Obsah (7)

Art. 109Art. 108Art. 60Art. 2004Art. 5Art. 121Art. 136

498/B/2009. AB határozat. A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN!

Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének utólagos vizsgálatára irányuló indítvány, valamint alkotmányjogi panasz tárgyában meghozta a következő 1.

Alkotmánybíróság

adózás rendjéről szóló

1. évi XCII. törvény
2. §-a alkotmányellenességének megállapítására irányuló indítványt elutasítja. 2.

Alkotmánybíróság

adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvény 66/G–66/H. §-aival, valamint

adózás rendjéről szóló

1. évi XCII. törvény 108–
2. §-aival összefüggésben benyújtott alkotmányjogi panaszt visszautasítja. I. 1.

állampolgári jogok országgyűlési biztosa indítványt nyújtott be

adózás rendjéről szóló

1. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.)
2. §-a alkotmányossági felülvizsgálatára, melyben indítványozza a rendelkezés alkotmányellenességének megállapítását és megsemmisítését. A vizsgált rendelkezés értelmében a személyi jövedelemadó alapjának megállapítása becslés módszerével is történhet, feltéve, ha

adózó vagyongyarapodásával, vagy

életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban

adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege.

adóhatóságnak

t kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodáshoz és

életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége. A becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést

adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja.

országgyűlési biztos álláspontja szerint

Art. 109

. §-ában foglalt rendelkezések

Alkotmánybíróság korábbi döntései alapján a becslés alkalmazásának alkotmányosságához szükséges többletgaranciák hiánya miatt nem felelnek meg

Alkotmány 2. §

Alkotmány 57. §

Alkotmány 57. §

Art. 109

. §-a értelmében, ha

adóhatóság megállapítása szerint a magánszemély adózó vagyongyarapodásával vagy

életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban

adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együt- tes összege,

adóhatóság

adó alapját is becsléssel állapítja meg.

indítványozó előadta, hogy

Alkotmánybíróság korábbi döntései értelmében a becslési eljárás és a vélelem

adóeljárásban csak kivételesen, többletgaranciák beépítése esetén alkalmazható eszköz.

indítványozó álláspontja szerint viszont

Art. 109

. §-a pusztán egy formális ellenbizonyítási lehetőséget enged

adózónak a becsléssel szemben, ezen felüli, valódi többletgaranciákat a jogalkotó nem hozott létre.

ellenbizonyítás is korlátozott

onban, mivel

Art. 109. §

okat

eszközöket, amelyeket

adóhatóság

elévülési időt megelőző időszak tekintetében a törvény alapján elfogadhat.

indítványozó rámutatott, hogy a magánszemély adózó csak 5 évig –

elévülési idő végéig – köteles megőrizni bevallásait alátámasztó iratait. Ennek megfelelően, amikor vagyongyarapodása forrásaként

elévülési időn túli időszakban szerzett jövedelmére hivatkozik,

adózó nem tudja a már nem meglévő iratokkal igazolni állításait.

Art. szabályozása tehát

adóhatósági vélelem alkalmazása során tett megállapításokkal szembeni ellenbizonyítást csak formailag teszi lehetővé, érdemét tekintve

onban

érintett adózók ténylegesen nincsenek abban a helyzetben, hogy a valós helyzetet – különösen

elévülési időt meghaladó időszakon túl – érdemben bizonyítsák.

indítványozó szerint továbbá

adóhatóság

zal, hogy

Art. 109. §

érintett adózótól”, a készpénzfizetést például, mint teljesítési – vagyonszerzési – módot, hitelt érdemlő bizonyíték hiányában nem fogadja el. E téren tehát szintén felmerül a többletgaranciák hiánya, illetve

ellenbizonyítás lehetőségének korlátozása.

indítványozó kifejtette, hogy véleménye szerint a vagyongyarapodás vizsgálata során

adóhatóságnak át kell tekintenie

adózó kiadásait is.

onban a hatályos szabályozás nem tartalmaz rendelkezést arra nézve, hogy

adóhatóság magánszemély adózók esetében milyen kiadásokat és milyen módon vizsgálhat. Mivel a magánszemély adózóknak nincsen

adózás tekintetében kiadásaikkal összefüggésben bizonylat-megőrzési kötelezettségük – és ezért nincsenek kiadásaikról adataik –,

adóhatóság gyakran tételes összeg hiányában a KSH létminimum adataira támaszkodik. A KSH

onban egyértelművé tette, hogy ezen adatai

adóhatóság által elérni kívánt célra alkalmatlanok. Mindezeket együtt vizsgálva

indítványozó véleménye szerint

Art. 109

. §-a alapján

adóhatóság olyan adókötelezettségek teljesítésének ellenőrzésére (és adóhiány megállapítása esetén annak szankcionálására) kap felhatalmazást, amelyek

ellenőrzés alá vont magánszemély adózót egyáltalán nem terhelik (pl. a kiadásokkal kapcsolatos dokumentumok megőrzése, vagy a készpénzzel történő fizetések esetén a fizetés tényének bizonylatolása), vagy

ellenőrzés idején már nem terhelik (pl.

elévült adóévek bevételeire vonatkozó dokumentumok megőrzése).

ellenőrzés alapján tett megállapításokkal szembeni ellenbizonyítása során

ellenőrzés alá vont személy csak meghatározott fajta, illetve erejű bizonyítékokkal élhet. Ezen ellenőrzési felhatalmazás, – és általa

adóhiány megállapításának lehetősége –, a bizonyítási teher megfordulásával és a szűkített körű bizonyítással együttesen

t eredményezi, hogy

érintett magánszemélyek kénytelenek, de ugyanakkor – erre irányuló, teljesítendő adókötelezettség hiányában – gyakran képtelenek a valós helyzet bizonyítására. E problémák

t eredményezik, hogy nagy eséllyel ténylegesen meg nem szerzett (esetenként nem is létező) – csak vélelmezett – jövedelem is adóztatás alá kerülhet, amely nem egyeztethető össze

indítványozó által hivatkozott alkotmányossági követelményekkel, illetve a jogbiztonsággal.

indítványozó szerint

ilyen helyzetet eredményező szabályozás

Alkotmány 2. §

indítványozó előadta, hogy

adóhatóság egy részletes kérdőív kitöltését kéri

adózóktól, mely a vagyongyarapodás és a jövedelmek arányának vizsgálatát hivatott elősegíteni. A kérdőív

adózó vagyonára, kiadásaira, adóköteles és adómentes bevételeinek részleteire kérdez rá. Ezzel kapcsolatban

indítványozó hivatkozott arra, hogy

Alkotmánybíróság a 21/1993. (IV. 2.) AB határozatában megsemmisítette

akkor hatályos adózás rendjéről szóló törvény

on rendelkezését, amelynek alapján

adóhatóság általános vagyonnyilatkozat-tételre kérhette

adózót.

indítványozó szerint a kérdőív alkalmazását a jelen esetben semmilyen jogszabály sem teszi lehetővé.

indítványozó kifogásolta

t, hogy

adóhatóság a kérdőív használatára való jogszabályi felhatalmazást

Art. 109. §-ából vezeti le.

Ha valóban levezethető

Art. 109

. §-ából egy ilyen felhatalmazás, akkor

Art. 109. §-a a 21/1993.

(IV. 2.) AB határozatban foglaltakkal ellentétes, és

ott rögzített érvek szerint alkotmányellenes. Ha viszont

Art. 109. §-a nem ad ilyen felhatalmazást, akkor e rendelkezés nem egyértelmű.

Mindezek alapján

Art. 109

. §-a

Alkotmány 2. §

indítványozó rámutat továbbá arra, hogy

Art. 109

. §-a alapján

adóhatóság nem köteles a becslés alkalmazásának érdemi indokait a becslés megkezdése előtt írásban közölni

adózóval. Ennek hiányában

adózó nem vitathatja a becslés alkalmazhatóságát, a becslés jogosultságát megalapozó indokok ellen nem tud érdemi ellenbizonyítással élni, valamint mindezek miatt a jogorvoslathoz való jogának gyakorlásától is el van zárva.

indítványozó szerint emiatt

Art. 109

. §-a

Alkotmány 57. §

Alkotmány 2. §

indítványozó a többletgaranciák hiányát sérelmezte, indítványa mégsem

Alkotmánybíróságról szóló

1. évi XXXII. törvény (továbbiakban: Abtv.)
2. § e) pontja értelmében vett mulasztásban megnyilvánuló alkotmánysértés megállapítására irányuló indítvány, mivel

indítványozó szerint a hiány következtében a szabályozás jelenlegi formájában alkotmányellenes, és ezért kifejezetten a támadott szabályozás megsemmisítését kéri. 2. Egy másik indítványozó alkotmányjogi panaszt nyújtott be

Alkotmánybírósághoz, melyben

adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvény (továbbiakban: régi Art.) 66/G–66/H. §-ait, valamint

Art. 108–109.

§-ait támadta. Panaszában kifejtette, hogy a támadott rendelkezések

Alkotmány 57. §

adózó oldalán a becsléssel megállapított adóalap elleni bizonyítás lehetőségét –, valójában

Art. (és a régi Art.) ezen intézménye a szükséges többletgaranciák hiánya miatt nem tűr ellenbizonyítást.

indítványozó szerint a törvény előtti egyenlőség sérül a támadott jogszabályi rendelkezések által, mivel

adóhatósággal szemben

ellenbizonyítás gyakorlatilag kizárt.

indítványozó szerint

Alkotmány 57. §

adóhatóságnak ugyanis „nem kell eljárásjogi értelemben bizonyítania”,

adózó

onban

öt éven túli megőrzési kötelezettséggel nem terhelt iratait is prezentálva köteles bizonyítani,

zal, hogy ezen iratait sem

adóhatóság, sem a bíróság nem fogadja el bizonyítékként. E körben jelezte

indítványozó

t is, hogy

onos eljárási pozícióba kellene hozni a két vitában álló felet:

adóhatóság valószínűsítési jogával szemben

adózónak meg kellene adni

„ellenvalószínűsítés” jogát,

onban erre a támadott szabály alapján nincsen valós lehetőség.

indítványozó szerint sérti a jogállamiság részét képező jogbiztonság elvét

, hogy a becslési eljárás – mint bizonyítási módszer –, annak ellenére alkalmazható, hogy „erre a Magyar Köztársaság állampolgárai nincsenek sem felkészítve, illetőleg a garanciális jogszabályi környezet” sem alakult ki. Ennek kapcsán

indítványozó előadta, abban

esetben, ha a magánszemély

t kívánja bizonyítani, hogy

elévülési időn túli időszakban szerzett jövedelemből fedezte

adóhatóság által fedezet nélkülinek tartott kiadásait, olyan iratokat kellene prezentálnia, amelyek megőrzésére nincsen jogszabályi kötelezettsége.

adózónak minden kiadásáról kapott bizonylatot el kellene tennie, és

t 5 évig, illetve ennél hosszabb ideig is meg kellene őriznie, annak ellenére, hogy erre irányuló kötelezettségéről jogszabály nem rendelkezik.

indítványozó saját példájára is hivatkozik, mivel több ilyen jellegű iratát nem őrizte meg, és emiatt

ellenőrzés során saját álláspontját nem tudta igazolni. 3.

Alkotmánybíróság megállapította, hogy a pénzforgalmi szolgáltatás nyújtásáról szóló 2009. évi LXXXV. törvény 125. §

Art. 109. §

ért került sor, hogy

Art. szövege

új kifejezést alkalmazza. Mivel e módosítás

indítványban felvetett problémákat nem érintette,

Alkotmánybíróság – állandó gyakorlatának megfelelően (137/B/1991. AB határozat, ABH 1992, 456, 457.) –

elbíráláskor hatályos szabályok tekintetében folytatta le a vizsgálatot. 4.

Alkotmánybíróság

indítványokat tartalmi

onosságukra tekintettel

Alkotmánybíróság ideiglenes ügyrendjéről és annak közzétételéről szóló, többször módosított és egységes szerkezetbe foglalt 2/2009. (I. 3.) Tü. határozat (továbbiakban: Ügyrend; ABK 2009. január, 3.) 28. §

Alkotmány érintett szakaszai: „2. §

ellene emelt bármely vádat, vagy valamely perben a jogait és kötelességeit a törvény által felállított független és pártatlan bíróság igazságos és nyilvános tárgyaláson bírálja el. (…)

olyan bírósági, közigazgatási és más hatósági döntés ellen, amely a jogát vagy jogos érdekét sérti. A jogorvoslati jogot – a jogviták ésszerű időn belüli elbírálásának érdekében,

zal arányosan – a jelenlévő országgyűlési képviselők kétharmadának szavazatával elfogadott törvény korlátozhatja.” 2.

Art.-nak

indítvány elbírálásakor hatályos támadott rendelkezései: „109. §

adóhatóság megállapítása szerint

adózó vagyongyarapodásával vagy

életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban

adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege,

adóhatóság

adó alapját is becsléssel állapítja meg. Ez esetben – figyelemmel

ismert és adóztatott jövedelmekre is –

adóhatóságnak

t kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodás és

életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége.

adóhatóság

évnek

összevonás alá eső jövedelméhez számítja hozzá, amelyre nézve a jövedelemeltitkolást megállapítja. Ha a vagyongyarapodás forrásaként

adózó többévi eltitkolt jövedelme szolgált,

adóhatóság a vizsgálattal érintett évek között a jövedelmet egyenlő arányban megosztja, és

adót

egyes években hatályos jövedelemadó törvényekben meghatározott – összevonás alá eső jövedelmekre vonatkozó – adómértékkel állapítja meg.

adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja. Ha

adózó nyilatkozata szerint a vagyongyarapodás forrását

adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően szerezte meg, a vagyongyarapodás forrásának, a szerzés tényének és időpontjának igazolásaként közhiteles nyilvántartás jogerős bírósági vagy hatósági határozat, illetve

adómegállapításhoz való jog elévülési idejét megelőzően kiállított egyéb közokirat, valamint

adózó ezen időszakban

adóhatósághoz benyújtott, jogerős hatósági, bírósági határozattal nem érintett bevallásának adatai, fizetésiszámla-kivonat, értékpapírszámla-kivonat adatai szolgálhatnak;

adóhatóság

adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőző időszakra vizsgálatot csak ezen adatokra kiterjedően végezhet. Egyebekben

eljárásra e fejezet szabályait kell megfelelően alkalmazni.

e §

ingatlan-nyilvántartás, a földhasználati nyilvántartás, a zálogjogi nyilvántartás, a gépjármű-nyilvántartás,

úszólétesítmény-nyilvántartás, a légijármű-nyilvántartás, a cégnyilvántartás, a magyar jog szerint egyéb közhiteles nyilvántartás, továbbá a nyilvántartás helye szerinti állam joga szerint közhitelesnek minősülő nyilvántartás; b) szerzésnek minősül a vagyongyarapodás forrása felett a rendelkezési jognak, és/vagy a használat jogának, és/vagy a hasznosítás jogának, és/vagy a birtoklás jogának megszerzése, illetve a fizetési számlán, értékpapírszámlán történő jóváírás.” III.

indítvány megalapozatlan. 1.

Alkotmánybíróság elsőként megvizsgálta, hogy

alkotmányjogi panasz megfelel-e

Abtv.-ben rögzített feltételeknek.

Abtv. 48. §

Alkotmányban biztosított jogainak megsértése miatt alkotmányjogi panasszal fordulhat

Alkotmánybírósághoz

, akinek a jogsérelme

alkotmányellenes jogszabály alkalmazása folytán következett be, és egyéb jogorvoslati lehetőségeit már kimerítette, illetőleg más jogorvoslati lehetőség nincs számára biztosítva. A

Alkotmánybíróság kialakult gyakorlata szerint

Abtv.

1. §-ának két hivatkozott bekezdésében foglaltakat együttesen kell értelmezni [23/
2. (V. 18.) AB végzés, ABH 1991, 361, 362.; 23/
3. (IV. 5.) AB határozat, ABH 1995, 115, 118.]. Ez

t jelenti, hogy

Abtv. 48. §

okat a perorvoslati eszközöket kell érteni, amelyek a határozat jog erőre emelkedéséig terjeszthetők elő.

alkotmányjogi panasz előterjesztésére tehát

ügyet jogerősen lezáró határozat kézhezvételét követő 60 napon belül van mód. (787/D/1997. AB végzés, ABH 2000, 1044, 1045.)

indítványozó részletesen kifejtette beadványában, hogy

alapüggyel kapcsolatosan felülvizsgálati kérelemmel, majd perújítási kérelemmel élt. A 60 napot a perújítási kérelmét tárgyalásra alkalmatlannak nyilvánító végzés elleni fellebbezést elbíráló Fővárosi Ítélőtábla elsőfokú határozatot jóváhagyó végzésének jogerőre emelkedésétől számította. A fentiekben kifejtettek szerint

onban alkotmányjogi panaszát

alapügyben hozott jogerős határozat kézhezvételét követő 60 napon belül kellett volna előterjesztenie.

aktából megállapíthatóan a jogerős ítélet

1. április
2. napján kelt,

ellene benyújtott felülvizsgálati kérelmet a Legfelsőbb Bíróság

1. május
2. napján kelt ítéletével bírálta el. A felperes tehát jóval korábban kézhez kellett, hogy kapja a jogerős ítéletet (hiszen ellene felülvizsgálati kérelmet nyújtott be).

alkotmányjogi panasz ezzel szemben

1. szeptember
2. napján,

az

Abtv. 48. §

Alkotmánybírósághoz. Mindezekre tekintettel

Alkotmánybíróság megállapította, hogy

alkotmányjogi panasz elkésett, és mint ilyen,

Abtv. 48. §-ában foglalt feltételeknek nem felel meg.

Alkotmánybíróság

alkotmányjogi panaszt a fentiek miatt

Ügyrend

1. § e) pontja alapján visszautasította.
2. Tekintettel arra, hogy

Alkotmánybíróság korábban már vizsgálta

Art. 109

. §-át,

Alkotmánybíróságnak foglalkoznia kellett

zal a kérdéssel, hogy a jelen indítvánnyal érintett kérdés hogyan viszonyul a korábbi határozatokban foglaltakhoz. 2.

1. A 26/
2. (VII. 7.) AB határozatban (ABH 2004, 398., a továbbiakban: Abh1.)

Alkotmánybíróság kizárólag

Art. 109. §

Alkotmány 8. §

országgyűlési biztos a jelen ügy alapjául fekvő indítványát nem

Alkotmány 70/I. §-ára alapította. Ezért

ítélt dolog esete

Abh1. alapján nem állapítható meg.

ítélt dolog megállapítását

is kizárja, hogy míg

Abh1. csak

Art. 109. §

országgyűlési biztos indítványa a 109. § egészét, illetve külön annak

Art. 109. §

Abh2.-ben

Alkotmánybíróság

Art. 109. §

Alkotmány 59. §

Abh2. e része nem szolgálhat res iudicata megállapításának alapjául, hiszen más alkotmányos rendelkezés tekintetében folytatta le

Alkotmánybíróság a vizsgálatot.

Abh2. alap jául fekvő indítvány

Art. 109. §

Alkotmány 13. §

országgyűlési biztos indítványa

onban ezt

alkotmányos szakaszt nem érintette. Mindezek alapján res iudicata nem állapítható meg

Abh2. alapján sem. 3.

Alkotmánybíróság röviden áttekintette a vagyonosodási vizsgálat intézményének jogszabályi történetét. A vagyongyarapodási vizsgálat – és ezzel kapcsolatban

adózó ellenbizonyítási lehetőségének szabályozása – első alkalommal a régi Art. 60. §

adóhatóság a valótlan vagy hiányos adóbevallást tévő, illetve

adóbevallást elmulasztó magánszemélyt felhívta, hogy

adóévben szerzett összes jövedelme (bevétele) felhasználásáról (kiadásáról, ráfordításáról, befektetéséről), továbbá annak forrásairól tegyen nyilatkozatot.

adóhatóság megvizsgálta, hogy a nyilatkozatban megjelölt felhasználásra (kiadásra, ráfordításra, befektetésre) a magánszemélynek a bevallott jövedelme és egyéb forrása nyújthatott-e elegendő fedezetet. Amennyiben a felhasználáshoz a bevallott jövedelem és egyéb forrás nem adhatott elégséges fedezetet, vagy a magánszemély –

adóhatóság külön felhívására – a nyilatkozatban foglaltakat hitelt érdemlően nem igazolta,

adóhatóság a magánszemély adóalapját olyan összegben állapította meg, amely a tevékenység jellegére,

eset összes körülményeire tekintettel valószínűsíthető volt.

Art. 60. §

1. évi LXXXVI. törvény
2. §-a
3. január 1-jei hatállyal egy új rendelkezést (60/A. §) iktatott be a régi Art.-be, amely így már külön paragrafusban szabályozta a vagyongyarapodási vizsgálatot. A régi Art. 60/A. §

adózó a vagyongyarapodási eljárásban

adóhatóság által becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja.

1. évi LXXXVI. törvény
2. §-ához fűzött törvényelőterjesztői indokolás rögzítette, hogy a vagyongyarapodási eljárás külön szabályozására

eltitkolt jövedelmek arányos adóztatásának biztosítása érdekében került sor.

indokolás hangsúlyozza, a törvény garanciális okokból lehetővé teszi, hogy

adózó a bevallott adóalaptól való eltérést hitelt érdemlően igazolhassa. A törvény nem szólt arról

esetről, amikor

adózó vagyongyarapodása forrásaként

elévülési időt megelőzően szerzett bevételt jelöl meg. Külön szabály hiányában

adóhatóság csak

adómegállapításhoz való jog elévülési idején [régi Art. 95. §

adózó elévülési időn túli hivatkozásainak valóságtartalmát nem vizsgálhatta. (

adózók így feltehetően sikerrel hivatkozhattak korábban szerzett bevételekre, mint a vagyongyarapodás forrására, hiszen

ok

adóhatóság számára felülvizsgálhatatlanok voltak.) A pénzügyeket szabályozó egyes jogszabályok módosításáról

1. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: Pütv.)
2. §-a iktatta be
3. január 1-jei hatállyal a régi Art. 60/A. §

adóhatóságnak

elévülési időn túli bevételi forrásokra vonatkozó állítások vizsgálatát. A módosító törvény előterjesztői indokolása kifejtette, hogy a vagyonosodási eljárásban

adózók vagyonuk forrásaként rendszerint öt éven túli időszakot jelölnek meg, amely kizárja a további adóhatósági ellenőrzést.

indokolás rámutat, hogy a Pütv. 111. §-ával bevezetett módosítás megteremti annak lehetőségét, hogy

adóhatóság

adózó vagyongyarapodásra vonatkozó nyilatkozatának valóságtartalmát

adó-megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőző időszakra vonatkozóan is megvizsgálhassa.

Art. 60/A. §

adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja, egyebekben pedig

eljárásra

e törvény VI. fejezetében foglalt rendelkezések

irányadók.

adóhatóság

adózó által előadott tények, adatok valóságtartalmát

adómegállapításhoz való jog elévülési idejét megelőző időszakra vonatkozóan is vizsgálhatja, ha

adózó állítása szerint vagyongyarapodásának forrása ezen időszakban keletkezett.”

adózó tehát hitelt érdemlő adatokkal igazolhatta, hogy a becsléssel megállapított adóalap nem helyes, ennek keretében elévülési időn túli bevételi forrásokat is megjelölhetett, ezekre vonatkozóan hitelt érdemlő adatokat terjeszthetett

adóhatóság elé.

elévülési időn túli források igazolása kapcsán – a hitelt érdemlőségen túl – a régi Art. nem tartalmazott semmilyen megkötést.

adókról, járulékokról és egyéb költségvetési befizetésekről szóló törvények módosításáról

1. évi XLII. törvény
2. §-a a régi Art.-ot kiegészítette és beiktatta a 66/H. §-t, amely.
3. január 1-jétől a régi Art. hatályon kívül helyezéséig a vagyongyarapodási eljárás szabályait tartalmazta. A 66/H. §

előzőekben ismertetett, a Pütv.

1. §-ával módosított
2. §

onos volt.

Art. 109

. §-a tartalmazza a vagyongyarapodási eljárás szabályait.

Art. 2004. január 1-jei hatálybalépésétől 2006.

július 16. napjáig

Art. 109. §

Art. 109. §

egyes pénzügyi tárgyú törvények módosításáról szóló

1. évi LXI. törvény (továbbiakban: Artm.)
2. §-a. (Ezt követően

Art. kérdéses szakaszának csak egy, a jelen eljárás szempontjából jelentőséggel nem bíró módosítására került sor.)

Art. 109. §

indítvány elbírálásakor hatályos,

Artm. 120. §-ával beiktatott második mondata meghatározza, hogy

elévülési időn túli szerzést

adózó milyen bizonyítási eszközökkel igazolhatja.

Art. e rendelkezése szerint közhiteles nyilvántartás, jogerős bírósági vagy hatósági határozat, illetve

adó-megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőzően kiállított egyéb közokirat, valamint

adózó ezen időszakban

adóhatósághoz benyújtott, jogerős hatósági, bírósági határozattal nem érintett bevallásának adatai, fizetésiszámla-kivonat, értékpapírszámla-kivonat adatai használhatóak fel

elévülési időt megelőző szerzés bizonyítékaként.

Artm. indoko- lása a módosítást

alábbiakkal támasztja alá: „A vagyonosodási vizsgálatok alá vont adózók gyakran hivatkoznak arra, hogy a vagyongyarapodás forrására olyan időszakban tettek szert, amely időszakra adóigazgatási eljárás nem folytatható:

az a vagyongyarapodás forrását

adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően szerezték. A már elévült és lezárt adójogi jogviszonyokkal kapcsolatos bizonyítás

elévülést követően rendkívül nehéz, hiszen például

adózással kapcsolatos iratok általában már nem állnak rendelkezésre, a szerződéses kapcsolatban állt személyek esetleg már nem fellelhetők vagy

idő múlásával

ügylet részleteiről már nem tudnak bizonyítékként értékelhető nyilatkozatot tenni.

elévülési időt megelőző szerzésre hivatkozás

onban a vagyonosodási vizsgálat érdemi kérdése, ez dönti el, hogy

adóhatóság a szerzéssel kapcsolatban adóigazgatási eljárás, vagyonosodási vizsgálat folytatására és adó-megállapításra jogosult-e. A törvény a visszaélések visszaszorítása érdekében

elévülési időt követően

elévülési idő előtti szerzésre hivatkozás esetére a szerzés forrásának, tényének, időpontjának igazolására szolgáló bizonyítás lehetőségét korlátozza.

okirati bizonyítás elsősorban

adóhatóság rendelkezésére álló adatokkal (adóbevallások, adóhatósági határozatok), közhiteles nyilvántartás adataival, jogerős bírósági/hatósági határozat adataival,

elévülési időt megelőzően kiállított egyéb közokirat adataival, illetve bankszámla, értékpapírszámla adataival történhet.”

Artm. 239. §

Art. 109. §

okban

ellenőrzési eljárásokban kell alkalmazni, amelyekben

adózó nyilatkozatában megjelölt vagyongyarapodás forrásának megszerzésére 2006. szeptember 15. napját követően kerül sor.

indítvány elbírálásakor tehát még nincs folyamatban olyan eljárás, amelyben

adózó által alkalmazható bizonyítékok körét

Art. 109. §

Artm. 239. §

Art. 109. §

adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja, egyebekben pedig

eljárásra

e fejezetben foglalt rendelkezések

irányadók.

adóhatóság

adózó által előadott tények, adatok valóságtartalmát

adó-megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőző időszakra vonatkozóan is vizsgálhatja, ha

adózó állítása szerint vagyongyarapodásának forrása ezen időszakban keletkezett.” 4.

Alkotmánybíróság elsőként

t

indítványi kérelmet vizsgálta, amelynek értelmében

Art. 109. §-a szerinti becslés alkalmazása során a 109. §

Alkotmány 2. §

Alkotmánybíróság mindenekelőtt

t vizsgálta, hogy

Art. 109. §

Alkotmány 57. §

Art. 109. §

adóhatóság

adó alapját is becsléssel állapítja meg, ha

adózó vagyongyarapodásával vagy

életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban

adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege. Ebben

esetben – figyelemmel

ismert és adóztatott jövedelmekre is –

adóhatóságnak

t kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodáshoz és

életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége. A 109. §

adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja.

indítványozó álláspontja szerint a „hitelt érdemlő adat” kifejezés tartalma tisztázatlan. Ezzel kapcsolatban

t állította, hogy e szabályt alkalmazva a bíróságok bizonyos bizonyítási eszközöket nem fogadnak el, illetve egyes tények – például a vagyon készpénz formájában történő megszerzése – bizonyíthatatlanná válnak. A 109. §

adózó

adóhatóság által vizsgálható, – mert elévülési időn belüli – vagyonszerzéseken túl

elévülési időn kívül, tehát korábban szerzett vagyongyarapodásra is hivatkozhasson, ha bizonyítja, hogy

elévülési időn túl szerzett vagyon rendelkezésére állt

adóhatóság által vizsgált időszakban. Amennyiben tehát

életvitelére fordított kiadásai vagy vagyongyarapodása forrása volt, akkor ezzel – részben vagy egészben – meg tudja cáfolni

Art. 109. §

Alkotmánybíróság

Alkotmány 57. §

Alkotmánybíróság több határozatában mutatott arra rá, hogy

Alkotmány 57. §

t biztosítja, hogy jogait független és pártatlan bíróság előtt érvényesítse. Ebből következően „

államnak

a kötelessége, hogy a jogok és kötelezettségek elbírálására bírói utat biztosítson [pl. 9/

1. (I. 3.) AB határozat, ABH 1992, 59, 67.; 59/
2. (XI. 29.) AB határozat, ABH 1993, 353, 355.; 1/
3. (I. 7.) AB határozat, ABH 1994, 29, 35.; 46/
4. (VI. 27.) AB határozat, ABH 2007, 574, 580.].” [19/
5. (II. 25.) AB határozat, ABK
6. február, 134, 136.] Ezek a döntések rögzítik

onban

t is, hogy „

Alkotmány 57. §

Alkotmány 50. §

esetben sem elegendő. A lényeg abban áll, hogy a bíróság ténylegesen mit vizsgálhat felül.

Alkotmány 57. §

eljárás felel meg, amelynek során a bíróság a perbe vitt jogokat és kötelességeket, a közigazgatási határozat során irányadó mérlegelési szempontokat érdemben elbírálhatja [32/

1. (XII. 22.) AB határozat, ABH 1990, 145, 146.; 39/
2. (VII. 1.) AB határozat, ABH 263, 272.].” [19/
3. (II. 25.) AB határozat, ABK
4. február, 134, 137.]

indítványozó által támadott szabály

adóhatóság előtt folyó közigazgatási eljárásra vonatkozik. A vagyonosodási eljárásban hozott adóhatósági határozat ellen lehetőség van a közigazgatás rendszerén belül a fellebbezésre, majd ezt követően a határozat bírósági felülvizsgálata kérhető. A bíróság ilyen esetben a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény „Közigazgatási Perek” XX. fejezetének garanciális szabályai alapján jár el. Eljárása során a bíróság érdemben vizsgálja felül

adóhatóság határozatát. Amennyiben úgy találja, hogy

adóhatóság nem hitelt érdemlő adatokat fogadott el, illetőleg hitelt érdemlő adatokat nem fogadott el

adózó állításainak igazolásául,

adóhatósági döntést hatályon kívül helyezi, vagy megváltoztatja. Ugyanígy jár el majd akkor, ha

Art. 109. §

adóhatóság túlterjeszkedik, illetve

ott felsorolt valamely okiratot annak jogszabályszerűsége ellenére nem fogadja el [Art. 143. §

, hogy a közigazgatási eljárás során a jogalkotó milyen bizonyítási rendet látott jónak bevezetni, nem alkotmányossági kérdés, amennyiben

Alkotmányban biztosított jogok – kiemelten

Alkotmány 57. §

ingatlan-nyilvántartás és a kapcsolódó eljárás alapelve

okirati elv (ingatlan-nyilvántartásról szóló

1. évi CXLI. törvény
2. § és 28–
3. §). Mindezek alapján

Alkotmánybíróság megállapította, hogy

indítványozó által vázolt összefüggésben

Art. 109. §

Alkotmány 57. §

Alkotmánybíróság

indítványt ebben a vonatkozásban elutasította. Tekintettel arra, hogy

Alkotmánybíróság a fentiekben megállapí totta, hogy

Alkotmány 57. §

Alkotmánybíróság elutasította

t

indítványi elemet is, amely

Art. 109. §

Alkotmány 2. §

Alkotmány 57. §

Alkotmány 2. §

indítványozó álláspontja szerint – a 21/1993. (IV. 2.) AB határozatra (ABH 1993, 172., továbbiakban: Abh3.) figyelemmel – sérti

Alkotmány 2. §

adóhatóság

Art. 109

. §-a által szabályozott vagyongyarapodásra irányuló vizsgálat keretein belül

adózót egy részletes, vagyonával kapcsolatos kérdőív kitöltésére hívhatja fel.

indítványozó szerint

Art. 109

. §-a –

Abh3. alapján – nem hatalmazhatja fel

adóhatóságot arra, hogy általános vagyonnyilatkozat-tételt követeljen. Amennyiben mégis levezethető

adóhatóság vagyonnyilatkozat-tétel kérésére való joga

Art. 109

. §-ából, úgy

országgyűlési biztos szerint

Abh3.-ban hivatkozott alkotmányi rendelkezésekbe ütközik.

Alkotmánybíróság elsőként

indítványozó kérelmének

t a részét vizsgálta, amely szerint

adóhatóság által a vagyonosodási eljárás elején

adózónak kiküldött részletes kérdőív

Abh3. alapjául fekvő általános vagyonnyilatkozattal

onos.

Alkotmánybíróság megítélése szerint

adóhatóság által kitölteni kért kérdőíven történő nyilatkozat nem minősül

Abh3.-ban vizsgált általános vagyonnyilatkozatnak.

Art. 5. §

Art. által nevesített kivételekkel – a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló

1. évi CXL. törvény (továbbiakban: Ket.) rendelkezéseit kell alkalmazni. A Ket.
2. §

ügyfélnek –

adózónak – joga van ahhoz, hogy

eljárás során nyilatkozatot tegyen, vagy a nyilatkozatételt megtagadja. E jogáról a hatóság – a hivatalból indult eljárás megindulásáról szóló értesítésben –

ügyfelet tájékoztatja [(Ket. 29. §

ügyfél nyilatkozatát a bizonyítási eszközök között nevesíti. A nyilatkozattétel megtagadása (

az ezen bizonyítási eszköz használata)

ügyfélnek szabadságában áll. Ennek

onban – tekintettel

ügyfél-nyilatkozat bizonyíték mivoltára – lehetnek

ügyfélre nézve hátrányos következményei, hiszen a bizonyítás egyik formájától fosztja meg saját magát.

indítványozó által kifogásolt kérdőív

Alkotmánybíróság megítélése szerint a Ket. 51. §

ügyfél szabad mérlegelése körében dönthet.

adóhatóság

ügyfelet nem kötelezi a kérdőív kitöltésére, a formanyomtatvány kiküldésével pusztán a Ket. 29. §

ügyfélnek, hogy nyilatkozattételi joga van, amelynek keretében a kérdőívben szereplő kérdésekre adhat választ. A vagyongyarapodási eljárás során

ügyfél a kérdőív tartalmán túl is bármilyen témakörben nyilatkozhat, illetve

ott feltett kérdésekre a választ megtagadhatja. Mindezzel

onban

ügyfél viseli annak kockázatát, hogy nyilatkozata – annak hiányában –

eljárásban bizonyítékként nem lesz értékelhető.

Art. 109

. §-ából a fentiek szerint tehát nem következik

, hogy

adóhatóság általános vagyonnyilatkozat tételére kötelezhetné

adózókat.

adóhatóság a vagyongyarapodási vizsgálat keretében pusztán tájékoztatási kötelezettségét gyakorolja, és egyben lehetőséget ad

adózónak arra, hogy nyilatkozattételi jogosultságát már előre

adóhatóságot érdeklő kérdésekre koncentráltan gyakorolhassa. A kérdőív egy konkrét nyilatkozat tételére enged lehetőséget, ellentétben

Abh3.-ben vizsgált általánosan kötelező vagyonnyilatkozattal. Mindezek miatt

Alkotmánybíróság

t

indítványi elemet, mely szerint

Art. 109

. §-ának egésze

adóhatóság által alkalmazott kérdőívre vonatkozó tisztázatlan szabályozási helyzet miatt

Alkotmány 2. §

Alkotmánybíróság ezt követően

t

indítványi elemet vizsgálta meg, amely szerint

, hogy a becslés megkezdése előtt

adóhatóság nem közli külön, írásban

adózóval a becslés alkalmazásának indokait, a jogorvoslathoz való jog sérelmét okozza, mivel

adózó nem tud jogorvoslattal élni a becslés alkalmazása, a becslés alkalmazását alátámasztó indokolással szemben.

Alkotmánybíróság gyakorlata szerint

Alkotmány 57. §

érdemi határozatok vonatkozásában a más szervhez, vagy a határozatot hozó szervezeten belüli magasabb fórumhoz fordulás lehetősége. Nem érdemi, nem ügydöntő határozatok esetében

onban

ilyen tartalmú jogorvoslat hiánya nem feltétlenül alkotmányellenes. [5/1992. (I. 30.) AB határozat, ABH 1992, 27, 31.]

Art. 109

. §-a a becslés alkalmazásának egy speciális – a vagyongyarapodás vizsgálatára irányuló,

az egy adóellenőrzési eljárás keretein belüli – esetét írja le. A 109. §

ott szabályozottakon túl egyebekben

eljárásra

Art. „

adóigazgatási eljárás” című VII. fejezetének rendelkezéseit kell alkalmazni. A becslést alkalmazó ellenőrzés és

t követő hatósági eljárás során

adóhatóság tehát

Art. vonatkozó szabályainak megfelelően jár el. A becslés módszerének alkalmazását rögzítő általános szabályokat, amelyeket a becslés eme különleges esetében is figyelemben kell tartani,

Art. 108

. §-a tartalmazza.

Art. 108. §

adóhatóságnak kell bizonyítania

t, hogy a becslés alkalmazásának feltételei fennállnak.

adóhatóság

ellenőrzés során tett megállapításait jegyzőkönyvben rögzíti [Art. 104. §

Art. 109. §

adózó a jegyzőkönyvre észrevételt tehet [Art. 100. §

adóhatóság

ellenőrzést folytathatja, és erről kiegészítő jegyzőkönyvet készít [Art. 104. §

ellenőrzés befejezése után hivatalból meginduló adóhatósági eljárásra kerül sor, amelynek célja

ellenőrzés megállapításairól szóló határozat meghozatala [Art. 120. §

Art. 121

. §-a rögzíti, hogy

adóhatóság, ha a hatósági eljárást ellenőrzés előzte meg,

ellenőrzés során feltárt tényállást veszi alapul, illetőleg, ha

a tényállás tisztázásához szükséges,

ellenőrzés során alkalmazható bizonyítást folytat le. A vagyonosodási vizsgálatot követő adóhatósági eljárást

ügy érdemében hozott,

az

adó alapjának megállapításáról szóló határozat zárja le.

adóhatósági határozat, mint minden hatósági határozat, a Ket. 72. §

elfogadott bizonyítékokat, amelyek alapjául

ellenorzést lezáró jegyzőkönyv szolgál. A hatóság határozata ellen

adózó

Art. 136. §

adózó kifogásolhatja a becslés alkalmazása kapcsán eloterjesztett,

ellenorzés megállapításait tartalmazó jegyzokönyvön alapuló adóhatósági bizonyítékokat, a becslés alkalmazásának indokait. (A bírósági esetjog szerint

adózók rendszeresen támadják is fellebbezésükben/bírósági felülvizsgálat iránti kérelmükben a becslés alkalmazhatóságára vonatkozó érveket, amely támadásokat a jogorvoslatot befogadó szervek el is bírálnak.) Mindezek alapján megállapítható, hogy

adóhatóság

on érveit, amellyel a becslés alkalmazását indokolta,

adózónak lehetosége van megtámadni egy,

ellenorzést végzo (és

annak alapján hozott határozatot megalkotó) szervtol elkülönülo, magasabb szintu fórum elott. Így

Alkotmány 57. §

Alkotmánybíróság ezért

indítványt e részében is elutasította. Tekintettel arra, hogy

Alkotmánybíróság a fentiekben megállapította, hogy

Alkotmány 57. §

Alkotmánybíróság elutasította

t

indítványi elemet is, amely

Art. 109

. §-a egészének

Alkotmány 2. §

Alkotmány 57. §

Alkotmánybíróság elnöke