IV.ÚS 823/20 — Ústavní soud

NALUS - databáze rozhodnutí Ústavního soudu       IV.ÚS 823/20 ze dne 7. 4. 2020   Česká republika USNESENÍ Ústavního soudu   Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jana Filipa a soudců Josefa Fialy (soudce zpravodaje) a Pavla Šámala o ústavní stížnosti obchodní korporace X, zastoupené JUDr. Jiřím Vaníčkem, advokátem, sídlem Šaldova 466/34, Praha 8 - Karlín, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 17. ledna 2020 č. j. 4 Afs 236/2019-61 a rozsudku Krajského soudu v Ostravě - pobočky v Olomouci ze dne 19. března 2019 č. j. 65 Af 72/2017-91, za účasti Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Ostravě - pobočky v Olomouci, jako účastníků řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto: Ústavní stížnost se odmítá. Odůvodnění I. Skutkové okolnosti případu a obsah napadených rozhodnutí 1. Ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá, aby byly zrušeny rozsudky označené v záhlaví, neboť je názoru, že jimi byly porušeny její základní práva a svobody zaručené v čl. 36 odst. 1 a čl. 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina") a v čl. 6 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod. 2. Dodatečným platebním výměrem ze dne 4. 10. 2016 č. j. 1786850/16/3109-50522-800412 Finanční úřad pro Olomoucký kraj (dále jen "finanční úřad") stěžovatelce doměřil daň z příjmů právnických osob ve výši 140 220 Kč za zdaňovací období od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2011 a rozhodl o povinnosti uhradit daňové penále ve výši 28 044 Kč. Dodatečným platebním výměrem ze dne 4. 10. 2016 č. j. 1787412/16/3109-50522-800412 stěžovatelce doměřil daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2012 do 31. 12. 2012 ve výši 93 100 Kč a rozhodl o povinnosti uhradit daňové penále ve výši 18 620 Kč. 3. Vedlejší účastník řízení v odvolacím řízení výše zmíněné platební výměry změnil svým rozhodnutím ze dne 15. 9. 2017 č. j. 39978/17/5200-11431-706481 tak, že doměřená daň za zdaňovací období 1. 1. 2011 do 31. 12. 2011 činí 185 250 Kč a penále 37 050 Kč, doměřená daň za zdaňovací období od 1. 1. 2012 do 31. 12. 2012 činí 134 710 Kč a penále 26 942 Kč. 4. Stěžovatelčinu žalobu proti rozhodnutí vedlejšího účastníka zamítl Krajský soud v Ostravě - pobočka v Olomouci (dále jen "krajský soud") rozsudkem ze dne 19. 3. 2019 č. j. 65 Af 72/2017-91, který je napaden ústavní stížností. Dle krajského soudu bylo rozhodnutí vedlejšího účastníka přezkoumatelné a finanční orgány se dostatečně vypořádaly s důkazními návrhy. Ve věci bylo hodnoceno, zda některé z výdajů (nákladů), které stěžovatelka uplatnila při určení své daňové povinnosti, byly oprávněně zařazeny mezi daňově účinné náklady, tj. zda šlo o výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů (§ 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů) a zda u nich byly splněny i další zákonné podmínky. Krajský soud uvedl, že stěžovatelka v rámci své podnikatelské činnosti skutečně poskytovala softwarové poradenství, což finanční orgány nezpochybňovaly. Dále měla v obchodním rejstříku od 13. 2. 2008 do 8. 11. 2012 zapsán jako předmět činnosti masérské, rekondiční a regenerační služby, což však nikdy fakticky nekonávala. Krajský soud připustil, že daňovou relevanci mohou mít i výdaje (náklady) vynaložené za účelem budoucího provozování podnikatelského záměru, byť následně musel daňový subjekt od tohoto podnikatelského záměru ustoupit. V takovém případě je však namístě striktnější posuzování, je třeba hodnotit reálnost podnikatelského záměru z hlediska, zda daňový subjekt již prokazatelně alespoň započal s uskutečňováním podnikatelského záměru [usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 10. 2009 č. j. 2 Afs 180/2006-64 (1984/2010 Sb. NSS), bod 21.; rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou dostupná z http://www.nssoud.cz]. Krajský soud se ztotožnil s finančními orgány, že stěžovatelka předložila pouze několik důkazů, které však ani ve vzájemné souvislosti neprokazovaly, že činila dostatečné množství cílených kroků k realizaci podnikatelského záměru kosmetického studia. Za okolnost, která realizaci tvrzeného záměru kosmetického studia zmařila, nebylo možno považovat nemoc L. C. Paní C. totiž kurzy relaxačních a masážních technik absolvovala v letech 2005 až 2010, živnostenské oprávnění měla od roku 2007 a důkazy nevypovídaly o tom, že kosmetické studio bylo připraveno k realizaci a že až její náhlá nemoc jeho provoz znemožnila. Předložený živnostenský list a další doklady byly vystaveny na fyzickou osobu, nikoli na stěžovatelku (právnickou osobu). Kosmetický materiál na školení a výuku paní C. byl spotřební materiál využitelný pro osobní potřebu. Ani nedatovaná nabídka k pronájmu kosmetického studia nedokazuje, že by stěžovatelka činila veškeré kroky k jeho otevření. Krajský soud se ztotožnil s tím, že jednatele stěžovatelky nebylo možno v daňovém řízení vyslechnout jako svědka, neboť jednatele daňového subjektu nelze považovat za osobou odlišnou od daňového subjektu. K výslechu L. C. krajský soud poznamenal, že v hodnocených obdobích let 2011 a 2012 nebyla jednatelkou stěžovatelky od 18. 10. 2012 a pouze pro tuto část zdaňovacího období jí tak mohly finanční orgány vyslechnout jako svědkyni. Paní C. však odmítla vypovídat a dle soudu k tomu uvedla konkrétní důvody (D. byl jejím partnerem, jemuž nechtěla způsobit újmu, a sama čelila trestnímu stíhání). U nákladu na pivní etikety krajský soud souhlasil s hodnocením, že daný náklad neměl s ekonomickou činností stěžovatelky souvislost a stěžovatelka nepředložila důkazy svědčící o jiném závěru. 5. Nejvyšší správní soud zamítl stěžovatelčinu kasační stížnost proti rozsudku krajského soudu rozsudkem ze dne 17. 1. 2020 č. j. 4 Afs 236/2019-61, který je napaden ústavní stížností. Nejvyšší správní soud neshledal v hodnocení krajského soudu pochybení. Vedle dalších námitek se zabýval i námitkami k výdajům (nákladům) na pracovní cesty. Uvedl, že stěžovatelka jako daňově účinné náhrady cestovních výdajů uplatňovala náklady na ubytování, energie, plyn, nájemné a kauci za celoroční užívání bytu, který si v P. pronajal D. jako fyzická osoba. Bez doložení uskutečnění jednotlivých pracovních cest a ubytování s těmito pracovními cestami souvisejícího nelze náklady na dlouhodobý pronájem bytu uznat. Evidenci k rozsahu cest stěžovatelka vytvořila až dodatečně a finanční úřad ji konkrétními skutkovými zjištěními zpochybnil. Podle předložené evidence k rozsahu cest měl stěžovatelčin zaměstnanec se soukromým vozidlem urazit 119 348 km. Dle údajů z informačního systému stanice technické kontroly, které si vedlejší účastník opatřil, však dané vozidlo od dubna 2011 do března 2013 najelo jen 26 462 km. Nejvyšší správní soud dále uvedl, že daňová kontrola byla ukončena po vyřízení stížností (dle § 261 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění účinném do 30. 6. 2017; dále jen "daňový řád") ze dne 19. 7. 2016 a 31. 5. 2016. Finanční úřad však před jejím ukončením nevyčkal na vyřízení žádosti o prošetření vyřízení těchto stížnosti (§ 261 odst. 6 daňového řádu). Vzhledem ke specifikům posuzované věci (daňová kontrola trvala již téměř 3 roky, její trvání bylo prodlužováno zejména ze strany stěžovatelky, která opakovaně rušila sjednané termíny jednání se správcem daně a podávala námitky podjatosti a podala 12 převážně účelových stížností) nebylo možno ukončení daňové kontroly před vyřízením žádostí o prošetření vyřízení stížností považovat za postup mající vliv na zákonnost daňové kontroly. II. Argumentace stěžovatelky 6. Stěžovatelka namítá, že finanční úřad ukončil daňovou kontrolu dne 4. 10. 2016 ve chvíli, kdy ještě nebyly vyřízeny její žádosti o způsobu vyřízení stížností (§ 261 odst. 6 daňového řádu). Dle § 261 odst. 4 věty třetí daňového řádu přitom stížnosti proti nevhodnému chování úřední osoby při daňové kontrole nebo postupu správce daně při daňové kontrole musí být vyřízeny nejpozději do ukončení daňové kontroly. Stěžovatelka navíc tvrdí, že její žádost o prošetření vyřízení stížnosti vedlejší účastník ve vyrozumění ze dne 24. 10. 2016 uznal jako důvodnou. Má tak za to, že finanční kontrola byla nezákonná, což platí i pro rozhodnutí finančního úřadu. 7. Stěžovatelka dále zpochybňuje závěr, že by svým jednáním prodlužovala daňovou kontrolu a usilovala o to, aby výsledky zprávy o daňové kontrole nemohly být projednané před uplynutím prekluzivní lhůty pro stanovení daně. Daňová kontrola trvala téměř 3 roky a 3/4 z této doby dle jejího názoru zabral postup finančního úřadu. Když se začal blížit konec prekluzivní lhůty, tak finanční úřad účelově daňovou kontrolu urychlil, přičemž nevyslechl navržené svědky. 8. V daňovém řízení byla navržena k výslechu celá řada svědků. Finanční úřad vyslechl