HSBC Investment Bank Cyprus Ltd ν. Κυπριακής Δημοκρατίας
(1999)4 ΑΑΔ 657 ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ CyLaw | Αναφορικά μ'εμάς | " target="_top">Επικοινωνία | Όροι χρήσης Έρευνα - Κατάλογος Αποφάσεων - Εμφάνιση Αναφορών (Noteup on) - Αφαίρεση Υπογραμμίσεων
(1999)4 ΑΑΔ 657 4 Ιουνίου, 1999 [ΚΑΛΛΗΣ, Δ/στής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ HSBC INVESTMENT BANK CYPRUS LTD., Αιτήτρια, v. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ
- ΥΠΟΥΡΓΕΙΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ,
- ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ, Καθ' ων η αίτηση. (Υπόθεση Αρ. 798/97) Φορολογία - Φορολογία έκτακτης εισφοράς για την Άμυνα - Φορολόγηση υπεράκτιας εταιρείας τραπεζικών εργασιών για τους τόκους που εισέπραττε, βάσει του Άρθρου 3
(2)(ζ) του περί Εκτάκτου Εισφοράς για την Άμυνα της Δημοκρατίας Νόμου - Επίκληση του Άρθρου 3
(2)(θ) από τη Δικηγόρο της Δημοκρατίας ως ορθή αιτιολόγηση της επιβολής σύμφωνα με το οποίο επιβάλλεται το ίδιο ποσοστό (3%) φόρου σε εισόδημα από τα κέρδη εμπορικής ειχείρισης - Η πράξη δε διασώθηκε, εφόσον φορολογήθηκε όλο το ποσό των τόκων (εισοδήματος) χωρίς την αφαίρεση των εξόδων. Η αιτήτρια εταιρεία, η οποία διεξήγαγε τραπεζικές εργασίες με έδρα τη Λευκωσία, ως υπεράκτια εταιρεία, προσέβαλε την απόφαση του Εφόρου να της επιβάλει φορολογία έκτακτης εισφοράς για την άμυνα, για το πρώτο και δεύτερο εξάμηνο των ετών 1991-1993. Το Ανώτατο Δικαστήριο, ακυρώνοντας την επίδικη απόφαση, αποφάσισε ότι: Προκύπτει για εξέταση το πιο κάτω ζήτημα: Κατά πόσο το ποσό της πληρωτέας έκτακτης εισφοράς θα ήταν το ίδιο αν εφαρμοζόταν το Άρθρο 3
(2)(θ) αντί το Άρθρο 3
(2)(ζ) που εφαρμόστηκε. Όπως έχει υποδειχθεί η ευπαίδευτη συνήγορος έχει δώσει καταφατική απάντηση στο ερώτημα. Έχει βασισθεί στο ποσοστό του φόρου το οποίο προβλέπεται στο κάθε ένα από τα δύο εδάφια, το οποίο είναι του αυτού ύψους. Ωστόσο η εισήγηση της ευπαίδευτης συνηγόρου παραγνωρίζει ότι στην περίπτωση του Άρθρου 3
(2)(ζ) το ποσοστό 3% επιβάλλεται «επί των λαμβανομένων ή πιστούμενων τόκων». Αυτό σημαίνει ότι στην περίπτωση που τυγχάνει εφαρμογής το Άρθρο 3
