Έφορος Φορολογίας ν. GRESTPROFT ENTERPRISES LTD κ.α., Αρ. Υπόθεσης: 3962/16, 9/7/2018

(11), 46

(14), 49

(1), 49

(2), 49

(8), 48 και 57 του Νόμου και των κανονισμών 17

(1)και 29

(2). Με τις κατηγορίες 2-6 οι κατηγορούμενοι κατηγορούνται ότι παρέλειψαν να καταβάλουν εμπρόθεσμα τα ποσά που αναφέρονται εις τις λεπτομέρειες των πιο πάνω κατηγοριών, για το συνολικό ποσό των €30.984,04σ, όπως προκύπτει από φορολογικές δηλώσεις για τις περιόδους οι οποίες αναφέρονται εις τις λεπτομέρειες των πιο πάνω κατηγοριών. ('Άρθρα 46

(9), 46

(14), 20

(1)και 48 του Νόμου και των κανονισμών 17

(1)και 29

(2). Με την 7η κατηγορία κατηγορούνται ότι παρέλειψαν να καταβάλουν ποσό €2.381,62 ήτοι πρόσθετο φόρο €634,64 και τόκο €1.746,98 που επιβλήθηκε λόγω μη εμπρόθεσμης καταβολής Φ.Π.Α. ύψους €43.458,90 που βεβαιώθηκε με ειδοποίηση ημερομηνίας 21.2.14. ('Άρθρα 46(10Α), 46

(11), 46

(14), 49

(8), 20

(1), 57 και 48 του Νόμου και των κανονισμών 17

(1)και 29

(2). Μετά από αίτημα της υπεράσπισης, το Δικαστήριο με απόφαση του ημερ. 25.10.17 επέτρεψε στον 2ο κατηγορούμενο, διευθυντή της 1ης κατηγορούμενης να διορίσει Δικηγόρο για να εκπροσωπήσει την 1η κατηγορούμενη στη διαδικασία εφόσον τελεί υπό διαχείριση και ο διαχειριστής δεν επιθυμούσε να εκπροσωπήσει την εταιρεία στη διαδικασία (βλ. επιστολή ημερ. 29.3.16). Ακολούθως θα προχωρήσω στην αξιολόγηση της προσκομισθείσας μαρτυρίας. Είναι καλά γνωστό ότι η μαρτυρία που παρουσιάζεται δεν κρίνεται μικροσκοπικά, υπό την έννοια πως δεν απομονώνονται τα λεγόμενα του κάθε μάρτυρα από το συνολικό πλαίσιο της μαρτυρίας στη δίκη. Πιο κάτω γίνεται ξεχωριστή αξιολόγηση του κάθε μάρτυρα. Η αξιολόγηση αυτή ωστόσο δεν έχει περιοριστεί στην ατομική κρίση της αξιοπιστίας του κάθε μάρτυρα αλλά συσχετίστηκε, τέθηκε σε αντιπαράθεση και διερευνήθηκε με την αντικειμενική υπόσταση των εκατέρωθεν θέσεων (Στυλιανίδης v. Χατζηπιέρα

(1992)1 Α.Α.Δ 1056 Mustafa v. Κακουρή κ.α

(2002)1Α Α.Α.Δ 165). Το πλήρες περιεχόμενο της μαρτυρίας βρίσκεται καταγεγραμμένο στα πρακτικά της υπόθεσης και μαζί με το περιεχόμενο των Τεκμηρίων έχει μελετηθεί και λαμβάνεται υπόψη στο σύνολο του. Δεν θα προβώ σε εκτενή και λεπτομερή παράθεση της μαρτυρίας, αλλά θα περιοριστώ στα κύρια σημεία της μαρτυρίας εκάστου μάρτυρα. Ο ΜΚ1, XXXXX Θεοδούλου, εργάζεται στο τμήμα φορολογίας υπηρεσία Φόρου Προστιθέμενης Αξίας και ανήκει στο τμήμα εγγραφών. Αναφορικά με την 1η κατηγορούμενη ανέφερε ότι αυτή έχει εγγραφεί στο μητρώο Φ.Π.Α. στις 3.1.2007 και ήταν εγγεγραμμένη μέχρι 30.11.2009 και κατέθεσε σχετικό πιστοποιητικό το οποίο ετοίμασε ως Τεκμήριο

1. Αντεξεταζόμενος του υποβλήθηκαν ουσιαστικά διευκρινιστικές ερωτήσεις και η μαρτυρία του δεν αμφισβητήθηκε και η μαρτυρία του γίνεται αποδεκτή. Η ΜΚ2, XXXXX Ζακχαίου, εργάζεται ως λειτουργός στο τμήμα φορολογίας στην υπηρεσία Φ.Π.Α. Εις τα πλαίσια άσκησης των καθηκόντων της διενεργεί επισκέψεις ελέγχου σε υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα για σκοπούς Φ.Π.Α. ή προΐσταται ομάδας λειτουργών ελέγχου. Αναφορικά με την 1η κατηγορούμενη ανέφερε ότι της δόθηκαν οδηγίες για να πραγματοποιήσει επίσκεψη ελέγχου για την περίοδο από 3.1.2007 μέχρι 30.11.
2. Ζήτησε τα βιβλία και αρχεία της εταιρείας για έλεγχο και μετά τον έλεγχο τους ζήτησε πληροφορίες από άλλα τμήματα και κατέληξε στη βεβαίωση φόρου η οποία στάλθηκε με διπλοσυστημένη επιστολή στον XXXXX Ιακωβίδη, παραλήπτη και διαχειριστή της εταιρείας και αντίγραφο επιδόθηκε στον διευθυντή 2ο κατηγορούμενο. Κατέθεσε ως Τεκμήριο 2 διπλοσυστημένη επιστολή με συνημμένα έγγραφα, η οποία συνιστά την βεβαίωση φόρου στην οποία αναφέρθηκε η μάρτυρας, προσθέτοντας ότι η ημερομηνία έκδοσης της πράξης αυτής είναι η 21.2.
3. Εν σχέση με την ημερομηνία κοινοποίησης της ανέφερε ότι η επιστολή στάλθηκε διπλοσυστημένη στις 21.2.14 στον XXXXX Ιακωβίδη και την ίδια ημέρα είχε τηλεφωνική επικοινωνία με τον 2ο κατηγορούμενο ζητώντας του να προσέλθει για να παραλάβει το αντίγραφο της επιστολής αλλά δεν προσήλθε και στις 6.3.14 του απέστειλε νέα επιστολή διπλοσυστημένη με την οποία του ζητούσε να προσέλθει στο γραφείο της για τον πιο πάνω σκοπό, όπου εν τέλει ο 2ος κατηγορούμενος προσήλθε στις 29.5.14 και παρέλαβε το αντίγραφο της βεβαίωσης φόρου. Αντεξεταζόμενη τέθηκε στην μάρτυρα η θέση ότι καταχωρήθηκε ιεραρχική προσφυγή για την εν λόγω πράξη και δεν γνώριζε κάτι τέτοιο εφόσον όπως είπε δεν εμπίπτει εις τα πλαίσια των καθηκόντων της. Της υποβλήθηκε επίσης η θέση ότι όταν ασκηθεί ένα διοικητικό μέτρο δεν καταχωρείται ποινική υπόθεση και δεν γνώριζε να απαντήσει. Της υποδείχθηκε η ιεραρχική προσφυγή η οποία κατατέθηκε ως Τεκμήριο 4 και όπως ανέφερε δεν έχει υπόψη το περιεχόμενο της. Εν σχέση με τον έλεγχο εις τον οποίο προέβηκε επανέλαβε ότι έλεγξε τα βιβλία και αρχεία που της είχαν προσκομιστεί από την εταιρεία και εξέτασε τις αντίστοιχες φορολογικές δηλώσεις οι οποίες είχαν υποβληθεί. Εξήγησε ότι σύγκρινε τα στοιχεία των βιβλίων και άλλων στοιχείων της επιχείρησης και κατά πόσο συνάδουν με τις φορολογικές δηλώσεις που είχαν υποβληθεί. Εξήγησε περαιτέρω ότι όταν έγινε ο έλεγχος της ορθότητας των δηλώσεων που υποβληθήκαν από την εταιρεία, οι οποίες εις το βαθμό που επιβεβαιωθήκαν από τον έλεγχο έγιναν αποδεκτές. Διαπίστωσε όμως ότι υπήρχαν στοιχεία τα οποία δεν περιλαμβάνονταν εις τις φορολογικές δηλώσεις, που αφορούν τις κατηγορίες 2-6, εξού και εκδόθηκε η βεβαίωση φόρου, το ποσό της οποίας δεν αφορά τα ποσά των φορολογικών δηλώσεων. Της υποβλήθηκε η θέση ότι το έγγραφο που επισυνάπτεται εις το Τεκμήριο 2, δεν αποτελεί βεβαίωση φόρου εφόσον η ίδια της δεν είναι αρμόδιο πρόσωπο για έκδοση τέτοιας πράξης. Ανέφερε ότι ως λειτουργός του Φ.Π.Α. εκ των εξουσιών που της παρέχονται από το Νόμο αποτελεί και η έκδοση διοικητικής πράξης σύμφωνα και με τελευταία εξουσιοδότηση η οποία της δόθηκε από τον Έφορο Φορολογίας (Τεκμήριο 3). Κατέθεσε επίσης ως Τεκμήριο 5 έγγραφο που αφορούσε το λογαριασμό της 1ης κατηγορούμενης με το Φ.Π.Α. και ανέφερε ότι κατά καιρούς υπήρχαν πιστωτικά υπόλοιπα εξηγώντας ότι τυχόν πιστωτικά υπόλοιπα λαμβάνονταν υπόψη από την υπηρεσία Φ.Π.Α. και εξήγησε τη διαδικασία χρέωσης και πίστωσης φόρου εις το λογαριασμό της 1ης κατηγορούμενης. Τέθηκαν επίσης στην μάρτυρα διάφορες ερωτήσεις εν σχέση με το περιεχόμενο της βεβαίωσης φόρου. Η ορθότητα του περιεχομένου όμως της βεβαίωσης φόρου δεν μπορεί να ελεγχθεί στα πλαίσια της παρούσας διαδικασίας ούτε κατά συνέπεια η αξιοπιστία της μάρτυρος μπορεί να κριθεί εν σχέση με το περιεχόμενο της βεβαίωσης αυτής. Η ΜΚ2 είναι το πρόσωπο το οποίο προέβηκε στον έλεγχο των βιβλίων της επιχείρησης της 1ης κατηγορούμενης και εξέδωσε τη βεβαίωση φόρου. Οι απαντήσεις της ήταν άμεσες και σαφείς. Εξήγησε με την απαιτούμενη λεπτομέρεια ότι ήταν και είναι εξουσιοδοτημένη να προβαίνει σε ελέγχους και να εκδίδει διοικητικές πράξεις όπως την επίδικη βεβαίωση φόρου. Το ότι δεν γνώριζε για την ύπαρξη της ιεραρχικής προσφυγής δεν μπορεί να κλονίσει την αξιοπιστία της εφόσον το ζήτημα αυτό άπτεται της νομικής πτυχής της υπόθεσης. Η μαρτυρία της εις ότι αφορά την ημερομηνία έκδοσης της βεβαίωσης φόρου και ημερομηνία και τρόπος κοινοποίησης της βεβαίωσης στους κατηγορούμενους δεν αμφισβητήθηκε. Μετέφερε με ειλικρίνεια στο Δικαστήριο όλα τα γεγονότα που περιήλθαν στη γνώση της στα πλαίσια εκτέλεσης των καθηκόντων της και για όσα ζητήματα ερωτήθηκε κατά την αντεξέταση της και δεν γνώριζε την απάντηση, με ειλικρίνεια ανέφερε ότι δεν μπορούσε να απαντήσει χωρίς να καταφύγει σε αοριστολογίες και υπεκφυγές. Εξήγησε με την απαιτούμενη επάρκεια και λεπτομέρεια ότι οι φορολογικές δηλώσεις που υποβληθήκαν από την εταιρεία είχαν γίνει αποδεκτές εις τον βαθμό που ήταν ορθές σύμφωνα με τον έλεγχο που έγινε και η βεβαίωση φόρου αφορά ποσά τα οποία δεν περιλαμβάνονταν στις δηλώσεις αυτές. Η θέση της υπεράσπισης ότι η μάρτυρας δεν ήταν εξουσιοδοτημένη για να προβεί στην έκδοση της βεβαίωσης φόρου, δεν μπορεί να γίνει αποδεκτή, εφόσον κατά πρώτον το ζήτημα αυτό αφορά την νομιμότητα της βεβαίωσης φόρου, η οποία δεν εξετάζεται στα πλαίσια της παρούσας διαδικασίας και κατά δεύτερο, ακόμα και το ότι η εξουσιοδότηση Τεκμήριο 3 την οποία κατέθεσε είναι του 2016 (Τεκμήριο 3), η εξουσία αυτή παρέχεται άμεσα από το Νόμο σε λειτουργό Φ.Π.Α (βλ. άρθρο 4 του Νόμου) χωρίς να κρίνεται αναγκαία η παραχώρηση εξουσιοδότησης. Συνεπώς και εφόσον δεν αμφισβητήθηκε ότι η μάρτυρας είναι λειτουργός της υπηρεσίας Φ.Π.Α. η μαρτυρία της επί του προκειμένου κρίνεται επίσης αξιόπιστη. Εις ότι αφορά τη θέση της υπεράσπισης ότι η μάρτυρας δεν παρουσίασε τις δηλώσεις από τις οποίες προέκυψε το πιστωτικό υπόλοιπο εις το οποίο αναφέρθηκε, όπου κάτι τέτοιο σύμφωνα με την τελική αγόρευση της υπεράσπισης, αποτέλεσε ηθελημένη μη παρουσίαση στοιχείων. Τέτοια θέση δεν ευσταθεί. Κατά πρώτο, η μάρτυρας εξήγησε με ποιο τρόπο προέκυψε το πιστωτικό υπόλοιπο το οποίο λήφθηκε υπόψη προς όφελος των κατηγορουμένων, σύμφωνα και με το Τεκμήριο
4. Κατά δεύτερο, το Δικαστήριο στα πλαίσια της παρούσας διαδικασίας εξετάζει τις συγκεκριμένες κατηγορίες που αφορούν οφειλόμενα ποσά τα οποία προέκυψαν από συγκεκριμένη βεβαίωση φόρου (Τεκμήριο 2) και τις επίδικες φορολογικές δηλώσεις, χωρίς να κρίνεται σχετική ή αναγκαία η προσκόμιση άλλων δηλώσεων που αφορούν άλλη περίοδο και άλλα γεγονότα, την στιγμή μάλιστα όπου θέση της μάρτυρος αλλά και της ΜΚ3 ως θα διαφανεί πιο κάτω, όλα τα πιστωτικά υπόλοιπα λήφθηκαν υπόψη έναντι των οφειλών. Για τους πιο πάνω λόγους, η μάρτυρας κρίνεται ειλικρινής και πειστική. Κατά την αντεξέταση της δεν κλονίστηκε η αξιοπιστία της και οι απαντήσεις της ήταν σαφείς και άμεσες. Ενόψει όλων των πιο πάνω η μαρτυρία της κρίνεται πειστική, αξιόπιστη και την αποδέχομαι. Η ΜΚ3, XXXXX Παντελή, είναι λειτουργός της υπηρεσίας Φ.Π.Α. και στα πλαίσια των καθηκόντων της προβαίνει στον έλεγχο, τον χειρισμό και την επεξεργασία των φορολογικών δηλώσεων που υποβάλλονται στον έφορο Φ.Π.Α. Ελέγχει τον οφειλόμενο φόρο, τον φόρο που βεβαιώθηκε καθώς και τον φόρο που καταβλήθηκε, ελέγχει αν ορθά επιβλήθηκε ο πρόσθετος φόρος, οι χρηματικές επιβαρύνσεις καθώς και οι τόκοι. Η ίδια ετοίμασε με βάση το μηχανογραφημένο σύστημα της υπηρεσίας Φ.Π.Α. πιστοποιητικό του εφόρου Φ.Π.Α. το οποίο κατέθεσε ως Τεκμήριο 6, στο οποίο αναγράφονται οι οφειλόμενοι φόροι που προέκυψαν από βεβαίωση φόρου και φορολογικές δηλώσεις που υποβλήθηκαν, ως επίσης καταγράφεται ο πρόσθετος φόρος και τόκος που έχει επιβληθεί. Σύμφωνα με το Τεκμήριο 6 ανέφερε ότι σ' αυτό γίνεται αναφορά σε έκαστη κατηγορία και εξήγησε ότι, το ποσό των €43.458,90σ προέκυψε από βεβαίωση φόρου ημερ. 21.2.14 όπου ακολούθως καταχωρήθηκαν φορολογικές δηλώσεις με πιστωτικά υπόλοιπα και το σημερινό υπόλοιπο ανέρχεται σε €34.183,89σ. Εν σχέση με τη 2η κατηγορία κατάθεσε ως Τεκμήριο 7 τη φορολογική δήλωση για την περίοδο 1.6.2007 - 31.8.2008 στην οποία εμφαίνεται από την σφραγίδα πάνω δεξιά ότι έχει υποβληθεί στις 10.10.2007 και ο οφειλόμενος φόρος όπως φαίνεται στο τετράγωνο 5 είναι ΛΚ696,45σ το οποίο σε ευρώ αντιστοιχεί στο ποσό των €1.189,96σ και θα έπρεπε να είχε καταβληθεί μέχρι 10.10.
5. Η δήλωση όπως είπε είναι υπογραμμένη από τον XXXXX Πετεβίνο. Μέρος του ποσού της δήλωσης αυτής καλύφθηκε με βάση πιστωτικό υπόλοιπο που προέκυψε από άλλη φορολογική δήλωση και το υπόλοιπο σήμερα είναι €199.30σ. Εν σχέση με τη 3η κατηγορία κατάθεσε ως Τεκμήριο 8 τη φορολογική δήλωση για την περίοδο 1.9.2007 - 30.11.2007 η οποία έχει υποβληθεί στις 10.1.2008 και ο οφειλόμενος φόρος όπως φαίνεται στο τετράγωνο 5 είναι ΛΚ6.344,43σ το οποίο σε ευρώ αντιστοιχεί στο ποσό των €10.840,10σ και θα έπρεπε να είχε καταβληθεί μέχρι 10.1.
6. Η δήλωση όπως είπε είναι υπογραμμένη από την XXXXX Νεοφύτου. Μέρος του ποσού της δήλωσης αυτής καλύφθηκε με βάση πιστωτικό υπόλοιπο που προέκυψε από άλλη φορολογική δήλωση και το υπόλοιπο σήμερα είναι €4.774,10σ. Εν σχέση με τη 4η κατηγορία κατάθεσε ως Τεκμήριο 9 τη φορολογική δήλωση για την περίοδο 1.6.2008 - 31.8.2008 η οποία έχει υποβληθεί στις 10.10.2008 και ο οφειλόμενος φόρος όπως φαίνεται στο τετράγωνο 5 είναι €14.956,85σ και θα έπρεπε να είχε καταβληθεί μέχρι 10.10.
7. Η δήλωση όπως είπε είναι υπογραμμένη από τον XXXXX Πετεβίνο. Μέρος του ποσού της δήλωσης αυτής καλύφθηκε με βάση πιστωτικό υπόλοιπο που προέκυψε από άλλη φορολογική δήλωση και το υπόλοιπο σήμερα είναι €6.441,92σ. Εν σχέση με τη 5η κατηγορία κατάθεσε ως Τεκμήριο 10 τη φορολογική δήλωση για την περίοδο 1.6.2009 - 31.8.2009 η οποία έχει υποβληθεί στις 12.10.2009 και ο οφειλόμενος φόρος όπως φαίνεται στο τετράγωνο 5 είναι €740,42σ και θα έπρεπε να είχε καταβληθεί μέχρι 10.10.
8. Η δήλωση όπως είπε είναι υπογραμμένη από τον XXXXX Πετεβίνο. Δεν έγινε οποιαδήποτε πληρωμή. Εν σχέση με τη 6η κατηγορία κατάθεσε ως Τεκμήριο 11 τη φορολογική δήλωση για την περίοδο 1.9.2009 - 30.11.2009 η οποία έχει υποβληθεί στις 8.1.2010 και ο οφειλόμενος φόρος όπως φαίνεται στο τετράγωνο 5 είναι €3.256,71σ και θα έπρεπε να είχε καταβληθεί μέχρι 10.1.
9. Η δήλωση όπως είπε είναι υπογραμμένη από τον XXXXX Πετεβίνο. Δεν έγινε οποιαδήποτε πληρωμή. Εν σχέση με την 7η κατηγορία ανέφερε ότι αυτή αφορά πρόσθετο φόρο και τόκο της βεβαίωσης φόρου και όταν ετοίμαζε το πιστοποιητικό και ελέγχοντας τα ποσά των τόκων και πρόσθετου φόρου διαπίστωσε ότι ο πρόσθετος φόρος θα έπρεπε να ήταν €2.319,39σ και ο τόκος €7.335,48σ, σύνολο €9.654,87σ ενώ στο κατηγορητήριο αναφέρεται το ποσό των €2.381,62σ. Κατέθεσε επίσης ως Τεκμήριο 12 δέσμη πιστοποιητικών του Εφόρου Εταιρειών αναφορικά με την 1η κατηγορούμενη και ως Τεκμήριο 13 τον διορισμό παραλήπτη εν σχέση με την 1η κατηγορούμενη εταιρεία (Έντυπο ΗΕ35). Αντεξεταζόμενη ανέφερε ότι εν σχέση με τη βεβαίωση φόρου το μόνο που γνωρίζει είναι ότι στις 21.2.14 εκδόθηκε μια βεβαίωση φόρου η οποία διαβιβάστηκε στο τμήμα της για καταχώρηση στο σύστημα της υπηρεσίας. Όπως είπε η βεβαίωση φόρου στάλθηκε στον XXXXX Ιακωβίδη διαχειριστή παραλήπτη της εταιρείας. Ερωτήθηκε κατά πόσο γνωρίζει εάν έχει ασκηθεί ιεραρχική προσφυγή και δεν γνώριζε. Συμφώνησε ότι της επιδόθηκε η προσφυγή υπ' αριθμό 362/18, η οποία κατατέθηκε ως Τεκμήριο 14, της οποίας όμως δεν γνωρίζει το περιεχόμενο. Τέθηκε στην μάρτυρα η θέση ότι δεν μπορεί να επιβάλλεται φόρος κατόπιν βεβαίωσης και ταυτόχρονα να απαιτείται φόρος που απορρέει από φορολογικές δηλώσεις. Θέση της μάρτυρος αποτέλεσε ότι δεν γνωρίζει αναφορικά με τον έλεγχο που έγινε από τη συνάδελφο της, γνωρίζει όμως ότι τα ποσά της 1ης κατηγορίας είναι επιπλέον των φορολογικών δηλώσεων και οι άλλες κατηγορίες αφορούν ποσά που προέκυψαν από φορολογικές δηλώσεις που κατατέθηκαν. Ερωτήθηκε κατά πόσο τα ποσά του κατηγορητηρίου είναι λάθος εφόσον ανέφερε μικρότερα ποσά σύμφωνα με το πιστοποιητικό που κατέθεσε ως Τεκμήριο
10. Θέση της μάρτυρος αποτέλεσε ότι τα ποσά δεν είναι λάθος, προέκυψαν από φορολογικές δηλώσεις και η μείωση κάποιων ποσών προέκυψε από φορολογικές δηλώσεις που κατατέθηκαν με πιστωτικά υπόλοιπα τα οποία έχουν συμψηφιστεί με τα οφειλόμενα ποσά. Η μάρτυρας κατέθεσε ως Τεκμήριο 6 το Πιστοποιητικό εις το οποίο αναφέρονται τα ποσά τα οποία οφείλονται μέχρι σήμερα σύμφωνα με το κατηγορητήριο. Σύμφωνα με το άρθρο 10 του Δέκατου Παραρτήματος του Νόμου συνιστά μαχητό τεκμήριο ως προς το περιεχόμενο του εκτός εάν αμφισβητηθεί με αντίθετη μαρτυρία. Εις το εν λόγω Πιστοποιητικό γίνεται αναφορά στα ποσά της 7ης κατηγορίας όπως αυτά είναι καταγραμμένα στο κατηγορητήριο ενώ προφορικά η μάρτυρας αναφέρθηκε σε άλλα ποσά μεγαλύτερα λόγω λάθους που έγινε κατά τη σύνταξη του κατηγορητηρίου. Η προφορική της μαρτυρία εν σχέση με την 7η κατηγορία δεν μπορεί να γίνει αποδεκτή εφόσον έρχεται σε αντίθεση με το Πιστοποιητικό το οποίο κατέθεσε. Συνεπώς για το ζήτημα αυτό, δεν αποδέχομαι την προφορική μαρτυρία της ΜΚ3 εν σχέση με την 7η κατηγορία αλλά αποδέχομαι το σύνολο του περιεχομένου του Πιστοποιητικού Τεκμήριο 6, εφόσον κατά την ίδια είναι αυτό που ετοίμασε για να παρουσιάσει την εικόνα των οφειλόμενων ποσών φόρου τα οποία οφείλονται από την 1η κατηγορούμενη. Η μάρτυρας αυτή απαντούσε τεκμηριωμένα και εξήγησε με την απαιτούμενη λεπτομέρεια το περιεχόμενο του πιστοποιητικού το οποίο ετοίμασε και κατέθεσε στο Δικαστήριο. Εις τον βαθμό που γνώριζε τα γεγονότα της υπόθεσης, απαντούσε τις ερωτήσεις που της τέθηκαν κατά την αντεξέταση με άμεσο και πειστικό τρόπο ενώ για όσα θέματα δεν γνώριζε, με ειλικρίνεια και χωρίς υπεκφυγές ή υπερβολές ανέφερε ότι δεν γνώριζε να απαντήσει. Η αξιοπιστία της δεν κλονίστηκε κατά την αντεξέταση ούτε και το ουσιαστικό μέρος της μαρτυρίας της αμφισβητήθηκε η οποία ουσιαστικά αφορούσε το περιεχόμενο του Τεκμηρίου 6 το οποίο ετοίμασε η ίδια. Ως εκ των πιο πάνω η μάρτυρας κρίνεται αξιόπιστη και η μαρτυρία της γίνεται αποδεκτή, εκτός του σημείου που αφορά τα ποσά του πρόσθετου φόρου και επιβαρύνσεων τα οποία ανέφερε προφορικά. Τελευταία μάρτυρας παρουσιάστηκε η XXXXX Νεοφύτου (ΜΚ4) η οποία εργάζεται στο λογιστικό γραφείο Globalserve Consultants Ltd, ως λογιστής από το
11. Αναγνώρισε τη φορολογική δήλωση Τεκμήριο 8, την οποία όπως είπε υπέγραψε η ίδια. Το γραφείο που εργάζεται τηρούσε τα λογιστικά βιβλία της 1ης κατηγορούμενης. Στην προκειμένη περίπτωση όπως είπε έλαβε εντολή από τον 2ο κατηγορούμενο για την υπογραφή της δήλωσης αυτής. Εις ότι αφορά το περιεχόμενο της δήλωσης όπως και των άλλων δηλώσεων ανέφερε ότι πάντοτε η ίδια της ενημέρωνε τον 2ο κατηγορούμενο. Η μάρτυρας κρίνεται ειλικρινής και αξιόπιστη. Αν και της τέθηκε η θέση ότι ουδέποτε δόθηκε στην ίδια ή σε άλλο πρόσωπο του γραφείου εξουσιοδότηση να υπογράψει τη δήλωση, τέτοια θέση προβλήθηκε για πρώτη φορά κατά την αντεξέταση της μάρτυρος αυτής, ενώ η δήλωση Τεκμήριο 8 κατατέθηκε από την ΜΚ3 χωρίς να αμφισβητηθεί η εξουσιοδότηση της ΜΚ4 για υπογραφή της δήλωσης και γενικότερα δεν αμφισβητήθηκε το περιεχόμενο του Τεκμηρίου
12. Το ότι η μάρτυρας δεν είχε να παρουσιάσει γραπτή εξουσιοδότηση, όπως της ζητήθηκε κατά την αντεξέταση, δεν μπορεί να οδηγήσει στην απόρριψη της μαρτυρίας της ως προς το ζήτημα αυτό. Η μάρτυρας εξήγησε και κρίνεται πειστική προς τούτο, ότι πάντοτε ενεργούσε με εξουσιοδότηση του 2ου κατηγορούμενου, άλλωστε το αντίθετο δεν προωθήθηκε με σχετική μαρτυρία από μέρους της υπεράσπισης. Ενόψει των πιο πάνω η μαρτυρία της ΜΚ4 γίνεται αποδεκτή. Ο 2ος κατηγορούμενος, διευθυντής της 1ης κατηγορούμενης, κληθείς σε απολογία, προέβηκε σε ανώμοτη δήλωση η οποία κατατέθηκε ως Έγγραφο Α. Αναφέρει σε αυτήν ότι η βεβαίωση φόρου έχει προσβληθεί με την Ιεραρχική Προσφυγή και την Προσφυγή με αρ. 362/2018 η οποία εκκρεμεί ενώπιον του Διοικητικού Δικαστηρίου και είναι ορισμένη στις 18.9.
13. Ουσιαστικά στην δήλωση του ο κατηγορούμενος προβάλλει ότι η κατηγορούσα αρχή δεν απέδειξε την υπόθεση εναντίον του με αναφορά και προβολή νομικών ζητημάτων και επιχειρημάτων που προκύπτουν στην υπόθεση και αναλύει και σχολιάζει την μαρτυρία η οποία παρουσιάστηκε από την κατηγορούσα αρχή. Εκτιμώντας την αποδεικτική βαρύτητα της ανώμοτης δήλωσης, λαμβάνω βεβαίως υπόψη ότι αυτή η επιλογή του κατηγορουμένου δεν μπορεί να δημιουργήσει οποιαδήποτε προκατάληψη εναντίον του (βλ. R. v. Bathurst

(1968)2 Q.B. 99, R. v. Sparrow

(1973)2 All E.R. 12 και Themistocleous ν. Police

(1981)2 C.L.R. 200). Ούτε και μπορεί το γεγονός να θεωρηθεί ως ενίσχυση της μαρτυρίας που πρόσφερε η κατηγορούσα αρχή. Το Δικαστήριο έχει υποχρέωση να εξετάσει την εκδοχή της υπεράσπισης, (R. ν. Young

(1964)2 All E.R. 4801 και Πουτζιουρής ν. Δημοκρατίας

(1992)Α.Α.Δ. 309) να της δώσει το βάρος που της αρμόζει και να τη λάβει υπόψη του πριν καταλήξει στο συμπέρασμα κατά πόσο η κατηγορούσα αρχή έχει αποδείξει την υπόθεση της. Το Δικαστήριο ασφαλώς, λαμβάνει υπόψη το γεγονός ότι η δήλωση έγινε χωρίς όρκο και επομένως, δεν τέθηκε στη δοκιμασία της αντεξέτασης. Το περιεχόμενο της δεν μπορεί να εξομοιωθεί με μαρτυρία (Εφραιμίδου ν. Αστυνομίας, ECLI:CY:AD:2014:B288, Ποιν. Έφεση 134/13, ημερ. 02.05.2014) παρά το ότι συνυπολογίζεται κατά την αξιολόγηση του συνόλου της μαρτυρίας που τίθεται ενώπιον του Δικαστηρίου (Κοφτερός ν. Αστυνομίας

(2012)2 Α.Α.Δ. 83, 84-85). Σύμφωνα με τα όσα λέχθηκαν στην υπόθεση Δρουσιώτης ν. Αστυνομίας, Ποιν. Έφ. 110/12, ημερ. 18.07.2013: «Συνοψίζοντας τις αρχές οι οποίες προκύπτουν από τη σχετική με το συγκεκριμένο θέμα νομολογία, μπορεί να λεχθεί ότι μια ανώμοτη δήλωση, ενώ δεν συνιστά μαρτυρία με την αυστηρή έννοια του όρου, εντούτοις, δεν είναι χωρίς καμιά απολύτως αποδεικτική αξία και ισχύ. Μπορεί να βοηθήσει στη θεώρηση της μαρτυρίας υπό κάποια διαφορετική σκοπιά. Μπορεί να λεχθεί με βεβαιότητα ότι έχει πειστική παρά αποδεικτική αξία." Μια ανώμοτη δήλωση λαμβάνεται υπ' όψιν ώστε να δώσει μία άλλη υφή στα γεγονότα εάν και εφ' όσον αυτό επιτρέπεται από τη δοθείσα μαρτυρία, αλλά δεν μπορεί να εξομοιωθεί με μαρτυρία που κρίνετε αξιόπιστη (βλ. Δημοσθένους ν. Αστυνομίας

(1998)2 Α.Α.Δ. 129, Στέλιος Σοφοκλέους ν. Ανδριανής Μ. Καλογήρου

(1997)1 Α.Α.Δ. 369). Στην προκειμένη περίπτωση η ανώμοτη δήλωση του κατηγορούμενου δεν μπορεί κατά την κρίση μου να δώσει μια άλλη υφή στα γεγονότα έχοντας υπόψη μου ότι ο κατηγορούμενος δεν αναφέρθηκε σε οποιοδήποτε γεγονός, παρά μόνο προέβηκε σε σχολιασμό της μαρτυρίας της κατηγορούσας αρχής και νομική επιχειρηματολογία. Αξίζει να σημειωθεί ότι όπως προκύπτει από τα περιεχόμενο της ανώμοτης δήλωσης, ο κατηγορούμενος δεν αναφέρθηκε σε οποιοδήποτε γεγονός αντίθετο με τα όσα παρουσίασε η κατηγορούσα αρχή. Για τους πιο πάνω λόγους δεν μπορεί να δοθεί οποιαδήποτε βαρύτητα στην ανώμοτη δήλωση του κατηγορούμενου. Έχοντας μελετήσει και αξιολογήσει την μαρτυρία που τέθηκε ενώπιον μου, καταλήγω στα ακόλουθα ευρήματα: - Η κατηγορούμενη 1 εταιρεία συστάθηκε ως εταιρεία περιορισμένης ευθύνης στις 6.12.2005 και έκτοτε είναι εγγεγραμμένη στο Μητρώο του Εφόρου Εταιρειών (Τεκμήριο 12). - Εγγεγραμμένος Διευθυντής της 1ης κατηγορούμενης σύμφωνα με τα αρχεία του Εφόρου Εταιρειών κατά τον ουσιώδη χρόνο ήταν ο 2ος κατηγορούμενος (Τεκμήριο 12). - Η 1η κατηγορούμενη εταιρεία εγγράφηκε στο Μητρώο Φ.Π.Α με ημερομηνία έναρξης ισχύος της εγγραφής της την 3.1.07 και η εγγραφή της ακυρώθηκε την 30.11.09 (Τεκμήριο 1). - Ο XXXXX Ιακωβίδης διορίστηκε ως παραλήπτης της 1ης κατηγορούμενης την 23.12.11 (Τεκμήριο 13). - Η 1η κατηγορούμενη υπέβαλε τις φορολογικές δηλώσεις Τεκμήρια 7-

1. Εις ότι αφορά το χρόνο υποβολής τους, τα ποσά και μέχρι πότε αυτά θα έπρεπε να είχαν καταβληθεί αλλά και το σημερινό υπόλοιπο, η μαρτυρία της ΜΚ3 προς τούτο και το περιεχόμενου του Πιστοποιητικού Τεκμήριο 6, καθίστανται ευρήματα του Δικαστηρίου. - Οι φορολογικές δηλώσεις υπογράφονται από τον κατηγορούμενο 2 εκτός της δήλωσης Τεκμήριο 8 η οποία υπογράφηκε από την XXXXX Νεοφύτου, ΜΚ
2. - Τα οφειλόμενα ποσά σύμφωνα με τις πιο πάνω φορολογικές δηλώσεις δεν καταβλήθηκαν εντός της προβλεπόμενης προθεσμίας ως αναφέρεται στο Τεκμήριο 6 για κάθε ποσό. - Λόγω του ότι οι ως άνω φορολογικές δηλώσεις κρίθηκαν ελλιπείς από τον Έφορο, η ΜΚ2 κατόπιν οδηγιών προέβηκε σε έλεγχο των βιβλίων της 1ης κατηγορούμενης. - Μετά τον πιο πάνω έλεγχο εκδόθηκε η βεβαίωση φόρου ημερ. 21.2.14 η οποία στάλθηκε διπλοσυστημένη στον XXXXX Ιακωβίδη παραλήπτη της 1ης κατηγορούμενης την ίδια ημέρα (βλ. μαρτυρία ΜΚ2 και Τεκμήριο 2). - Σύμφωνα με τη βεβαίωση φόρου οφείλεται το ποσό των €43.458,90σ. Έχουν υποβληθεί φορολογικές δηλώσεις με πιστωτικά υπόλοιπα και το σημερινό υπόλοιπο εν σχέση με το ποσό της βεβαίωσης φόρου ανέρχεται σήμερα στο ποσό των €34.183,89σ. (βλ. μαρτυρία ΜΚ3 και Τεκμήριο 5) - Ο 2ος κατηγορούμενος παρέλαβε αντίγραφο της βεβαίωσης φόρου ημερ. 21.2.14 στις 29.5.14 (βλ. μαρτυρία ΜΚ2 και Τεκμήριο 2). - Η 1η κατηγορούμενη μέσω του δικηγόρου της υπέβαλε ιεραρχική προσφυγή στις 3.10.16 (Τεκμήριο 4). - Η 1η κατηγορούμενη, μέσω του δικηγόρου της, καταχώρησε στις 6.3.18 την Προσφυγή με αριθμό 362/18 ενώπιον του Διοικητικού Δικαστηρίου. - Ο πρόσθετος φόρος και τόκος που προέκυψε λόγω μη εμπρόθεσμης καταβολής του Φ.Π.Α ο οποίος προέκυψε από τη βεβαίωση φόρου ύψους €43.458,90 ανέρχεται στο ποσό των €2.381,62σ ήτοι πρόσθετος φόρος €634,64 και τόκος €1.746,98σ (βλ. Τεκμήριο 6) και δεν έχει πληρωθεί μέχρι σήμερα. Προχωρώ ακολούθως να εξετάσω κατά πόσο σύμφωνα με τα πιο πάνω ευρήματα και σε συνάρτηση με τα όσα προβάλλει η πλευρά της υπεράσπισης με την τελική αγόρευση της, έχουν αποδειχθεί οι κατηγορίες εναντίον των κατηγορουμένων. Η πρώτη κατηγορία αφορά το αδίκημα της παράλειψης καταβολής οφειλόμενου φόρου που βεβαιώθηκε από τον Έφορο Φορολογίας. Σύμφωνα με το άρθρο 46

(11)του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου: «Κάθε πρόσωπο που παραλείπει ή αρνείται να καταβάλει στον Έφορο οποιοδήποτε ποσό Φ.Π.Α. που βεβαιώθηκε σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 49 και 49Α, εντός τριάντα ημερών από τη λήψη της σχετικής ειδοποιήσεως, είναι ένοχο ποινικού αδικήματος και υπόκειται σε χρηματική ποινή μέχρι πέντε χιλιάδες λίρες ή σε φυλάκιση μέχρι δώδεκα μήνες ή και στις δύο αυτές ποινές». Συνάγεται από το λεκτικό της πιο πάνω διάταξης ότι τα συστατικά στοιχεία του αδικήματος συνίστανται: (α) στην ύπαρξη υποκείμενου στο φόρο πρόσωπο (β) στην έκδοση βεβαίωσης φόρου από τον Έφορο Φορολογίας (γ) στην λήψη της ειδοποίησης για την έκδοση βεβαίωσης φόρου (δ) στην μη πληρωμή του φόρου εντός τριάντα ημερών από τη λήψη της ειδοποίησης. Το αδίκημα των κατηγοριών 2-6 αφορά την παράλειψη καταβολής φόρου ο οποίος προέκυψε από φορολογικές δηλώσεις, ως το άρθρο 46

(9)του Νόμου: «.........................................

(9)Οποιοδήποτε πρόσωπο παραλείπει να καταβάλει το Φ.Π.Α. που εμφαίνεται σε φορολογική δήλωσή του ως καταβλητέος σε σχέση με οποιαδήποτε περίοδο μέσα στην προθεσμία που προβλέπουν Κανονισμοί που εκδίδονται δυνάμει του άρθρου 20

(1), είναι ένοχο ποινικού αδικήματος και υπόκειται σε χρηματική ποινή μέχρι πέντε χιλιάδες λίρες ή σε φυλάκιση μέχρι δώδεκα μήνες ή και στις δύο αυτές ποινές.» Τα συστατικά στοιχεία του άρθρου 46

(9)του Νόμου είναι, (α) η παράλειψη καταβολής Φ.Π.Α, (β) ο οποίος είναι καταβλητέος δυνάμει φορολογικής δήλωσης και (γ) δεν καταβλήθηκε εντός της προβλεπόμενης προθεσμίας. Η 7η κατηγορία αφορά παράλειψη καταβολής πρόσθετου φόρου και τόκου, ως το άρθρο 46

(10)(Α) του Νόμου: «(10Α) Κάθε πρόσωπο που παραλείπει ή αρνείται να καταβάλει στον Έφορο οποιοδήποτε ποσό πρόσθετου φόρου ή χρηματικής επιβάρυνσης ή τόκου που επιβάλλεται δυνάμει των διατάξεων του παρόντος Νόμου ή των Κανονισμών που εκδίδονται δυνάμει αυτού είναι ένοχο ποινικού αδικήματος και υπόκειται σε χρηματική ποινή μέχρι του δέκα τοις εκατόν (10%) του οφειλόμενου ποσού.» Συστατικά στοιχεία του αδικήματος είναι: (α) η ύπαρξη πρόσθετου φόρου, χρηματικής επιβάρυνσης και τόκου και (β) η παράληψη καταβολής του. Εις ότι αφορά τον 2ο κατηγορούμενο, ο οποίος βρίσκεται αντιμέτωπος με τις κατηγορίες ένεκα της ιδιότητας του ως διευθυντής της κατηγορούμενης 1 εταιρείας, όταν το υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο είναι εταιρεία, η ποινική ευθύνη του διευθυντή εκπηγάζει από το άρθρο 48 του Νόμου το οποίο προνοεί τα ακόλουθα: « 48.—

(1)Όταν διαπράττεται ποινικό αδίκημα που αναφέρεται στον παρόντα Νόμο από νομικό πρόσωπο, την ευθύνη για το αδίκημα αυτό φέρουν εκτός από το ίδιο το νομικό πρόσωπο, οι σύμβουλοι ή οι διευθύνοντες αξιωματούχοι του νομικού προσώπου.

(2)Για τους σκοπούς του παρόντος άρθρου "διευθύνων αξιωματούχος", σε σχέση με νομικό πρόσωπο, σημαίνει οποιοδήποτε διευθυντή, γραμματέα ή άλλο παρόμοιο αξιωματούχο του νομικού προσώπου ή οποιοδήποτε πρόσωπο που φέρεται ότι ενεργεί σε σχέση με οποιαδήποτε τέτοια ιδιότητα ή ως σύμβουλος.» Σε όλες τις ποινικές υποθέσεις, όπως είναι και η παρούσα, το βάρος της απόδειξης σωρευτικής συνύπαρξης όλων των συστατικών στοιχείων του αδικήματος το έχει η Κατηγορούσα Αρχή, με υψηλότατο επίπεδο απόδειξης, δηλαδή πέραν πάσης λογικής αμφιβολίας. Με την τελική αγόρευση της η υπεράσπιση προβάλλει σειρά λόγων για τους οποίους η παρούσα υπόθεση θα πρέπει να απορριφθεί, οι οποίοι θα εξεταστούν αμέσως πιο κάτω. Αποτελεί εισήγηση της υπεράσπισης ότι προκύπτει από το περιεχόμενο της βεβαίωσης φόρου ότι αυτή αφορά περιόδους οι οποίες περιλαμβάνονται στις φορολογικές δηλώσεις Τεκμήρια 7-11. Κατά την θέση της υπεράσπισης, δεν νομιμοποιείται η υπηρεσία Φ.Π.Α για τις ίδιες φορολογικές περιόδους να απαιτεί την καταβολή φόρου ο οποίος προκύπτει τόσο από βεβαίωση φόρου όσο και από τις φορολογικές δηλώσεις που έχουν υποβληθεί. Έχω εξετάσει την πιο πάνω εισήγηση, η οποία δεν κρίνεται βάσιμη και δεν μπορεί να γίνει αποδεκτή, για τους ακόλουθους λόγους: - Όπως προκύπτει από το περιεχόμενο του Τεκμηρίου 2, η βεβαίωση φόρου, η οποία τονίζω η ορθότητα και περιεχόμενο της δεν ελέγχεται από το παρών Δικαστήριο, αφορά φόρο εκροών ο οποίος προέκυψε από συγκεκριμένες συναλλαγές οι οποίες καταγράφονται στο Τεκμήριο 2 και οι οποίες όπως αναφέρεται στην βεβαίωση φόρου (2η σελίδα Τεκμηρίου 2) δεν έχουν δηλωθεί στις φορολογικές δηλώσεις που έχουν υποβληθεί. - Σύμφωνα με τη μαρτυρία της ΜΚ2 μετά την υποβολή των φορολογικών δηλώσεων ζητήθηκαν τα βιβλία και αρχεία της εταιρείας λόγω του ότι οι φορολογικές δηλώσεις ήταν ελλιπείς και μετά τον έλεγχο που δημιουργήθηκε εξεδόθηκε η βεβαίωση φόρου η οποία ήταν επιπλέον των ποσών που δηλώθηκαν με τις φορολογικές δηλώσεις, οι οποίες ναι μεν έγιναν αποδεκτές αλλά ήταν ελλιπείς. Η ΜΚ3 επίσης επιβεβαίωσε ότι τα ποσά των φορολογικών δηλώσεων δεν περιλαμβάνονται στο ποσό φόρου που αφορά τη βεβαίωση. - Σύμφωνα με το άρθρο Άρθρο 49

(1)του Νόμου 95(Ι)/2000 προβλέπετε μεταξύ άλλων:- «49.—

(1)Όταν οποιοδήποτε πρόσωπο παραλείψει να υποβάλει οποιεσδήποτε φορολογικές δηλώσεις που απαιτούνται δυνάμει του παρόντος Νόμου (ή δυνάμει οποιασδήποτε διάταξης που καταργήθηκε με τον παρόντα Νόμο) ή να τηρήσει οποιαδήποτε έγγραφα και να παράσχει τις διευκολύνσεις τις απαραίτητες για να επαληθευτούν τέτοιες δηλώσεις ή όταν ο Έφορος κρίνει ότι τέτοιες δηλώσεις είναι ελλιπείς ή ανακριβείς, ο Έφορος δύναται να βεβαιώσει κατά την καλύτερη κρίση του το ποσό του Φ.Π.Α. που είναι οφειλόμενο από αυτό το πρόσωπο και να γνωστοποιήσει το ποσό στο πρόσωπο αυτό..» Συνεπώς στην προκειμένη περίπτωση ο Έφορος δυνάμει του πιο πάνω άρθρου, κρίνοντας ότι οι δηλώσεις ήταν ελλιπείς προχώρησε στην έκδοση της βεβαίωσης φόρου, σύμφωνα και με τα όσα ανέφερε και εξήγησε η ΜΚ

1. Το πιο πάνω άρθρο προνοεί ξεχωριστές περιπτώσεις κατά τις οποίες ο Έφορος δύναται να εκδώσει βεβαίωση φόρου. Η ειδική μάλιστα πρόνοια για την έκδοση βεβαίωσης φόρου σε περίπτωση όπου οι φορολογικές δηλώσεις που έχουν υποβληθεί είναι ελλιπείς ή ανακριβείς, επιβεβαιώνει κατά την άποψη μου την εξουσία και ευχέρεια του Εφόρου να εκδώσει τέτοια βεβαίωση προς συμπλήρωση των φορολογικών δηλώσεων. Συνεπώς η βεβαίωση φόρου εκδίδεται ανεξαρτήτως άλλων προνοιών του Νόμου που αφορούν την μη καταβολή φόρου ο οποίος προέκυψε από φορολογικές δηλώσεις, με αποτέλεσμα η υποχρέωση καταβολής φόρου ο οποίος προκύπτει από φορολογικές δηλώσεις, να μην επηρεάζεται από την έκδοση της βεβαίωσης, ούτε και πουθενά στο Νόμο ή στους Κανονισμούς προβλέπεται η υποχρέωση της υπηρεσίας Φ.Π.Α. να ακυρώσει τις φορολογικές δηλώσεις προτού εκδώσει την βεβαίωση φόρου. - Η πλευρά της υπεράσπισης διατείνεται ότι προκύπτει από την βεβαίωση φόρου ότι αυτή αφορά στοιχεία τα οποία ήδη περιλαμβάνονται στις φορολογικές δηλώσεις. Κάτι τέτοιο δεν προκύπτει από το Τεκμήριο 2, εις το οποίο περιλαμβάνονται κάποιες περίοδοι που αφορούν τις φορολογικές δηλώσεις όπως είναι άλλωστε αναμενόμενο εφόσον αυτές κρίθηκαν ελλιπείς. Ούτε από τις ίδιες τις φορολογικές δηλώσεις προκύπτει ταύτιση στοιχείων και συναλλαγών εφόσον σε αυτές δεν αναφέρεται σε τι αντιστοιχεί ο δηλωθείς φόρος. Ακόμα όμως και έτσι να ήταν τα πράγματα και πάλι είμαι της άποψης ότι εξέταση του ζητήματος αυτού, ήτοι κατά πόσο η βεβαίωση φόρου περιλαμβάνει συναλλαγές και ποσά τα οποία ήδη δηλώθηκαν με τις φορολογικές δηλώσεις, αποτελεί ζήτημα το οποίο άπτεται άμεσα του περιεχομένου της βεβαίωσης και της νομιμότητας αυτής, η οποία δεν εξετάζεται στα πλαίσια της παρούσας υπόθεσης, αλλά προϋποθέτει την παρουσίαση στοιχείων από πλευράς κατηγορουμένων οι οποίοι στα πλαίσια της διαδικασίας αμφισβήτησης της βεβαίωσης θα πρέπει να παρουσιάσουν. Ενόψει των πιο πάνω η επί του προκειμένου εισήγηση της υπεράσπισης δεν γίνεται αποδεκτή, ούτε και μπορεί να τύχει εφαρμογής το δόγμα της επιδοκιμασίας και αποδοκιμασίας το οποίο επικαλείται η υπεράσπιση. Σύμφωνα με το όσα καθορίζονται από το πιο πάνω δόγμα και τη σχετική νομολογία η οποία καταγράφεται στην τελική αγόρευση της υπεράσπισης, σύμφωνα με την μαρτυρία που έγινε αποδεκτή, οι φορολογικές δηλώσεις έγιναν αποδεκτές εις τον βαθμό όπου αυτές είναι ορθές και εφόσον κρίθηκαν ελλιπείς ο Έφορος προέβηκε σε έλεγχο και ακολούθως προχώρησε στην έκδοση της βεβαίωσης φόρου ημερ. 21.2.
2. Θέση της υπεράσπισης αποτέλεσε επίσης ότι επιλεκτικά η κατηγορούσα αρχή κατέθεσε μόνο τις φορολογικές δηλώσεις που αφορούν τα Τεκμήρια 7-11, ενώ θα έπρεπε να είχαν κατατεθεί και οι υπόλοιπες φορολογικές δηλώσεις της περιόδου 3.1.07 -30.11.09 και ο λόγος είναι ότι οι δηλώσεις αυτές αναφέρουν πιστωτικό υπόλοιπο όπως παρουσιάζεται και στο Τεκμήριο
3. Δεν μπορώ να συμμεριστώ την πιο πάνω εισήγηση της υπεράσπισης. Κατ' αρχάς η κατηγορούσα αρχή δεν είχε καμία υποχρέωση να παρουσιάσει φορολογικές δηλώσεις οι οποίες δεν είναι επίδικες. Κατά δεύτερο το συμπέρασμα της υπεράσπισης ότι ο λόγος που αυτές δεν είχαν κατατεθεί είναι γιατί αναφέρουν πιστωτικό υπόλοιπο, κρίνεται εντελώς αυθαίρετο εφόσον δεν υποστηρίζεται από οποιαδήποτε μαρτυρία. Το Τεκμήριο 5 όπως ανέφερε η ΜΚ2 περιλαμβάνει πιστωτικό υπόλοιπο το οποίο ήδη υπολογίστηκε έναντι των οφειλών, όπως λεπτομερώς εξήγησε επίσης η ΜΚ
4. Πέραν των πιο πάνω, οι φορολογικές δηλώσεις οι οποίες κατά την υπεράσπιση έπρεπε να είχαν παρουσιαστεί, δεν αφορούν νέα δεδομένα ή στοιχεία άγνωστα στους κατηγορούμενους, αλλά δηλώσεις οι οποίες κατατέθηκαν από τους ίδιους εφόσον προέρχονταν από αυτούς σύμφωνα με τα στοιχεία τα οποία παρουσίασαν και υπέβαλαν στον Έφορο. (βλ. ΕΣΤΙΑΤΟΡΙΟ ΧΡΥΣΑΝΘΟΣ ΠΑΦΙΤΗΣ ΛΤΔ κ.α. ν. ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ, Πoινική ΄Εφεση αρ.184/2013, 24/5/2016). Εις ότι αφορά την προβαλλόμενη εισήγηση ότι η πράξη της βεβαίωσης φόρου έχει προσβληθεί με την ιεραρχική προσφυγή (Τεκμήριο 4) και την προσφυγή (Τεκμήριο 14), σημειώνω κατ' αρχάς ότι σύμφωνα με το άρθρο 52.-

(1)του Νόμου προβλέπονται τα ακόλουθα: «Υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο πριν την υποβολή προσφυγής στο Διοικητικό Δικαστήριο, δύναται να υποβάλει ιεραρχική προσφυγή στο Εφοριακό Συμβούλιο το οποίο καθιδρύεται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 4Α του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου, η οποία πρέπει να συνοδεύεται από στοιχεία τα οποία να υποστηρίζουν το βάσιμο αυτής, ως προς τα ακόλουθα θέματα: ............

(2)Ιεραρχική Προσφυγή με βάση τις διατάξεις του παρόντος άρθρου, υποβάλλεται εντός σαράντα πέντε

(45)ημερών από την ημερομηνία κοινοποίησης στον αιτητή της σχετικής απόφασης ή πράξης του Εφόρου και η περίοδος των σαράντα πέντε

(45)ημερών δύναται να παραταθεί για εύλογο χρόνο στην περίπτωση που το Εφοριακό Συμβούλιο ικανοποιείται, κατόπιν γραπτής αίτησης που υποβάλλεται από τον αιτητή η οποία συνοδεύεται από πλήρη δικαιολογητικά στοιχεία, ότι η μη έγκαιρη καταχώριση της ιεραρχικής προσφυγής οφείλεται σε απουσία του αιτητή από τη Δημοκρατία, σε ασθένειά του ή σε άλλη εύλογη αιτία.» Όπως ρητά προβλέπεται στο πιο πάνω άρθρο ιεραρχική προσφυγή δύναται να υποβληθεί εντός 45 ημερών από την κοινοποίηση της σχετικής απόφασης και η προθεσμία αυτή δύναται να παραταθεί κατόπιν γραπτής αίτησης. Η βεβαίωση φόρου φαίνεται να στάλθηκε με διπλοσυστημένη επιστολή στον διαχειριστή της 1ης κατηγορούμενης στις 21.2.14 και κάτι τέτοιο δεν έχει αμφισβητηθεί. Σύμφωνα επίσης με τη νομολογία (βλ. Μαρκίδης Τάσος ν. Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας,

(2002)2 Α.Α.Δ. 316), δεν υπήρχε υποχρέωση κοινοποίησης της βεβαίωσης της φορολογίας στον διευθυντή, 2ο κατηγορούμενο προσωπικά, εφόσον υποχρέωση καταβολής του φόρου είχε το υποκείμενο στο φόρο νομικό πρόσωπο, η 1η κατηγορούμενη, ορθά κοινοποιήθηκε η απόφαση στην 1η κατηγορούμενη μέσω του διαχειριστή της, αν και όπως ανέφερε η ΜΚ2 στην προκειμένη περίπτωση η βεβαίωση γνωστοποιήθηκε σε αυτόν την 29.5.

1. Το ότι η ιεραρχική προσφυγή δεν υποβλήθηκε εντός 45 ημερών από τη γνωστοποίηση της βεβαίωσης είναι δεδομένο, ούτε όμως και τέθηκε ενώπιον μου οποιαδήποτε αίτηση με την οποία να είχε ζητηθεί η παράταση του χρόνου αυτού ως απαιτείται από το άρθρο 52 του Νόμου. Συνεπώς, δεν μπορεί να αποδοθεί στο Τεκμήριο 4 η αποδεικτική βαρύτητα η οποία προσδίδεται σε αυτό από την υπεράσπιση, η οποία τονίζω κατατέθηκε ενώ ήδη είχε καταχωρηθεί η παρούσα υπόθεση ήτοι στις 3.10.
2. Συνεπώς ο ουσιώδης χρόνος των 45 μερών από τη γνωστοποίηση της βεβαίωσης, για σκοπούς του Νόμου που εξετάζεται με την παρούσα υπόθεση παρήλθε χωρίς να καταχωρηθεί ιεραρχική προσφυγή ως προνοείται στο άρθρο 52 του Νόμου. Ούτε και στην καταχώρηση της Προσφυγής Τεκμήριο 14 μπορεί να προσδοθεί η αποδεικτική βαρύτητα που αποδίδεται σε αυτήν από την υπεράσπιση. Προκύπτει άμεσα και κατά σαφή τρόπο από το Τεκμήριο 2 ότι η προθεσμία εντός της οποίας θα μπορούσε να είχε καταχωρηθεί προσφυγή ήταν 75 ημέρες από την ημερομηνία γνωστοποίησης της βεβαίωσης φόρου με την επιστολή ημερ. 21.2.
3. Εντός της πιο πάνω προθεσμίας δεν καταχωρήθηκε οποιαδήποτε Προσφυγή παρά μόνο μεσούσης της ακροαματικής διαδικασίας και συγκεκριμένα την 6.3.
4. Το κατά πόσο το Διοικητικό Δικαστήριο θα αποδεχθεί ως εμπρόθεσμη την Προσφυγή δεν αφορά την παρούσα διαδικασία ούτε μπορεί το παρών Δικαστήριο να αναμένει την έκβαση της Προσφυγής για την ολοκλήρωση της παρούσας υπόθεσης. Σύμφωνα με το άρθρο 49

(8)του Νόμου: « Όταν οποιοδήποτε ποσό έχει βεβαιωθεί και γνωστοποιηθεί σε οποιοδήποτε πρόσωπο δυνάμει των εδαφίων

(1),

(2),

(3),

(6), (6Α), (6Β), (7Α), (7Β) ή (7Γ) πιο πάνω, τότε αυτό θεωρείται, τηρουμένων των διατάξεων του παρόντος Νόμου για ενστάσεις, ως ποσό Φ.Π.Α. οφειλόμενο από αυτό το πρόσωπο και μπορεί να ανακτηθεί ανάλογα, εκτός αν, και κατά την έκταση που, η βεβαίωση έχει εκ των υστέρων ανακληθεί ή τροποποιηθεί με μείωση του ποσού.» Για σκοπούς της παρούσας υπόθεσης και απόδειξη της 1ης κατηγορίας αυτό που απαιτείται είναι το κατά πόσο εντός της προθεσμίας που τάσσει ο ίδιος ο Νόμος για ενστάσεις η βεβαίωση έχει προσβληθεί ή αμφισβητηθεί και μόνο μετά την παρέλευση του χρόνου αυτού δύναται το ποσό να θεωρηθεί οφειλόμενο. Κατά πόσο οι προθεσμίες μπορούν να παραταθούν από αρμόδιο όργανο ή το Διοικητικό Δικαστήριο επαναλαμβάνω δεν επηρεάζει την κρίση του Δικαστηρίου στην παρούσα διαδικασία στην οποία εφαρμόζονται και εξετάζονται συγκεκριμένες νομοθετικές πρόνοιες του υπό εξέταση Νόμου. Οι πιο πάνω προθεσμίες είναι βαρυσήμαντες και θα πρέπει να τηρούνται αυστηρά για σκοπούς εφαρμογής του Νόμου 95(Ι)/2000, εφόσον μόνο μετά την λήξη τους η υπηρεσία Φ.Π.Α. δύναται να προβεί σε ποινική δίωξη (βλ. άρθρο 49

(8)του Νόμου) εφόσον μόνο τότε η διοικητική πράξη μετατρέπεται σε ανέκκλητη πράξη του διοικητικού οργάνου. Οι προθεσμίες αυτές, προσδίδουν την απαιτούμενη ασφάλεια δικαίου στις πρόνοιες του Νόμου, τόσο για την πλευρά του φορολογούμενου ο οποίος δύναται να προσβάλει μια διοικητική πράξη, όσο και για την πλευρά της διοίκησης η οποία μετά την παρέλευση της χρονικής αυτής προθεσμίας δύναται να διώξει τον φορολογούμενο. Η θέση της υπεράσπισης ότι δεν θα πρέπει να με απασχολήσει το κατά πόσο η Ιεραρχική Προσφυγή και η Προσφυγή υποβλήθηκαν εμπρόθεσμα, είναι αντίθετη με το όλο πνεύμα του υπό εξέταση Νόμου και των προνοιών του στις οποίες αναφέρθηκα πιο πάνω. Επαναλαμβάνω ότι το κατά πόσο θα κριθούν εμπρόθεσμες οι πιο πάνω διαδικασίες από τα αρμόδια όργανα είναι ένα θέμα, το ότι όμως το παρών Δικαστήριο καλείται να εφαρμόσει συγκεκριμένο Νόμο ο οποίος ρητά προβλέπει στο άρθρο 52 συγκεκριμένες προθεσμίες για προσβολή μιας πράξης βεβαίωσης φόρου, η οποία δεν έχει τηρηθεί, είναι άλλο θέμα. Τονίζω ότι το γεγονός ότι η Ιεραρχική Προσφυγή και η Προσφυγή δεν υποβληθήκαν εντός της προθεσμίας των 45 και 75 ημερών αντίστοιχα, αποτελεί συμπέρασμα το οποίο επηρεάζει την έκβαση και ποινική ευθύνη των κατηγορουμένων μόνο εις τα πλαίσια της παρούσας υπόθεσης. Όπως πολύ ορθά αναφέρεται στην τελική αγόρευση της υπεράσπισης με αναφορά σε πάγια νομολογία για το ζήτημα αυτό (βλ. σελ 25 - 20 τελικής αγόρευσης υπεράσπισης), η δικαιοδοσία του παρόντος Δικαστηρίου προϋποθέτει το ανέκκλητο της φορολογίας, η οποία προσλαμβάνει τέτοιο χαρακτήρα εφόσον περιέλθει σε γνώση του διοικούμενου και αφού παρέλθει ο χρόνος για την προσβολή της ενώπιον του Ανωτάτου Δικαστηρίου. (βλ. Άριστος Χριστοδούλου ν. Επάρχου Λεμεσού 2000

(2)ΑΑΔ σελ 128, Μάριος Κυριακίδης κ.α. ν. Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας 1999

(2)ΑΑΔ σελ. 75) Τα όσα προβάλλονται με την τελική αγόρευση της υπεράσπισης εν σχέση με το περιεχόμενο της βεβαίωσης, όπως αναφέρεται σε αυτήν, δεν μπορούν να εξεταστούν από το παρών Δικαστήριο. Τα στοιχεία τα οποία λήφθηκαν ή δεν λήφθηκαν υπόψη από την διοίκηση κατά την έκδοση της βεβαίωσης φόρου εμπίπτουν στην αποκλειστική δικαιοδοσία του Διοικητικού Δικαστηρίου, ενώ ο οποιοσδήποτε έλεγχος αυτής από το παρών Δικαστήριο θα συνιστούσε υπέρβαση της δικαιοδοσίας του, όπως αναφέρει με παραπομπή σε σωρεία νομολογίας ο ευπαίδευτος συνήγορος υπεράσπισης στην τελική του αγόρευση. Όπως επίσης δεν μπορούν να εξεταστούν στα πλαίσια της παρούσας υπόθεσης τα όσα προβάλλονται από την υπεράσπιση εν σχέση με το κατά πόσο οι συναλλαγές οι οποίες λήφθηκαν υπόψη από τον Έφορο αφορούσαν ανταλλαγή ή αγορά διαμερισμάτων και οτιδήποτε άλλο λήφθηκε υπόψη κατά τον έλεγχο με βάση τον οποίο εκδόθηκε η βεβαίωση φόρου ή γενικά τα όσα αναφέρονται εν σχέση με το περιεχόμενο της βεβαίωσης. Τα πιο πάνω αντανακλούνται σε πάγιες αρχές της νομολογίας για το ζήτημα αυτό και αναφέρω ενδεικτικά το ακόλουθο απόσπασμα από την απόφαση στην υπόθεση Μάριος Κυριακίδης (βλ. ανωτέρω): «Γίνεται αναφορά στη Μηλιώτης Λτδ & Άλλοι ν. Αστυνομίας

(1995)2 Α.Α.Δ. 12, η οποία συνοδεύεται από την παρατήρηση "ότι μόνο θέματα που άπτονται της ποινικής ευθύνης του κατηγορουμένου εξετάζονται στα πλαίσια της συνταγματικότητας ή όχι αυτών.". Αυτό δεν είναι το αντικείμενο της απόφασης που μνημονεύεται. Η αρχή, η οποία επαναβεβαιώθηκε στη Μηλιώτης, είναι ότι, στην ποινική δίκη, δεν αποτελεί επίδικο θέμα η στοιχειοθέτηση της υποχρέωσης που επιβάλλεται από διοικητική απόφαση, για την παράλειψη εκπλήρωσης της οποίας διώκεται ο κατηγορούμενος. Η οριστικοποίηση της υποχρέωσης, κατά τα θέσμια του διοικητικού δικαίου, αποτελεί προϋπόθεση για τη γένεση της ποινικής ευθύνης. Η ύπαρξή της αποτελεί βασικό συστατικό στοιχείο της κατηγορίας. Το άλλο είναι η παράλειψη εκπλήρωσής της. Η εγκυρότητα της υποχρέωσης δεν ελέγχεται από το ποινικό δικαστήριο. Το μόνο πλαίσιο, στο οποίο μπορεί να αμφισβητηθεί, είναι εκείνο της Αναθεωρητικής Δικαιοδοσίας, που καθορίζεται στο Άρθρο 146 του Συντάγματος. Στην Ηλία ν. Συμβ. Βελτιώσεως Ξυλοφάγου

(1994)2 Α.Α.Δ. 137, η οποία προηγήθηκε και την οποία επικαλείται το Δικαστήριο στη Μηλιώτης, αποφασίστηκε ότι η Ποινική διαχωρίζεται θεσμικά από την Αναθεωρητική Δικαιοδοσία του Ανωτάτου Δικαστηρίου. Ο ίδιος διαχωρισμός ισχύει και μεταξύ της Αναθεωρητικής και της Πολιτικής Δικαιοδοσίας του Δικαστηρίου, όπως υποδεικνύεται στην απόφαση της Ολομέλειας στη Συμβ. Εγγρ. Αρχ. & Πολ. Μηχανικών ν. Κωνσταντίνου κ.ά.

(1994)3 Α.Α.Δ.

1. Εξηγείται ότι οι δικαιοδοσίες εκάτερου των δικαστηρίων δεν εφάπτονται σε κανένα σημείο. Το ποινικό δικαστήριο δεν μπορεί να αποτελέσει εφαλτήριο για την αμφισβήτηση της εγκυρότητας διοικητικής πράξης, από την οποία απορρέει η υποχρέωση, η μη εκπλήρωση της οποίας στοιχειοθετεί το αδίκημα. Η υποχρέωση για την καταβολή φορολογικής οφειλής εκπηγάζει από διοικητική απόφαση. Η απόφαση μπορεί να προσβληθεί μόνο μέσα στο πλαίσιο των προνοιών του Άρθρου
2. Είναι σ' εκείνο το πλαίσιο που αμφισβητήθηκε και η υποχρέωση, περιλαμβανομένης της συνταγματικής της θεμελίωσης, στην υπόθεση Γαβριηλίδης, (ανωτέρω) και, όντως, εξετάστηκε από το Δικαστήριο.» Η υπεράσπιση προβάλλει επίσης ότι η έκδοση της βεβαίωσης φόρου δεν πραγματοποιήθηκε εντός του χρόνου που προβλέπεται από το άρθρο 34

(1). Τέτοια εισήγηση κρίνεται νομικά αβάσιμη. Το άρθρο 34

(1)εις το οποίο στηρίχθηκε η προκειμένη εισήγηση περιλαμβανόταν στο Νόμο 246/90, ο οποίος καταργήθηκε με το Νόμο 95(Ι)/2000 ο οποίος εφαρμόζεται στην υπό κρίση υπόθεση και ο οποίος δεν περιέχει τέτοια πρόνοια. Συνακόλουθα η νομολογία στην οποία ο παραπέμπει συνήγορος υπεράσπισης για το θέμα αυτό δεν τυγχάνει εφαρμογής στην προκειμένη περίπτωση όπου δεν ισχύει η εν λόγω καταργηθείσα νομοθετική πρόνοια εφόσον αφορά αδικήματα τα οποία αποδίδονται στους κατηγορούμενους σε μια χρονική περίοδο από το 2007 μέχρι το 2009 η οποία αφορά την φορολογική περίοδο για την οποία βεβαιώθηκε ο φόρος το 2014. Σύμφωνα με το άρθρο του Νόμου: «50.—

(1)Τηρουμένων των επόμενων διατάξεων του παρόντος άρθρου, βεβαίωση δυνάμει του άρθρου 49 ή 49Α δεν εκδίδεται μετά την πάροδο έξι ετών από το τέλος της καθορισμένης φορολογικής περιόδου ή εισαγωγής ή απόκτησης την οποία αφορά.

(2)Τηρουμένου του εδαφίου

(3)πιο κάτω, αν έχει απωλεσθεί Φ.Π.Α. ως αποτέλεσμα δόλου ή εσκεμμένης παράλειψης του προσώπου του υπόχρεου στο φόρο, τότε μπορεί να εκδοθεί βεβαίωση ως εάν η αναφορά σε έξι έτη στο εδάφιο

(1)ήταν αναφορά σε δώδεκα έτη.» Όπως φαίνεται στο Τεκμήριο 2 (4η σελίδα της βεβαίωσης) «.οι φορολογικές δηλώσεις ..κρίνονται ελλιπείς ή/και ανακριβείς με αποτέλεσμα να απωλεσθούν σημαντικά ποσά Φ.Π.Α. ως αποτέλεσμα δόλου ή εσκεμμένης παράλειψης» Προκύπτει συνεπώς από το πιο πάνω λεκτικό της βεβαίωσης ότι η έκδοση της το 2014 για τις φορολογικές περιόδους από 3.1.2007 μέχρι 30.11.09, εμπίπτει εντός του χρόνου των 12 ετών που προβλέπεται στο πιο πάνω άρθρο 50

(2). Εις ότι αφορά την αμφισβήτηση της εξουσιοδότησης της ΜΚ2 για την έκδοση της βεβαίωσης φόρου, όπως ανέφερα πιο πάνω κατά την αξιολόγηση της μάρτυρος, η εξουσία της προέρχεται απευθείας από το Νόμο. Σύμφωνα με το άρθρο 4 του Νόμου: «

(1)Το Υπουργικό Συμβούλιο διορίζει δημόσιο υπάλληλο που κατέχει μόνιμη θέση στη Δημόσια Υπηρεσία ως Έφορο Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, ο οποίος με την ιδιότητά του αυτή είναι υπεύθυνος για την πιστή και αποτελεσματική εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος Νόμου.

(2)Οποιαδήποτε πράξη ή οτιδήποτε είναι υπόχρεος ή εντεταλμένος να πράξει ο Έφορος δυνάμει οποιουδήποτε νόμου, μπορεί να διενεργηθεί από οποιοδήποτε λειτουργό ή άλλο πρόσωπο που ενεργεί δυνάμει εξουσιοδότησης του Εφόρου˙ και οποιαδήποτε δήλωση υπογραμμένη από τον Έφορο που πιστοποιεί ότι πρόσωπο ενεργεί δυνάμει εξουσιοδότησής του είναι δεκτή ως απόδειξη σε οποιαδήποτε δικαστική διαδικασία.

(3)Οποιοδήποτε πρόσωπο, είτε λειτουργός είτε όχι, το οποίο με βάση διαταγή ή συναίνεση του Εφόρου μετέχει στην εκτέλεση οποιασδήποτε πράξης ή καθήκοντος που αφορά παραχωρηθείσα αρμοδιότητα η οποία κατά Νόμο απαιτείται να εκτελεστεί από λειτουργό, θεωρείται ότι είναι αρμόδιος λειτουργός για την εκτέλεση εκείνης της πράξης ή του καθήκοντος.

(4)Οποιοδήποτε πρόσωπο το οποίο θεωρείται ως ο αρμόδιος λειτουργός δυνάμει του εδαφίου

(3)πιο πάνω έχει όλες τις εξουσίες λειτουργού που αφορούν την πράξη ή το καθήκον που εκτελέστηκε ή πρόκειται να εκτελεστεί όπως αναφέρεται σε εκείνο το εδάφιο.» Για το πιο πάνω ζήτημα η ευπαίδευτη συνήγορος της κατηγορούσας αρχής παραπέμπει με την τελική αγόρευση της στην υπόθεση CAFE CITY PATH ENTERTAINMENT LTD ν. ΚΥΠΡΙΑΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ ΜΕΣΩ ΤΟΥ ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ, Υπόθεση Αρ. 874/2004, 1 Φεβρουαρίου 2006, η οποία απαντά στο ζήτημα αυτό: «Ο Νόμος επιτρέπει σε λειτουργό να ενεργεί εκ μέρους του Εφόρου χωρίς να χρειάζεται οποιαδήποτε εξουσιοδότηση. Η εξουσιοδότηση παρέχεται ρητά από το Νόμο. Οι λέξεις "δυνάμει εξουσιοδότησης του Εφόρου" αφορούν τις λέξεις "άλλο πρόσωπο" και όχι τον "λειτουργό". Αυτό επιβεβαιώνεται και από τη δεύτερη πρόταση του εδαφίου

(2)που αναφέρεται σε "πρόσωπο" που "ενεργεί δυνάμει εξουσιοδότησης", και δεν αναφέρεται σε λειτουργό.» Συνεπώς η θέση αυτή της υπεράσπισης επίσης απορρίπτεται. Έχοντας εξετάσει τις πιο πάνω εισηγήσεις της υπεράσπισης θα προχωρήσω να εξετάσω κατά πόσο έχουν αποδειχθεί οι κατηγορίες που αντιμετωπίζουν οι κατηγορούμενοι. Εις ότι αφορά όλες τις κατηγορίες, αναφέρω αρχικά ότι η μαρτυρία της ΜΚ3 η οποία αναφέρθηκε εκτενώς στον οφειλόμενο φόρο, έγινε αποδεκτή. Επαναλαμβάνω ότι το Τεκμήριο 6 το Πιστοποιητικό σύμφωνα με το άρθρο 10 του Δέκατου Παραρτήματος του Νόμου, συνιστά απόδειξη του περιεχομένου του εκτός εάν αποδειχθεί το αντίθετο. Επομένως, τα όσα καταγράφονται στο εν λόγω Πιστοποιητικό, το περιεχόμενο του οποίου δεν αμφισβητήθηκε με αντίθετη μαρτυρία από πλευράς υπεράσπισης, αποδεικνύουν τις κατηγορίες εις ότι αφορά την ύπαρξη της οφειλής αλλά και το ότι δεν καταβλήθηκαν τα ποσά αυτά εντός της τασσόμενης προθεσμίας σύμφωνα με τα ως άνω ευρήματα του Δικαστηρίου. (βλ. Λίνος Μελάς ν Γενικού Εισαγγελέα

(2008)2 Α.Α.Δ. 412) Εις ότι αφορά την 1η κατηγορία, τα συστατικά της στοιχεία αναφερθήκαν πιο πάνω. Όπως προκύπτει από τα ευρήματα του Δικαστηρίου, η βεβαίωση φόρου εκδόθηκε στις 21.2.14 και κοινοποιήθηκε με διπλοσυστημένη επιστολή στον διαχειριστή/παραλήπτη της 1ης κατηγορούμενης, εφόσον κατά το χρόνο έκδοσης της βεβαίωσης ήδη αυτός είχε διοριστεί σύμφωνα με το Τεκμήριο 13. Ο χρόνος γνωστοποίησης της βεβαίωσης φόρου στην 1η κατηγορούμενη μέσω του διαχειριστή δεν αμφισβητήθηκε. Εις ότι αφορά τον τρόπο γνωστοποίησης της βεβαίωσης αυτή έγινε μέσω ταχυδρομείου με συστημένη επιστολή όπως προβλέπεται στο άρθρο 57 του Νόμου. Η αποστολή της βεβαίωσης στον διαχειριστή της 1ης κατηγορούμενης έγινε επίσης σύμφωνα με τα όσα προβλέπονται στο άρθρο 48

(9)του Νόμου. Όπως έχει αναφερθεί στην υπόθεση Λίνος Μελάς (βλ. ανωτέρω): «Με τον δεύτερο λόγο έφεσης, προσβάλλεται το εύρημα του πρωτόδικου Δικαστηρίου, ότι για να υπάρξει ποινική δίωξη θα πρέπει να αποδειχθεί, σύμφωνα με το Νόμο, το ανέκκλητο της πράξης για επιβολή του Φόρου Προστιθέμενης Αξίας. Το ανέκκλητο της πράξης προκύπτει από τον ίδιο το Νόμο. Όπως εξηγήσαμε, με αναφορά στο λόγο έφεσης 3 της έφεσης των Εφεσειόντων 1 και 2, ο φόρος σύμφωνα με το Άρθρο 34

(7)του Νόμου 246/90 οφείλεται και μπορεί να εισπραχθεί αφού «βεβαιωθεί» από τον Έφορο, ειδοποιηθεί περί τούτου το ενδιαφερόμενο πρόσωπο και σύμφωνα με το Άρθρο 52 του Νόμου, παρέλθει ο χρόνος για υποβολή τυχόν ενστάσεων ή προσφυγής. Το πρωτόδικο Δικαστήριο ορθά καθοδήγησε τον εαυτό του επί του θέματος του χρόνου που ο φόρος καθίσταται οφειλόμενος, σύμφωνα με το Νόμο. Συνακόλουθα, ούτε αυτός ο λόγος έφεσης ευσταθεί.» Συνεπώς η γνωστοποίηση της βεβαίωσης με τον ενδεδειγμένο τρόπο και η μη προσβολή της εντός της προθεσμίας του Άρθρου 52 του Νόμου, καταδεικνύει το ανέκκλητο της πράξης για σκοπούς του σχετικού Νόμου. Το ότι το ποσό του φόρου που αφορά τη βεβαίωση δεν έχει καταβληθεί εντός 30 ημερών δεν αμφισβητήθηκε. Συνεπώς, τα συστατικά στοιχεία του αδικήματος της 1ης κατηγορίας έχουν αποδειχθεί και η 1η κατηγορία για την 1η κατηγορούμενη έχει αποδειχθεί πέραν πάσης λογικής αμφιβολίας. Αναφορικά με τις κατηγορίες 2-6 έχοντας υπόψη την μαρτυρία της ΜΚ3 η οποία έγινε αποδεκτή, αποδείχθηκε πότε υποβλήθηκε η κάθε φορολογική δήλωση που αφορά την κάθε κατηγορία από την 2η μέχρι την 6η, (Τεκμήρια 7 - 11) στις οποίες εμφαίνονται ως καταβλητέος Φ.Π.Α τα ποσά που φαίνονται στο πιστοποιητικό Τεκμήριο 6 και τα οποία δεν καταβλήθηκαν εντός της προθεσμίας που προβλέπουν οι περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (Γενικοί) Κανονισμοί, Κ.Δ.Π 314/01, ως έχουν μέχρι σήμερα τροποποιηθεί και συγκεκριμένα το αργότερο μέχρι τη δέκατη μέρα μετά το τέλος του μήνα που ακολουθεί το τέλος της περιόδου που αφορά η κάθε φορολογική δήλωση (βλ. Κανονισμό 17

(1)). Το ότι σήμερα τα ποσά έχουν διαφοροποιηθεί λόγω μεταφοράς πιστωτικού υπολοίπου δεν αλλοιώνει την απόδειξη των κατηγοριών εφόσον δεν αμφισβητήθηκε ότι δεν έγιναν πληρωμές έναντι του οφειλόμενου φόρου εντός της τασσόμενης προθεσμίας. Εις ότι αφορά την εισήγηση της υπεράσπισης ότι οι κατηγορίες 2-7 θα πρέπει να απορριφθούν εφόσον απορρίφθηκαν οι φορολογικές δηλώσεις, επικαλούμενη το δόγμα της επιδοκιμασίας και αποδοκιμασίας, για τους λόγους οι οποίοι αναφέρονται εκτενώς πιο πάνω δεν μπορεί να γίνει αποδεκτή. Σημειώνω περαιτέρω ότι οι φορολογικές δηλώσεις σύμφωνα με τη μαρτυρία η οποία έγινε αποδεκτή, δεν απορρίφθηκαν, ως διατείνεται η υπεράσπιση (βλ. σελ 39 τελικής αγόρευσης υπεράσπισης) και ουδέποτε λέχθηκε κάτι τέτοιο. Αντιθέτως, αυτές είχαν κριθεί ελλιπείς από τον Έφορο και ακολούθως προχώρησε σύμφωνα με το άρθρο 49

(1)στην έκδοση της βεβαίωσης και όχι σύμφωνα με το άρθρο 31

(1)του Νόμου όπως αναφέρεται στην τελική αγόρευση της υπεράσπισης σελ.

1. Έχοντας συνεπώς υπόψη το Πιστοποιητικό Τεκμήριο 6 το οποίο επαναλαμβάνω αποτελεί απόδειξη του αληθούς του περιεχομένου του εκτός αν αποδειχθεί το αντίθετο, το πότε έπρεπε να καταβληθεί το κάθε ποσό και το ότι αυτά δεν καταβλήθηκαν, αποδυκνείει τις κατηγορίες 2-6 πέραν πάσης λογικής αμφιβολίας για την 1η κατηγορούμενη. Άλλωστε η πλευρά της υπεράσπισης δεν προσέφερε αντίθετη μαρτυρία παρά μόνο ισχυρίστηκε ότι δεν οφείλεται οποιοδήποτε ποσό. Με την τελική αγόρευση της υπεράσπισης προβάλλεται ότι ενώ η ακύρωση της εγγραφής στο Μητρώο Φ.Π.Α. φαίνεται να έγινε την 30.11.2009, στην 6η κατηγορία περιλαμβάνεται και η 30.11.09 εφόσον αφορά την φορολογική περίοδο 1.9.09 - 31.11.
2. Κάτι τέτοιο δεν ευσταθεί εφόσον στην 6η κατηγορία δεν αναφέρεται η πιο πάνω περίοδος αλλά η περίοδος από 1.9.09 - 30.11.
3. Σημειώνω περαιτέρω ότι η κάθε φορολογική περίοδος είναι καθορισμένη για όλους τους φορολογούμενους χωρίς να διαφοροποιείται η φορολογική περίοδος αναλόγως της χρονικής περιόδου εγγραφής εκάστου προσώπου στο Μητρώο. Συνεπώς έχουν αποδειχθεί τα συστατικά στοιχεία των κατηγοριών 2-6 πέραν πάσης λογικής αμφιβολίας εν σχέση με την 1η κατηγορούμενη. Όσον αφορά την 7η κατηγορία, όπως ανέφερε προφορικά η ΜΚ3 έχει αναγραφεί λανθασμένα στο κατηγορητήριο ότι το ποσό επιβαρύνσεων και τόκου και η προφορική της μαρτυρία ως προς τα ποσά τα οποία δεν περιλαμβάνονται στην 7η κατηγορία δεν έγινε αποδεκτή. Ο πρόσθετος φόρος και τόκος σύμφωνα με τη ΜΚ3 έχουν επιβληθεί σύμφωνα με το Νόμο εν σχέση με την μη εμπρόθεσμη καταβολή του φόρου που προέκυψε από την βεβαίωση φόρου. Η υπεράσπιση αμφισβήτησε την επιβολή του ποσού αυτού λόγω της γενικής άρνησης της ότι υφίσταται οποιαδήποτε οφειλή. Από τη στιγμή όπου έχει αποδειχθεί η μη εμπρόθεσμη καταβολή του φόρου που αφορά τη βεβαίωση, σύμφωνα με το Τεκμήριο 6 παρ. 1, η επιβολή πρόσθετου φόρου και τόκου η οποία προνοείται από το Νόμο ως επιβεβαιώνεται και από το ίδιο το Τεκμήριο 6, αποτελούν ικανά στοιχεία προς απόδειξη της 7ης κατηγορίας εναντίον της 1ης κατηγορούμενης πέραν πάσης λογικής αμφιβολίας. Όσον αφορά τώρα την ποινική ευθύνη του κατηγορούμενου 2, αυτή ρυθμίζεται από το άρθρο 48 του Νόμου. Το περιεχόμενο του εν λόγω άρθρου δεν αφήνει την παραμικρή αμφιβολία ότι η ποινική ευθύνη του συμβούλου ή διευθύνοντα αξιωματούχου ενός νομικού προσώπου είναι αντικειμενική. Εφόσον διαπραχθεί αδίκημα από το νομικό πρόσωπο, τότε την ευθύνη για το εν λόγω αδίκημα φέρει και ο σύμβουλος ή διευθύνων αξιωματούχος του. Αρκεί δηλαδή να αποδειχθεί ότι κατά τον επίδικο χρόνο το φυσικό πρόσωπο έφερε την ιδιότητα του συμβούλου ή του διευθύνοντα αξιωματούχου του νομικού προσώπου που διέπραξε το αδίκημα. Εν προκειμένω, όπως έχω αναφέρει και πιο πάνω έχει αποδειχθεί πέραν πάσης λογικής αμφιβολίας η διάπραξη των αδικημάτων από την κατηγορούμενη
4. Επίσης, αποτελεί αδιαμφησβήτητο γεγονός ότι ο κατηγορούμενος 2 από τις 06.12.05 μέχρι και τουλάχιστον την 21.2.17 (Τεκμήριο 12) εξακολουθεί αδιαλείπτως να είναι ο εγγεγραμμένος διευθυντής της κατηγορούμενης 1, σύμφωνα με τα αρχεία του Εφόρου Εταιρειών, ανεξαρτήτως του ότι διορίστηκε διαχειριστής εφόσον κατά πρώτο η φορολογικές περιόδους για τις οποίες απορρέει ο οφειλόμενος φόρος δεν ήταν υπό διαχείριση η 1η κατηγορούμενη και κατά δεύτερο, ο ίδιος του ουδέποτε αμφισβήτησε την ιδιότητα του διευθυντή στην 1η κατηγορούμενη, αντιθέτως με το αίτημα του να εκπροσωπήσει την 1η κατηγορούμενη στην παρούσα διαδικασία, επιβεβαίωσε ότι καθ' όλο τον ουσιώδη χρόνο μέχρι και σήμερα είναι διευθυντής της 1ης κατηγορούμενης. Το γεγονός ότι η βεβαίωση φόρου εκδόθηκε το 2014 ήτοι σε χρόνο όπου ήδη είχε διοριστεί διαχειριστής στην εταιρεία δεν επηρεάζει την ποινική ευθύνη του 2ου κατηγορούμενου, εφόσον η φορολογική περίοδος 2007 - 2009 η οποία αφορά την βεβαίωση, αφορούσε χρονική περίοδο κατά την οποίο δεν ήταν διορισμένος ο διαχειριστής. Για την πιο πάνω κατάληξη μου εν σχέση με την ευθύνη του 2ου κατηγορούμενου αντλώ καθοδήγηση από την απόφαση στην υπόθεση ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ ΤΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ ν. ΣΠΥΡΟΥ ΣΠΥΡΟΥ κ.α., Ποινική Έφεση Αρ. 276/2015, 277/2015, 12/4/2017 όπου λεχθήκαν τα ακόλουθα: «Στην παρούσα περίπτωση δεν χωρεί αμφιβολία ότι το λεκτικό του Νόμου δημιουργεί αδίκημα αυστηρής ευθύνης εφόσον ρητώς προνοεί πως «Όταν διαπράττεται ποινικό αδίκημα που αναφέρεται στον παρόντα Νόμο από νομικό πρόσωπο, την ευθύνη για το αδίκημα αυτό φέρουν εκτός από το ίδιο νομικό πρόσωπο, οι σύμβουλοι ή οι διευθυντές αξιωματούχοι του νομικού προσώπου» (άρθρο 48). Τοσούσω μάλλον που πρόκειται για ένα εξαιρετικής σημασίας νομοθέτημα που αφορά την εθνική οικονομία και ο καταλογισμός ευθύνης στους αξιωματούχους ενός νομικού προσώπου από το Νόμο αποβλέπει στο να διασφαλιστεί η εκπλήρωση των νομικών υποχρεώσεων του νομικού προσώπου μέσω του κολασμού των αξιωματούχων του (Μελάς ανωτέρω). ....... Ο Νόμος λοιπόν (άρθρο 48) κατά τρόπο που δεν επιδέχεται άλλης ερμηνείας καθιστά προσωπικώς ποινικώς υπεύθυνους τους διευθυντές (και άλλους αξιωματούχους) για τα αδικήματα ενός νομικού προσώπου που προνοούνται από το Νόμο και εσφαλμένα το πρωτόδικο Δικαστήριο αποφάνθηκε ότι «Η δυνάμει του άρθρου 48

(1)του Ν.95

(1)/2000 ευθύνη των αξιωματούχων εταιρείας δεν προκύπτει αυτομάτως και άνευ άλλου τινός από μόνο το γεγονός της στοιχειοθέτησης της ευθύνης της εταιρείας. Τα όσα ισχύουν στην περίπτωση δίωξης, δυνάμει του άρθρου 20 Κεφ. 154, προσώπου το οποίο εμπλέκεται ως συνεργός ισχύουν, κατ΄ αναλογία, και εν προκειμένω». Με δεδομένο δε ότι κατά τον ουσιώδη χρόνο οι εφεσίβλητοι ήταν διευθυντές της Εταιρείας και η Εταιρεία διέπραξε τα αδικήματα τα οποία της καταλογίστηκαν δυνάμει του Νόμου, το πρωτόδικο Δικαστήριο δεν είχε άλλη επιλογή παρά να κρίνει γι΄ αυτά ένοχους και τους εφεσίβλητους. Και αυτό ανεξάρτητα από το γεγονός ότι βεβαίωση του φόρου έγινε σε χρόνο που για την Εταιρεία είχε διοριστεί εκκαθαριστής εφόσον ο βεβαιωθείς φόρος αφορούσε την περίοδο 1.5.07-31.5.11 κατά την οποία διευθυντές της Εταιρείας ήταν οι εφεσίβλητοι.»(υπογράμμιση και έμφαση είναι του Δικαστηρίου) Εις ότι αφορά την εισήγηση της υπεράσπισης ότι λόγω της παρέλευσης του χρόνου μέχρι την καταχώρηση της υπόθεσης επηρεάστηκαν δυσμενώς τα δικαιώματα των κατηγορουμένων, κάτι τέτοιο δεν έχει καταδειχθεί με μαρτυρία. Αποτελεί γεγονός ότι η έγκαιρη διαπίστωση της ποινικής ευθύνης του κατηγορουμένου αποτελεί θεμελιώδες ανθρώπινο δικαίωμα, συνυφασμένο με το δικαίωμα για δίκαιη δίκη (Άρθρα 12 και 30 του Συντάγματος και Άρθρο 6 της Ευρωπαϊκής Σύμβασης για την Προάσπιση των Ανθρωπίνων Δικαιωμάτων και Θεμελιωδών Ελευθεριών). Αντιστοίχως, η έγκαιρη διαπίστωση της ποινικής ευθύνης του κατηγορουμένου αποτελεί πρωταρχική υποχρέωση της Πολιτείας και της δικαστικής εξουσίας (Χριστόπουλος ν. Αστυνομία

(2001)2 Α.Α.Δ. 100, 105 επ.). Εκτροπή από τα θέσμια της δίκαιης δίκης και αδικαιολόγητη καθυστέρηση στη διαπίστωση της ποινικής ευθύνης του κατηγορουμένου προσμετρά υπέρ αυτού (Στυλιανού ν. Αστυνομίας

(2008)2 Α.Α.Δ. 648). Όμως, στις περιπτώσεις καθυστέρησης στη διάγνωση της ποινικής ευθύνης του κατηγορουμένου, τα δικαιώματά του τα οποία, κατ΄ ισχυρισμόν, θίγονται δεν εξετάζονται ποτέ in abstracto (βλ. για ανάλογη εφαρμογή, την απόφαση στην Πολιτική Έφεση αρ. 221/2013 Κωνσταντίνος (Ντίνος) Μιχαηλίδης ν. Γενικός Εισαγγελέας της Δημοκρατίας, ημερ. 02.09.2013). Η εξέταση του ισχυρισμού περί καθυστέρησης και κατά πόσο αυτή επηρέασε τα δικαιώματα των κατηγορουμένων, προϋποθέτουν την παρουσίαση σχετικής μαρτυρίας. Σύμφωνα όμως με πάγιες αρχές της νομολογίας η καθυστέρηση σε μια υπόθεση δεν μπορεί να έχει ένα και μόνο αποτέλεσμα, αυτό της παραβίασης των δικαιωμάτων ενός κατηγορούμενου, αλλά θα πρέπει να καταδειχθεί ότι η παρέλευση του χρόνου επηρέασε δυσμενώς τον κατηγορούμενο. Το ζητούμενο επομένως είναι στην παρούσα υπόθεση κατά πόσο η παρέλευση αυτού του χρόνου επηρέασε το δικαίωμα του συγκεκριμένου κατηγορούμενου να τύχει δίκαιης δίκης. Το ότι οι κατηγορούμενοι στην προκειμένη περίπτωση απώλεσαν στοιχεία, ως γενικός ισχυρισμός δεν μπορεί να καταδείξει στον απαιτούμενο βαθμό επηρεασμό της υπεράσπισης, σε βαθμό μάλιστα που θα επέβαλλε την απαλλαγή τους για τον λόγο αυτό. Σημειώνω περαιτέρω, ότι σύμφωνα με την ΜΚ2 και η μαρτυρία της προς τούτο δεν αμφισβητήθηκε, αλλά και τα όσα αναφέρονται στην 2η σελίδα του Τεκμηρίου 2, φαίνεται ότι ο 2ος κατηγορούμενος είχε στην κατοχή του στοιχεία της εταιρείας τα οποία προσκόμισε στην υπηρεσία Φ.Π.Α. όταν αυτά του είχαν ζητηθεί. Συνεπώς η εισήγηση αυτή των κατηγορουμένων δεν μπορεί να γίνει αποδεκτή. Για τους πιο πάνω λόγους καταλήγω ότι η κατηγορούσα αρχή απέδειξε πέραν πάσης λογικής αμφιβολίας τα αδικήματα που αντιμετωπίζουν οι κατηγορούμενοι 1 και 2 με τις κατηγορίες 1-7. Κατά συνέπεια οι κατηγορούμενοι 1 και 2 κρίνονται ένοχοι στις κατηγορίες 1-7. (Υπ.) ........... Χρ. Χατζηγεωργίου, Ε.Δ. Πιστό Αντίγραφο Πρωτοκολλητής cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο