IV.ÚS 2887/20 — Ústavní soud

NALUS - databáze rozhodnutí Ústavního soudu       IV.ÚS 2887/20 ze dne 18. 11. 2020   Česká republika USNESENÍ Ústavního soudu   Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Jana Filipa a soudců Josefa Fialy (soudce zpravodaje) a Pavla Šámala o ústavní stížnosti obchodní korporace BOHEMIACHLAD, spol. s r. o., sídlem Možného 794/15, Praha 6 - Ruzyně, zastoupené doc. JUDr. Tomášem Gřivnou, Ph.D., advokátem, sídlem Revoluční 1044/23, Praha 1 - Staré Město, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 17. července 2020 č. j. 4 Afs 101/2020-41 a rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 14. září 2020 č. j. 11 A 50/2019-79, za účasti Nejvyššího správního soudu a Městského soudu v Praze, jako účastníků řízení, a Finančního úřadu pro hlavní město Prahu, sídlem Štěpánská 619/28, Praha 1 - Nové Město, jako vedlejšího účastníka řízení, takto: Ústavní stížnost se odmítá. Odůvodnění I. Skutkové okolnosti případu a obsah napadených rozhodnutí 1. Ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá, aby byla zrušena rozhodnutí označená v záhlaví tvrdíc, že jimi byla porušena její základní práva a svobody zaručené v čl. 11 odst. 1 a čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"). 2. Žalobou na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu (dále jen "zásahová žaloba") stěžovatelka před Městským soudem v Praze (dále jen "městský soud") brojila proti daňové kontrole daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2012, kterou u ní prováděl vedlejší účastník. Městský soud rozsudkem ze dne 16. 3. 2020 č. j. 11 A 50/2019-39 žalobě vyhověl tím, že vedlejšímu účastníkovi zakázal, aby v daňové kontrole pokračoval, a přikázal mu, aby kontrolu ukončil. Městský soud dospěl k závěru, že po 25. 11. 2018 probíhá daňová kontrola nezákonně, neboť již uplynula lhůta pro stanovení daně. 3. Rozsudek městského soudu ke kasační stížnosti vedlejšího účastníka Nejvyšší správní soud zrušil rozsudkem, který je napaden ústavní stížností, protože zjistil, že lhůta pro stanovení daně z příjmů právnických osob za rok 2012 u stěžovatelky skončí až dne 24. 11. 2020. Zabýval se přitom během lhůty pro stanovení daně při uplatnění daňové ztráty, kterou stěžovatelka vykázala ve zdaňovacím období roku 2009. Přitom podle § 34 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění do 31. 12. 2013 (dále jen "zákon o daních z příjmů"), lze daňovou ztrátu odečíst od základu daně z příjmů nejdéle v pěti zdaňovacích obdobích následujících bezprostředně po období, za které se daňová ztráta vyměřuje. K daňové ztrátě se váže zvláštní úprava, podle níž lhůta pro vyměření daně za období, za které byla daňová ztráta vyměřena, a za všechna následující zdaňovací období, ve kterých bylo možné tuto daňovou ztrátu nebo její část uplatnit, končí současně se lhůtou pro vyměření daně za poslední zdaňovací období, ve kterém bylo možné daňovou ztrátu nebo její část uplatnit (§ 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů). Jde o speciální právní úpravu k úpravě obecné tříleté lhůty pro stanovení daně v § 148 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen "daňový řád"). Lhůta pro stanovení daně za rok 2009, kdy stěžovatelka vykázala daňovou ztrátu, a též lhůta pro stanovení daně za roky 2010 až 2014, kdy bylo možno ztrátu uplatnit, skončila podle Nejvyššího správního soudu společně se lhůtou pro stanovení daně za zdaňovací období roku 2014, kdy bylo možno nejpozději tuto ztrátu uplatnit, tj. dne 1. 4. 2018. Lhůta pro stanovení daně za posuzovaný rok 2012 byla tedy (bez jednoho dne) pětiletá, neboť počala běžet ode dne 2. 4. 2013 (1. 4. 2013 bylo velikonoční pondělí) a skončila dne 1. 4. 2018. Dne 25. 11. 2015 však byla u stěžovatelky zahájena daňová kontrola. V takovém případě podle § 148 odst. 3 daňového řádu běží lhůta pro stanovení daně znovu od zahájení daňové kontroly, tj. od 25. 11. 2015 běží nová (bez jednoho dne) pětiletá lhůta, která skončí 24. 11. 2020, nebude-li do té doby prodloužena podle § 148 odst. 2 daňového řádu. 4. V důsledku rušícího rozsudku Nejvyššího správního soudu se věc vrátila městskému soudu, který o žalobě rozhodoval znovu. Městský soud, vázán závazným právním názorem Nejvyššího správního soudu, žalobu zamítl rozsudkem, který je napaden ústavní stížností. II. Argumentace stěžovatelky 5. Stěžovatelka namítá, že § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů a § 148 odst. 1 a 3 daňového řádu obsahují nejasná pravidla pro běh lhůty pro stanovení daně u zdaňovacího období, v němž mohla být uplatněna daňová ztráta. To dokládá skutečnost, že vedlejší účastník, městský soud i Nejvyšší správní soud měli na otázku běhu této lhůty každý odlišný názor. Právní úprava tak podle stěžovatelky neobsahuje předvídatelná pravidla. Pětiletá lhůta pro stanovení daně, která běží po zahájení daňové kontroly, je podle stěžovatelky v rozporu s principem právní jistoty, neboť její délka postrádá rozumné odůvodnění. V obdobných případech totiž podle § 148 odst. 3 ve spojení s § 148 odst. 1 daňového řádu zahájení daňové kontroly způsobuje, že znovu běží tříletá lhůta. Správní soudy nezdůvodnily, proč by mělo zahájení daňové kontroly v posuzované věci způsobit běh daleko delší lhůty pro stanovení daně. V extrémní délce pětileté lhůty stěžovatelka spatřuje porušení právní jistoty. 6. Stěžovatelka připomíná, že vedle ústavní stížností napadeného rozsudku, který se týká zdaňovacího období roku 2012, se Nejvyšší správní soud zabýval též daňovou kontrolou, kterou u ní vedlejší účastník vede u daně z příjmů právnických osob za rok 2013. Roku 2013 se týkal rozsudek ze dne 2. 7. 2020 č. j. 9 Afs 81/2020-40, kde Nejvyšší správní soud uvedl, že lhůta pro stanovení daně za rok 2013 je osmiletá a za rok 2014 je sedmiletá. Naproti tomu v úvahách, které v napadeném rozsudku vedly k závěru, že lhůta pro stanovení daně za rok 2012 je pětiletá, uvedl, že lhůta pro stanovení daně za rok 2013 je čtyřletá a za rok 2014 tříletá. Stěžovatelka namítá, že lhůtu pro stanovení daně za rok 2013 jednou Nejvyšší správní soud považuje za osmiletou (rozsudek sp. zn. 9 Afs 81/2020), jednou za čtyřletou (napadený rozsudek). To samé platí i pro lhůtu k roku 2014, kterou jednou označuje za sedmiletou, jednou za tříletou. 7. Napadené rozsudky podle stěžovatelky neobsahují úvahy o přiměřenosti zásahu do jejích základních práv a odůvodnění velké délky pětileté lhůty (a v některých případech dokonce osmileté). Podle stěžovatelky se nabízelo více výkladových variant právní úpravy a soudy měly zvolit tu nejpříznivější pro daňový subjekt, což neučinily. Stěžovatelka v rozsudku Nejvyššího správního soudu postrádá vypořádání své argumentace o smyslu a účelu vykládaných ustanovení. Prekluzivní lhůty ke stanovení daně po zahájení daňové kontroly mají správce daně stimulovat k rychlému postupu; pětiletá lhůta však takový účinek nemůže mít. 8. Stěžovatelka předestřela vlastní výklad dotčených zákonných ustanovení, v němž rozlišuje lhůty pro stanovení daně před zahájením daňové kontroly a lhůty pro její stanovení po zahájení daňové kontroly. Nezpochybňuje, že před zahájením daňové kontroly vystupuje § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů jako lex specialis k úpravě obecné tříleté lhůty v § 148 odst. 1 daňového řádu. Po zahájení daňové kontroly se podle ní již § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů neuplatní, neboť nereguluje nový běh této lhůty po zahájení daňové kontroly, který naopak upravuje § 148 odst. 3 daňového řádu. Po zahájení daňové kontroly je tak podle jejího názoru nutno užít § 148 odst. 1 a 3 daňového řádu, tj. zahájením daňové kontroly začne běžet tříletá prekluzivní lhůta, která má stimulovat správce daně k tomu, aby se při kontrole nedopouštěl průtahů a nezasahoval tak do právní jistoty po nepřiměřeně dlouhou dobu. III. Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem 9. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení a shledal, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastnicí řízení, v nichž byly vydány rozsudky napadené ústavní stížností. Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatelka je zastoupena v souladu s § 29 až 31 zákona o Ústavním soudu. 10. Ve stěžovatelčině věci je splněn i požadavek vyčerpání všech zákonných procesních prostředků k ochraně práva (§ 75 odst. 1 zákona o Ústavním soudu). Ústavní stížnost směřuje proti rozsudku městského soudu a jemu předcházejícímu kasačnímu rozsudku Nejvyššího správního soudu. Žádná část argumentace, jíž stěžovatelka uplatňuje v ústavní stížnosti proti rozsudku městského soudu, by nemohla být přípustně uplatněna v kasační stížnosti proti tomuto rozsudku. Městský soud v něm totiž vycházel ze závazného právního názoru Nejvyššího správního soudu. V takovém případě již nelze v kasační stížnosti přípustně po věcné stránce zpochybňovat závěry, které se drží záv