IV.ÚS 2836/24 — Ústavní soud

NALUS - databáze rozhodnutí Ústavního soudu       IV.ÚS 2836/24 ze dne 6. 11. 2024   Česká republika USNESENÍ Ústavního soudu   Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Veroniky Křesťanové (soudkyně zpravodajky) a soudců Milana Hulmáka a Zdeňka Kühna o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní společnosti STIM, spol. s r. o., sídlem Paseka 334, zastoupené Mgr. Alexandrem Klimešem, advokátem, sídlem Ve Vinicích 553/17, Mělník, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 10 Afs 94/2024-38 ze dne 13. srpna 2024, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Odvolacího finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto: Ústavní stížnost se odmítá. Odůvodnění: 1. Stěžovatelka se domáhá zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí; tvrdí, že jím byla porušena její ústavně zaručená práva zakotvená v čl. 11 odst. 5, čl. 36 odst. 1 a 2 Listiny základních práv a svobod a čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod. 2. Stěžovatelka podala dne 31. prosince 2021 u Finančního úřadu pro Olomoucký kraj (správce daně) dodatečná daňová přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až prosinec 2012, v nichž uplatnila opravu výše daně podle § 43 zákona o dani z přidané hodnoty. Domáhala se prolomení tříleté lhůty pro opravu daně, která již uplynula (§ 43 odst. 4 zákona o dani z přidané hodnoty), a to s odkazem na rozsudek Soudního dvora Evropské unie (SDEU) ve věci C-712/17, EN.SA. Srl., ze dne 8. května 2019. Podle správce daně stěžovatelka splnění podmínek pro prolomení lhůty neprokázala a řízení tak podle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu dne 17. února 2022 zastavil. 3. Proti rozhodnutí o zastavení řízení podala stěžovatelka odvolání. Vedlejší účastník ohledně zdaňovacích období květen až prosinec 2012 odvolání dne 8. června 2022 odmítl a rozhodnutí správce daně potvrdil. Tohoto období se věc posuzovaná Ústavním soudem netýká. Ohledně ledna až dubna 2012 vedlejší účastník vrátil odvolání správci daně zpět s pokynem k bezodkladnému vydání rozhodnutí podle § 111 odst. 6 daňového řádu, neboť správce daně spolu s odvoláním předložil dne 16. května 2022 vedlejšímu účastníkovi své stanovisko, že po podání odvolání uplynula desetiletá lhůta pro stanovení daně (§ 148 odst. 5 daňového řádu) za první tři z uvedených měsíců a záhy měla uplynout i za čtvrtý. Správce daně postupoval podle pokynu vedlejšího účastníka a ohledně zdaňovacích období leden až duben 2012 své rozhodnutí o zastavení řízení podle § 111 odst. 6 daňového řádu zrušil a odvolací řízení zastavil. Stěžovatelka rozhodnutí o zastavení řízení napadla odvoláním, které vedlejší účastník posoudil jako nedůvodné, a proto je rozhodnutím ze dne 6. září 2023 zamítl a rozhodnutí správce daně potvrdil. Uvedl, že dodatečná daňová přiznání byla podána po uplynutí tříleté zákonné lhůty pro provedení opravy daně z přidané hodnoty a současně na samém sklonku objektivních desetiletých lhůt pro stanovení daně za některá zdaňovací období, což nepochybně nelze považovat za časový prostor, v němž by mohl daňový subjekt legitimně očekávat provedení celého doměřovacího řízení (až po jeho pravomocné skončení) vyžadujícího provedení dokazování a šetření celé řady aspektů nově tvrzené výše daně. 4. Rozhodnutí vedlejšího účastníka napadla stěžovatelka správní žalobou, kterou Krajský soud v Ostravě - pobočka v Olomouci rozsudkem č. j. 65 Af 34/2023-43 ze dne 9. dubna 2024 zamítl. Nesouhlasil se stěžovatelkou, že by vedlejší účastník vyložil § 111 odst. 6 ve spojení s § 148 daňového řádu ústavně nekonformně a že měl správce daně z důvodu marného uplynutí prekluzivní lhůty akceptovat dodatečná daňová přiznání stěžovatelky a podle § 144 odst. 1 daňového řádu konkludentně doměřit daň ve stěžovatelkou tvrzené výši. 5. Proti usnesení krajského soudu podala stěžovatelka kasační stížnost, kterou Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem zamítl. Aproboval závěr vedlejšího účastníka, že výklad § 148 odst. 5 daňového řádu, podle kterého lhůta pro stanovení daně končí nejpozději 10 let od svého počátku, nezpůsobuje interpretační potíže. Daná právní úprava stanoví v zásadě absolutní a nepřekročitelný konec lhůty, případná výjimka mající za následek prolomení lhůty musí plynout pouze z konkrétních (zvláštních) zákonných pravidel. Z těchto východisek vychází jak odborná literatura, tak judikatura Nejvyššího správního soudu. 6. Stěžovatelka je toho názoru, že výklad § 148 odst. 5 daňového řádu, jak jej provedly správní orgány a soudy, je ústavně nekonformní. Umožňují-li totiž daňové zákony daňovým subjektům podat dodatečná daňová přiznání, tak tytéž zákony nemohou znemožňovat, aby daň byla následně řádně vyměřena (doměřena), a to ani z důvodu uplynutí prekluzivní lhůty k vyměření daně. Otázka, v jaké lhůtě před uplynutím prekluzivní lhůty musí být daňové přiznání či dodatečné daňové přiznání podáno, není daňovým řádem vůbec řešena. Výklad zastávaný Nejvyšším správním soudem by umožňoval svévoli finančních orgánů, které by si lhůtu k vydání pravomocného rozhodnutí stanovovaly podle své potřeby. Stěžovatelka nesouhlasí se závěrem daňových orgánů vysloveným v původním řízení, že neprokázala přijetí zdanitelných plnění a jejich následné dodání odběratelům a že šlo jen o fiktivní plnění pouze za účelem získání finančních prostředků. Na podporu tvrzení poukazuje na rozsudky Krajského soudu v Praze č. j. 48 Af 41/2017-57 ze dne 30. května 2019 a č. j. 48 Af 31/2017-97 ze dne 25. března 2020 a rozsudky Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 131/2020-35 ze dne 26. října 2021 a č. j. 3 Afs 116/2020-83 ze dne 19. listopadu 2021, ve kterých správní soudy dospěly ohledně této otázky k jiným závěrům než při přezkumu daňových rozhodnutí vydaných v původním daňovém řízení v její věci. 7. Ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastnicí řízení, v němž bylo vydáno napadené rozhodnutí. Ústavní stížnost je přípustná a Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. 8. Podstatou projednávané věci je posouzení ústavnosti závěru správních orgánů a soudů, že po uplynutí lhůty zakotvené v § 148 odst. 5 daňového řádu již není možné v řízení o dodatečných daňových přiznáních meritorně rozhodnout a řízení je třeba ve vztahu k dotčeným zdaňovacím obdobím zastavit. 9. Ústavní soud zásadně není oprávněn zasahovat do rozhodovací činnosti správních soudů. Není vrcholem jejich soustavy, ale zvláštním soudním orgánem ochrany ústavnosti (srov. čl. 83, čl. 90 až 92 Ústavy České republiky). Nepřísluší mu ani přehodnocovat skutkové a právní závěry správních soudů, nejde-li o otázky ústavněprávního významu. Do výkladu podústavního práva v oblasti veřejné správy zasahuje jen tehdy, byla-li aplikace práva v konkrétním případě neústavní. 10. Z tohoto hlediska je třeba konstatovat, že se krajský soud i Nejvyšší správní soud řádně vypořádaly se všemi v průběhu řízení vznesenými námitkami stěžovatelky. Ta se ústavní stížností domáhá přehodnocení jejich závěrů, přičemž uvádí stále tytéž argumenty, čímž staví Ústavní soud do role, která mu, jak již bylo uvedeno, nepřísluší. 11. Zejména Nejvyšší správní soud se v napadeném rozsudku podrobně a srozumitelně vypořádal s námitkou stěžovatelky, že daň nelze daňovému subjektu po uplynutí lhůty pro stanovení daně vyměřit v jeho neprospěch, avšak uplynutí této lhůty nebrání doměření daně v souladu s jeho dodatečnými daňovými tvrzeními. Odkázal přitom na svou judikaturu, např. na rozsudek rozšířeného senátu č. j. 9 Afs 95/2021-64 ze dne 1. listopadu 2023, v němž se vyjádřil k různým situacím, za kterých nedochází k prolomení objektivní desetileté lhůty, a to mimo jiné ani podáním dodatečného daňového tvrzení, kdy se podle § 148 odst. 2 písm. a) daňového řádu lhůta pro stanovení daně prodlužuje o jeden rok, bylo-li dodatečné daňové tvrzení podáno v posledních dvanácti měsících před uplynutím dosavadní lhůty pro stanovení daně. Jeho závěru, že správce daně za daných konkrétních okolností (spočívajících v podání dodatečného daňového přiznání v době bezprostředně před uplynutím desetileté lhůty pro stanovení daně) nepochybil, když za situace, kdy po podání odvolání nastala u zdaňovacích období leden až duben roku 2012 prekluze práva stanovit daň, rozhodl podle § 111 odst. 6 daňového řádu o zastavení řízení ve vztahu k těmto zdaňovacím obdobím, nelze z pohledu ústavnosti ničeho vytknout. To platí i pro jeho závěr, že daňový řád nijak neznemožňuje stanovení daně na základě daňového tvrzení (§ 141 odst. 2 daňového řádu), avšak svého práva (účinně) podat dodatečné daňové přiznání může daňový subjekt využít pouze v příslušných mezích, které jsou vytyčeny mj. lhůtami, mezi něž patří i lhůta podle § 148 odst. 5 tohoto zákona. 12. Namítá-li stěžovatelka v ústavní stížnosti, že § 148 daňového řádu neřeší, v jaké lhůtě před uplynutím prekluzivní lhůty podle odstavce 5 musí být daňové přiznání či dodatečné daňové přiznání podáno, aby mohl daňový subjekt nabýt jistoty, že daň bude skutečně pr