Pl.ÚS 8/23 — Ústavní soud

NALUS - databáze rozhodnutí Ústavního soudu       Pl.ÚS 8/23 ze dne 7. 5. 2024 173/2024 Sb. Rozdílný mechanismus odškodňování za nezákonné rozhodnutí v daňovém a jiném než daňovém řízení   Česká republika NÁLEZ Ústavního soudu Jménem republiky   Ústavní soud rozhodl v plénu složeném z předsedy Josefa Baxy a soudkyň a soudců Lucie Dolanské Bányaiové, Josefa Fialy, Milana Hulmáka, Jaromíra Jirsy, Veroniky Křesťanové, Zdeňka Kühna, Tomáše Lichovníka, Kateřiny Ronovské, Jana Svatoně (soudce zpravodaje), Pavla Šámala, Vojtěcha Šimíčka, Davida Uhlíře, Jana Wintra a Daniely Zemanové o návrhu Krajského soudu v Plzni, aby Ústavní soud rozhodl, že ustanovení § 254 odst. 1 věty druhé zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění účinném od 1. 7. 2017 do 31. 12. 2020, bylo v rozporu s ústavním pořádkem, za účasti Parlamentu České republiky, jako účastníka řízení, a vlády, jako vedlejší účastnice řízení, takto: Návrh se zamítá. Odůvodnění I. Předmět řízení a znění napadeného zákonného ustanovení 1. Návrhem podle čl. 95 odst. 2 Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a § 64 odst. 3 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), došlým Ústavnímu soudu dne 22. 2. 2023, se Krajský soud v Plzni (dále jen "krajský soud") domáhá, aby Ústavní soud vyslovil neústavnost § 254 odst. 1 věty druhé zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění účinném od 1. 7. 2017 do 31. 12. 2020 (dále jen "daňový řád"). 2. Ustanovení § 254 odst. 1 daňového řádu znělo takto: (1) Dojde-li ke zrušení, změně nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu správce daně, náleží daňovému subjektu úrok z částky, která byla daňovým subjektem uhrazena na základě tohoto rozhodnutí nebo v souvislosti s tímto rozhodnutím, který odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí, a to ode dne následujícího po dni splatnosti nesprávně stanovené daně, nebo došlo-li k úhradě nesprávně stanovené daně později, ode dne její úhrady. Tento úrok nevzniká v případě peněžitého plnění v rámci dělené správy. II. Průběh řízení před správními orgány a správním soudem 3. Ilona Vašíčková (dále jen "žalobkyně") se žalobou podanou u krajského soudu, zaevidovanou pod sp. zn. 57 Af 21/2021 domáhá zrušení rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství (dále jen "žalovaný") ze dne 21. 6. 2021 č. j. 22538/21/5100-41453-711335, jímž bylo změněno rozhodnutí Finančního úřadu pro Karlovarský kraj (dále jen "finanční úřad") ze dne 25. 11. 2020 č. j. 966831/20/2407-50521-402678, kterým byl žalobkyni přiznán úrok z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 odst. 1 daňového řádu, a to tak, že úrok z neoprávněného jednání správce daně nevznikl. 4. Žalobkyně se úroku podle uvedeného ustanovení domáhala poté, co Nejvyšší správní soud svým rozsudkem ze dne 25. 9. 2020 č. j. 10 Afs 72/2020-76 zrušil rozsudek krajského soudu ze dne 12. 11. 2019 č. j. 57 Af 5/2018-166, jakož i správní rozhodnutí, jimiž byla stěžovatelce uložena pokuta ve výši 100 000 Kč za spáchání přestupku podle § 37a odst. 1 písm. c) zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o účetnictví"). Důvodem bylo, že měla být aplikována pozdější, pro žalobkyni příznivější právní úprava, podle které došlo k prekluzi daného přestupku. 5. Žalovaný se žalobě bránil poukazem na novelizaci § 254 odst. 1 daňového řádu zákonem č. 170/2017 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní (dále jen "zákon č. 170/2017 Sb."), účinnou od 1. 7. 2017, podle které úrok nevzniká v případě peněžitého plnění v rámci dělené správy, přičemž v posuzované věci o takovou správu šlo. Žalobkyně nezákonnost žalobou napadeného rozhodnutí spatřuje mj. v tom, že aplikovaná právní úprava je neústavní, přičemž tvrdí, že zákonodárce si počínal svévolně, když omezil právo na paušalizovanou náhradu podle § 254 odst. 1 daňového řádu jen na osoby, kterým byla uložena daňová povinnost, a argumentuje tím, že došlo k libovolnému rozlišení práv srovnatelných skupin subjektů. Z tohoto důvodu krajskému soudu navrhla, aby předložil Ústavnímu soudu návrh na zrušení předmětné právní úpravy, uzná-li to za potřebné pro své rozhodnutí. III. Navrhovatelova argumentace 6. Navrhovatel uvádí, že senát 57 při své poradě dospěl k závěru, že žaloba byla podána včas a že splňuje všechny podmínky přípustnosti, a je tudíž způsobilá meritorního posouzení. Dále uvádí, že aplikovaná právní úprava (tj. § 254 odst. 1 daňového řádu) je relevantní a podstatná pro posouzení žaloby. V tomto ohledu poukazuje na přechodné ustanovení obsažené v části šesté, čl. XI, bodě 1 zákona č. 170/2017 Sb., kterým byla do výše uvedeného ustanovení vložena napadená věta, a na judikaturu správních soudů (např. rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 17. 2. 2021 č. j. 29 Af 27/2019-324, body 17 a 18), podle které se rozhodná právní úprava úroku určí podle okamžiku jeho vzniku, tj. v okamžiku, kdy uložená poplatková povinnost byla splatná, popř. kdy byla zaplacena, došlo-li k tomu po splatnosti. 7. V posuzované věci rozhodnutí o uložení pokuty ze dne 11. 8. 2017 určilo splatnost pokuty 15 dnů od právní moci rozhodnutí, jež nastala dne 12. 1. 2018, a není sporu o to, že žalobkyně pokutu uhradila ve lhůtě splatnosti, tedy již za účinnosti novelizovaného znění. Další novelizace § 254 odst. 1 daňového řádu [provedená zákonem č. 283/2020 Sb., kterým se mění zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony (dále jen "zákon č. 283/2020 Sb.")] s účinností od 1. 1. 2021 změnila institut úroku z neoprávněného jednání správce daně na úrok z nesprávně stanovené daně. Podle krajského soudu tato novelizace nemohla mít vliv na vznik, výši a trvání nároku na úrok v době před její účinností, neboť by šlo o nepřípustnou pravou retroaktivitu. V této souvislosti navrhovatel poukazuje na čl. II bod 11 zákona č. 283/2020 Sb. a na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 11. 2022 č. j. 7 Afs 173/2022-27 (bod 17) s tím, že rozhodnou právní úpravou pro posouzení uplatněného nároku na úrok (ať již celého, nebo jeho podstatné části vzniklé do 31. 12. 2020) je znění daňového řádu účinné od 1. 7. 2017 do 31. 12. 2020. 8. Navrhovatel dále tvrdí, že při inkasu předmětné pokuty šlo o dělenou správu, přičemž poukazuje na § 161 daňového řádu a soudní judikaturu, konkrétně na usnesení zvláštního senátu zřízeného podle zákona č. 131/2002 Sb., o rozhodování některých kompetenčních sporů, ze dne 16. 9. 2021 č. j. Konf 11/2020-17 s tím, že pokuta byla žalobkyni uložena a od ní vybrána za přestupek podle zákona o účetnictví, přičemž podle jeho § 37ab (ve znění účinném do 1. 7. 2017) platilo, že přestupky podle tohoto zákona projedná finanční úřad, nestanoví-li zvláštní právní předpis jinak. Zákon č. 250/2016 Sb., o odpovědnosti za přestupky a řízení o nich (dále jen "zákon o odpovědnosti za přestupky"), který se měl aplikovat jako příznivější právní úprava, neobsahoval inkaso a vymáhání pokut uložených za přestupek, a proto se uplatnila obecná úprava obsažená v § 106 odst. 3 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "správní řád"). Uložená pokuta představovala platební povinnost na základě "nedaňového" zákona, kdy při jejím ukládání vystupoval finanční úřad nikoliv z pozice správce daně, nýbrž správního orgánu, a kdy dané peněžité plnění bylo příjmem veřejných rozpočtů v rámci dělené správy, a tudíž naplnila legální definici daně podle § 2 odst. 3 daňového řádu. Procesní postup výběru pokuty probíhal již v režimu daňového řádu, kdy finanční úřad vystupoval v roli správce daně (§ 106 odst. 3 správního řádu). Daňový řád se aplikoval až při výběru, resp. při evidenci a placení uložené pokuty, takže šlo o případ tzv. procesní dělené správy ve smyslu § 161 odst. 1 daňového řádu. 9. Navrhovatel poukazuje na dřívější institut úroku z přeplatku, zakotvený v § 64 odst. 6 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákona č. 337/1992 Sb."), a k němu se vážící judikaturu (konkrétně má jít o rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 5. 2015 č. j. 6 Afs 152/2014-78) a na skutečnost, že i po přijetí daňového řádu uvedený soud navázal na tuto svou judikaturu, s tím, že ani podle nové právní úpravy není důvod vyjímat případy dělené správy z aplikace institutu úroku z nezákonně vybraného peněžitého prodlení ve prospěch státního rozpočtu [rozsudek ze dne 15. 9. 2016 č. j. 9 Afs 128/2016-39 (publikovaný pod č. 3485/2016 Sb. NSS)]. 10. Jde-li o základní funkce, smysl a účel úroku z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 daňového řádu, ty jsou podle navrhovatele v podstatě stejné jako u institutu úroku z přeplatku podle § 64 odst. 6 zákona č. 337/1992 Sb., a jsou tedy vnímány jako prostředek pro poskytnutí satisfakce (paušalizované náhrady škody či újmy) osobám, kte