ii. In het verslag van de bespreking van 28 april 2010 staat dat er nog steeds geen goed onderbouwd deskundigenrapport aanwezig is vanuit de Staat. Dat was op zichzelf juist en daarom had het gerechtshof juist zelf deskundigen benoemd. In het verslag staat evenwel niet dat er nog geen rapport was van die door het gerechtshof benoemde deskundigen. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, valt ook niet in te zien hoe Deloitte uit het besprekingsverslag had kunnen en mogen afleiden dat er nog geen rapport van de door het gerechtshof benoemde deskundigen was. In de lawyer’s letter over 2009 staat evenmin dat er nog geen rapport van deze deskundigen was. Het valt zonder nadere, maar ontbrekende motivering ook niet in te zien hoe Deloitte dit uit de lawyer’s letter over 2009 had kunnen en mogen afleiden. Ook overigens bevat de lawyer’s letter over 2009 geen informatie die de inschatting rechtvaardigt dat geen voorziening behoefde te worden opgenomen. iii. Het verslag van de bespreking van 28 april 2010 en de lawyer’s letter over 2009 zijn niet relevant, omdat Deloitte reeds bij een zorgvuldige controle van de jaarrekening van Welsec over 2008 de beschikking zou hebben gehad over de deskundigenrapporten (“zie subonderdeel a hierboven”, dus subonderdeel 3.a) en dus ook bij de controle van de jaarrekening van Welsec over 2009.
\n3.34 Het subonderdeel faalt, gelet op het volgende.Het vertrekpunt van het subonderdeel is dat ’s hofs verwijzingen naar het verslag van de bespreking van 28 april 2010 (betreffende de controle over 2009) en naar de lawyer’s letter van 29 januari 2010 (betreffende het boekjaar 2009) niet in de weg staan aan het slagen van subonderdeel 3.a, dat dus wordt verondersteld. Zoals volgt uit 3.32 hiervoor is die veronderstelling onjuist: subonderdeel 3.a faalt. Dat wordt niet anders door hetgeen het onderhavige subonderdeel aanvoert, noch klaagt het subonderdeel daarmee op zichzelf met vrucht over rov. 3.14-3.15 van het arrest. Het hof oordeelt in rov. 3.14-3.15 niet (ook) dat genoemde documenten de controle van de jaarrekening van Welsec over 2008 hebben beïnvloed.
\nWel gaat het hof daar mede ervan uit, gelet ook op die documenten (naast bijvoorbeeld de in rov. 3.14 weergegeven verklaringen ter zitting in hoger beroep van [betrokkene 1] ) en in verbinding met rov. 3.12-3.13, dat aan Deloitte ook bij de controle van de jaarrekening van Welsec over 2008 (net als bij de controle van de jaarrekening van Welsec over 2009) de in rov. 3.14, zevende zin bedoelde informatie is “onthouden”, dit niettegenstaande Deloitte’s mede onder 3.32 hiervoor uiteengezette betrokkenheid als extern controlerend accountant en contacten in dat verband met (het bestuur van) Welsec en de advocaat van Welsec, waaronder dus de desbetreffende jaarlijkse bespreking tussen (de accountants van) Deloitte en (het bestuur van) Welsec ten behoeve van de accountantscontrole van de jaarrekening van Welsec over 2008, waarbij de vordering van de Staat en de procedure bij het gerechtshof wederom aan de orde kwamen, en gegeven het reeds gewezen en tevens bij Deloitte reeds bekende tussenarrest van 21 november 2007 dus ook het door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek, als onderdeel van die procedure.
\nHet hof kon daarbij oordelen in rov. 3.14-3.15, zoals het naar de kern genomen doet:
\nDaaraan staat niet in de weg dat genoemde documenten dateren van ruimschoots na de afronding van de controle van de jaarrekening over 2008. Dit laatste maakt, zoals ook volgt uit 3.32 hiervoor, de uitkomst van de behandeling van subonderdeel 3.a ook niet anders. Voor zover het subonderdeel veronderstelt dat het hof in rov. 3.14-3.15 redeneert vanuit de gedachte dat Deloitte uit het verslag van de bespreking van 28 april 2010 kon en mocht afleiden dat er nog geen rapport van de door het gerechtshof in de procedure tussen Welsec en de Staat benoemde deskundigen was, ziet het eraan voorbij dat het hof niet redeneert vanuit die gedachte, maar aanneemt, en (dus) niet onbegrijpelijk, dat (het bestuur van) Welsec blijkens het verslag van de bespreking van 28 april 2010 het in die bespreking jegens (de accountants van) Deloitte heeft doen voorkomen alsof in die procedure bij het gerechtshof het wachten “nog steeds” was op de uitkomst van dat bij tussenarrest gelaste deskundigenonderzoek (terwijl het deskundigenrapport dus al in 2009 was uitgebracht).
\nWat betreft de lawyer’s letter over 2009 wijst het hof eenvoudigweg erop dat de advocaat van Welsec in die lawyer’s letter (gezonden aan Deloitte op haar verzoek, gericht op een door de advocaat van Welsec aan Deloitte te verschaffen juridische inschatting met betrekking tot de vordering van de Staat) niet rept van enig deskundigenrapport naar aanleiding van dat door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek (welk deskundigenrapport dus al in 2009 was uitgebracht), wat in de brief inderdaad niet staat: dat deskundigenonderzoek komt daarin in het geheel niet aan bod (zie rov. 2.17). Het hof redeneert ter zake dus niet (ook) vanuit de gedachte dat Deloitte uit die lawyer’s letter kon en mocht afleiden “dat er nog geen rapport van deze deskundige was” dan wel dat die lawyer’s letter overigens informatie bevatte die de inschatting rechtvaardigt dat geen voorziening hoefde te worden opgenomen, anders dan het subonderdeel veronderstelt.
\nOok in zoverre kan het subonderdeel er evenmin toe leiden dat de uitkomst van de behandeling van subonderdeel 3.a anders wordt. Voor het overige bouwt het subonderdeel voort op subonderdeel 3.a, dat dus faalt, in welk lot het deelt (daarbij overigens miskennend dat in ’s hofs overwegingen in rov. 3.14-3.15, die dus niet met vrucht in cassatie worden bestreden, het verslag van de bespreking van 28 april 2010 en de lawyer’s letter over 2009 wel degelijk relevant zijn, zoals ook het voorgaande laat zien). Kort en goed, het subonderdeel loopt spaak onder (i), (ii) en (iii), ook in onderling(e) samenhang en verband bezien.Hierop stuit het subonderdeel af.
\nOnderdeel 4 3.35 Onderdeel 4 richt een voortbouwklacht tegen rov. 3.16 en 3.17 van het arrest en klaagt dat de gegrondbevinding van een van de voorgaande klachten ook de basis ontneemt aan ’s hofs oordeel aldaar, waarbij het onderdeel het oog heeft op de verwerping door het hof van het betoog van de curator dat Deloitte haar goedkeurende verklaring had moeten onthouden aan de jaarrekeningen waarin geen, althans geen adequate voorziening was opgenomen in verband met de procedure tegen de Staat en dat zij (het bestuur van) Welsec ervoor had moeten waarschuwen dat dividenduitkeringen in de gegeven omstandigheden niet geoorloofd waren. Een zelfstandige klacht los van het voorgaande bevat het onderdeel niet.
\n3.36 Nu geen van de voorgaande klachten gegrond is, faalt ook dit onderdeel. Gelet daarop kan ik daarlaten of de gegrondbevinding van een van de voorgaande klachten in het geheel wel de basis had kunnen ontnemen aan hetgeen het hof overweegt in rov. 3.17 van het arrest, wat immers ziet op een ander verwijt van de curator aan het adres van Deloitte (zie rov. 3.7) dan het daarvoor door het hof behandelde verwijt van de curator aan het adres van Deloitte (zie rov. 3.6), waarvan rov. 3.16 het sluitstuk vormt.Onderdeel 5 3.37 Onderdeel 5 richt een voortbouwklacht tegen, kort gezegd, rov. 3.18 en 3.19 alsmede het dictum van het arrest, stellende dat gegrondbevinding van een van de voorgaande klachten ook de basis ontneemt aan ’s hofs oordeel aldaar.
\n3.38 Nu geen van de voorgaande klachten gegrond is, faalt ook dit onderdeel.Slotsom 3.39 De slotsom luidt dat, nu de klachten van de curator niet tot cassatie kunnen leiden, het arrest in stand kan blijven.
\n4Conclusie De conclusie strekt tot verwerping van het cassatieberoep.
\nDe Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden A-G Hof Arnhem-Leeuwarden (locatie Leeuwarden) 24 maart 2020, ECLI:NL:GHARL:2020:2492, TvJ/16476, JOR 2020/277, RI 2020/45. [noot hof, A-G:] “De jaarrekening 2008 ontbreekt bij de stukken.”
\nHof Leeuwarden 17 mei 2011, ECLI:NL:GHLEE:2011:BQ5722, JBO 2011/39. Het tussenarrest van 21 november 2007 en het vonnis van de rechtbank van 9 november 2005 in de verontreinigingsprocedure zijn niet op rechtspraak.nl gepubliceerd.
\nRb. Noord-Nederland (locatie Leeuwarden) 16 juli 2014, ECLI:NL:RBNNE:2014:3622 (niet gepubliceerd op rechtspraak.nl).
\nRb. Noord-Nederland (locatie Leeuwarden) 19 juli 2017, ECLI:NL:RBNNE:2017:2788, JOR 2017/259, RN 2017/89, RO 2017/75. Op die dag heeft de rechtbank eveneens een vonnis gewezen in de vrijwaringsprocedure tussen Deloitte en HHI c.s. Zie Rb. Noord-Nederland (locatie Leeuwarden) 19 juli 2017, zaak-/rolnr. C/17/136561 / HA ZA 14-350 (niet gepubliceerd op rechtspraak.nl), waarin de rechtbank de vorderingen van Deloitte jegens HHI c.s. afwijst.
\nHof Arnhem-Leeuwarden (locatie Leeuwarden) 8 oktober 2019, zaaknr. 200.227.807/01 (niet gepubliceerd op rechtspraak.nl).
\nZie noot 1 hiervoor. Op die dag heeft het hof eveneens arrest gewezen in de zaak tussen HHI c.s. en de curator en in de vrijwaringsprocedure tussen Deloitte en HHI c.s. Zie Hof Arnhem-Leeuwarden (locatie Leeuwarden) 24 maart 2020, ECLI:NL:GHARL:2020:2491, JOR 2020/197, RO 2020/44, RI 2020/55, waarin het hof, kort gezegd, het vonnis van de rechtbank van 19 juli 2017, ECLI:NL:RBNNE:2017:2788 voor zover tussen HHI c.s. en de curator gewezen, bekrachtigt, en Hof Arnhem-Leeuwarden (locatie Leeuwarden) 24 maart 2020, ECLI:NL:GHARL:2020:2500, waarin het hof, kort gezegd, het vonnis van de rechtbank van 19 juli 2017 met zaak-/rolnr. C/17/136561 / HA ZA 14-350 (niet gepubliceerd op rechtspraak.nl) in de vrijwaringszaak bekrachtigt.
\nHet onderdeel wijst in een noot op “met name” IAS 37.14-37.16 en 37.23.
\nHet onderdeel wijst in een noot op IAS 37.25-37.26 en op het schema in de bijlage bij RJ 252.
\nGelet ook op de schriftelijke toelichting zijdens de curator, nr. 4.2, doelt het onderdeel met deze maatstaven op die criteria.
\nZie de vorige noot.
\nEen en ander is tussen partijen niet in geschil. De rechtbank heeft de toepasselijkheid van art. 2:374 BW tot uitgangspunt genomen (in rov. 4.7 van het vonnis van 19 juli 2017, al is het in haar beoordeling van de vorderingen tegen HHI c.s. en niet uitdrukkelijk bij haar beoordeling van de vorderingen tegen Deloitte in rov. 4.49 e.v.), waarover ook niet is gegriefd. Zie verder de schriftelijke toelichting zijdens Deloitte, nr. 17, en de conclusie van repliek zijdens de curator, nr. 1: “Deze zaak gaat in de kern over de vraag of in de jaarrekening van Welsec een voorziening moest worden getroffen (…). Niet in geschil is dat dat dient te worden beoordeeld aan de hand van artikel 2:374 BW.” Daarmee staat de toepasselijkheid van Titel 9 van Boek 2 BW en (als uitgangspunt in ieder geval) niet EU IFRS buiten twijfel, omdat, ook als de vennootschap ervoor kiest om EU IFRS toe te passen, art. 2:374 BW niet aanvullend van toepassing is (zie art. 2:362 lid 9 BW). Ook uit de gedingstukken blijkt dat de litigieuze jaarrekeningen overeenkomstig Titel 9 van Boek 2 BW zijn opgesteld. Zie o.a. de jaarrekening over 2009, in het dossier aan te treffen als productie 12I bij de inleidende dagvaarding zijdens de curator, p. 9: “De jaarrekening is opgesteld volgens de bepalingen van Titel 9 Boek 2 BW (…).” Iets anders is dat partijen in cassatie twisten over de (meer indirecte) toepasselijkheid van de IASB.
\nDe vorderingen tegen Deloitte beperken zich tot deze jaren, zoals het hof in rov. 3.1 van het arrest (in cassatie onbestreden) onderkent.
\nZie o.a. M.N. Hoogendoorn, ‘Hoofdnormen en beginselen’, in: J.B.S. Hijink e.a., Handboek Jaarrekeningenrecht, Deventer: Wolters Kluwer 2020, p. 433-437; en Asser/M.J. Kroeze (m.m.v. H. Beckman), De rechtspersoon (2-I), Deventer: Wolters Kluwer 2021, nr. 515.
\nZie o.a. Kamerstukken II 1967/68, 9595, 3, p. 13.
\nHR 10 februari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU7473, NJ 2006/241, rov. 5.5.
\nHR 10 februari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU7473, NJ 2006/241, rov. 5.5.
\nAldus J.E. Brink-van der Meer, Accountantsaansprakelijkheid (diss. VU Amsterdam), Deventer: Wolters Kluwer 2018, p. 35-36; en J.B.S. Hijink e.a., ‘Bronnen van het jaarrekeningenrecht’, in: J.B.S. Hijink e.a., Handboek Jaarrekeningenrecht, Deventer: Wolters Kluwer 2020, p. 17. Vgl. ook Hoogendoorn 2020, p. 434 (“dynamische invulling van de regels”); en A-G Timmerman in zijn conclusie (ECLI:NL:PHR:2006:AU7473) voor HR 10 februari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU7473, NJ 2006/241, onder 3.9 (“Een andere moeilijkheid is dat het jaarrekeningenrecht, zoals ook uit de onderhavige cassatieprocedure blijkt, een nogal complexe en technische materie is waarover experts onderling ook nogal eens van mening verschillen. Daarnaast zijn de wettelijke normen - dit geldt in ieder geval voor de grondnorm van art. 2:362 lid 1 BW - soms vaag. Het gevolg hiervan kan zijn dat voor het weergeven van bepaalde verhoudingen verschillende manieren van presentatie ervan in de jaarrekening ieder op zich voldoende inzicht geven, maatschappelijke aanvaardbaar zijn en daarmee geacht moeten worden in overeenstemming met de wet te zijn.”).
\nVgl. HR 10 februari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU7473, NJ 2006/241, rov. 5.5, volgens welk arrest de RJ-richtlijnen “van belang zijn” en een “belangrijk oriëntatiepunt en gezaghebbende kenbron” vormen. Zie ook o.a. Asser/Kroeze (2-I) 2021, nr. 515 onder e: “De RJ is (…) niet een ‘secundaire wetgever’, zoals ook in accountantskring wel eens wordt gesteld. (…) [D]e uitingen van de RJ zijn daarom meer te zien als ‘guidelines’, richtsnoeren.”
\nHR 10 februari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU7473, NJ 2006/241, rov. 5.5, waar de Hoge Raad spreekt over “de ruimte die in redelijkheid aan de rechtspersoon moet worden gelaten bij haar keuze voor de waardering van bepaalde posten”, welke ruimte m.i. ook kan worden aangenomen buiten de waardering. In laatstbedoelde zin bijv. HR 24 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BG8790, NJ 2009/345, rov. 3.4.3: “Daarbij dient in aanmerking te worden genomen dat de effectenuitgevende instelling binnen het wettelijk kader een zekere mate van keuzevrijheid heeft bij het inrichten van de jaarrekening (…)”. Zie bijv. ook HR 22 februari 1989, ECLI:NL:HR:1989:AD0632, NJ 1991/183, rov. 3.4 en Asser/Kroeze (2-I) 2021, nr. 515 onder g, met vermelding van rechtspraak.
\nHR 22 maart 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA5256, NJ 2000/421, rov. 3.4: “Bij de beoordeling van de vraag of een bepaalde voorziening in de jaarrekening gerechtvaardigd is, dient in het algemeen maatstaf te zijn of de ondernemer daartoe in de gegeven omstandigheden in redelijkheid heeft kunnen besluiten.” Ik meen dat dit naar de aard ook opgeld doet bij art. 2:374 BW (uiteraard met inachtneming van de daarbij geldende vereisten), zoals toepasselijk in de onderhavige zaak.
\nA-G Timmerman in zijn conclusie (ECLI:NL:PHR:2006:AU7473) voor HR 10 februari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU7473, NJ 2006/241, onder 3.9.
\nZie de vorige noot.
\nWet uitvoering IAS-verordening, IAS 39-richtlijn en moderniseringsrichtlijn, Stb. 2005, 377 (art. I onder C en art. III).
\nKamerstukken II 2003/04, 29737, 3, p. 18: “Dit artikel [art. 2:374 BW, A-G] regelt ter uitvoering van artikel 20 lid 1 vierde richtlijn de gevallen waarin voorzieningen op de balans mogen worden opgenomen.” Uit diezelfde memorie van toelichting lijkt te volgen dat de beoogde aanpassingen in art. 2:374 BW voorts strekten ter implementatie van 31 leden 1-1bis vierde richtlijn en 17 lid 1 zevende richtlijn, waarin eveneens bepalingen waren opgenomen over het opnemen van voorzieningen. Zie Kamerstukken II 2003/04, 29737, 3, p. 6-7.
\nInmiddels strekt art. 2:374 BW ter uitvoering van het inhoudelijk gelijke art. 12(12) van de sinds 2013 geldende jaarrekeningenrichtlijn (richtlijn 2013/34/EU van het Europees Parlement en van de Raad van 26 juni 2013 betreffende de jaarlijkse financiële overzichten, geconsolideerde financiële overzichten en aanverwante verslagen van bepaalde ondernemingsvormen, tot wijziging van richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement en de Raad en tot intrekking van richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad, PbEU 2013, L 182). Art. 2:374 lid 1 BW is naar aanleiding van deze richtlijn niet gewijzigd. Zie Kamerstukken II 2014/15, 34176, 3, p. 45.
\nVierde richtlijn 78/660/EEG van de Raad van 25 juli 1978 op de grondslag van art. 54, lid 3, sub g), van het Verdrag betreffende de jaarrekening van bepaalde vennootschapsvormen, PbEEG 1978, L 222, zoals gewijzigd in de moderniseringsrichtlijn (richtlijn 2003/51/EG van het Europees Parlement en de Raad van 18 juni 2003 tot wijziging van de richtlijnen 78/660/EEG, 83/349/EEG, 86/635/EEG en 91/674/EEG van de Raad betreffende de jaarrekening en de geconsolideerde jaarrekening van bepaalde vennootschapsvormen, banken en andere financiële instellingen, en verzekeringsondernemingen, PbEU 2003, L 178).
\nZie o.a. J. Scholten, Geschillen in de jaarrekening. Verwerking en vermelding van risico’s in verband met claims, juridische geschillen en rechtsgedingen volgens het Nederlandse jaarrekeningenrecht (diss. Leiden), Leiden: z.u. 2016, p. 18-19, 38-40, alsmede de preambule van de moderniseringsrichtlijn onder nrs. 5-6 en 15.
\nVoorstel voor een richtlijn van het Europees Parlement en de Raad tot wijziging van de richtlijnen 78/660/EEG, 83/349/EEG en 91/674/EEG van de Raad betreffende de jaarrekening en de geconsolideerde jaarrekening van bepaalde vennootschapsvormen en verzekeringsondernemingen, COM(2002)259/2 def., p. 5-6. Zie over de totstandkomingsgeschiedenis van de moderniseringsrichtlijn nader Scholten 2016, p. 38-40, laatstelijk geraadpleegd op 6 augustus 2021 via https://scholarlypublications.universiteitleiden.nl/handle/1887/38288.
\nVgl. ook de tekst van art. 2:374 (oud) BW, geldend tot 2005: “Op de balans worden voorzieningen opgenomen tegen: a. verplichtingen en verliezen waarvan de omvang op de balansdatum onzeker is, doch redelijkerwijs is te schatten; b. op de balansdatum bestaande risico’s ter zake van bepaalde te verwachten verplichtingen of verliezen waarvan de omvang redelijkerwijs is te schatten; c. kosten welke in een volgend boekjaar zullen worden gemaakt, mits het maken van die kosten zijn oorsprong mede vindt in het boekjaar of in een voorafgaand boekjaar en de voorziening strekt tot gelijkmatige verdeling van lasten over een aantal boekjaren.” Overigens zijn, anders dan in de wetsgeschiedenis van 2005 wellicht wordt gesuggereerd, voorzieningen voor risico’s ook weer niet geheel uitgesloten, aldus Scholten 2016, p. 41.
\nKamerstukken II 2003/04, 29737, 3, p. 18.
\nKamerstukken II 2003/04, 29737, 3, p. 6-7.
\nKamerstukken II 2003/04, 29737, 3, p. 12.
\nDe zin “Onder IAS 37 mag slechts een voorziening worden opgenomen tegen op de balansdatum bestaande verplichtingen die onvermijdbaar zullen leiden tot een uitstroom van middelen en waarvan de omvang op betrouwbare wijze kan worden geschat” verwijst naar IAS 37.14, zoals geldend voor boekjaren die aanvangen op of na 1 juli 1999 en zoals voor toepassing in de Europese Unie goedgekeurd bij verordening EG/1725/2003 van de Commissie van 29 september 2003 tot goedkeuring van bepaalde internationale standaarden voor jaarrekeningen overeenkomstig verordening (EG) nr. 1606/2002 van het Europees Parlement en de Raad, PbEU 2003, L 261 (en waarvan de tekst is opgenomen in de bijlage bij die verordening): “Een voorziening dient te worden opgenomen indien: (a) een onderneming een bestaande (in rechte afdwingbare of feitelijke) verplichting heeft ten gevolge van een gebeurtenis in het verleden; (b) het waarschijnlijk is dat een uitstroom van middelen die economische voordelen in zich bergen vereist zal zijn om de verplichting af te wikkelen; en (c) het bedrag van de verplichting op betrouwbare wijze kan worden geschat.” Het gaat hier, gelet ook op die “en”, om cumulatieve voorwaarden (zoals IAS 37.14 ook tot uitdrukking brengt met: “Indien deze voorwaarden niet zijn vervuld, dient er geen voorziening te worden opgenomen”). Zie bijv. ook de schriftelijke toelichting zijdens de curator, nrs. 3.2-3.3.
\nKamerstukken II 2004/05, 29737, 7, p. 10: “De definitie van voorzieningen is in de moderniseringsrichtlijn deels aangepast aan de definitie van de IAS/IFRS. Dit heeft ertoe geleid dat strengere eisen worden gesteld dan voorheen alvorens een voorziening mag worden getroffen. Er mogen niet langer voorzieningen worden getroffen voor risico’s. Slechts voor naar hun aard duidelijk omschreven verplichtingen die op de balansdatum als waarschijnlijk of als vaststaand worden beschouwd, maar waarvan de omvang en het betalingsmoment nog onzeker zijn, mag nog een voorziening worden getroffen. Naast de voorzieningen die aan de IAS/IFRS-definitie voldoen, blijven bij niet ter beurze genoteerde rechtspersonen voorzieningen mogelijk ten behoeve van de gelijkmatige verdeling van lasten over een aantal boekjaren. Dit laatste voorkomt een te grote afwijking van het fiscale voorzieningenbegrip.”
\nZie in het bijzonder A.E.H. van der Voort Maarschalk, ‘Geschillen in de jaarrekening en de rol van de lawyer’s letter’, in: J.B.S. Hijink e.a., Handboek Jaarrekeningenrecht, Deventer: Wolters Kluwer 2020, p. 1318, overigens (mede)steller van het middel in de onderhavige zaak: “Met de huidige wettekst [van art. 2:374 lid 1 BW, A-G] heeft de wetgever de ‘restrictieve omschrijving’ van het begrip voorziening uit de Richtlijn 2003/51/EG (EU-Moderniseringsrichtlijn) overgenomen. Die omschrijving is op haar beurt gebaseerd op International Accounting Standard (IAS) 37. Nu de wetgever zo uitdrukkelijk de EU-Moderniseringsrichtlijn heeft willen implementeren en daarmee IAS 37, is IAS 37 primair richtinggevend voor de uitleg en toepassing van art. 2:374 BW.
\nDe RJ zijn van secundair belang, omdat die ‘slechts’ een ‘belangrijk oriëntatiepunt en gezaghebbende kenbron’ vormen.” [zonder noten uit origineel, A-G] Ik noem ook, maar minder uitgesproken, E.D.G. Kiersch, Tekst & Commentaar Burgerlijk Wetboek, Deventer: Wolters Kluwer 2021 (actueel t/m 15 februari 2021), art. 2:374 BW, aant. 2: “Een voorziening mag gelet op IAS 37, dat doorwerkt in art. 20 Richtlijn 78/660/EEG en art. 12 Richtlijn 2013/34/EU, alleen worden opgenomen voor op de balansdatum bestaande verplichtingen die onvermijdelijk zullen leiden tot een uitstroom van middelen en waarvan ook de omvang op betrouwbare wijze kan worden vastgesteld. Het moet dus gaan om juridisch afdwingbare of feitelijke verplichtingen jegens derden, waarvan (slechts) de omvang of het tijdstip nog onzeker is.
\nZie Kamerstukken II 2003/04, 29737, 3 p. 18. Voorzieningen voor verwachte verliezen of voor algemene risico’s vallen niet binnen de definitie van IAS 37, tenzij het gaat om onvermijdelijke verliezen, bijvoorbeeld omdat de rechtspersoon contractuele verplichtingen heeft.”
\nZie o.a. H. Beckman & E.A. Marseille, Hoofdlijnen van het jaarrekeningenrecht in Nederland, Deventer: Kluwer 2013, p. 184-185, die bij art. 2:374 lid 1 BW niet naar de IAS verwijzen; C.J.A van Geffen & E.A. Marseille, Vademecum voor het jaarrekeningenrecht, Deventer: Wolters Kluwer 2020, p. 60, die de verschillen met IAS 37 benadrukken en opmerken dat “[d]eze standaard veel explicieter [is] dan de Nederlandse wet en bijvoorbeeld geen egalisatievoorziening toe[staat]”; J. Scholten, ‘Voorzieningen en voorwaardelijke verplichtingen in de jaarrekening’, in: J.B.S. Hijink e.a., Handboek Jaarrekeningenrecht, Deventer: Wolters Kluwer 2020, p. 606 e.v., die de ‘Dutch GAAP’ (het geheel van de wet en de RJ-richtlijnen) bespreekt los van de (door hem eveneens besproken) IFRS en die op p. 606 (niet meer) opmerkt (dan) dat in 2003 “nauwe aansluiting” is gezocht bij IAS 37;
\nA.N. Krol, ‘Voorzieningen: herziening verantwoord?’, in: M.J. Kroeze e.a., Verantwoording aan Hans Beckman, Deventer: Kluwer 2006, p. 337 e.v., die art. 2:374 lid 1 BW en IAS 37 los van elkaar bespreekt; H. Beckman, Sdu Commentaar Burgerlijk Wetboek Rechtspersonen (Boek 2 BW), Den Haag: Sdu 2020 (actueel t/m 13 september 2020), art. 2:374 BW, aant. 1, volgens wie het begrip voorzieningen “is gebaseerd op het daaromtrent bepaalde in de EU-richtlijn jaarrekeningen” en welke omschrijving “vergelijkbaar is met de omschrijving in EU IFRS (IAS 37)”; Asser/Kroeze (2-I) 2021, nr. 530 onder d, die over IAS 37 in verband met art. 2:374 lid 1 BW opmerkt dat “[d]e gegeven wettelijke omschrijving van voorzieningen duidelijk [maakt] dat voorzieningen tegen allerlei algemene risico’s niet zijn toegestaan” en dat “[d]eze wettelijke omschrijving spoort met de benadering in EU IFRS (IAS 37)”.
\nOok in Scholten 2016, p. 41, 42 (noot 157), 85, 99-100 (waarnaar de curator bij repliek verwijst) staat niet dat IAS 37 in het kader van art. 2:374 lid 1 BW richtinggevend is en dwingend moet worden toegepast. Ik lees dat evenmin in de annotaties onder het arrest van A.C.M. Kitslaar in TvJ 2020/16476, p. 191-195 en J.E. Brink-van der Meer in JOR 2020/277, noch in de wenk onder het arrest in RI 2020/45, waarin IAS telkens in het geheel niet aan bod komt.
\nDaar overweegt het hof, onder meer en kort gezegd, over het dienen te voldoen van de jaarrekening aan de vereisten die “wet en (Europese) regelgeving” stellen, in overeenstemming ook met “de normen en standaarden die in deze beroepsgroep [samengevat: (extern controlerende) accountants, A-G] algemeen worden aanvaard”.
\nIn de tekst zoals van toepassing op boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2005.
\nIk merkte hiervoor al op dat de onderhavige jaarrekeningen van Welsec zijn opgemaakt overeenkomstig het ‘gemene’ jaarrekeningenrecht van Titel 9 van Boek 2 BW, daar Welsec niet beursgenoteerd was en ook niet, gebruikmakend van de mogelijkheid die art. 2:362 lid 8 BW biedt, vrijwillig heeft gekozen voor de toepassing van EU IFRS.
\nIk trof nochtans geen stellingen aan waarin een beroep wordt gedaan op de IAS. Het middel verwijst daarnaar ook niet. Verwijzingen naar de RJ-richtlijnen zijn in de gedingstukken wel aan te treffen, bijv. in de inleidende dagvaarding, nr. 33; conclusie van antwoord zijdens Deloitte, nrs. 56, 67; conclusie van repliek zijdens de curator, nrs. 75-78, 81-85; conclusie van dupliek zijdens Deloitte, nr. 17; memorie van antwoord in principaal appel tevens houdende memorie van grieven in incidenteel appel zijdens Deloitte, nrs. 16, 79-84; memorie van antwoord in incidenteel appel zijdens de curator, nr. 4; en spreekaantekeningen ter comparitie zijdens Deloitte (mrs. Verhoeven en Munnik), nr. 5 (noot 2).
\nDaar stelt het hof onder meer vast dat volgens Deloitte de vordering van de Staat weliswaar kon worden gekwalificeerd als een mogelijke verplichting van de rechtspersoon (Welsec), maar dat het in de periode 2005-2009 allerminst waarschijnlijk was dat daardoor een uitstroom van middelen noodzakelijk zou zijn, laat staan dat de hoogte van die uitstroom op betrouwbare wijze zou kunnen worden begroot, reden waarom (“Daarom”, etc.) voor (het bestuur van) Welsec geen verplichting kon ontstaan een voorziening in de jaarrekening op te nemen en dat in het verlengde daarvan voor Deloitte niet de verplichting kon ontstaan (het bestuur van) Welsec in die zin te adviseren (en haar goedkeuring aan de jaarrekeningen te onthouden als geen afdoende voorziening zou worden gevormd). Zie verder o.a. de memorie van antwoord in principaal appel tevens houdende memorie van grieven in incidenteel appel zijdens Deloitte, nrs. 79, 82; de conclusie van dupliek zijdens Deloitte, nr. 18; en de spreekaantekeningen ter comparitie zijdens Deloitte (mrs. Verhoeven en Munnik), nr. 5.
\nHierin ligt besloten dat het hof rekening ermee houdt dat (het bestuur van) Welsec, en in het verlengde daarvan Deloitte als de externe controlerende account, ter zake in de gegeven omstandigheden een redelijke mate van ruimte moet worden gelaten, waarover hiervoor. Zie in dat verband bijv. ook rov. 3.5, tweede zin en slotzin van het arrest.
\nZie bijv. M.N. Hoogendoorn, ‘De schaal van waarschijnlijkheid’, TvJ 2017, p. 153: “Als in de Richtlijnen van de Raad voor de Jaarverslaggeving het begrip ‘waarschijnlijk’ wordt gebruikt, wordt daarmee bedoeld meer dan 50% kans. De kans dat het wel gebeurt, is dus groter dan de kans dat het niet gebeurt. Deze invulling van waarschijnlijkheid is overigens nergens omschreven in de Richtlijnen, maar wordt wel algemeen aanvaard (zie bijvoorbeeld het EY Handboek Jaarrekening 2017, pag. 165). Dat komt omdat IFRS het equivalente begrip ‘probable’ wel ergens definieert, namelijk in IAS 37.23, en wel als ‘more likely than not’.” In dezelfde zin de literatuur onder art. 2:374 (oud) BW, zoals aangehaald in Scholten 2016, p. 34-35.
\nZie verder bijv. de schriftelijke toelichting zijdens de curator, nr. 3.8, onder verwijzing naar Hoogendoorn 2017, p. 153-154, alsmede Kitslaar 2020, p. 194, waar zij schrijft, onder verwijzing naar RJ 252.201, dat “[v]oor het opnemen van een voorziening ingevolge de richtlijn drie cumulatieve voorwaarden [gelden], waaronder het vereiste dat voor de afwikkeling van de verplichting van de rechtspersoon waarschijnlijk een uitstroom van middelen noodzakelijk is (tweede voorwaarde). Een uitstroom is ‘waarschijnlijk’ indien de kans van optreden groter dan 50% is: it’s more likely than not” (daarbij weer verwijzend, in noot 11 aldaar, naar: “Zie onder meer M. Hoogendoorn, F. van der Wel & H. Kadric, ’Voorzieningen in de jaarrekening’, Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie 90 (12): 524-536”).
\nZie ook noot 34 hiervoor.
\nDit laatste kon bij deze stand van zaken, waaruit niet blijkt van enige indicatie door het gerechtshof ter zake die verder ging dan dat die aangetroffen verontreiniging in elk geval voor een gedeelte mede door Welsec was veroorzaakt, nog alle kanten op gaan. Het was juist het door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek dat daarin helderheid moest brengen. Het hof wijst daarop ook in rov. 3.14, waar het overweegt dat in het op 4 juli 2009 uitgebrachte deskundigenrapport, volgend op het voorlopig deskundigenrapport van 14 februari 2009 (in rov. 2.16 noemt het hof 2 februari 2009 als datum van het voorlopig deskundigenrapport: ik houd hierna de in rov. 3.14 genoemde datum aan, dus 14 februari 2009), Welsec werd aangewezen als de veroorzaker van de vervuiling (en dat vanaf het moment van het uitbrengen van die rapporten ernstig rekening moest worden gehouden met een veroordeling in hoger beroep). Pas toen werd daarmee die helderheid verschaft. Zie ook rov. 3.13, vierde alinea, eerste zin, waar het hof verwijst naar het oordeel van het gerechtshof in genoemd tussenarrest van 21 november 2007 “dat nader onderzoek door deskundigen moest plaatsvinden om de oorzaak van de verontreiniging en daarmee de (omvang van de) aansprakelijkheid van Welsec vast te stellen.
\nDit is met inbegrip van de eerste alinea van het onderdeel, dat slechts verwijst naar rov. 3.13, eerste alinea van het arrest (zie ook de schriftelijke toelichting zijdens de curator, nr. 4.1).
\nDit laatste volgt m.i. niet uit rov. 3.6, waar het hof ervan uitgaat dat de curator als startpunt neemt dat Deloitte in ieder geval vanaf 2005, toen de rechtbank haar vonnis had gewezen, het bestuur (van Welsec) had moeten adviseren een schuld of voorziening op te nemen op de balans. Ik breng daarbij in herinnering dat ook de curator zich wat betreft de hier relevante maatstaven in het bijzonder heeft gericht op de RJ-richtlijnen in verbinding met art. 2:374 lid 1 BW, net zoals Deloitte dat deed, zoals het hof ook onderkent in o.a. rov. 3.8-3.9. Waar de curator op basis daarvan meende dat Deloitte wel aldus had moeten adviseren, meende Deloitte op basis daarvan dat dit laatste niet het geval was. Op de in het onderdeel bedoelde maatstaven voor het opnemen van een voorziening in IAS 37 hebben partijen hun debat niet (ook) betrokken. Zie ook noot 41 hiervoor.
\nWat betreft (het bestuur van) Welsec zij daarbij dus ook gewezen op rov. 3.14, waaruit volgt dat volgens het hof vanaf het moment van het uitbrengen van de deskundigenrapporten in 2009 (op 14 februari en 4 juli 2009, waarin Welsec werd aangewezen als de veroorzaker van de vervuiling) ernstig rekening moest worden gehouden met een veroordeling in hoger beroep, wat voor het bestuur aanleiding had moeten zijn om in de jaarrekening over 2008 of 2009 een voorziening op te nemen voor de vordering van de Staat. Eerder (oftewel: met betrekking tot de jaarrekeningen van Welsec over 2005 t/m 2007, waarover rov. 3.13 gaat) dus nog niet, zo is duidelijk. Wat betreft Deloitte kan ter zake worden volstaan met verwijzing naar rov. 3.13.
\nZie ook noten 41 en 48 hiervoor.
\nZie bijv. Asser/Kroeze (2-I) 2021, nr. 530 onder a, verduidelijkend dat met een voorziening (behorend tot het vreemde vermogen) genomen lasten de winst verminderen (of het verlies groter maken); zij worden dus niet uit de winst via winstbestemming gevormd, maar zijn een bestanddeel van het jaarresultaat; ook zal vorming vanuit de reserves in de regel niet aanvaardbaar zijn.
\nIn een noot wijst het subonderdeel ook op het schema in de bijlage bij RJ 252 en het daarin opgenomen woord “zelden”.
\nZo ook de schriftelijke toelichting zijdens Deloitte, nr. 64, noot 27: “Hoewel de opsomming onder a. tot en met g. bij eerste lezing ziet op een onderbouwing van de motiveringsklacht, bevat deze opsomming bij nadere lezing ook enkele andere klachten, waaronder rechtsklachten.”
\nHet subonderdeel verwijst hier naar het arrest van 24 maart 2020 in de zaak tussen HHI c.s. en de curator (zie noot 7 hiervoor), rov. 4.12, alsmede (“Zie ook”) naar de conclusie van repliek zijdens de curator, nrs. 41, 70 en de memorie van antwoord in incidenteel appel zijdens de curator, nr. 6.
\nWat insluit dat (het bestuur van) Welsec gedurende dat hoger beroep niet vanwege executiemaatregelen door de Staat in verband met het vonnis aan de Staat behoefde te betalen en ter zake dus geen uitstroom van middelen te verwachten viel.
\nDerhalve kan ook de juistheid daarvan hier in het midden blijven, alsmede worden daargelaten het ter zake in het subonderdeel gedane beroep op de conclusie van repliek zijdens de curator, nrs. 41, 70 alsook de memorie van antwoord in incidenteel appel zijdens de curator, nr. 6.
\nZie wat betreft rov. 3.13, derde alinea, die deels voortbouwt op rov. 3.13, tweede alinea (“Toen de jaarrekening 2006 moest worden gecontroleerd, was die situatie [zoals bedoeld in rov. 3.13, tweede alinea, A-G] ongewijzigd”, etc.), naast 3.3 hiervoor ook onder 3.22 hierna, waarnaar ik kortheidshalve verwijs.
\nWat weer verklaart dat, aldus het hof in rov. 3.13, slotalinea, Deloitte bij de daar gegeven stand van zaken niet zelf onderzoek hoefde te doen naar de kans van slagen van het hoger beroep bij het gerechtshof of de beweegredenen van de Staat om het vonnis (nog) niet te executeren. Zie ook onder 3.26 hierna.
\nZie wat betreft rov. 3.13, derde alinea, die deels voortbouwt op rov. 3.13, tweede alinea (“Toen de jaarrekening 2006 moest worden gecontroleerd, was die situatie [zoals bedoeld in rov. 3.13, tweede alinea, A-G] ongewijzigd”, etc.), naast 3.3 hiervoor ook onder 3.22 hierna, waarnaar ik kortheidshalve verwijs.
\nHet subonderdeel verwijst hier naar rov. 2.13 van het arrest, alsmede (“Zie ook”) naar de memorie van antwoord in incidenteel appel zijdens de curator, nr. 23.
\nZie bijv. ook Kitslaar 2020, p. 194 (die schrijft dat, nu “in de lawyer’s letters in onderhavige kwestie niet stond aangegeven dat sprake was van een relatief grote kans op ‘verlies’, maar herhaaldelijk werd aangegeven dat de uitkomst juist erg onzeker was”, Deloitte haars inziens terecht kon oordelen “dat geen sprake was van een waarschijnlijke uitstroom en er derhalve geen voorziening mocht worden gevormd”, daarbij ervan uitgaand dat “[e]en uitstroom ‘waarschijnlijk’ [is] [in de zin van RJ 252.201, A-G] indien de kans van optreden groter dan 50% is: it’s more likely than not”).
\nIn de memorie van antwoord in incidenteel appel zijdens de curator, nr. 23 (“(…) Overigens heeft de rechtbank in haar vonnis terecht overwogen dat advocaat van Welsec zijn conclusie over de proceskansen zodanig voorzichtig heeft geformuleerd dat Deloitte daaruit, gegeven het feit dat de vordering van de Staat in 2005 in eerste aanleg was toegewezen en in 2007 in een tussenarrest in hoger beroep voorshands was bevestigd dat de Staat een vordering had, niet heeft kunnen concluderen dat voor de claim van de Staat in de jaren 2005 tot en met 2009 geen voorziening in de balans hoefde te worden opgenomen”), waarop wordt gewezen in noot 12 bij het subonderdeel, lees ik niet een stelling van de strekking dat specifiek in de lawyer’s letter over 2006 zou staan wat het subonderdeel daarvan nu maakt. Zie bijv. ook de memorie van antwoord in principaal appel tevens houdende memorie van grieven in incidenteel appel zijdens Deloitte, nr. 108: “Kortom, Deloitte mocht er, op basis van de door de raadsman van Welsec afgegeven lawyer’s letters, gerechtvaardigd vanuit gaan dat het niet waarschijnlijk was dat de uit het vonnis van de rechtbank Leeuwarden volgende verplichting van Welsec om een bedrag aan de Staat te voldoen ook in het reeds aanhangig gemaakte hoger beroep stand zou houden, laat staan dat dit voor hetzelfde bedrag zou zijn als het bedrag dat door de rechtbank was toegewezen.” [cursivering in origineel, A-G] Het subonderdeel verwijst naar rov. 2.14 van het arrest in de onderhavige procedure, waarin het hof het bedoelde tussenarrest weergeeft. Het verwijst tevens naar de memorie van antwoord in incidenteel appel zijdens de curator, nr. 23, waar, voor zover relevant, het in de vorige noot geciteerde staat.
\nHet subonderdeel verwijst naar rov. 4.12 van dat arrest in die parallelle zaak, dat, voor zover relevant, inhoudt: “Het hof volgt de bestuurders niet in hun verweer dat zij er gerechtvaardigd van mochten uitgaan dat zij met de Staat zouden kunnen schikken voor een fractie van het in eerste aanleg toegewezen bedrag, nu FSW de claim voor een bedrag van fl 150.000,- (€ 67.000,-) had afgekocht (…). Dat de Staat steeds bereid is geweest om over een schikking te praten, staat niet ter discussie, maar dat zij voor een dergelijk bedrag met Welsec had willen schikken, is op geen enkele wijze door HHI c.s. onderbouwd. Niet gesteld of gebleken is dat de Staat zich op enig moment in die zin heeft uitgelaten. Dat lag ook niet in de rede, op grond van de volgende feiten en omstandigheden. (…) In 2007 werd een tussenvonnis gewezen. Anders dan HHI c.s. stellen te hebben gedaan, kan daarin niet worden gelezen dat Welsec niet of slechts voor een klein gedeelte van de schade aansprakelijk kon zijn.” Het subonderdeel verwijst voorts naar “Deloitte’s eigen stellingen”, opgenomen in haar conclusie van antwoord, nrs. 44-48, 57, volgens welke “het oordeel van het hof over de kernvraag of Welsec de vervuiling had veroorzaakt, bepalend [was] voor de door (het bestuur en) de accountant te maken inschatting van de proceskansen”.
\nIn rov. 3.13, vijfde alinea benadrukt het hof dat in 2008 het deskundigenonderzoek plaatsvond en zich geen ontwikkelingen hadden voorgedaan die voor de beoordeling van Deloitte van belang waren.
\nDit laatste kon bij deze stand van zaken, waaruit niet blijkt van enige indicatie door het gerechtshof ter zake die verder ging dan dat die aangetroffen verontreiniging in elk geval voor een gedeelte mede door Welsec was veroorzaakt, nog alle kanten op gaan. Het was juist het door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek dat daarin helderheid moest brengen. Het hof wijst daarop ook in rov. 3.14, waar het overweegt dat in het op 4 juli 2009 uitgebrachte deskundigenrapport, volgend op het voorlopig deskundigenrapport van 14 februari 2009, Welsec werd aangewezen als de veroorzaker van de vervuiling (en dat vanaf het moment van het uitbrengen van die rapporten ernstig rekening moest worden gehouden met een veroordeling in hoger beroep). Pas toen werd daarmee die helderheid verschaft. Zie ook rov. 3.13, vierde alinea, eerste zin, waar het hof verwijst naar het oordeel van het gerechtshof in genoemd tussenarrest van 21 november 2007 “dat nader onderzoek door deskundigen moest plaatsvinden om de oorzaak van de verontreiniging en daarmee de (omvang van de) aansprakelijkheid van Welsec vast te stellen.”
\nAnders dan de curator in zijn schriftelijke toelichting, nrs. 5.6-5.7 kennelijk wil betogen, geeft de voorlaatste zin van rov. 3.13, vierde alinea (“Hoewel in de uitspraak enerzijds duidelijk werd”, etc,) weer wat in het (aan Deloitte dus in afschrift verstrekte) tussenarrest van 21 november 2007 staat en niet wat in de lawyer’s letter over 2007 staat.
\nZie ook noot 66 hiervoor. Het in noot 14 bij het subonderdeel opgemerkte laat dit een en ander, naar de aard, onverlet.
\nHet subonderdeel verwijst naar rov. 3.13, vijfde alinea (“rov. 3.13, 5e alinea”), maar dat zal een verschrijving zijn. Zie ook noot 65 hiervoor. ’s Hofs verwijzing naar die informatie in rov. 3.14, zevende zin (“Deze informatie”, etc.) slaat terug op het daaraan voorafgaande in rov. 3.14.
\nHet subonderdeel verwijst naar de in subonderdeel 2.e opgenomen verwijzingen, die zijn opgenomen onder 3.23 hiervoor, en tevens naar de memorie van antwoord in incidenteel appel zijdens de curator, nrs. 27-28: “De overweging van de rechtbank [bedoeld is rov. 4.56 van het vonnis van de rechtbank van 19 juli 2017, A-G] betreft de overtuiging, dat Deloitte wetenschap had van het feit dat in 2005 de vordering in eerste aanleg was toegewezen en dat bovendien in het tussenarrest voorshands was bevestigd dat de Staat inderdaad een vordering had. (…) De zin waar het omgaat is de laatste volzin, waarbij het Hof overweegt dat onduidelijk is gebleken wat de omvang was geweest van de door Welgelegen c.s. veroorzaakte verontreiniging. Deloitte geeft hier wel een heel bijzondere wending aan door te stellen dat, terwijl zonneklaar blijkt dat het Hof heeft bedoeld dat (in ieder geval) een zeker deel van de veroorzaakte verontreiniging voor rekening van Welgelegen c.s. was, te stellen dat het Hof bedoeld zou hebben dat de omvang mogelijk 0 % zou zijn geweest. Was dit juist geweest dan had het Hof overwogen óf er sprake zou zijn geweest van verontreiniging door Welgelegen c.s. en zo ja, welke daar de omvang van zou zijn geweest. Het is derhalve duidelijk dat het Hof toen reeds Welgelegen c.s. voor de verontreiniging verantwoordelijk heeft gehouden, hetgeen overigens ook reeds door Welgelegen c.s. was erkend (“slechts twee schepen behandeld”).” [onderstreping in origineel, A-G] Het subonderdeel verwijst naar de memorie van antwoord in principaal appel tevens houdende memorie van grieven in incidenteel appel zijdens Deloitte, nrs. 113-114, waar, voor zover relevant, is opgenomen: “In januari 2010 - zo blijkt achteraf - was echter reeds voor (de raadsman van) Welsec duidelijk dat in het hoger beroep tussen Welsec en de Staat na het tussenarrest uit november 2007 door een (door het Hof benoemde nieuwe) deskundige een deskundigenrapport was afgegeven, waaruit kon worden afgeleid dat de geleden milieuschade (grotendeels) zou zijn veroorzaakt door handelingen van Welsec. Daarmee was het aannemelijk (of in elk geval meer aannemelijk) geworden dat het gerechtshof Leeuwarden het vonnis van de rechtbank Leeuwarden (deels) in stand zou laten.
\nDie belangrijke nuancering was in de lawyer’s letter van 29 januari 2010 echter niet opgenomen.” [cursivering in origineel, A-G] Het subonderdeel verwijst tevens naar het proces-verbaal van de comparitiezitting in hoger beroep, p. 7 (Janssen, namens Deloitte): “Hof: met de kennis van nu, zou het moment dat het deskundigenrapport gedeeld werd, het moment zijn geweest dat over voorzieningen zou zijn gepraat? Janssen: dat is een moeilijke vraag, als het hof de deskundigen zelf benoemt weegt dat wel zwaar. Het hof zal namelijk vaak de deskundigen volgen. Het had ergens toe geleid, maar wat dat was, dat is achteraf moeilijk te zeggen. Wellicht was er een toelichting gekomen, wellicht was er toch een voorziening genomen.” [onderstreping in origineel, A-G] Het subonderdeel verwijst naar de memorie van antwoord in principaal appel en memorie van grieven in incidenteel appel zijdens Deloitte, nrs. 111-112, in het bijzonder noot 28 (“Deloitte merkt op dat de lawyer’s letter over 2008 vermoedelijk eveneens deze of een vergelijkbare formulering bevatte [als die over 2007, A-G], de betreffende lawyer’s letter heeft Deloitte echter niet in haar controledossier aangetroffen. Deloitte sluit niet uit dat in het betreffende jaar geen lawyer’s letter is afgegeven, temeer nu HHI c.s. in haar memorie van grieven eveneens heeft opgemerkt niet (langer) over de betreffende lawyer’s letter te beschikken”) [cursivering in origineel, A-G]; het proces-verbaal van de comparitiezitting in hoger beroep, p. 4 midden (mr. Sturms namens HHI c.s.: “De brief werd niet elk jaar opgevraagd”); en de memorie van antwoord in incidenteel appel zijdens de curator, nr. 22 (“Allereerst is er de vraag of Deloitte van deze bewuste brief wel ieder jaar kennis heeft genomen. De aanwezigheid van zodanige brieven over alle betreffende boekjaren blijkt in ieder geval niet uit het thans overgelegde materiaal”).
\nOok deze vaststelling in rov. 3.12 is in cassatie onbestreden gebleven. Overigens hebben de stellingen waarnaar wordt verwezen in noot 18 bij het subonderdeel geen betrekking op de vraag of Deloitte om een lawyer’s letter over 2008 heeft verzocht; veeleer gaan ze om het (achteraf) niet beschikken over die lawyer’s letter door Deloitte, althans het niet verstrekt zijn van zo’n lawyer’s letter, hetgeen iets anders is dan het daarom niet hebben verzocht.
\nIk wijs op: de vaststelling in rov. 3.13, vijfde alinea dat in 2008 het deskundigenonderzoek plaatsvond en zich geen ontwikkelingen hadden voorgedaan die voor de beoordeling van Deloitte van belang waren; het verslag van de bespreking van 28 april 2010 en de lawyer’s letter van 29 januari 2010 (over 2009) in verband met de controle van de jaarrekening over 2009 zoals bedoeld in rov. 3.14 (wat betreft dat verslag van die bespreking, dus volgend op die lawyer’s letter (die niet rept van enig deskundigenrapport naar aanleiding van het door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek), neemt het hof aan, gelet ook op het aan Deloitte bekende tussenarrest van 21 november 2007 waarover mede rov. 3.13, vierde alinea, in welk licht dat gespreksverslag zich laat verstaan, dat dit neerkomt op een bij die bespreking gedane mededeling van (het bestuur van) Welsec aan Deloitte dat het wachten “nog steeds” is op de uitkomst van het bij dat tussenarrest gelaste deskundigenonderzoek (welke uitkomst in werkelijkheid dus al bekend was, gelet op het in 2009 uitgebrachte (voorlopige) deskundigenrapport) nu het niet om een ander “deskundigenrapport” kan gaan dan de uitkomst van dat door het gerechtshof in dat tussenarrest gelaste deskundigenonderzoek; zie bijv. ook de in rov. 2.15 bedoelde lawyer’s letter); en op ’s hofs overwegingen in rov. 3.14 naar aanleiding van het ter zitting in hoger beroep verklaarde door [betrokkene 1] (die “jaarlijks de besprekingen met Deloitte voerde”), waaronder “dat het in hoger beroep uitgebrachte deskundigenrapport onzinnig was, dat er niets over viel te zeggen en dat hij er geen rekening mee wilde houden”, in welk verband het hof ook als ongeloofwaardig aanmerkt de verklaring van [betrokkene 1] ter zitting in hoger beroep dat het deskundigenrapport “vast wel” aan Deloitte is verstrekt.
\nHierin, in verbinding met rov. 3.12 (waar het hof onder meer vaststelt dat tussen (de accountants van) Deloitte en (het bestuur van) Welsec jaarlijkse besprekingen plaatsvonden ten behoeve van de accountantscontrole (dus ook inzake de jaarrekening van Welsec over 2008), waarin “de vordering van de Staat en de procedure bij het hof steeds aan de orde [kwam]” (na het tussenarrest van 21 november 2007 dus ook het door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek, als onderdeel van die procedure)), ligt besloten, en ook dat is niet onbegrijpelijk gegeven het voorgaande, dat naar ’s hofs oordeel ook ten aanzien van de controle van de jaarrekening van Welsec over 2008 de genoemde door Deloitte verkregen informatie insloot, kort gezegd, dat het in het tussenarrest van 21 november 2007 door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek (zoals bedoeld in rov. 3.13, vierde alinea) nog niet had geleid tot een uitgebracht rapport ter zake.
\nZie dus ook rov. 3.14, zevende zin (over de daar bedoelde informatie die aan Deloitte is “onthouden” bij de controle van de jaarrekeningen van Welsec over 2008 en 2009) en rov. 3.15, eerste zin (dat, kort gezegd, het ervoor moet worden gehouden dat “zij over de voortgang van de verontreinigingsprocedure niet juist en niet volledig is voorgelicht door het bestuur en de advocaat”). Het in rov. 3.14 en 3.15 overwogene, in verbinding met rov. 3.12 (waar het hof onder meer vaststelt dat tussen (de accountants van) Deloitte en (het bestuur van) Welsec jaarlijkse besprekingen plaatsvonden ten behoeve van de accountantscontrole (dus ook inzake de jaarrekening van Welsec over 2008), waarin “de vordering van de Staat en de procedure bij het hof steeds aan de orde [kwam]” (na het tussenarrest van 21 november 2007 dus ook het door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek, als onderdeel van die procedure)), sluit in dat, waar het voorlopig deskundigenrapport dateert van 14 februari 2009 (ruim voor het vaststellen van de jaarrekening van Welsec over 2008) en het definitieve deskundigenrapport dateert van 4 juli 2009, en, kort gezegd, het (voorlopig) deskundigenrapport voor (het bestuur van) Welsec aanleiding had moeten zijn in de jaarrekening van Welsec over 2008 of 2009 een voorziening op te nemen voor de vordering van de Staat, van zulk “onthouden” (en niet juiste en niet volledige voorlichting over de voortgang van de verontreinigingsprocedure “door het bestuur en de advocaat”) ook al sprake was bij de controle door Deloitte van de jaarrekening van Welsec over 2008 (gelijk het geval was bij de controle door Deloitte van de jaarrekening van Welsec over 2009).
\nIn het licht van hetgeen ik in noot 75 hiervoor uiteenzette, is ook dat oordeel van het hof niet onbegrijpelijk te noemen. Zie ook noot 79 hierna.
\nIk wijs erop dat in de schriftelijke toelichting zijdens de curator, nr. 6.2 wordt opgemerkt dat van Deloitte “minst genomen had mogen worden verwacht dat zij - bijvoorbeeld middels het verzoek om een lawyer’s letter 2008 - zou hebben geïnformeerd naar de stand van zaken en laatste ontwikkelingen in de procedure.” [cursivering in origineel, A-G] Zoals onder meer volgt uit het voorgaande, staat volgens het hof dus vast (rov. 3.12, in cassatie onbestreden) dat ter uitvoering van Deloitte’s controletaak “ieder jaar” op haar verzoek een lawyer’s letter is gezonden (waarin door de advocaat een juridische inschatting is gemaakt met betrekking tot de vordering van de Staat), en dat tussen (de accountants van) Deloitte en (het bestuur van) Welsec “jaarlijkse besprekingen” plaatsvonden “ten behoeve van de accountantscontrole”, waarin de vordering van de Staat en de procedure bij het gerechtshof “steeds aan de orde [kwam]” (na het tussenarrest van 21 november 2007 dus ook het door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek, als onderdeel van die procedure), waaruit, in verbinding ook met rov. 3.13-3.16, mede volgt dat Deloitte aldus heeft geïnformeerd.
\nAl aangenomen dat Deloitte dit feitelijk niet heeft gedaan.
\nWat de curator daaraan toevoegt in de schriftelijke toelichting zijdens de curator, nr. 6.2 maakt dit niet anders. De curator ziet daar eraan voorbij dat het hof, mede gelet op diens vaststelling in rov. 3.14 inzake het “onthouden” zijn aan Deloitte bij de controle van de jaarrekeningen van Welsec over 2008 en 2009 van de daar bedoelde informatie, diens weergave van het verslag van de bespreking van 28 april 2010, de lawyer’s letter van 29 januari 2010 (over 2009) en de verklaringen van [betrokkene 1] ter zitting in hoger beroep (waarover ook noot 75 hiervoor) afgezet tegen het uitgebracht zijn van het (voorlopig) deskundigenrapport in 2009 (naar (het bestuur van) Welsec en de advocaat van Welsec wisten), en diens vaststelling in rov. 3.15 dat het ervoor moet worden gehouden dat Deloitte “over de voortgang van de verontreinigingsprocedure niet juist en niet volledig is voorgelicht door het bestuur en de advocaat”, wel degelijk ervan uitgaat dat (het bestuur van) Welsec het deskundigenrapport (althans de daarin vervatte informatie) niet met Deloitte heeft willen delen bij de controle van de jaarrekeningen van Welsec over 2008 en 2009 (dit dus wilde ‘weghouden’ bij Deloitte), niettegenstaande het feit dat (zie ook weer noot 75 hiervoor) de vordering van de Staat en de procedure bij het gerechtshof, met inbegrip van het bij tussenarrest van 21 november 2007 door het gerechtshof gelaste deskundigenonderzoek, bij de besprekingen inzake die controle wel degelijk aan de orde kwamen.
\nOok in zoverre mist het subonderdeel, zoals door de curator toegelicht in de schriftelijke toelichting, dus feitelijke grondslag.
\nHet subonderdeel verwijst naar rov. 2.17 van het arrest (waarin de bedoelde lawyer’s letter wordt aangehaald) en tevens naar de memorie van antwoord in incidenteel appel zijdens de curator, nr. 23 (zie ook noot 62 hiervoor).
\nEn dat, omdat er voor het overige geen aanwijzingen voor zijn dat Deloitte wel van het deskundigenrapport op de hoogte was of had moeten zijn, het ervoor moet worden gehouden dat zij ook daarbij, zoals verwoord in rov. 3.15, “over de voortgang van de verontreinigingsprocedure niet juist en niet volledig is voorgelicht door het bestuur en de advocaat”.
\nZoals volgt uit noot 75 hiervoor, is deze uitleg door het hof van het verslag van de bespreking van 28 april 2010 niet onbegrijpelijk. Het subonderdeel gaat daaraan onder (ii) ten onrechte voorbij.
\nZie ook noot 75 hiervoor.