(2)(ζ), ο Έφορος επιβάλλει την έκτακτη εισφορά με μοναδικό δείκτη το ποσό του τόκου που έχει εισπραχθεί από τον φορολογούμενο. Αγνοεί και δε λαμβάνει υπόψη την τυχόν δαπάνη που έχει υποστεί ο φορολογούμενος για να εισπράξει το συγκεκριμένο ποσό του τόκου. Στην περίπτωση του Άρθρου 3
(2)(θ), έχουμε επιβολή του ποσοστού 3% πάνω σε «εισόδημα εκ κερδών» από οποιαδήποτε εμπορική, βιομηχανική κλπ. επιχείρηση. Δεν θα επιχειρηθεί, γιατί δεν χρειάζεται για τους σκοπούς της παρούσας απόφασης, εκτεταμένη ανάλυση του όρου «εισόδημα εκ κερδών». Είναι ωστόσο αυτονόητο ότι για να ανευρεθεί το «εισόδημα εκ κερδών» πρέπει να ληφθεί υπόψη και η τυχόν δαπάνη στην οποία έχει υποβληθεί ο φορολογούμενος για την κτήση του εισοδήματος. Εφόσον στη περίπτωση του Άρθρου 3
(2)(θ) - αντίθετα με την περίπτωση του Άρθρου 3
(2)(ζ) - λαμβάνεται υπόψη και η δαπάνη στην οποία υποβάλλεται ο φορολογούμενος για κτήση του επίδικου εισοδήματος, είναι βέβαιο ότι το ποσό της έκτακτης εισφοράς δεν είναι το ίδιο και στις δύο περιπτώσεις. Στην περίπτωση του Άρθρου 3
(2)(θ) το ποσό της έκτακτης εισφοράς θα είναι χαμηλότερο. Ακολουθεί πως η απάντηση στο τεθέν ερώτημα θα πρέπει να είναι αρνητική. Το ποσό της έκτακτης εισφοράς δεν είναι το ίδιο. Στην κρινόμενη περίπτωση ο Έφορος, καθώς έγινε παραδεκτό και από την ευπαίδευτη συνήγορο του, έχει εφαρμόσει το Άρθρο 3
(2)(ζ), ενώ έπρεπε να είχε εφαρμόσει το Άρθρο 3
(2)(θ). Εφαρμογή του Άρθρου 3
(2)(θ) θα είχε σαν αποτέλεσμα την επιβολή χαμηλότερου ποσού έκτακτης εισφοράς στην αιτήτρια, από το επίδικο. Ακολουθεί πως η προσβαλλόμενη πράξη δεν μπορεί να διασωθεί με αναφορά σε αιτιολογία άλλη από εκείνη την οποία έχει υιοθετήσει ο Έφορος. Η προσβαλλόμενη απόφαση πρέπει να ακυρωθεί, γιατί λήφθηκε κάτω από πλάνη ως προς το εφαρμοζόμενο δίκαιο. Έχει εφαρμοσθεί το Άρθρο 3
(2)(ζ) αντί το Άρθρο 3
(2)(θ). Αποτελεί επομένως απόφαση αντίθετη προς τις διατάξεις του Νόμου εντός της έννοιας του Άρθρου 146.1 του Συντάγματος. H προσφυγή επιτυγχάνει με έξοδα. Αναφερόμενες υποθέσεις: Pikis v. Republic
(1967)3 C.L.R. 562, Spyrou a.o. v. Republic (No. 1)
(1973)3 C.L.R. 478, Akinita Anthoupolis Ltd a.o. v. Republic
(1980)3 C.L.R. 296, Αποφάσεις Συμβουλίου Επικρατίας αρ. 48/1968, 132/1969, 2134/1969, 2238/1970 και 699/62, Rushden Heel Co. Ltd v. Keene a.o. [1946] 2 All E.R.
- Προσφυγή. Προσφυγή εναντίον της απόφασης του Εφόρου Φόρου Εισοδήματος με την οποία απορρίφθηκε η ένσταση της αιτήτριας εταιρείας εναντίον της φορολογίας έκτακτης εισφοράς για την Άμυνα για το πρώτο και δεύτερο εξάμηνο των ετών 1991-
- Ε. Ελευθερίου για Τ. Παπαδόπουλο, για την Αιτήτρια. Ε. Γεωργίου-Αντωνίου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Καθ' ων η αίτηση. Cur. adv. vult. KAΛΛΗΣ, Δ.: Η αιτήτρια είναι υπεράκτια εταιρεία τραπεζικών εργασιών. Εδρεύει στη Λευκωσία και λειτουργεί σαν υπεράκτια τράπεζα. Κατά τον ουσιώδη χρόνο ασχολείτο με την παροχή τραπεζικών υπηρεσιών σε πελάτες κατοίκους μεσογειακών χωρών και χωρών της Μέσης Ανατολής. Οι μετοχές της ανήκουν αμέσως ή εμμέσως κατ' αποκλειστικότητα σε αλλοδαπούς. Το εισόδημά της προέρχεται από πηγές εντός και εκτός της Δημοκρατίας. Στις 22.1.97 ο Έφορος Φόρου Εισοδήματος ("ο Έφορος") έστειλε στην αιτήτρια αρχικές φορολογίες έκτακτης εισφοράς για την Άμυνα για το πρώτο και δεύτερο εξάμηνο των ετών 1991-
- Με τις αρχικές εκείνες φορολογίες ο Έφορος φορολογούσε "την αιτήτρια το εισόδημα από τόκους που προέκυψαν εντός της Δημοκρατίας κατόπιν ειδικής άδειας της Κεντρικής Τράπεζας να διεξάγει τραπεζικές εργασίες εντός της Δημοκρατίας". Το συνολικό ποσό των αρχικών φορολογιών ήταν της τάξης των £
- Η αιτήτρια υπέβαλε ένσταση κατά των πιο πάνω αρχικών φορολογιών έκτακτης εισφοράς για την Άμυνα μέσω των Ελεγκτών της. Ισχυρίσθηκε πως "σύμφωνα με το άρθρο 28 του περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμου, οι υπεράκτιες τραπεζικές μονάδες μπορούν να έχουν εισόδημα από πηγές εντός της Δημοκρατίας το οποίο θα φορολογείται με κανονικούς συντελεστές". Ισχυρίσθηκε, επίσης, πως το άρθρο 28 δεν αναφέρεται στην επιβολή έκτακτης εισφοράς για την άμυνα. Ο Έφορος μετά από εξέταση της ένστασης αποφάσισε να διατηρήσει την αρχική του απόφαση. Για να καταλήξει στην απόφασή του έλαβε υπόψη ότι "σύμφωνα με το άρθρο 3
(2)(ζ)* του περί Εκτάκτου Εισφοράς για την Άμυνα της Δημοκρατίας Νόμου για εισόδημα που λαμβάνεται υπό μορφή τόκων και προέρχεται από πηγές εντός της Δημοκρατίας, επιβάλλεται έκτακτη αμυντική εισφορά" (βλ. επιστολή του Εφόρου ημερ. 21.7.97). Με την παρούσα προσφυγή επιδιώκεται η ακύρωση της απόφασης του Εφόρου με την οποία έχει απορριφθεί η ένσταση της αιτήτριας. Ο ευπαίδευτος συνήγορος της αιτήτριας υποστήριξε πως λανθασμένα ερμηνεύθηκε το άρθρο 3 του περί Εκτάκτου Εισφοράς δια την Άμυναν της Δημοκρατίας Νόμου του 1985 (Ν 5/85, όπως έχει τροποποιηθεί) ("ο Νόμος") "ως διάταξη που επιτρέπει στους καθ' ων η αίτηση την επιβολή της επίδικης φορολογίας, αφού η αιτήτρια ως υπεράκτια εταιρεία που ασκεί δραστηριότητες τραπεζικής φύσεως δεν υπόκειται στις διατάξεις αυτές και συνεπώς δεν έπρεπε να της επιβληθεί αυτή η επιβάρυνση". Το άρθρο 3
(2)(ζ) του Νόμου - συνεχίζει η εισήγηση - ορίζει ότι η εισφορά αυτή επιβάλλεται σε κάθε "πρόσωπο λαμβάνον ή πιστούμενον με τόκους". Η αιτήτρια "δεν είναι πρόσωπο που να εμπίπτει στο άρθρο αυτό αφού, βάσει της φύσης των εργασιών της, αυτή δεν λαμβάνει τόκο με την έννοια του άρθρου αυτού". Η αιτήτρια που στον κύκλο εργασιών της έχει τραπεζικές εργασίες "τα λεφτά που λαμβάνει ως τόκους, που είναι το κύριο εισόδημά της, κατά τη διεξαγωγή των εργασιών της, είναι 'trading income' σύμφωνα με την συνήθη ορολογία των εμπορικών και λογιστικών επιστημών". Οι τόκοι οι οποίοι λαμβάνει η αιτήτρια είναι το εισόδημά της μετά από την αφαίρεση από το ποσό αυτό των εξόδων που προκύπτουν στην αιτήτρια διεξάγωντας αυτή την υπηρεσία. Επομένως το ποσό που εμφαίνεται ως εισπραχθείς τόκος δεν είναι και το πραγματικό ποσό του εισοδήματός της. Με βάση αυτή την ανάλυση - καταλήγει ο ευπαίδευτος συνήγορος - η αιτήτρια δεν έχει τόκους με την έννοια του άρθρου 3
(2)(ζ) του Νόμου αλλά εισόδημα. Φαίνεται ότι η πιο πανω επιχειρηματολογία για το ανεφάρμοστο του άρθρου 3
(2)(ζ) έχει πείσει την ευπαίδευτη συνήγορο του Εφόρου. Η τελευταία ισχυρίσθηκε πως το εφαρμοζόμενο άρθρο στην παρούσα περίπτωση είναι το άρθρο 3
(2)(θ)* του Νόμου και όχι το άρθρο 3
(2)(ζ) στο οποίο αναφέρθηκε ο Έφορος "αιτολογώντας την απόφασή του". Σύμφωνα με την ευπαίδευτη συνήγορο στην αιτήτρια δόθηκε άδεια από την Κεντρική Τράπεζα για να λειτουργεί ως Τράπεζα, "δηλαδή της επετράπει να ενεργεί ως εμπορική επιχείρηση όπως είναι όλες οι τράπεζες. Υπό αυτή τη λειτουργία τα κέρδη της φορολογούνται είτε αυτά ονομάζονται τόκοι ή εισοδήματα". Η ευπαίδευτη συνήγορος τόνισε ότι καθόλου δεν επηρεάζεται η επιβολή φόρου από την αλλαγή αυτή της αιτιολογίας γιατί και στις δύο περιπτώσεις - του άρθρου 3
(2)(ζ) και του άρθρου 3
(2)(θ) - το ποσοστό του φόρου ανέρχεται στο 3%. Έκαμε αναφορά στην Ελληνική Νομολογία σύμφωνα με την οποία το Συμβούλιο της Επικρατείας "δύναται να θεωρήσει νόμιμον διοικητικήν τινά πράξιν ως επιστηριζομένην εις ετέραν αιτιολογίαν, παρά την έλλειψιν νομιμότητας της εν τη πράξει διαλαμβανομένης τοιαύτης: 2122/56" (βλ. Πορίσματα Νομολογίας του Συμβουλίου της Επικρατείας 1929-59, σελ. 267). Η πιο πάνω αρχή, η οποία έχει διαμορφωθεί από την Ελληνική Νομολογία, έχει υιοθετηθεί επανειλημμένα και από τη δική μας νομολογία (Βλ. Pikis v. Republic
(1967)3 C.L.R. 562, Spyrou and Others (No. 1) v. Republic
(1973)3 C.L.R. 478, 484, Akinita Anthoupolis Ltd and Another v. Republic
(1980)3 C.L.R. 296. Βλ. και Στ.Ε. 48/1968, 132/1969, 2134/1969, 2238/1970 και 699/62). Προκύπτει για εξέταση το πιο κάτω ζήτημα: Κατά πόσο το ποσό της πληρωτέας έκτακτης εισφοράς θα ήταν το ίδιο αν εφαρμοζόταν το άρθρο 3
(2)(θ). Όπως έχει υποδειχθεί πιο πάνω (βλ. σελ. 661) η ευπαίδευτη συνήγορος έχει δώσει καταφατική απάντηση στο ερώτημα. Έχει βασισθεί στο ποσοστό του φόρου το οποίο προβλέπεται στο κάθε ένα από τα δύο εδάφια, το οποίο είναι του αυτού ύψους. Ωστόσο η εισήγηση της ευπαίδευτης συνηγόρου παραγνωρίζει ότι στην περίπτωση του άρθρου 3
(2)(ζ) το ποσοστό 3% επιβάλλεται "επί των λαμβανομένων ή πιστούμενων τόκων". Αυτό σημαίνει ότι στην περίπτωση που τυγχάνει εφαρμογής το άρθρο 3
(2)(ζ) ο Έφορος επιβάλλει την έκτακτη εισφορά με μοναδικό δείκτη το ποσό του τόκου που έχει εισπραχθεί από το φορολογούμενο. Αγνοεί και δεν λαμβάνει υπόψη την τυχόν δαπάνη που έχει υποστεί ο φορολογούμενος για να εισπράξει το συγκεκριμένο ποσό του τόκου. Στην περίπτωση του άρθρου 3
(2)(θ) έχουμε επιβολή του ποσοστού 3% πάνω σε "εισόδημα εκ κερδών" από οποιαδήποτε εμπορική, βιομηχανική κλπ. επιχείρηση. Δεν θα επιχειρηθεί, γιατί δεν χρειάζεται για τους σκοπούς της παρούσας απόφασης, εκτεταμένη ανάλυση του όρου "εισόδημα εκ κερδών". Είναι ωστόσο αυτονόητο ότι για να ανευρεθεί το "εισόδημα εκ κερδών" πρέπει να ληφθεί υπόψη και η τυχόν δαπάνη στην οποία έχει υποβληθεί ο φορολογούμενος για την κτήση του εισοδήματος (Βλ. Rushden Heel Co. Ltd v. Keene, Rushden Heel Co. Ltd v. Inland Revenue Commissioners [1946] 2 All E.R. 141, 144: "Profits, as it seems to me, must not be confused with receipts. Profits consist of a sum arrived at by adding up the receipts of a business and by deducting all the expenses and losses, including depreciation and the like, incurred in carrying on the business - Σε ελληνική μετάφραση: "Τα κέρδη, καθώς μου φαίνεται, δεν πρέπει να συγχίζονται με τις εισπράξεις. Τα κέρδη αποτελούνται από το ποσό στο οποίο καταλήγουμε με το να προσθέτουμε τις εισπράξεις μιας επιχείρησης και με το να αφαιρούμε όλες τις δαπάνες και απώλειες, περιλαμβανομένων και της απόσβεσης και άλλων παρόμοιων, που διενεργούνται για τη διεξαγωγή της επιχείρησης"). Εφόσον στην περίπτωση του άρθρου 3
(2)(θ) - αντίθετα με την περίπτωση του άρθρου 3
(2)(ζ) - λαμβάνεται υπόψη και η δαπάνη στην οποία υποβάλλεται ο φορολογούμενος για κτήση του επίδικου εισοδήματος είναι βέβαιο ότι το ποσό της έκτακτης εισφοράς δεν είναι το ίδιο και στις δύο περιπτώσεις. Στην περίπτωση του άρθρου 3
(2)(θ) το ποσό της έκτακτης εισφοράς θα είναι χαμηλότερο. Ακολουθεί πως η απάντηση στο τεθέν ερώτημα (βλ. σελ. 662) θα πρέπει να είναι αρνητική. Το ποσό της έκτακτης εισφοράς δεν είναι το ίδιο. Στην κρινόμενη περίπτωση ο Έφορος, καθώς έγινε παραδεκτό και από την ευπαίδευτη συνήγορό του έχει εφαρμόσει το άρθρο 3
(2)(ζ) ενώ έπρεπε να είχε εφαρμόσει το άρθρο 3
(2)(θ). Εφαρμογή του άρθρου 3
(2)(θ) θα είχε σαν αποτέλεσμα την επιβολή χαμηλότερου ποσού έκτακτης εισφοράς στην αιτήτρια, από το επίδικο. Ακολουθεί πως η προσβαλλόμενη πράξη δεν μπορεί να διασωθεί με αναφορά σε αιτιολογία άλλη από εκείνη την οποία έχει υιοθετήσει ο Έφορος. Η προσβαλλόμενη απόφαση πρέπει να ακυρωθεί γιατί λήφθηκε κάτω από πλάνη ως προς το εφαρμοζόμενο δίκαιο. Έχει εφαρμοσθεί το άρθρο 3
(2)(ζ) αντί το άρθρο 3
(2)(θ). Αποτελεί, επομένως, απόφαση αντίθετη προς τις διατάξεις του Νόμου εντός της έννοιας του άρθρου 146.1 του Συντάγματος. Η προσφυγή επιτυγχάνει. Η προσβαλλόμενη απόφαση ακυρώνεται στην ολότητά της με έξοδα £300. Η προσφυγή επιτυγχάνει με έξοδα. cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο