjádření se v rámci odvolacího řízení ze dne 5. 8. 2020, č. j. 30216/20/5300-21444-711869.

249. Co se týče námitky, že žalovaný nevyčkal na způsob prošetření stížnosti u Generálního finančního ředitelství, podle § 261 odst. 6 daňového řádu platí, že má-li stěžovatel za to, že jeho stížnost nebyla řádně vyřízena, může požádat nejblíže nadřízeného správce daně, aby prošetřil způsob vyřízení stížnosti. Tento správce daně postupuje při prošetření způsobu vyřízení stížnosti podle odstavců 3 až 5. Podle § 261 odst. 4 daňového řádu platí, že stížnost musí být vyřízena do 60 dnů ode dne, kdy byla podána. Stanovenou lhůtu lze překročit jen tehdy, nelze-li v jejím průběhu zajistit podklady potřebné pro vyřízení stížnosti.

250. Generální finanční ředitelství stížnost v této lhůtě vyřídilo (byla podána dne 29. 10. 2020, vyřízena byla 21. 12. 2020). Podstatné pak je to, že s vyřízením stížnosti žalovaným byla žalobkyně – dle předložené doručenky datové zprávy - seznámena dne 30. 9. 2020, přičemž s námitkami se žalovaný vypořádal v napadeném rozhodnutí ze dne 2. 10. 2020. Žádost o prošetření způsobu vyřízení stížnosti ke Generálnímu finančnímu ředitelství pak žalobkyně podala – dle předložené doručenky datové zprávy - až 29. 10. 2020 čili s odstupem několika týdnů po dni napadeného rozhodnutí. Relevantní argumenty ze stížnosti byly zohledněny v napadeném rozhodnutí, proti němuž žalobkyně využila procesní obranu ve formě nynější žaloby. V tom žalobkyně nijak zkrácena na svých právech nebyla. Městský soud proto v postupu žalovaného, který ke dni rozhodnutí dne 2. 10. 2020 ani o tom, že bude žalobkyně 29. 10. 2020 žádat o přešetření vyřízení stížnosti, nemohl vědět, neshledal žádnou procesní vadu.

251. Nelze se ztotožnit ani s námitkou, že jsou zde rozporné názory na vhodnost využití stížnosti jako procesní obrany proti postupu správce daně. Generální finanční ředitelství ve vyrozumění ze dne 29. 12. 2020, čj.: 75593/20/7500-00076-101277 konstatovalo toliko, že jeho dohlídková činnost je jednou z forem vnitřní kontrolní činnosti v rámci nastaveného vnitřního kontrolního systému finanční správy. Úkolem při výkonu dohlídkové činnosti je zjišťování skutečného stavu v činnosti kontrolované osoby, tedy podřízeného orgánu finanční správy, jeho porovnání se stavem žádoucím a působení na odstraňování zjištěných nedostatků. Je však vyloučeno, aby dohlížející orgán finanční správy mohl jakkoliv zasáhnout do konkrétního probíhajícího daňového řízení. Zdůraznil, že právě odvolání patří mezi řádné opravné prostředky, kdy samotným odvoláním je nutné rozumět podání, prostřednictvím kterého příjemce rozhodnutí žádá správce daně vyššího stupně o přezkoumání rozhodnutí správce daně nižšího stupně. Uplatnění stížnosti dle § 261 daňového řádu je obecný prostředek ochrany daňových subjektů proti postupu správce daně nebo proti nevhodnému chování úředních osob v kterékoliv procesní fázi daňového řízení. Stížnost je prostředkem subsidiárním, při posouzení, který prostředek ochrany je namístě proti postupu správce daně, je třeba vycházet z toho, jaký je charakter konkrétní tvrzené vady takového postupu. Prostředky obrany daňového subjektu nahrazovat mechanismy, které spadají výhradně do vnitřního kontrolního systému finanční správy.

252. Z uvedeného vyplývá, že odbor vnitřní kontroly se ve vyrozumění jen obecně zabýval možnostmi procesní obrany daňového subjektu proti postupům správce daně či žalovaného. Nekonstatoval, že by prostředkem procesní obrany v žalobkynině situaci měla být stížnost. Naopak zdůraznil, že v daňovém řízení jsou pro nápravu zejména odvolání, stížnost je jen subsidiární prostředek, je třeba zvažovat, který prostředek proti jaké vadě je třeba využít. Ani v této námitce soud žalobkyni nepřisvědčil.

III. Hodnocení účasti žalobkyně v obchodním řetězci

a) Daňový podvod a chybějící daň (první krok testu)

253. Městský soud v Praze rozsudkem ze dne 4. 12. 2019, č. j. 10 Af 35/2017 – 80 (tj. rozsudkem 1), zrušil rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 6. 2017, č. j. 28624/17/5300-21444-711869. Rozsudek se zabýval zdaňovacím obdobím únor – červen 2012 a leden 2013 a plněním přijatým od společnosti AMG a Liloma. Městský soud k tomuto prvnímu kroku testu shledal, že souhrn okolností byl na daném skutkovém půdorysu oprávněn vést žalovaného k závěru o naplnění podmínek prvního kroku algoritmu posuzování nároku na odpočet v případech podvodů na DPH – tj. existenci podvodu v daném řetězci.

254. Soud souhlasil se žalovaným, že ve vztahu k plněním přijatým od společnosti AMG těmito okolnostmi byly především otázka a) nedostatečného materiálního a personálního vybavení dodavatele AMG, b) obsahové shody ve smlouvách uzavřených mezi jednotlivými společnosti v řetězci, c) skutečnost, že v obchodním vztahu mezi žalobkyní a jejím dodavatelem nebylo postupováno podle všech bodů rámcové smlouvy, d) společnost CUBECAPITAL byla založena jako tzv. ready-made společnost, některé společnosti měly tzv. virtuální sídlo, e) společnost NINE ELEVEN byla z obchodního rejstříku vymazána, f) podíl společníka CUBECAPITAL je postižen exekucí, g) společnostem v řetězci byla zrušena registrace, h) společnost CUBECAPITAL neuhradila daň na výstupu z prodeje zboží obchodovaného v rámci uvedeného řetězce, i) jednatel dodavatele AMG J. F. nedokázal uvést žádného svého dodavatele, či j) okolnosti spočívající v identifikovaných rozporech ve výpovědích dotčených osob.

255. Podle soudu rozhodné byly především skutečnosti spočívající v identifikovaných nedostatcích a rozporech ve výpovědích dotčených osob, popř. výmaz některých společností z rejstříku či exekuční postižení podílu v nich, event. zjištění týkající se následného zrušení registrace k DPH těmto společnostem. Naproti tomu některé jiné okolnosti jsou z pohledu soudu pro závěr o existenci daňového podvodu marginální až nevýznamné (zjištění stran tzv. ready-made společností či tzv. virtuálních sídel).

256. Také ve vztahu k plněním přijatým od společnosti Liloma soud shledal, že zde byl účelově vytvořen řetězec společností obchodujících s předmětným zbožím s cílem získat neoprávněně částku odpovídající DPH na výstupu u tzv. missing tradera. Souhrn těchto okolností byl na daném skutkovém půdorysu oprávněn vést žalovaného k závěru o naplnění podmínky dle prvního kroku algoritmu posuzování nároku na odpočet v případech podvodů na DPH – bylo zjištěno neodvedení daně společností Gab-Phone, rozhodné však byly především skutečnosti spočívající v identifikovaných nedostatcích a rozporech ve výpovědích dotčených osob, popř. zrušení společností s likvidací či jejich úpadek, popř. exekuční postižení podílu v nich, event. zjištění týkající se následného zrušení registrace k DPH těmto společnostem. Naproti tomu některé jiné okolnosti jsou z pohledu soudu pro závěr o existenci daňového podvodu marginální až nevýznamné (zjištění stran tzv. ready-made společností či tzv. virtuálních sídel).

257. Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 23. 1. 2020, č. j. 9 Af 53/2016 – 201 (tj. rozsudek 2), zrušil rozhodnutí žalovaného ze dne 11. 5. 2016, č. j. 21355/16/5300-21443-711478. Rozsudek se zabýval zdaňovacím obdobím duben – říjen 2011 a leden 2012. Městský soud nicméně ve vztahu k plněním přijatým od dodavatele žalobkyně AMG shledal, že souhrn okolností byl na daném skutkovém půdorysu oprávněn vést žalovaného k závěru o naplnění podmínek prvního kroku algoritmu posuzování nároku na odpočet v případech podvodů na DPH - z odůvodnění napadeného rozhodnutí je zřejmé, že žalovaný považoval podmínku existence daňového podvodu za naplněnou tím, že dle jeho názoru byl účelově vytvořen řetězec společností obchodujících s předmětným zbožím s cílem získat neoprávněně částku odpovídající DPH na výstupu u tzv. missing tradera.

258. Žalovaný po obou rozsudcích v dalším řízení (v napadeném rozhodnutí) v těchto zdaňovacích obdobích identifkoval následující obchodních řetězce:

a) CUBECAPITAL s.r.o., DIČ: CZ24699519 (dále jen „CUBECAPITAL“) => NINE ELEVEN, s.r.o., DIČ: CZ29253233 (dále jen „NINE ELEVEN“) => AMG => žalobkyně (týká se zdaňovacích období měsíce dubna až června roku 2011 a měsíce února až června roku 2012)

b) CENTIVU s.r.o., DIČ: CZ24136514 (dále jen „CENTIVU“) => Topbox s.r.o., DIČ: CZ24132667 (dále jen „Topbox“) => Atropo Support s.r.o., DIČ: CZ24794864 (dále jen „Atropo“) => CUBECAPITAL => NINE ELEVEN => AMG => žalobkyně (týká se zdaňovacích období měsíce července až října roku 2011 a měsíce ledna roku 2012)

c) CENTRO SPECIA s.r.o., DIČ: CZ24137201 (dále jen „CENTRO“) => ORTONA TRADE s.r.o., DIČ: CZ24144924 (dále jen „ORTONA“) => AMG => žalobkyně (týká se zdaňovacích období měsíce září a října roku 2011 a měsíce ledna roku 2012)

d) Oskar Group s.r.o., DIČ: CZ28874889 (dále jen „Oskar Group“) => Liloma => žalobkyně (týká se zdaňovacích období měsíce února až dubna roku 2012).

259. Žalovaný k otázce, zda předmětné řetězce byly zasaženy daňovým podvodem, shrnul, že společnost CUBECAPITAL za posuzovaná zdaňovací období podala přiznání k DPH, za tato zdaňovací období u ní byla vedena daňová řízení, avšak DPH nebyla odvedena. Ze zprávy o daňové kontrole vyplývá, že rovněž u společností CENTIVU, Topbox, Atropo a ORTONA došlo k daňovému úniku na DPH, společnost CENTIVU nikdy nepodala žádné přiznání k DPH, tj. nepřiznala pořízení předmětného zboží a jeho další prodej, společnost Topbox za zdaňovací období 3. a 4. čtvrtletí roku 2011 podala přiznání k DPH, ale DPH neodvedla a za další zdaňovací období tato společnost přiznání k DPH nepodala, společnost Atropo za zdaňovací období 3. čtvrtletí roku 2011 neuhradila vykázanou daňovou povinnost na DPH a společnost ORTONA od roku 2011 neplní své daňové povinnosti a DPH nehradí.

260. Žalovaný poté setrval na závěru, který již aproboval městský soud v rozsudcích 1 a 2, že v daném případě existují okolnosti svědčící o tom, že daň nebyla odvedena v důsledku podvodného jednání. Okolnosti, které tomu svědčí, poté shrnul v bodech 51-56 napadeného rozhodnutí.

261. Šlo o a) neodpovídající materiální a personální vybavení (AMG), b) shodný text rámcových smluv (mezi CUBECAPITAL a NINE ELEVEN, mezi společnostmi NINE ELEVEN a AMG a mezi společností AMG a žalobkyní – zde žalovaný vytkl, že c) nebylo postupováno dle rámcové smlouvy, d) některým společnostem byla zrušena registrace k DPH pro neplnění povinností (CENTIVU, Topbox, Atropo, CUBECAPITAL, NINE ELEVEN, AMG, ORTONA, CENTRO). Žalovaný hodnotil i e) okolnosti předávání a placení zboží, vystavování faktur (obchody mezi ORTONA a CENTRO a AMG).

262. Žalovaný rovněž hodnotil, že f) společnosti Topbox a CENTIVU, Atropo, CUBECAPITAL, ORTONA a CENTRO založily společnosti, které založily desítky až stovky dalších společností a sídlo společností CENTIVU, Topbox, Atropo, CUBECAPITAL, ORTONA, CENTRO je na adresách, kde sídlí stovky dalších společností. Společnost NINE ELEVEN užívá místa od společnosti CENAS s.r.o., která se zabývá poskytováním obchodní adresy pro umístění sídla. Jedná se tedy o virtuální sídla, což svědčí rizikovosti těchto společností.

263. Dále g) společnosti CENTIVU, Topbox, NINE ELEVEN, Atropo, ORTONA byly buďto zrušeny a již vymazány, popř. byly v likvidaci (ORTONA). K tomu se přidává, že h) obchodní podíly jediného společníka ve společnostech CUBECAPITAL a CENTRO byly postiženy exekucí. Společnosti CUBECAPITAL, NINE ELEVEN, ORTONA a CENTRO nezveřejnily ve Sbírce listin od svého vzniku žádnou účetní závěrku, CENTIVU a Topbox zveřejnily účetní závěrky za roky 2013 a 2017. Sama žalobkyně zveřejnila účetní závěrku za rok 2010.

264. Krom toho i) jednatel společnosti AMG J. F., nebyl schopen uvést jediného svého dodavatele, od něhož nakupoval zboží, které následně dodával žalobkyni. Vyskytly se také rozpory v tvrzeních různých osob týkající se průběhu vzájemné obchodní spolupráce společnosti AMG a žalobkyně (kontaktní osoby, otázky poptávky po zboží ze strany žalobkyně).

265. Tyto skutečnosti ve svém souhrnu podle žalovaného tvoří významnou indicii svědčící o tom, že obchodování v rámci daných obchodních transakcí bylo zatíženo podvodem na DPH, neboť uvedené společnost nevykazují znaky běžných podnikatelských subjektů, které vykonávají obchodní činnost za účelem dosažení ekonomického zisku. Uvedené společnosti naopak vykazují znaky společností zapojených do daného obchodního řetězce účelově k jeho prodloužení a znepřehlednění obchodních transakcí.

266. Žalovaný po rozsudcích 1 a 2 i u tohoto kroku (jakkoliv jej městský soud v předchozím řízení již ve shodě se žalovaným aproboval) doplnil dokazování. Shledal, že tyto skutečnosti v souhrnu s již dříve uvedenými svědčí tomu, že k neodvedení daně nedošlo v důsledku pouhého podnikatelského selhání, popř. z jiného omluvitelného důvodu, ale právě v důsledku podvodného jednání. Jednalo se o následující nově identifikované okolnosti, které vyplynuly z podkladů trestního řízení - znalecký posudek, vyhodnocení informací z datových schránek a rozsudek 3.

267. Ze znaleckého posudku č. 29/2016 společnosti A-Consult Plus, spol. s r.o. zjistil, že společnosti figurující na počátku či v přední části uvedených řetězců (ORTONA, CENTRO, Topbox, Atropo, CENTIVU) nedisponovaly personálním a materiálním zabezpečením pro výkon ekonomické činnosti (prodej předmětného zboží) v deklarovaném rozsahu. Nad rámec toho z rozsudku 3 žalovanému vyplynulo, že v daných společnostech často figurovali pouze jednatelé, kterými byli tzv. „bílí koně“, kteří neměli o ekonomické činnosti společností žádné povědomí.

268. Ze znaleckého posudku vyplynulo, že společnosti vyskytující se na počátku či v přední části řetězce CUBECAPITAL, Atropo, ORTONA, Topbox, Centivu vykazovaly při prodeji zboží zápornou nebo jen nepatrnou obchodní marži. V řadě případů v rámci posuzovaných zdaňovacích období docházelo k hrazení faktur po splatnosti, případně faktury nebyly uhrazeny, přičemž pohledávky následně nebyly vymáhány. U společnosti CENTRO a Topbox bylo zjištěno, že existovaly dvě řady faktur, kdy vždy jedna řada faktur nebyla odběrateli hrazena. Společnosti zapojené do identifikovaných řetězců navzájem neuplatňovaly dodavatelské ani odběratelské reklamace - pro porovnání ve vztahu k reklamacím bylo osloveno několik srovnatelných společností na trhu s mobilními telefony (Vodafone Czech Republic a.s., T-Mobile Czech Republic a.s., Alza.cz a.s. aj.), kdy bylo zjištěno, že všechny oslovené společnosti řešily dodavatelské i odběratelské reklamace. Zboží bylo v daných řetězcích, zejména u společností figurujících na konci řetězců, hrazeno tzv. pozpátku, tzn. od posledního článku k prvnímu, tj. fakticky bez účasti vlastních finančních prostředků a rovněž v rychlém sledu (v řádech hodin), což lze označit jako neobvyklé oproti běžnému obchodnímu styku. U řady transakcí nebyly přijaté úhrady za zboží společnostmi dále používány na platby vůči vlastním dodavatelům, ale byly vybírány v hotovosti, což se týká např. společností CUBECAPITAL, AMG, NINE ELEVEN a ORTONA.

269. Městský soud shledal, že znalecký posudek na více než 1000 stranách (správní spis rovněž obsahuje na straně 16 analýzu tohoto posudku o rozsahu 105 stran) odpovídal na 14 policejním orgánem zadaných otázek, které charakterizovaly průběh obchodní činnost v zadaném řetězci v období od 1. 3. 2011 do 30. 6. 2012. Posudek vycházel z celé řady (účetních a jiných) podkladů, které jsou vyjmenované na straně 12 – 17. Znalecký posudek popsal u jednotlivých společností zařazených v řetězci předmět jejich činnosti, identifikoval jejich účty, dispoziční oprávnění k těmto účtům, smluvní zajištění obchodů, finanční toky (vystavení a platby faktur), toky zboží – nákupy, prodeje, dodavatele, odběratelské společnosti. Těmito skutečnostmi se pak posudek zabýval komplexně u jednotlivých vybraných obchodů, ze znaleckého posudku lze v konkrétních případech vysledovat obchodní historii v řetězci. Rovněž byly analyzovány obchodní výsledky jednotlivých společností v řetězci, obvyklá marže v obchodech u jiných společností (Vodafone, T-Mobile, Telefónica, DATART International, Alza.cz), srovnání s marží jednotlivých společností, materiální a personální zabezpečení společností, průběh dodávek, poměr nákupů a prodejů, analýzu kupních cen a placení DPH, zda existuje personální či jiné propojení mezi společnostmi, poměr hotovostních transakcí na účtech a na pokladně. Analýzou datových schránek se velmi detailně zabývá znalecký posudek na stranách 1027 a násl. Posudek v rámci zhodnocení personální propojenosti společností konstatuje i nález faktur jiných společností (ORTONA, AMG) v rámci domovní prohlídky jednatelů CUBECAPITAL, nebo nález razítek společností CUBECAPITAL, ORTONA, ATROPO a doklady o vkladech a výběrech z účtů Duty Free, s.r.o., CUBECAPITAL, s.r.o. a ORTONA TRADE, s.r.o. u jednatele společnosti NINE ELEVEN (str. 343, 663, 679).

270. Znalecký posudek podle názoru městského soudu představuje ucelenou, detailní analýzu okolností zjištěných obchodních vztahů mezi společnostmi zapojenými do obchodního řetězce. Charakterizuje a svědčí o pečlivém a propracovaném zapojení společností v řetězci do obchodů. Z této analýzy pak vyplývá řada přesvědčivých závěrů. Některé z nich, jak bylo uvedeno shora, žalovaný podle názoru soudu vhodně v napadeném rozhodnutí identifikoval jako okolnost svědčící podvodnému jednání v řetězci.

271. Z vyhodnocení informací získaných z datových schránek společností CENTRO, Topbox, NINE ELEVEN, Atropo a CUBECAPITAL provedeného policejním orgánem bylo zjištěno, že v průběhu předmětných zdaňovacích období bylo z totožných IP adres přihlašováno do datových schránek uvedených společností i k bankovním účtům jiných společností figurujících v předmětných řetězcích. Např. v měsících červnu, červenci a září roku 2011 bylo přihlašováno ze stejné IP adresy k datové schránce společnosti CUBECAPITAL i k bankovnímu účtu společností NINE ELEVEN, Atropo, ORTONA a CENTRO.

272. Co se týče vyhodnocení informací o provozu datových schránek společností žalobkyně, NINE ELEVEN, TOPBOX, CUBECAPITAL, ATROPO, CENTRO, městskému soudu vyplynulo následující. V tomto podkladu je u datové schránky každé z těchto společností uvedeno, kdo z jejích uživatelů měl k ní přístupové údaje a v jakém období ji tento uživatel užíval. Dále je u každé datové schránky uvedeno, z jaké IP adresy a kdy bylo do příslušné datové schránky přistupováno a pod kterým uživatelským jménem do ní z IP adresy bylo přistupováno. Bylo tedy identifikovatelné, z které IP adresy bylo pod konkrétním uživatelským jménem a kdy přistupováno k datové schránce té které společnosti. Některé IP adresy, které k přístupu použil uživatel datové schránky konkrétní společnosti, byly současně však užity k přístupu k bankovním účtům jiné společnosti v identifikovaném řetězci. Tato analýza identifikuje, že z IP adresy uživatelů datové schránky žalobkyně (M. K. a J. V.) bylo přistupováno k účtům žalobkyně, ale rovněž k účtům společnosti Buldoktel a NINE ELEVEN. Z IP adresy uživatele datové schránky NINE ELEVEN bylo přistupováno k účtu společnosti ATROPO. IP adresa uživatelů datové schránky TOPBOX byla užita kromě svého účtu rovněž pro přístup k účtům společnosti NINE ELEVEN, ATROPO, ORTONA, CENTRO. IP adresa uživatelů datové schránky CUBECAPITAL byla užita k přístupu k účtům NINE ELEVEN, ATROPO, ORTONA, CENTRO. IP adresa uživatelů datové schránky ATROPO byla užita k přístupu k účtům NINE ELEVEN, ATROPO, ORTONA, CENTRO. IP adresa uživatelů datové schránky CENTRO byla užita k přístupu k účtům NINE ELEVEN, ATROPO, ORTONA, CENTRO. Současně také totožné IP adresy, které byly užity jedním uživatelem k přístupům do datové schránky jedné společnosti, byly užity k přístupům jiného uživatele do datové schránky jiné společnosti – k přístupu uživatele do datové schránky NINE ELEVEN byla užita 1x IP adresa, ze které přistupoval jiný uživatel do datové schránky CUBECAPITAL v období od 13. 9. 2010 – 3. 4. 2012, k přístupu uživatele do datové schránky TOPBOX byly užity postupně 4 IP adresy, ze kterých přistupoval jiný uživatel do datové schránky CUBECAPITAL (období od června do září 2011), ATROPO (říjen, prosinec 2011, CENTRO (leden, únor 2012).

273. Z tohoto podkladu podle názoru soudu sice nelze beze sporu prokázat, že přihlašovatelem byla fakticky konkrétní fyzická osoba, nicméně z něj zcela přesvědčivě vyplývá, že mezi jednotlivými články řetězce existovala určitá provázanost. Názor žalovaného, který v této skutečnosti identifikoval okolnost svědčící tomu, že neodvedení daně bylo v důsledku podvodného jednání, má tedy podle názoru soudu oporu i v tomto podkladu.

274. Z rozsudku 3 vyplynulo, že při domovní prohlídce bytu na adrese Průběžná 410, Nupaky, jehož majitelem je jednatel společnosti CUBECAPITAL Lukáš Martinek, byly nalezeny mj. dokumenty společnosti NINE ELEVEN, faktury společností CENTRO a ORTONA, razítko společnosti CENTRO, daňová přiznání společností ORTONA a CENTRO aj.

275. Z rozsudku 3 pak žalovanému vyplynulo rovněž to, že ve společnostech zařazených do řetězců byly zařazeny osoby bez vědomí o ekonomické činnosti společností. Byť velmi stručně, přesto tuto skutečnost hodnotil žalovaný ve spojení právě se závěrem znaleckého posudku, že společnosti (ORTONA, CENTRO, Topbox, Atropo, CENTIVU) nedisponovaly potřebným materiálním a personálním zabezpečením. Žalovaný tedy hodnotil, že tyto společnosti byly zařazeny do daných řetězců účelově, z důvodu jejich prodloužení a znepřehlednění toku zboží. Rovněž tak žalovaný vycházeje z rozsudku 3 konstatoval, že při domovní prohlídce jednatele společnosti CUBECAPITAL dokumenty společnosti NINE ELEVEN, faktury společností CENTRO a ORTONA, razítko společnosti CENTRO, daňová přiznání společností ORTONA a CENTRO. Tuto skutečnost shodně konstatuje i znalecký posudek, jak bylo vyloženo výše. Tento podklad má rovněž oporu v podkladech trestního řízení, konkrétně v protokolu o domovní prohlídce ze dne 25. 3. 2013, č. j. OKFK-290/TČ-2011-252101, které žalovaný pro potřeby daňového řízení zajistil. Vycházel-li tedy žalovaný z trestního rozsudku, nejedná se o nevěrohodný či nerelevantní podklad, protože skutková zjištění mají oporu i v dalších podkladech – ve znaleckém posudku a v protokolu o prohlídce.

276. Shrne – li soud uvedené, v první řadě vyplývá, že neodvedením daně byly zasaženy všechny tři shora identifikované řetězce, jichž se současně účastnila společnost AMG a žalobkyně. Ze zprávy o daňové kontrole 1 (zpráva o daňové kontrole ze dne 9. 3. 2015, č. j. 842679/15/2010-61561-109800) a 2 (ze dne 17. 6. 2016, č. j. 5052630/16/2010-61561-109800) poté konkrétně vyplývá, že celkem 5 ze zúčastněných společností nezaplatilo daň z uskutečněných obchodů. Společnost CUBECAPITAL (1. a 2. řetězec) sice podala daňová přiznání za tyto obchody, avšak daň neuhradila. Společnost CENTIVU (2. řetězec) nikdy z těchto obchodů nepodala ani přiznání k dani, tj. tyto obchody ani nepřiznala, daň rovněž neodvedla. Společnosti Topbox (2. řetězec), Atropa (2. řetězec) a Ortona (3. řetězec) rovněž své daňové povinnosti neplnily. Společnosti Topbox a Atropa daňovou povinnost nesplnily částečně, společnost OTRONA ji nesplnila naopak v plné výši, neboť daňovou povinnost zcela neplní od roku 2011. Ve všech řetězcích se tak vyskytly subjekty, které z obchodů, které byly uskutečněny ještě před dodáním zboží společnosti AMG (tj. dodavateli žalobkyně) zcela neodvedly daň (CUBECAPITAL v 1. a 2. řetězci, CENTIVU v 2. řetězci, ORTONA v 3. řetězci) a na dalších článcích řetězce nebyla daňová povinnost splněna z části. Na základě podkladu daňového řízení tedy žalovaný v bodu 49 srozumitelně provedl identifikaci chybějící daně. Její výše není v žalovaném rozhodnutí stanovena, což však podle názoru soudu není podstatné. Je totiž zjevné, že pokud daň z uskutečněných obchodů alespoň jeden z článků řetězu - předchůdce žalobkyně – nepřiznal či neuhradil, je tento obchod nadále zatížen neodvedenou daní a narušením neutrality (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 11. 2021, č. j. 5 Afs 239/2020 – 46, ze dne 28. 8. 2020, č. j. 8 Afs 232/2018–45, nebo ze dne 27. 7. 2022, č. j. 10 Afs 314/2020-50).

277. Pokud jde pak o vazbu žalobkyně na plnění, které byly takto zatíženy neodvedením daně, žalovaný v bodu 49 žalovaného rozhodnutí jen stručně uvedl, že žalobkyně z předmětných plnění obchodovaných v rámci daných řetězců uplatnila nárok na odpočet DPH. Z toho tedy vyplývá stručná úvaha žalovaného, že právě tyto obchody, jichž se žalobkyně účastnila a u kterých uplatnila odpočet DPH, jsou ty, které jsou zatíženy neodvedenou daní. Co se týče konkrétní identifikace vazby, ze zprávy o daňové kontrole 1 a 2 vyplývají přesné identifikace těchto obchodů a to čísly jednotlivých faktur v jednotlivých zdaňovacích obdobích od společnosti AMG, které nebyly osvědčeny jako důkaz nároku na odpočet daně. Správce daně přitom prověřoval i samotného dodavatele žalobkyně - společnost AMG, to z důvodu, že přes uskutečněné a deklarované obchody nedisponovala materiálním a personálním zabezpečením a na fakturách uvedená čísla IMEI mobilních telefonů neumožňovala jejich ověření, a její dodavatelé NINE ELEVEN a její dodavatel CUBECAPITAL případně i jejich dodavatelé Atropo, Topbox, Centivu.

278. Rozhodnutí žalovaného ve spojení s těmito zprávami o daňové kontrole coby odůvodnění následujících platebních výměrů (§ 174 odst. 4 daňového řádu) tedy podle soudu představují ucelený závěr o vazbě žalobkyně na konkrétní obchody, které byly zatíženy neodvedenou daní v řetězci. Ostatně obdobných způsobem byly identifikovány obchody AMG a žalobkyně na stranách 4 – 14 trestního rozsudku 3.

279. Nebylo přitom nutné, aby žalovaný a správce daně prokazoval konkrétní personální a majetkové vazby jednotlivých článků řetězce. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 23. 7. 2021, č. j. 5 Afs 190/2020 – 60 vyložil, že propojení mohlo být dovozeno také prostřednictvím podvodného řetězce a pouhé konstatování, že přímé (např. personální) propojení neexistuje, nepostačuje k závěru, že žalobkyně o svém zapojení do podvodného řetězce nevěděla, a že žalobkyni může být odepřen nárok na odpočet DPH s ohledem na daň chybějící ve vzdálenějších článcích dodavatelského řetězce, pokud stěžovatel (nyní žalovaný) prokáže, že žalobkyně o podvodném jednání věděla či alespoň mohla vědět. Tímto rozhodnutím Nejvyšší správní soud navázal na jiný svůj judikát (ve věci žalobkyně) ze dne 16. 4. 2019, č. j. 4 Afs 104/2018 – 79, v němž Nejvyšší správní soud vyslovil obdobný závěr ve vztahu daňového subjektu k subjektům, se kterými bezprostředně spolupracoval a které vykazovaly takové podezřelé znaky, že mohl či musel vědět, že se zapojuje do obchodního řetězce, jehož účelem je podvod na dani z přidané hodnoty.

280. Žalovaný tedy nebyl povinen prokázat konkrétní personální a majetkovou vazbu žalobkyně na jiné subjekty v řetězci zatíženém daňovým podvodem. Postačilo proto, pokud správce a žalovaný unesli své důkazní břemeno, že žalobkyně o zapojení do podvodného řetězce věděla nebo vědět měla a mohla. Z důvodů, které budou vyloženy níže, je poté soud toho názoru, že toto důkazní břemeno žalobkyně unesla.

281. To, že v řetězci nedošlo jen k prostému nezaplacení daně v uskutečněných obchodech, podle názoru soudu přesvědčivě vyplývá z toho, že současně s neodvedenou daní zde existují skutečnosti týkající se nedostatečného plnění daňových povinností a se „životem“ zúčastněných společností. Společnostem CENTIVU, Topbox, Atropo, CUBECAPITAL, NINE ELEVEN, AMG, ORTONA, byla postupně zrušena registrace k DPH, společnost CENTIVU a Topbox, NINE ELEVEN, CENTIVU byly zrušeny s likvidací a vymazány z obchodního rejstříku, obchodní podíly jediného společníka ve společnostech CUBECAPITAL a CENTRO byly postižen exekučním příkazem, všechny zúčastněné společnosti zcela nedostatečně plnily svou publikační povinnost (zveřejnění účetních závěrek) ve Sbírce listin.

282. Znalecký posudek přesvědčivě identifikoval, že společnosti nedisponovaly dostatečným personálním a materiálním zabezpečením k provádění obchodů v takové míře, neboť jednaly povětšinou prostřednictvím jednatelů. Objevují se rozpory o konkrétní podobě spolupráce společností mezi sebou. Z výpovědi jednatele společnosti ORTONA vyplývá, že tato společnost přebírala zboží od společnosti CENTRO na parkovišti z auta do auta bez kontroly kvality a množství, faktury byly jen na papíře, nedisponovala skladovými prostory, zboží pro společnosti AMG dodávala bez zálohy. AMG jako dodavatel žalobkyně nedisponoval materiálním a personálním vybavením. Co se týče spolupráce žalobkyně a AMG, její jednatel J. F. nebyl schopen identifikovat jediného svého dodavatele, naproti tomu vypověděl, že se žalobkyní jednal prostřednictvím M. K., ovšem jednatel žalobkyně J. V. uvedl, že on jednal s AMG. Liší se i výpovědi o podobě objednávek, AMG tvrdí, že žalobkyně zboží poptávala, zatímco žalobkyně tvrdila, že nabídky posílala společnost AMG.

283. Společnosti dále zjevně jednaly ve shodě. To vyplývá jednak z toho, že text rámcových smluv mezi společnostmi CUBECAPITAL a NINE ELEVEN, mezi společnostmi NINE ELEVEN a AMG a mezi společností AMG a žalobkyní je zcela totožný. Krom toho jednání ve shodě svědčí i vyhodnocení užívání datových schránek společností, kdy v některých případech došlo k přihlášení z jedné IP adresy do datové schránky společnosti a současně na bankovní účet jiné společnosti. Při domovní prohlídce jednatelů společnosti CUBECAPITAL byly taktéž nalezeny dokumenty vztahující se ke společnostem NINE ELEVEN, CENTRO a ORTONA.

284. Dle znaleckého posudku na počátku řetězce docházelo k nepatrnému navýšení nebo k záporné marži, k hrazení faktur po splatnosti nebo k neuhrazení faktur, aniž by to bylo vymáháno. Vzhledem k objemu obchodovaného zboží s mobilními telefony podle názoru soudu nepůsobí věrohodně ani to, že nebylo přikračováno k žádným reklamacím. Zboží bylo hrazeno v řetězci pozpátku, u společností CUBECAPITAL, AMG, NINE ELEVEN a ORTONA docházelo k výběrům v hotovosti nikoliv na úhrady plateb dodavatelům.

285. Komplex těchto nepřímých důkazů podle názoru soudu spolehlivě prokazuje, že v rámci daných obchodních řetězců nešlo o nahodilé skutečnosti, ale o záměrné jednání. Některé z těchto hodnocených skutečností akceptoval městský soud v rozsudcích 1 a 2 jako prokazující existenci podvodného jednání v řetězci, na těchto závěrech nyní soud neshledal důvod cokoliv měnit. Doplněné podklady z trestního řízení pak podle názoru soudu závěr žalovaného potvrdily a ještě více prohloubily.

286. Jelikož při obchodech v těchto řetězcích došlo k neodvedení daně, soud se na základě těchto okolností ztotožnil se žalovaným, že neodvedení daně bylo důsledkem podvodného jednání v těchto řetězcích, tyto obchodní řetězce, jichž se účastnila žalobkyně a její dodavatel společnost AMG tak byly zatíženy podvodem na dani.

b) Objektivní okolnosti a vědomost žalobkyně o zapojení do podvodu (druhý krok testu)

287. Oproti prvnímu kroku testu (existence podvodu) městský soud v rozsudcích 1 a 2 č. j. 10 Af 35/2017 – 80 a č. j. 9 Af 53/2016 – 201 neshledal dostatečně seznatelné skutkové souvislosti a okolnosti svědčící pro závěr o příčinné souvislosti mezi neodvedením daně subjektem CUBECAPITAL s.r.o. a nárokováním odpočtu a prokázáním vědomosti žalobkyně o skutečnostech svědčících možnému podvodnému jednání za účelem vylákání odpočtu na dani mezi těmito subjekty. Městský soud rovněž shledal, že obdobnými nedostatky je napadené rozhodnutí zatíženo i ve vztahu k dodavatelské společnosti LILOMA.

288. Po těchto rozsudcích Městského soudu v Praze vydal žalovaný nyní napadené rozhodnutí. Po doplněném dokazování žalovaný shledal, že žalobkyně o podvodném jednání v řetězci vědět minimálně mohla a měla.

289. Žalovaný se v první řadě vymezil oproti jiným rozhodnutím žalovaného ze dne 19. 11. 2019, č. j. 45473/19/5300-21444-711869 a 45480/19/5300-21444-711869 (jimž předcházelo řízení u Městského soudu v Praze pod sp. zn. 11 Af 50/2016 a u Nejvyššího správního soudu pod sp. zn. 4 Afs 104/2018) zdaňovací období březen, listopad, prosinec 2011). V bodě 164 napadeného rozhodnutí totiž uvedl, že v souvislosti s doplněním spisového materiálu mj. o rozsudek 3 byly definovány další objektivní okolnosti, které v předchozím řízení ukončeným výše specifikovanými rozhodnutími, nebyly žalovanému známy, a proto je v předchozím řízení nemohl zohlednit, případně je nemohl zohlednit, protože se nevztahovaly ke zdaňovacím obdobím měsíce března, listopadu a prosince roku 2011. Oproti tomu v projednávané věci tyto další objektivní okolnosti v souhrnu s již definovanými objektivními okolnosti vědomost žalobkyně o podvodném jednání na DPH prokazují.

290. Žalovaný oproti rozhodnutím ze dne 19. 11. 2019 tedy v projednávané věci vycházel z širšího okruhu podkladů mj. s klíčovým rozsudkem městského soudu sp. zn. 40 T 4/2018, s čímž byla žalobkyně seznámena dne 5. 8. 2020, mohla proti tomu uplatnit procesní obranu, což rovněž dne 14. 8. 2020 učinila, jak bylo uvedeno výše. Skutkový stav byl tedy doplněn a zjištěn v jiném rozsahu. Již z tohoto důvodu se proto soud neztotožnil se žalobkyní, že by došlo k odlišnému hodnocení téhož skutkového stavu v rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019 a v nyní napadeném rozhodnutí (k tomu viz níže).

291. Žalovaný pak zjištěné objektivní okolnosti hodnotil komplexně.

292. Žalovaný nejprve setrval na objektivních okolnostech, které hodnotil již v předchozím řízení (a které dle rozsudků 10 Af 35/2017 – 80 a č. j. 9 Af 53/2016 – 201 ani v souhrnu neprokázaly vědomost žalobkyně o zapojení do podvodného řetězce).

293. Žalobkyně mohla tedy dle žalovaného zjistit před začátkem obchodní spolupráce, že do 31. 12. 2010 společnost AMG nezveřejnila svoji účetní závěrku za rok 2009, lustrací na internetu by zjistila, že společnost je neseriózní partner, na internetu byla již dostupná negativní hodnocení této společnosti, jejím jednateli a eshopu hypermobil.cz. Žalovaný poukázal na okolnosti smluvního zajištění obchodů AMG a žalobkyně v rámcové smlouvě - rámcová smlouva mezi žalobkyní a společností AMG nebyla vyhotovena před začátkem spolupráce, ale až později na žádost úřadů. Před dodáním zboží nebyla vymíněna záloha nebo výhrada vlastnictví, rámcová smlouva neřeší další možná rizika spojená s obchodováním, např. sankce za prodlení při placení. Daňové doklady byly vystaveny v den uskutečnění zdanitelného plnění a nikoliv nejdříve následující pracovní den po dodání zboží a nebyly uzavírány dílčí kupní smlouvy, jak je sjednáno v rámcové smlouvě. Kupní cena nebyla stanovena dle ceníku, ale obchodní licitací. Žalovaný poukázal na to, že žalobkyně si sama byla vědoma rizikovosti komodity, zaznamenala sama mediální kauzu s mobilními telefony.

294. Další objektivní okolnosti žalovaný identifikoval z podkladů trestního řízení. Ze znaleckého posudku vyplynulo, že zboží bylo hrazeno v řetězci pozpátku, nebyly uplatňovány reklamace vůči AMG, v některých případech byla vystavena faktura za zboží dříve, než byla vystavena dodavatelem žalobkyně AMG. Společnost AMG byla majoritním dodavatelem žalobkyně, což potvrzuje účelovost obchodu. Z IP adresy, z níž bylo přihlášeno do datové schránky žalobkyně, bylo přihlášeno k účtu společnosti NINE ELEVEN, tj. k jinému článku v řetězci. Z rozsudku 3 vyplynulo, že žalobkyně byla fakticky ekonomicky závislá na vyplácení vykazovaných nadměrných odpočtů za uvedená zdaňovací období, kdy nedisponovala žádnými vlastními finančními rezervami, to potvrdila i žalobkyně v odvolání. Společnost AMG nebyla nejvýhodnější partner na trhu, přesto s ním žalobkyně obchodovala. Z telefonních hovorů citovaných v rozsudku 3 vyplývá, že si žalobkyně byla vědoma účasti v účelovém řetězci, osobuje si správnost daňových dokladů svého dodavatele AMG, jednatelé M. K. a J. V. se domlouvali na strategii ve vztahu k uplatňování nadměrných odpočtů.

295. Tato skutková zjištění žalobkyně jako taková nesporuje. Sporuje jejich hodnocení jakožto okolností o vědomém zapojení žalobkyně do podvodného řetězce.

296. Ve vztahu k okolnostem vyhodnocení shody IP adres, k okolnosti hrazení v řetězci pozpátku od posledního článku k prvnímu, tj. fakticky bez účasti vlastních finančních prostředků, neuplatnění reklamací a závislosti na dodavateli AMG, žalobkyně v první řadě namítá, že nyní jsou tyto okolnosti hodnoceny opačně než v případě obou rozhodnutí žalovaného ze dne 19. 11. 2019 o zdaňovacích obdobích březen, listopad a prosinec 2011, kdy naopak tyto okolnosti nesvědčily vědomí žalobkyně o zapojení do řetězce podvodného jednání. V této souvislosti namítla porušení legitimního očekávání a principu vázanosti vlastním rozhodnutím a také odlišné hodnocení odposlechů, znaleckého posudku A-Consult a dalších důkazů z trestního řízení oproti daňovému řízení za tři zdaňovací období roku 2011.

297. Správní praxí zakládající legitimní očekávání je ustálená, jednotná a dlouhodobá činnost (příp. i nečinnost) orgánů veřejné správy, která opakovaně potvrzuje určitý výklad a použití právních předpisů. Takovou praxí je správní orgán vázán. Lze ji změnit, pokud je změna činěna do budoucna, dotčené subjekty mají možnost se s ní seznámit a je řádně odůvodněna závažnými okolnostmi (usnesení rozšířeného senátu ze dne 21. 7. 2009, č. j. 6 Ads 88/2006 - 132, č. 1915/2009 Sb. NSS). V podrobnostech pak lze k otázce ochrany legitimního očekávání před správními soudy odkázat např. na rozsudek ze dne 19. 4. 2017, č. j. 6 As 98/2016 - 54 (zejména body 35 až 39).

298. K tomu judikatura již dříve vyložila, že skutečnosti rozhodné pro vyměření daně se posuzují pro každé zdaňovací období samostatně a nelze je bez dalšího „promítat“ do jiných zdaňovacích období (srov. výklad k § 40 odst. 14 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků dle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 11. 2013, č. j. 5 Afs 11/2013 – 63). Jinými slovy zjištění správce daně o daňovém subjektu z jiných řízení nezaručují, že právě probíhající řízení bude ukončeno se stejným výsledkem, protože každé posuzované období je nutno skutkově i právně posuzovat individuálně; taková zjištění však mohou správci daně sloužit např. k rozhodnutí o tom, zda vůbec některý z procesních postupů podle daňového řádu zahájí i za jiná zdaňovací období (bod 54 rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 11. 2017, č. j. 10 Afs 300/2016 – 88).

299. Co se týče užití odposlechů jako důkazů u rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019, č. j.: 45473/19/5300-21444-711869 a č. j. 45480/19/5300-21444-711869, městský soud poukazuje na to, že v těchto zdaňovacích obdobích nebyly z trestního řízení převzaty odposlechy resp. záznamy o odposleších, ale konkrétně tiskové sestavy odposlechů – srov. bod 10 obou rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019. Dokonce žalobkyně namítala v odvolacím řízení právě to, že takové přepisy telefonních hovorů jsou nedostatečným důkazem, tím by naopak měly být podle jejího názoru zvukové záznamy. Samotné přepisy pak byly v napadeném rozhodnutí užity jen ve dvou souvislostech – jako potvrzení, že Rámcové smlouvy byly vyhotoveny dodatečně a že jednatel žalobkyně M. K. sdělil manželce svou radost, že získají 120 milionů Kč. Ani v jedné z těchto okolností žalovaný neshledal vědomost žalobkyně o zapojení do podvodného jednání.

300. Co se týče hodnocení okolností o přístupu z IP adres, žalovaný v rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019, č. j. 45480/19/5300-21444-711869 a č. j. 45473/19/5300-21444-71186 sice disponoval zjištěním, že z IP adresy, ze které docházelo k přihlašování do datové schránky žalobkyně, docházelo k přihlašování do internetového bankovnictví společnosti NINE ELEVEN. Shledal však, že tato skutečnost se nevztahuje k posuzovaným zdaňovacím obdobím; tato rozhodnutí se totiž týkala zdaňovacích období březen 2011 a listopad a prosinec 2011. To ostatně žalovaný výslovně k obdobné odvolací námitce uvedl v bodě 195 žalovaného rozhodnutí se závěrem, že naopak pro nynější zdaňovací období se již o objektivní okolnost jednalo. V těchto zdaňovacích obdobích bylo takto prokázáno, že osoba, která z IP adresy přistupovala, měla v danou chvíli přístup jak k účtu NINE ELEVEN, která v řetězci předcházela společnosti AMG tj. přímého dodavatele žalobkyně, tak k datové schránce žalobkyně. V napadeném rozhodnutí je tedy takto odůvodněna odlišnost v přístupu žalovaného oproti rozhodnutím ze dne 19. 11. 2019.

301. Žalovaný pak v napadeném rozhodnutí shodné přihlašování do datových schránek jedné společnosti a do účtu jiné společnosti zařazené v podvodném řetězci identifikoval ve dvou souvislostech. Jednou jako skutečnost svědčící podvodnému jednání, neboť v měsících červnu, červenci a září roku 2011 bylo přihlašováno ze stejné IP adresy k datové schránce společnosti CUBECAPITAL i k bankovnímu účtu společností NINE ELEVEN, Atropo, ORTONA a CENTRO (k tomu podrobněji viz výše). Druhou souvislostí bylo vědomí o zapojení žalobkyně do řetězce v příslušných zdaňovacích obdobích. V této souvislosti žalovaný hodnotil, že ze stejné IP adresy, ze které bylo přihlašováno do datové schránky žalobkyně, bylo ve dnech 2. 4. 2012 a 4. 5. 2012 přihlašováno k bankovnímu účtu společnosti NINE ELEVEN. Společnost NINE ELEVEN nebyla v posuzovaných obdobích přímým dodavatelem odvolatele, byla dodavatelem společnosti AMG.

302. Je to sice indicie jednorázová a nevypovídá o všech relevantních zdaňovacích obdobích, přesto vypovídá alespoň o tom, že od dubna a května 2012 existovala vazba mezi předchozím článkem řetězce NINE ELEVEN a žalobkyní. Obecně z těchto zjištění totiž vyplývá, že v řetězci společností zapojených do obchodů se v průběhu zdaňovacích období ze stejné IP adresy přihlašovalo k datovým schránkám jedné společnosti a k účtu jiné společnosti. Datová schránka je přitom místo pro kontakt s veřejnou správou, doručení i podání z ní může mít zásadní účinky pro právní jednání za tuto společnost. To tím spíše platí i o důsledcích přístupu k bankovnímu účtu společnosti. Pokud bylo tedy identifikováno, že z IP adresy, která byla užita k přístupu do datové schránky jedné společnosti, bylo přistupováno k bankovnímu účtu jiné společnosti, nepochybně se jedná o skutečnost, která indikuje jednání ve shodě s těmito dvěma společnostmi a tedy záměrné jednání. Blíže se žalovaný těmito obdobími sice nezabýval, nicméně hodnotil to jako indicii o vědomém zapojení žalobkyně do podvodného řetězce a v tomto ohledu úvaha žalovaného podle názoru soudu obstojí.

303. Co se týče znaleckého posudku Ing. J. B., kterými žalobkyně hodlala sporovat závěry analýzy o hodnocení přístupu z IP adres, ten soud již z výše vyložených důvodů shledal za nepřípustný důkaz v tomto řízení, protože žalobce jej včas v daňovém řízení neuplatnil. Soud dodává, že ani Vrchní soud v Praze tento důkaz v usnesení ze dne 26. 4. 2021, sp. zn. 3 To 57/2020 nepovažoval za relevantní k vyvrácení závěrů, které trestní soud zjistil z vyhodnocení přístupů z IP adres.

304. Okolnost, kterou žalovaný v napadeném rozhodnutí a stejně i v rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019 identifikoval ze znaleckého posudku - hrazení zboží v řetězci pozpátky - nasvědčovalo podle žalovaného účelové organizaci celého řetězce společností, přičemž je nepravděpodobné, že žalobkyně se předmětných transakcí účastnila bez vědomí o jejich účelovosti. Stejně k této skutečnosti přistupoval žalovaný i v nyní napadeném rozhodnutí. Nejedná se tedy o odlišné hodnocení téže okolnosti v jiných zdaňovacích obdobích. To platí i pro okolnost neuplatňování reklamací. Tato okolnost byla v rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019 i v napadeném rozhodnutí rovněž hodnocena jako nestandardní okolnost obchodů. Obě tyto okolnosti tedy žalovaný, vycházeje ze znaleckého posudku, hodnotil stejně v napadením rozhodnutí i v obou rozhodnutích ze dne 19. 11. 2019.

305. Žalobkyně v žalobě konkrétně namítla, že ve stížnosti ze dne 21. 8. 2020 (námitka byla zahrnuta jako odvolací námitka) namítla dezinterpretaci odposlechů. To v jednom konkrétním případě, kdy žalovaný cituje, že v rámci hovoru dne 18. 5. 2012 zazněla věta: „v tu chvíli by to ztratilo ten smysl, proč bysme chtěli vlastně jakoby Edge vykopnout z toho řetězu..“. Podle žalobkyně se jednalo o hovor ohledně poskytnutí finanční půjčky mezi společnostmi a řetěz byl zmiňován ve vztahu k PPF bance, nikoliv ve vztahu ke společnostem zapojeným do předmětných řetězců.

306. Žalovaný v napadeném rozhodnutí hodnocení této citace odposlechů z rozsudku 3 užil ve spojitosti s vědomím žalobkyně o zapojení do řetězce. V rozhodnutí odkazuje na zcela konkrétní bod 236 rozsudku 3. V této části rozsudku 3 městský soud kromě citace tohoto výroku poměrně detailně rozebíral, co mělo být smyslem těchto hovorů. V bodě 236 uvedl, že svědčí o konspirativnosti rozhovorů jednatelů žalobkyně. U této věty soud blíže uvedl, že účelem rozhovoru bylo, jakým způsobem převést finanční prostředky, které obdrží společnost žalobkyně, na některou z „nových“ společností, jako možnost se jeví vstup žalobkyně do těchto nových společností jako společníka, což jednatel K. vylučuje, protože „v tu chvíli by to ztratilo ten smysl, proč bysme chtěli vlastně jakoby Edge vykopnout z toho řetězu ..“ Znovu tuto skutečnost soud hodnotí v bodu 375 rozsudku 3. I zde soud hodnotil, že z rozhovorů vyplývá úmyslné zapojení žalobkyně do jednání řetězce obchodních společností, ale i o aktivním podílení se na zdokonalování obchodu směřujícímu k zdárnému vyplacení nadměrného odpočtu, předmětem je jejich pojednání o převodu finančních prostředků obdržených společností EDGE CZ na některou z nových společností či vstup EDGE CZ do těchto nových společností. Účelem hovoru bylo řešit vypojení společnosti žalobkyně z obchodů, u této části bylo zavržení vstupu společnosti žalobkyně do nových společností.

307. Žalobkyně v žalobě namítla, že citovaná věta z odposlechu měla znít „No jasně, tak bychom museli do těch ostatních firem přistoupit jako třetí společník, kterým je EDGE CZ s.r.o., ale to nechcem, protože v tu chvíli by to ztratilo smysl proč bychom chtěli EDGE vykopnout z toho řetězu tý PPF Bance. To probereme v pondělí. Zajímá mě proč by nemohla byt finanční půjčka. To by mě schválně zajímalo.“ Rozhovor měl dle žalobkyně být o půjčkách mezi společnostmi, řetěz měl být vztažen k PPF Bance.

308. Této námitce soud nepřisvědčil. I tyto věty, jak je žalobkyně uvedla v žalobě, nedávají podle soudu vůbec smysl ve vztahu k PPF Bance. Naopak stále podporují závěry žalovaného i trestního soudu, že hlavním smyslem těchto vět byl rozhovor o vypuštění žalobkyně z řetězce obchodování. Soud se proto neztotožnil s tím, že by šlo o dezintepretaci a účelové zkreslování rozhovoru ze strany žalovaného.

309. Soud dodává, že žalobkyně poté ve stížnosti ze dne 21. 8. 2020 namítla navíc již jen to, že u jednoho hovoru má hlas patřit odlišné osobě od M. K. a že se vždy osoby baví v budoucím čase, což by nemělo mít relevanci ke zdaňovacím obdobím. Oproti tomu v žalobě uvedla jen obecně, že na jiných místech Seznámení naopak žalovaný dovozuje ze sdělení odposlouchávaných osob skutečnosti, které z nich dovozovat v žádném případě nelze, aniž by tuto námitku jakkoliv blíže specifikovala. Jedinou konkrétní žalobní námitkou skrz dezinterpretaci v žalobě je tedy namítané vytržení věty z kontextu, s čímž se soud výše neztotožnil.

310. Okolnost závislosti žalobkyně na obchodech s dodavatelem AMG je skutkově podpořena rovněž znaleckým posudkem. Je pravdou, že tento podklad měl k dispozici žalovaný již v řízení, která skončila vydáním obou rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019 (viz body 10 a 12 těchto rozhodnutí). V napadeném rozhodnutí tato okolnost pak svědčí podle žalovaného o účelovosti obchodních transakcí mezi žalobkyní a jejím dodavatelem AMG, který nebyl ani smluvně ošetřen (84 a částečně bod 88 napadeného rozhodnutí).

311. Znalecký posudek žalovaný sice měl k dispozici v řízení, které skončily rozhodnutími z 19. 11. 2019, tuto okolnost jako objektivní svědčící o vědomém zapojení žalobkyně ale identifikoval až v nynějším řízení. Nicméně ekonomickou závislost na tomto stylu obchodování konstatoval trestní rozsudek 3 v bodě 372. Jednalo se tedy o indicii, která vychází ze spojení dosavadních skutkových zjištění - znaleckého posudku, úvah trestního soudu v rozsudku 3 a ze skutkové okolnosti nedostatku smluvního zajištění. To, že tuto okolnost na základě znaleckého posudku předtím žalovaný neidentifikoval, nijak nepřekáží tomu, že tato okolnost vyplynula ze spojení již jednou hodnoceného podkladu (znaleckého posudku) a z dalších – nových – podkladů (zejména trestní rozsudek 3).

312. Skutečnost, že žalobkyně v několika případech vystavila svému odběrateli fakturu za dodání zboží dříve, než jí toto zboží bylo fakturováno dodavatelem AMG, žalovaný zmínil jako možnou indicii vědomosti žalobkyně o zapojení do podvodného jednání. Vyplývá rovněž ze znaleckého posudku, který analyzoval řady obchodů. Lze se však ztotožnit se žalobkyní, že z tohoto ojedinělého zjištění nic nevyplývá, ostatně ani v napadeném rozhodnutí z toho žalovaný nečiní zásadní skutková zjištění.

313. Soud celkově k namítanému hodnocení skutečností, které měly být dle žalobkyně hodnoceny identicky v rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019 i v napadeném rozhodnutí shrnuje, že důkazní situace se v tehdejším řízení oproti projednávané věci lišila. Správce daně a žalovaný ke dni rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019 doplnili dokazování o podklady trestního řízení konkrétně tiskové sestavy odposlechů, vyhodnocení informací získaných z datových schránek zúčastněných společností, úřední záznamy a znalecký posudek č. 29/2016 společnosti A-Consult Plus, spol. s r.o. Znalecký posudek stejně jako u napadeného rozhodnutí popisoval fungování obchodů a řetězce. Orgány finanční správy nedisponovaly a vzhledem k časové posloupnosti disponovat ani nemohly – rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 29. 1. 2020, sp. zn. 40 T 4/2018. Zejména tímto rozsudkem totiž doplnil správce daně a žalovaný skutkový stav a to až v rámci nahlížení do trestního spisu ve dnech 3. 7. a 7. 7. 2020, několik okolností pak vyvstalo v souvislosti právě s tímto rozsudkem 3. K jednání žalobkyně tedy správce daně a žalovaný v rozhodnutích ze dne 19. 11. 2019 zajistili méně podkladů, což ani v souhrnu nestačilo k unesení důkazního břemene o vědomém zapojení do řetězce podvodného jednání. To také konstatuje žalovaný v bodě 164 napadeného rozhodnutí, kde uvedl, že ve zde posuzované věci byly v souvislosti s doplněním spisového materiálu mj. o rozsudek 3 definovány další objektivní okolnosti, které v předchozím řízení ukončeným rozhodnutími ze dne 19. 11. 2019, nebyly odvolacímu orgánu známy a odvolací orgán je proto v předchozím řízení nemohl zohlednit, případně je nemohl zohlednit, protože se nevztahovaly ke zdaňovacím obdobím měsíce března, listopadu a prosince roku 2011.

314. Žalovaný oproti rozhodnutím ze dne 19. 11. 2019 tedy v projednávané věci vycházel z širšího okruhu podkladů, s čímž byla žalobkyně seznámena dne 5. 8. 2020. Proti tomu ostatně žalobkyně uplatnila procesní obranu dne 14. 8. 2020, když dokonce namítla nepřípustnost odposlechů i nesprávné užití nepravomocného rozsudku 3 sp. zn. 40 T 4/2018. Žalobkyni tedy nemohlo vzniknout legitimní očekávání, že věc bude posouzena stejně a že bude žalovaný vázán svou rozhodovací praxi – skutkový stav byl doplněn a zjištěn v jiném – širším - rozsahu. Soud se tedy nemohl ztotožnit se žalobkyní, že bez další došlo k odlišnému hodnocení totožných skutečností v rozhodnutí ze dne 19. 11. 2019 a v nyní napadeném rozhodnutí.

315. Co se týče hodnocení spolupráce se společností AMG, žalovaný v bodech 84, 88, 89 a 174 napadeného rozhodnutí hodnotil okolnosti obchodního vztahu žalobkyně a jejího dodavatele AMG, neboť právě z těchto obchodů žalobkyně uplatnila nárok na odpočet na vstupu. Žalovaný shrnul, že společnost AMG byla majoritním dodavatelem žalobkyně, žalobkyně byla ekonomicky závislá na vyplácení odpočtů, AMG nebyla nejvýhodnější obchodní partner, přesto s ní žalobkyně obchodovala.

316. Žalobkyně sama poukazuje na znalecký posudek s tím, že zatímco marže za roky 2011 a 2012 činila 100 milionů korun a výsledek hospodaření 60 milionů, nadměrné odpočty činily částku téměř 4 násobnou nad ziskem žalobkyně. Při porovnání těchto skutečností z toho tedy vyplývá, že žalobkyně z běžné obchodní činnosti nedosáhla zdaleka takový zisk, jako měl představovat vyplacený nadměrný odpočet. I za této situace však byl stále výhradním dodavatelem žalobkyně přesto byla společnost AMG, na jehož dodávkách byla tedy žalobkyně závislá. Žalovaný rovněž nesporoval, že žalobkyně spolupracovala s AMG dlouhodobě. Tuto skutečnost však hodnotil jako bezvýznamnou vzhledem k tomu, že neserióznost tohoto obchodního partnera pro žalobkyni měla být zřejmá už v počátku spolupráce (bod 73 a 174 napadeného rozhodnutí).

317. Shrnuto, žalobkyně si od počátku spolupráce mohla a měla být vědoma negativních recenzí svého dodavatelského obchodního partnera AMG, což mohlo naznačit jeho neserióznost. Přesto s ním navázala obchodní spolupráci jako s výhradním svým dodavatelem. Žalobkyně tedy nepochybně byla ve svém hospodaření a ekonomickém životě zcela závislá na obchodování se společností AMG. Tato spolupráce, byť se uskutečnila ve velkých objemech, jí přinášela nižší zisk a daleko větší ekonomický přínos pro ni znamenaly nadměrné odpočty z těchto obchodů. Ač společnost AMG byla výhradním dodavatelem zboží, které žalobkyně následně zase vyvážela, disponovala pouze dostatečně nezajištěným smluvním vztahem, v obchodech se neuplatňovaly obvyklé postupy jako reklamace zboží (což je neobvyklé ve vztahu k objemu dodávaného zboží), placení záloh nebo výhrada vlastnictví, to opět v porovnání s tím, že už od počátku spolupráce si měla být vědoma negativních hodnocení tohoto smluvního partnera. Pakliže tato spolupráce trvala dlouhodobě, jistě to svědčí podle názoru soudu o tom, že šlo z pohledu žalobkyně o vyhovující spolupráci. Nijak to však nevyvrací, že obchodní vztah s tímto dodavatelem provázely i další objektivní okolnosti, které i podle názoru soudu vzbuzovaly pochybnosti o účelu těchto obchodů. Že žalobkyně mohla být reálně provázaná i s jinými články v řetězci potvrzuje přístup z totožné IP adresy k datové schránce žalobkyně a k bankovnímu účtu NINE ELEVEN a citované odposlechy v rozsudku 3, kdy jednatelé několikrát konspirativně hovoří o aktivní vazbě na dodavatele žalobkyně AMG (viz body 236, 237 rozsudku 3), což žalobkyně ani v žalobkyně nijak nevyvrátila. Z několika indicií také vyplývá účelové zaměření těch obchodů (shodnost přístupové IP u účtu subjektu předcházejícího v řetězu, neuplatňování reklamací, hrazení zboží pozpátku a ekonomická závislost žalobkyně na tomto stylu obchodování a přesto neexistence smluvního zajištění tohoto obchodního vztahu).

318. Tyto skutečnosti a objektivní okolnosti ve svém souhrnu podle názoru soudu svědčí závěru žalovaného, že hlavním cílem žalobkyně nebyl řádně vedený obchod a jeho obchodní rozvoj, ale čerpání finančních prostředků od státu prostřednictvím účelově vytvořených obchodních řetězců (srov. 93 a 94 žalovaného rozhodnutí). Žalobkyně si proto mohla a měla být vědoma toho, že se zapojuje do řetězce zasaženého daňovým podvodem na dani z přidané hodnoty.

c) Preventivní opatření (třetí krok testu)

319. Ve třetím kroku daňové orgány zkoumají, zda daňový subjekt přijal dostatečná opatření k tomu, aby zabránil své účasti na daňovém podvodu. Tato opatření mají sloužit preventivně k tomu, aby si daňový subjekt, který požaduje výhody plynoucí ze systému DPH, při svém podnikání nepočínal tak, že tento systém naruší či zneužije, případně to umožní jiným (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 10. 2022, č. j. 10 Afs 324/2020 - 104).

320. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 20. 9. 2022, č. j. 4 Afs 306/2020-70, konstatoval, že požadavek na rozsah kontrolních opatření je závislý na tom, jak podezřelými se daňovému subjektu měly jevit okolnosti provázející příslušné obchodní transakce.

321. Již výše bylo uvedeno, tento třetí krok je povinen prokazovat daňový subjekt. Povinností správce daně naopak není identifikace určitých opatření, ani vymezení opatření, která daňový subjekt přijmout mohl (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 6. 2017, č. j. 3 Afs 161/2016 – 5).

322. Žalovaný shrnul, že si žalobkyně byla vědoma, že obchoduje s rizikovou komoditou, nevěnovala pozornost negativním recenzím jejího dodavatele AMG, ani pozdnímu založení dokumentů k účetní závěrce u AMG ve sbírce listin. V tvrzení, že záruku serióznosti dodavatele spatřovala v osobě J. F., žalovaný nespatřuje přijetí dostatečného opatření k zabránění účasti na podvodném jednání. Žalovaný uvedl, že žalobkyně s J. F. obchodovala v letech 2000 až 2003 v rámci maloobchodního prodeje, jehož předmětem byl nákup a prodej mobilních telefonů, přičemž spolupráce byla bezproblémová. Žalovaný je názoru, že obchodní spolupráce s J. F. probíhající před sedmi lety od započetí následující spolupráce nemůže být dostačující zárukou serióznosti společnosti AMG z hlediska prevence podvodného jednání. Jestliže s velkým časovým odstupem žalobkyně začala s panem F. opět obchodovat, avšak tentokrát od něj měla nakupovat zboží ve vysokých finančních objemech (oproti dřívější maloobchodní spolupráci), pak měla přijmout také další preventivní opatření a nespoléhat pouze na osobu J. F. Žalobkyně měla věnovat zvýšenou pozornost důkladnému prověření svého dodavatele a přijetí odpovídajících opatření i vzhledem ke skutečnosti, že společnost AMG byla v daných obdobích majoritním dodavatelem, což pro žalobkyni mimo jiné znamenalo také to, že bude-li mít ekonomické problémy tato společnost, přenesou se tyto problémy i na ni. Žalovaný rovněž zdůraznil, že si žalobkyně nezajistila adekvátní smluvní zajištění, rámcová smlouva nebyla dodržována, v běžném obchodním styku se uzavírají smlouvy písemně. V daných objemech obchodu by řádný hospodář tyto vztahy řádně smluvně ošetřil bez ohledu na to, zda se svým obchodním partnerem spolupracoval dlouhodobě či nikoliv.

323. Tento krok posloupnosti není předmětem sporu. Městský soud proto jen ve stručnosti shrnuje, že v řízení sice nebylo zpochybněno, že žalobkyně formálně podmínky pro odpočet dle § 72 a § 73 zákona o dani z přidané hodnoty splnila. Existovaly zde však objektivní okolnosti, které při náležité pečlivosti mohly vzbudit podezření. Okolnosti, na něž žalobkyně poukazuje, pak byly z výše soudem vyložených důvodů shledány jako nestandardní a z toho, jak fakticky probíhaly obchody, mohlo a mělo být žalobkyni při základní obezřetnosti známo, že se účastní řetězce zatíženého podvodem na dani z přidané hodnoty. Bylo prokázáno to, že žalobkyně dokonce věděla, že se řetězce podvodného jednání účastní. Jelikož žalobkyně při tomto obchodování jednala vědomě, proto tím spíše těmito opatřeními nemohla eliminovat základní rizika obchodů. Vzhledem k tomu, že fakticky dostatečná opatření nepřijala, je tedy nadbytečné hodnotit, zda před uzavřením obchodní spolupráce či během ní bedlivě zkoumala, zda se nezapojuje do podvodného řetězce, v němž se některý z jeho článků dopustil či v budoucnu dopustí podvodného jednání, jehož účelem je neoprávněná vratka DPH.

IX. Závěr a náklady řízení

324. Městský soud po přezkoumání žaloby v rozsahu jejích žalobních bodů shledal, že žalobkyně se v obchodech se svým dodavatelem AMG účastnila řetězce zatíženého podvodem na dani z přidané hodnoty. Správce daně i žalovaný prokázali komplexem důkazů svědčících o nestandardních objektivních okolnostech obchodů, že žalobkyně mohla či měla vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na dani z přidané hodnoty. Soud konečně dospěl k závěru, že žalobkyně si nepočínala při obchodech dostatečně obezřetně a nepřijala dostatečná opatření, aby se takové účasti v řetězci vyvarovala. V nastavených obchodních vztazích tedy jednala neobezřetně, a proto jí dobrá víra nesvědčí. Orgány finanční správy proto žalobkyni odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu odepřely v souladu s požadavky komunitární úpravy, judikatury Soudního dvora Evropské unie a Nejvyššího správního soudu.

325. Městský soud se z výše uvedených důvodů neztotožnil se žádnou žalobní námitkou, žaloba je tedy nedůvodná a městský soud proto žalobu proti všem třem napadeným rozhodnutím zamítl podle § 78 odst. 7 s. ř. s.

326. O náhradě nákladů řízení rozhodl soud v souladu s § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobce neměl ve věci úspěch, a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení; žalovanému pak v řízení o žalobě nevznikly žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti.

Poučení:

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.

Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.

Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.

V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.

Praha, 11. ledna 2024

JUDr. Ing. Viera Horčicová v. r.

předsedkyně senátu

", "next": 230805}