20/2015. (VI. 16.) AB határozata az adóhatósági határozatokat felülvizsgáló bírósági eljárásokkal kapcsolatos alkotmányos követelményről és bírói kezd

20/2015. (VI. 16.) AB határozata az adóhatósági határozatokat felülvizsgáló bírósági eljárásokkal kapcsolatos alkotmányos követelményről és bírói kezdeményezés elutasításáról. Az Alkotmánybíróság teljes ülése jogszabály alaptörvény-ellenességének megállapítására irányuló bírói kezdeményezés tárgyában – dr. Juhász Imre és dr. Szívós Mária alkotmánybírók különvéleményével – meghozta a következő 1. Az  Alkotmánybíróság hivatalból megállapítja: az  Alaptörvény XIII.  cikk (1)  bekezdéséből és XXVIII.  cikk (7)  bekezdéséből fakadó alkotmányos követelmény, hogy a  9/2013. (III. 6.) AB határozat rendelkező részének 1. pontjában foglalt alkotmányos követelmény azokban az adóhatósági és adóhatósági határozatokat felülvizsgáló bírósági eljárásokban is alkalmazandó, amelyek olyan személy mögöttes felelősségét érintik, aki az  adóhatósági eljárás megindításakor már nincs a  mögöttes felelősségét megalapozó jogviszonyban az  adótartozásért elsődlegesen felelős szervezettel. 2. Az  Alkotmánybíróság az  adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény 6.  § (2)  bekezdése és 136.  § (1)  bekezdése alaptörvény-ellenességének megállapítására és megsemmisítésére, illetve az  Egri Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság előtt 8.K.27.012/2015. számon folyamatban levő ügyben történő alkalmazhatóságának kizárására irányuló indítványt elutasítja. Az Alkotmánybíróság elrendeli e határozatának a Magyar Közlönyben való közzétételét. I. [1] 1. Az  Egri Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság bírája – az  előtte 8.K.27.012/2015. szám alatt folyamatban lévő eljárás felfüggesztése mellett – az Alaptörvény 24. cikk (2) bekezdés b) pontja és (3) bekezdés a) pontja, valamint az  Alkotmánybíróságról szóló 2011. évi CLI. törvény (a  továbbiakban: Abtv.) 25.  § (1)  bekezdése alapján bírói kezdeményezéssel fordult az  Alkotmánybírósághoz. A  bírói kezdeményezés elsődlegesen arra irányult, hogy az  Alkotmánybíróság állapítsa meg az  adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a  továbbiakban: Art.) 6.  § (2)  bekezdése és 136.  § (1)  bekezdése alaptörvény-ellenességét és semmisítse meg ezeket a  rendelkezéseket, illetve zárja ki azok alkalmazhatóságát az  Egri Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság előtt 8.K.27.012/2015. számon folyamatban levő ügyben. A másodlagos indítványi kérelem arra irányult, hogy az Abtv. 46. § (3) bekezdése alapján az  Alkotmánybíróság állapítsa meg azokat az  alkotmányos követelményeket, amelyek alapján – figyelemmel az  Alaptörvény XIII.  cikk (1)  bekezdésére és XXVIII.  cikk (7)  bekezdésére – „a betéti társaság beltagjának a  tagsági jogviszonya megszűnését követően lefolytatott adóellenőrzés során hozott határozat olyan érdemi határozatnak minősül, melyre tekintettel az adó megfizetésére köteles személy is adózónak minősül, ezáltal az alapügyben hozott határozattal szemben fellebbezési jogával élhet”. [2] 2. A  bírói kezdeményezésre okot adó ügyben megállapított tényállás alapján az  adóhatósággal szemben indult per felperese egy betéti társaság beltagja volt 1996. december 20-tól 2012. január 31-ig. A  társaság kültagja a  felperes korábbi házastársa volt, a  felperes beltagi jogviszonya házasságuk felbontásáig tartott. A  felperes tagsági jogviszonyának megszűnését követően a  gazdasági társasággal szemben az  adóhatóság a  2009. január 1-jétől 2010. december 31-ig tartó időszakra általános forgalmi adó adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést folytatott le, amelynek során a  társaság iratai „ismeretlen helyre költözött” jelzéssel érkeztek vissza az  adóhatósághoz. Az  elsőfokú adóhatóság becsléssel a  társaság terhére 108  940 000 Forint adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg, 80  718 000 Forint bírságot szabott ki és 27  738 000 Forint késedelmi pótlékot számított fel. Az  elsőfokú határozat fellebbezés hiányában jogerőre emelkedett. Ezt követően az  adóhatóság végrehajtási eljárást folytatott le a  társasággal szemben, amely eredménytelen volt, így a  Nemzeti Adó- és Vámhivatal (a továbbiakban: NAV) Heves Megyei Adóigazgatósága a bírói kezdeményezésre okot adó ügy felperesét – a  gazdasági társaság korábbi beltagjaként – 217  920 268 Forint adótartozás megfizetésére kötelezte az  Art. 35.  § (2)  bekezdésének f )  pontja alapján. A  felperes fellebbezése folytán a  bírói kezdeményezésre okot adó ügy alperese, a  NAV Észak-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága Hatósági Főosztálya a  felperessel szemben hozott elsőfokú határozatot az  adótartozás összege vonatkozásában változtatta meg, és a  felperest 217  420 268 forint megfizetésére kötelezte. A  felperes külön eljárásban kérelmet terjesztett elő az  adóhatóságnál a  gazdasági társasággal szemben hozott határozat kézbesítése és iratbetekintési joga gyakorlása érdekében, amelyet a Heves Megyei Adóigazgatóság Végrehajtási Osztálya végzéssel, érdemi vizsgálat nélkül elutasított. [3] A felperes – az  adó megfizetésre kötelező határozattal szemben előterjesztett keresetében – arra hivatkozott, hogy a  társasággal szembeni adóellenőrzési alapügyről őt az  adóhatóság nem értesítette, ezért „nem is lehetett ráhatása az adóhiány és jogkövetkezményei jogalapjára és összegszerűségére”, így sérültek az Alaptörvény XIII. cikk (1)  bekezdésébe és XXVIII.  cikk (7)  bekezdésébe foglalt alapjogai. Nézete szerint az  eljárás során alkalmazandóak a  9/2013. (III. 6.) AB határozatban (a  továbbiakban: Abh.) foglalt alkotmányos követelmények. Amennyiben e  követelmények érvényesíthetőségét az  eljáró bíróság nem látja megalapozottnak, úgy másodlagos kérelmében kérte az  eljáró bíróságot az  eljárás felfüggesztésére és egyedi normakontroll eljárás kezdeményezésére, annak megállapítása iránt, hogy az  Art. 6.  § (2)  bekezdése és 136.  § (1)  bekezdése alaptörvény-ellenesek. A  bírói kezdeményezésre okot adó eljárás során a  felperes külön kérelmet terjesztett elő az  adóhatóságnál az  adózói jogállásának megállapítása érdekében, amelyre tekintettel a  bírói kezdeményezést előterjesztő bíróság a  per tárgyalását felfüggesztette. E kérelmet az első- és másodfokon eljáró adóhatóságok elutasították, majd a végzéssel szemben előterjesztett keresetlevelet a bíróság – idézés kibocsátása nélkül – elutasította, mivel az adózói jogállás megállapítása iránti kérelem nem minősül az  ügy érdemében hozott döntésnek, ezért arról végzésben kell az  adóhatóságnak döntenie, a  végzéssel szembeni felülvizsgálat pedig az  Art. 143.  § (1)  bekezdése alapján kizárt. E  döntésre tekintettel az  egyedi normakontroll kérelmet előterjesztő bíróság a  per tárgyalásának felfüggesztését megszüntette. [4] A bírói kezdeményezés indokául az  eljáró bíróság a  következőket jelölte meg. A  támadott Art.-beli normák alaptörvény-ellenesen korlátozzák az  adó megfizetésére kötelezett személy jogorvoslathoz való jogát, mivel a megszűnt tagsági jogviszonyú tagnak nem adnak fellebbezési jogot a gazdasági társasággal szemben folytatott adóellenőrzési alapeljárásban. Amennyiben az  adóellenőrzésre a  tagsági jogviszony megszűnését követően kerül sor, „nincs már olyan kapcsolat a  társaság és a  mögöttesen felelős beltag között, amelyből adódóan a  társaság képviselőjeként a  társaságot megillető jogorvoslati jogot a  beltag gyakorolhatja.” Tekintettel arra, hogy az  Art. 6.  § (1) és (2)  bekezdésének együttes értelmezése alapján az  Art. 136.  § (1)  bekezdésében foglalt fellebbezés joga az  adó megfizetésére kötelezett személyt e  körben nem illeti meg, ugyanakkor a  társaság adótartozásának behajthatatlansága esetén mögöttes felelősként saját vagyonával felel, sérülnek az  Alaptörvény XIII.  cikk (1) bekezdésébe foglalt tulajdonhoz, valamint a XXVIII. cikk (7) bekezdésébe foglalt jogorvoslathoz fűződő alapvető jogai. II. [5] A bírói kezdeményezés elbírálása során az  Alkotmánybíróság által figyelembe vett jogszabályi rendelkezések a következők: [6] 1. Az Alaptörvény rendelkezései: „XIII. cikk (1) Mindenkinek joga van a tulajdonhoz és az örökléshez. A tulajdon társadalmi felelősséggel jár.” „XXVIII.  cikk (7) Mindenkinek joga van ahhoz, hogy jogorvoslattal éljen az  olyan bírósági, hatósági és más közigazgatási döntés ellen, amely a jogát vagy jogos érdekét sérti.” [7] 2. Az Art. vonatkozó szabályai: „6. § (1) Adózó az a személy, akinek adókötelezettségét, adófizetési kötelezettségét, adót, költségvetési támogatást megállapító törvény vagy e törvény írja elő. […] (2) Nem minősül adózónak a kizárólag az adó megfizetésére kötelezett személy [35. § (2) bek.]. A kizárólag az adó megfizetésére kötelezett személy is gyakorolhatja a törvény szerint az adózót megillető jogokat.” „35.  § (2) Ha az  adózó az  esedékes adót nem fizette meg és azt tőle nem lehet behajtani, az  adó megfizetésére határozattal kötelezhető: […] f ) a gazdasági társaság, a közös név alatt működő polgári jogi társaság adótartozásáért a rájuk vonatkozó szabályok szerint a helytállni köteles tag, vezető tisztségviselő, illetve szervezet, a jogi személy felelősségvállalásával működő vállalkozó esetében a  felelősségvállaló, továbbá az  a  személy, amely (aki) a  vállalkozás kötelezettségeiért törvény alapján felel.” „100.  § (3) Az  adózónak joga van az  ellenőrzés során keletkezett iratokba betekinteni, a  megállapításokkal kapcsolatban felvilágosítást kérni, azokra észrevételt tenni, bizonyítási indítványokat előterjeszteni, a jegyzőkönyvet megismerni, és a jegyzőkönyv átadását, kézbesítését követő 15 napon belül észrevételt tenni.” „136. § (1) Az adózó az ügy érdemében hozott első fokú határozat ellen fellebbezhet. A fellebbezés joga megilleti azt is, akire a határozat rendelkezést tartalmaz.” „143.  § (1) Az  adóhatóság másodfokú jogerős határozatát – a  fizetési könnyítés engedélyezése tárgyában hozott, illetőleg az  elsőfokú határozat megsemmisítését elrendelő határozat kivételével – a  bíróság az  adózó kérelmére jogszabálysértés esetén megváltoztatja vagy hatályon kívül helyezi, és ha szükséges, az  adóhatóságot új eljárás lefolytatására utasítja. Az adóhatóság másodfokú végzésével szemben nincs helye bírósági felülvizsgálatnak.” III. [8] Az Alkotmánybíróság mindenekelőtt azt vizsgálta meg, hogy a  beadvány megfelel-e a  törvényben előírt feltételeknek. Az  Abtv. 25.  §-a szerint a  bíró – a  bírósági eljárás felfüggesztése mellett – abban az  esetben kezdeményezi az  Alaptörvény 24.  cikk (2)  bekezdés b)  pontja alapján az  Alkotmánybíróságnál a  jogszabály vagy jogszabályi rendelkezés alaptörvény-ellenességének megállapítását, illetve az  alaptörvény-ellenes jogszabály alkalmazásának kizárását, ha az  előtte folyamatban lévő egyedi ügy elbírálása során olyan jogszabályt kell alkalmazni, amelynek alaptörvény-ellenességét észleli, vagy alaptörvény-ellenességét az  Alkotmánybíróság már megállapította. Az  Alkotmánybíróság megállapította, hogy a  bírói kezdeményezés az  Abtv. 25.  §-ában, valamint az  52.  § (1) és (1b)  bekezdéseiben előírt feltételeknek részben megfelel, mivel az  eljárásban alkalmaznia kell a  támadott normákat a  bíróságnak, az  eljárás felfüggesztése megtörtént és az  indítvány határozott kérelmet tartalmaz. Ugyanakkor az  Alaptörvény és az  Abtv. 25.  § (1)  bekezdése alapján az  egyedi normakontroll kezdeményezés nem ad önálló alanyi jogot alkotmányos követelmény megállapításának indítványozására, így a másodlagos indítványi kérelem nem felel meg a törvényi feltételeknek. IV. [9] A bírói kezdeményezés az alábbiak szerint nem megalapozott. [10] 1. Az  Alkotmánybíróság elsőként azt vizsgálta, hogy a  bírói kezdeményezés ítélt dologra irányul-e. Az  Abtv. 31.  § (1)  bekezdése értelmében, ha alkotmányjogi panasz vagy bírói kezdeményezés alapján az  alkalmazott jogszabály vagy jogszabályi rendelkezés Alaptörvénnyel való összhangjáról az  Alkotmánybíróság már döntött, ugyanazon jogszabályra, illetve jogszabályi rendelkezésre és ugyanazon Alaptörvényben biztosított jogra, valamint azonos alkotmányjogi összefüggésre hivatkozással – ha a  körülmények alapvetően nem változtak meg – nincs helye az  alaptörvény-ellenesség megállapítására irányuló alkotmányjogi panasznak, valamint bírói kezdeményezés alaptörvény-ellenesség megállapítására irányuló vizsgálatának. [11] Az Alkotmánybíróság az  Abh.-ban már vizsgálta az  Art. 35.  § (2)  bekezdés f )  pontja szerinti mögöttes felelősségi konstrukció egyik elemére vonatkozó, a  gazdasági társaságok adótartozásáért helytállni köteles tag felelősségét szabályozó normának a  jogállamiság-klauzulából, valamint a  jogorvoslathoz való jogból eredő alkotmányos követelményeket. Bár a  bírói kezdeményezés ugyancsak eme, az  Art.-be foglalt, az  adó megfizetésére vonatkozó intézmény alkotmányosságával áll összefüggésben, de nem a  mögöttes felelősséget megalapozó norma [az Art. 35.  § (2)  bekezdés f )  pontjának] alkotmányosságát vitatja, hanem az  Art. 6.  § (2)  bekezdését és a  136.  § (1)  bekezdését, továbbá – a  tulajdonhoz való jog tekintetében – eltérő alaptörvényi rendelkezés alapján történő felülvizsgálatot is kér. Ebből következően az  Alkotmánybíróság az  ügyben nem állapított meg ítélt dolgot, ugyanakkor irányadónak tekintette az Abh.-ban foglaltakat. [12] 2. Az  Abh.-ban az  Alkotmánybíróság megállapította: „az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény 6.  § (2) bekezdése második mondatának, 35. § (2) bekezdése f ) pontjának, 100. § (3) bekezdésének, 136. § (1) bekezdése második mondatának, valamint 143. § (1) bekezdésének alkalmazása során az Alaptörvény B) cikk (1) bekezdéséből, valamint XXVIII.  cikk (7)  bekezdéséből fakadó alkotmányos követelmény, hogy az  adó megfizetésére gazdasági társaság helytállni köteles tagjaként kötelezett személy a gazdasági társaság felszámolása során indult adóhatósági ellenőrzési eljárásban gyakorolhassa az adózót megillető azon jogokat, amelyek lehetővé teszik, hogy a helytállási kötelezettségét érintő adótartozás jogalapját és összegszerűségét vitathassa”. [13] Jelen ügyben – a  bírói kezdeményezésben előadottak alapján – azt a  kérdést kellett megválaszolnia az  Alkotmánybíróságnak, hogy az  Art. támadott rendelkezései alaptörvény-ellenesen kizárják-e jogorvoslathoz való jogot, illetve korlátozzák-e a tulajdonhoz való jogot, továbbá az Abh. rendelkező részének 1. pontjában foglalt adózói jogok akkor is megilletik-e az  adó megfizetésére mögöttesen kötelezett személyt, ha nem a  gazdasági társaság felszámolása során indult adóhatósági ellenőrzési eljárás során gyakorolná azokat, hanem már a gazdasági társaság ellen folyó alapeljárásban. [14] 3. Az Abh. alapján a mögöttes felelősség egy másik személy valamely vagyoni kötelezettségének a teljesítéséért való másodlagos, közvetett helytállási kötelezettség. A  mögöttes felelősség mindig feltételez egy elsődlegesen felelős személyt is. Ilyen esetben két különböző jogállású kötelezettről: a  főkötelezettről és a  járulékos kötelezettről van szó. Létrejöttét tekintve a mögöttes felelősség alapulhat szerződésen, vagyis a helytállási kötelezettség elvállalásán (például szerződéses sortartó kezesség) és alapulhat törvény rendelkezésén is. Amikor a  jogalkotó mögöttes felelősséget kíván megállapítani, ezt nem csak a  kezesség jogintézményének az  alkalmazásával teheti, hanem sui generis módon is. Erre példa a  jogosulatlan autópálya használatért fizetendő pótdíjfizetési kötelezettség (lásd például a  617/B/2005. AB határozatot, ABH 2008, 2277, 2284.) vagy a  társasági jogban a  betéti társaság tagjainak mögöttes felelőssége. Ez – a jelen ügyben releváns – mögöttes felelősségi konstrukció a gazdasági társaság vagyona által nem fedezett, vagy egyéb okból meg nem térülő tartozásokért való felelősséget jelenti. (Indokolás [21]). [15] Az Abh. megerősítette, hogy az  Art. 35.  § (2)  bekezdése szerinti mögöttes felelősségi konstrukció alkalmazhatóságának egyértelmű és elengedhetetlen feltétele egy, az ezt megelőző közigazgatási vagy peres eljárás eredményeként keletkezett, jogerős és végrehajtható hatósági vagy bírói döntés. Ez  az  Art. 35.  § (2)  bekezdése f ) pontjának alkalmazásában az adózó gazdasági társaság vonatkozásában behajthatatlan adótartozást megállapító jogerős döntést feltételez. [16] 4. Az Abh. – a bírói kezdeményezés által sérülni vélt – jogorvoslathoz való jog tartalmát a következőképpen foglalta össze. A  jogorvoslathoz való jog lényegi tartalma a  jogalkotótól azt követeli meg, hogy a  hatóságok érdemi, ügydöntő határozatai tekintetében tegye lehetővé a  valamely más szervhez, vagy ugyanazon szervezeten belüli magasabb fórumhoz fordulás lehetőségét. Az Alkotmánybíróság szerint a jogorvoslat biztosításának követelménye – főszabály szerint – az  érdemi határozatokra vonatkozik. Annak vizsgálata során, hogy mely döntés minősül ilyennek, a  döntés tárgya és a  személyre gyakorolt hatása a  meghatározó, vagyis az, hogy az  érintett helyzetét, jogait a döntés lényegesen befolyásolta-e. Azaz: az alkotmánybírósági eljárásban a jogorvoslathoz való alapvető jog szempontjából valamely döntés érdemi, ügydöntő volta a  tételes jogok által ilyennek tartott döntésekhez képest viszonylagos: a  vizsgált döntés tárgya és személyekre gyakorolt hatása által meghatározott. Így alkotmányjogi értelemben, a  jogorvoslathoz való jog gyakorlásakor, érdemi határozatnak minősülhetnek kivételesen nem ügydöntő határozatok is. Abban is egyértelmű a  gyakorlat, hogy a  jogorvoslathoz való jogból mint alapjogból az  adott hatósági, illetve bírósági döntés ellen biztosított rendes jogorvoslati eszközök igénybevétele következik (Indokolás [28]). [17] Mivel az  Abh. megállapította, hogy a  mögöttes felelősségi konstrukció a  gazdasági társaság helytállni köteles tagjának vagyoni viszonyaira jelentős hatással van, a  helytállási kötelezettség terjedelme miatt az  Alaptörvény XIII. cikk (1) bekezdésének oltalma alatt álló tulajdonhoz való jogát nagymértékben érinti, ezért – a fentiek alapján – arra a  kérdésre kellett az  Alkotmánybíróságnak válaszolnia, hogy mely eljárásokban kell ama az  adózói jogok gyakorlását lehetővé tenni az  adó megfizetésére kötelezett személy számára, amelyek kiterjednek az  adótartozás jogalapjának és összegszerűségének vitatására. Az  Abh.-ban – az  indítvány keretei között – úgy foglalt állást az  Alkotmánybíróság, hogy a  gazdasági társaság felszámolása alatt indult adóellenőrzési eljárásban lehetővé kell tenni e jogok gyakorlását (Indokolás [32]). [18] Más mögöttes felelősségi konstrukciókkal szemben [lásd a 2/2013. (I. 23.) AB határozattal elbírált ügyet] a gazdasági társaság tagja esetében már az  alapkötelezettség (adótartozás) keletkezésekor is kettős az  eredetileg kötelezett személye, mivel a  tagsági jogviszony alatt keletkezett tartozásokért – a  gazdasági társaságon kívül – annak mögöttes felelősként helytállni köteles tagja vagyonával felel, ha azokat a gazdasági társaság vagyona valamilyen okból nem fedezi (Abh., Indokolás [30]). Ezért mindazokban az eljárásokban, amelyekben felmerülhet a gazdasági társaság egykori tagjának mögöttes felelőssége, olyan érdemi hatósági vagy bírósági döntések születhetnek, amelyek jelentős mértékben érinthetik a mögöttesen felelős személy vagyoni helyzetét, így az Alaptörvény XIII. cikk (1) bekezdésébe foglalt tulajdonhoz való jogát. Mivel a mögöttes felelősségi pozíció önmagában kiváltja a releváns – az Art.-ben is konkretizált – alapjogok gyakorolhatóságát, ezért az érintett alapjogok érvényesülése nem függhet attól, hogy a gazdasági társasággal szemben már felszámolási eljárás van-e folyamatban. [19] Az Art. 6.  § (2)  bekezdése ugyanakkor nem teszi lehetetlenné minden mást kizáró, konkluzív módon azt, hogy a  mögöttesen felelős személy egykori tag egy, a  tagsági jogviszonyának megszűnését követő, a  gazdasági társasággal szemben folyó adóellenőrzési alapeljárásban gyakorolhassa azokat az adózói jogokat, amelyek lehetővé teszik, hogy a tagsági jogviszonya alatt keletkezett adótartozások jogalapját és összegszerűségét vitassa, így például éljen az Art. 136. § (1) bekezdése szerinti fellebbezés jogával, amelynek előfeltétele – többek között – az Art. 100. § (3) bekezdése alapján történő iratbetekintési jog gyakorlása, mivel az Art. 6. § (2) bekezdésének második mondata szerint „[a] kizárólag az adó megfizetésére kötelezett személy is gyakorolhatja a törvény szerint az adózót megillető jogokat”. [20] Tekintettel arra, hogy az  Art. nem taxatív módon határozza meg az  adó megfizetésére kötelezett személy által gyakorolható és védett jogokat, vagyis ebbe a  körbe – az  indítványozó által is felhívott, az  Alaptörvényben biztosított jogok is beletartoznak, ezért az  Alkotmánybíróság az  Art. 6.  § (2)  bekezdése és 136.  § (1)  bekezdése alaptörvény-ellenességének megállapítására és megsemmisítésére, illetve az  Egri Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság előtt 8.K.27.012/2015. számon folyamatban levő ügyben történő alkalmazhatóságának kizárására irányuló indítványt elutasította. [21] 5. Az  Alkotmánybíróság döntése meghozatalakor figyelemmel volt arra, hogy a  támadott Art.-beli rendelkezések alaptörvény-ellenességének megállapításával és megsemmisítésével részben az  Alaptörvényen alapuló jogokat vonna el a felvetett alkotmányossági probléma megoldása nélkül, amely ellentétes lenne alkotmányos jogállásával, továbbá arra is – ahogyan erre a bírói kezdeményezés is rámutat –, hogy a támadott normáknak számos, egymással ellentétes értelmezése lehetséges a gyakorlatban. [22] Az Abtv. 46.  § (3)  bekezdése szerint „[a]z Alkotmánybíróság hatáskörei gyakorlása során folytatott eljárásában határozattal megállapíthatja azokat az  Alaptörvény szabályozásából eredő, és az  Alaptörvény rendelkezéseit érvényre juttató alkotmányos követelményeket, amelyeknek a  vizsgált, illetve a  bírósági eljárásban alkalmazandó jogszabály alkalmazásának meg kell felelnie”. Ahogyan az  Alkotmánybíróság a  határozata indokolásának III.  pontjában már megállapította, alkotmányos követelmény kezdeményezésére nincs az  egyedi normakontrollkezdeményezőnek alanyi jogosultsága, ami azonban nem zárja ki, hogy az  Alkotmánybíróság hatásköreinek gyakorlása során hivatalból eljárva állapítson meg valamely norma vagy normák alkalmazása során irányadó alkotmányos követelményt. [23] A támadott normák megsemmisítésére irányuló bírói kezdeményezés elutasítása mellett ezért az Alkotmánybíróság, a  tulajdonhoz való jog és a  jogorvoslathoz való jog maradéktalan érvényesülését biztosító egységes adóhatósági és rendesbírósági gyakorlat kialakítása érdekében, élve az  Abtv. 46.  § (3)  bekezdésébe foglalt felhatalmazással, az  Abtv. 25.  §-a szerinti hatáskörében eljárva alkotmányos követelményként határozta meg, hogy milyen feltételekkel marad az  Alaptörvény keretein belül az  adó megfizetésére gazdasági társaság helytállni köteles tagjaként kötelezett személy mögöttes felelősségét adott esetben kiváltó, a gazdasági társasággal szemben indult adóhatósági ellenőrzési alapeljárás azokban az  esetekben, amikor a  mögöttesen felelős tag tagsági jogviszonya már megszűnt. Ennek megfelelően azokban az adóhatósági és az adóhatósági határozatokat felülvizsgáló bírósági eljárásokban, amelyek olyan személy mögöttes felelősségét érintik, aki az adóellenőrzés megindításakor már nincs a mögöttes helytállási felelősségét megalapozó jogviszonyban az adótartozásért elsődlegesen felelős szervezettel, az Art. 6. § (2) bekezdése második mondatának, 35. § (2) bekezdése f ) pontjának, 100. § (3) bekezdésének, 136. § (1) bekezdése második mondatának, valamint 143. § (1) bekezdésének alkalmazása során az Alaptörvény XIII. cikk (1)  bekezdéséből és XXVIII.  cikk (7)  bekezdéséből fakadó alkotmányos követelmény, hogy az  adótartozásért mögöttesen felelős személy az  adótartozásért elsődlegesen felelős szervezettel szemben indult adóhatósági ellenőrzési alapeljárás megindításától, valamint az  adóhatósági határozatokat felülvizsgáló bírósági eljárásban gyakorolhassa az adózót megillető azon jogokat, amelyek lehetővé teszik, hogy a helytállási kötelezettségét érintő adótartozás jogalapját és összegszerűségét vitathassa. Ezen adózói jogok gyakorlásának lehetősége a  gazdasági társasággal szemben folytatott alapeljárásban alkotmányos feltétele a  mögöttesen felelős tag későbbi esetleges marasztalásának. [24] 6. A határozat Magyar Közlönyben való közzététele az Abtv. 44. § (1) bekezdésének második mondatán alapul. Budapest, 2015. június 8. Dr. Lenkovics Barnabás s. k., az Alkotmánybíróság elnöke