clr/1989/1989_3_3361.pdf

(1)— Κέρδος — ΑντικείμεχΌφορολογίας δεν είναι το πραγματικό κέρδος από τηδιάθεση — Είναι το κέρδος, που υπολο­ γίζεται σύμφωνα με το Νόμο — Τούτο προκύπτει αναντίλεκτα από το σύνολο του Νόμου, ιδία δε από τοΑρθρο 10. Συνταγματικό Δίκαιο — Φορολογία — Σύνταγμα, Άρθρο 24.1 — Συνεισφορά... "ανα/.όγως τωνδυνάμεων..."—Διασφαλίζει αρχή ισότη­ τας στη φορολογία — Η φράοΐ] εκφράζει τη φοροδοτική ικανότητα — 3361 Mazmanianv.Δημοκρατίαςκ.ά.

(1989)Δεν αναφέρεταιστοεισόδημα,αλλάστηφοροδοτικήικα\Ότητα—Κατά πόσο ο Περί ΦορολογίαςΚεφαλαιουχικών Κερδών Νόμος,1980 (N.52/S0) αντίκειταιστο Άρθρο 24.1, επειδήδε φορολογείπραγματικό κέρδος,αλλάτο "κέρδος"ωςτοκαθορίζειοενλόγωΝόμος—Αρνητική ηαπάντησηστο ερώτημα. ΗΑίτηση Ακυρώσεωςέχειωςαντικείμενο τηνεπιβολή φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών για κέρδος, που η αιτούσα πραγματοποίησε συνεπεία πωλήσεως δύοτεμαχίων γης το

1. Ηαιτούσαδήλωσεως τίμημαπωλήσεως καιγιαταδύοτεμάχιαΛΚ30.000, ενώκαθόρισετην αγοραία αξία κατά την 27 Ιουνίου 1978 σε ΛΚ26.
2. Ο καθ' ου η Αίτησηκαθόρισετοπρο'ιόνδιάθεσηςσεΛΚ34.000καιτηναγοραίααξία στις27/6/78 σεΛΚ24.
3. Ηαιτούσαυπέβαλεένσταση,αλλ' ότανοκαθ'ουηΑίτησηζήτησενα τουυποβληθούναποδεικτικάστοιχεία,ηαιτούσαπαρέλειψε ναταυπο­ βάλεικαι,ως εκτούτου,εντέλειηένστασηαπορρίφθηκε. 5 10 15 Το κύριο ζήτημα, που ήγειρε ο δικηγόρος της αιτούσας, ήταν η έννοιατης λέξεως"κέρδος" στο ΝόμοΠερί Κεφαλαιουχικών Κερδών. Ο δικηγόρος υποστήριξε ότι ο Νόμος είχε σκοπό να φορολογήσει to πραγματικόκέρδος και επομένως ως βάση,ελλεήμειδόλου, έπρεπενα ληφθεί υπόψητοδηλωθένπροϊόντηςδιαθέσεωςτηςπεριουσίας. 20 Ταυτόχρονακαιγια τηνπερίπτωση μηαποδοχήςτου ενλόγω τρό25 που ερμηνείας τουΝόμου, οδικηγόρος υποστήριξε αντισυνταγματικό­ τητα του Νόμου, ενόψει των διατάξεων του Αρθρου 24.1 του Συντάγματος. Οι νομικές αρχές,πουεφάρμοσετοΔικαστήριο απορρίπτονταςτην ΑίτησηΑκυρώσεως,φαίνονταιστιςπωπάνωπεριληπτικές σημειώσεις. 30 ΗΑίτηση Ακυρώσεως απορρί­ πτεταιχωρίςδιαταγή γιαέξοδα. 35 Αναφερόμενες υποθέσεις: Shahv. Barnet London Borough Council andotherappeals [1983] 1Ail E.R. 226, 40 Γιαννούλα v.Δημοκρατίας(19S9)3ΑΛΛ. 241, 3362 3ΑΛΛ. Mazmanian ν. Δημοκρατίαςκ.ά. ΚνριακίδηςκαιΑλλοι ν. Δημοκρατίας

(1989)3Α.Α.Δ. 2904, InReArthurAverage Association for British, Foreign v.Colonial Ships ex.parte Hargrove &Co. [1875]C.LR. 10, 5 Republic v.James

(1903)6C.LR. 35, Παπακωνσταντίνουv.Δημοκρατίας

(1989)3Α.Α.Δ. 2365, 10 Mikrommatis v.Republic2R.S.C.C. 125, 15 Kyriakides v. Republic4R.S.C.C. 109, In Re-Tax Collection LawNo. 31of 1962 v.Hadjikyriacos andSons Ltd., 5R.S.C.C. 22, Demetriades v.Greek Communal ChamberandAnother

(1965)3 C.L.R. 605, 20 Xims v. Republic

(1985)3C.LR. 971, Charalambous v.Republic

(1989)3C.L.R. 655, Θουκυδίδη v.Δημοκρατίας

(1989)3Α.Α.Δ.1150. 25 Προσφυγή. 30 Προσφυγή εναντίον της απόφασης του Διευθυντή του ΤμήματοςΕσωτερικώνΠροσόδωνμετηνοποίαεπέβαλε φόρο κεφαλαιουχικώνκερδώνγιαδιάθεση ακίνητης ιδιοκτησίας. Γ. Τριανταφυλλίδης, γιατονΑιτητή. 35 40 Γ.Λαζάρου, ΔικηγόροςτηςΔημοκρατίαςΒ', γιατουςΚαθ' ωνηαίτηση. ΣΤΥΛΙΑΝΙΔΗΣ,Δ.:Ανάγνωσετηνακόλουθηαπόφαση. Με τηνπαρούσαπροσφυγήη αιτήτριαζητάτηνακύρωσητηςαπό­ φασης του Διευθυντή Εσωτερικών Προσόδων, (ο 7 "Διευθυντής' ),μετην οποία επέβαλεφορολογίακεφαλαιουχι­ κών κερδών-για διάθεση ιδιοκτησίας με βάση τον περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμο του 1980 (Αρ. 3363 Στυλιανίδης, Δ. Mazmanian ν.Δημοκρατίας κ.ά.

(1989)52/80), (ο"Νόμος''). Τααναντίλεκτα γεγονότα είναι: Η αιτήτριαήτανιδιοκτήτρια δύοοικοπέδων,Τεμάχια 3369 και 3370, Φύλλο/Σχέδιο XXI/63.W.1, στην Αγλαντζιά, με Αριθμούς ΕγγραφήςΒ3580καιB35S1, αντίστοιχα. Ηπιοπάνωιδιοκτησία πωλήθηκε στις22 Οκτωβρίου,

1. Τίμημα πώλησης δηλώθηκε στο έντυπο μεταβίβασης το ποσό των£14,000.- γιατοτεμάχιο3369και£16,000.- γιατο τεμάχιο
2. Στις 10 Ιανουαρίου, 1983, η αιτήτρια υπόβαλε Δήλωση Διάθεσης Ακίνητης Ιδιοκτησίας στην οποίαδήλωσε:- 5 10 15 (α)£26,000.-αγοραίααξίαστις 27 Ιουνίου, 1978, και 20 (β) £30,000.- προϊόν διάθεσης. Ο Διευθυντής στις 16Σεπτεμβρίου, 1983,έστειλεστην αιτή­ τρια αρχική ειδοποίηση επιβολής φορολογίας στην οποία καθόρισετοπροϊόνδιάθεσηςσε£34,000.-καιτηναγοραίααξία 25 στις 27 Ιουνίου, 1978, σε £24,000.-και επέβαλε £1,000.-φόρο κεφαλαιουχικών κερδών. Η αιτήτρια στις 7 Οκτωβρίου, 19S3, μέσω του συμβούλου της- ελεγκτή,υπόβαλεέγγραφηειδοποίηση ένστασης. Οιλόγοι της ένστασης ήταν: Η φορολογία ήταν απαράδεκτη,γιατί το τίμημα πώλησης ήταν £30,000.-και η αγοραία αξία στις 27 Ιουνίου, 1978, ήταν£26,000.-. Ο Διευθυντής μεεπιστολή ζήτησε απότηναιτήτριααποδεικτικά στοιχεία γιαυποστήριξη της ένστασης της,αλλά ηαιτή­ τριαπαράλειψε ναταυποβάλει. 30 35 Ο Διευθυντής μετά από εξέταση της υπόθεσης αποφάσισε την απόρριψη της ένστασης καικοινοποίησε τούτο στην αιτή- 40 τρία,στην οποίαέστειλεκαιειδοποίηση επιβολής φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών ημερομηνίας 21 Απριλίου,
3. 3364 3 ΑΛΛ. Mazmanian ν.Δημοκρατίαςκ.ά. Στυλιανίδης, Δ. Επιβλήθηκετόκοςπάνω στοποσότουφόρουπρος9% από23 Ιανουαρίου, 19S3,τρεις μήνες απότηνημέρατηςδιάθεσηςτης ιδιοκτησίας σύμφωναμετοΑρθρο22τουΝόμου. 5 Οιλόγοιπουπροβάλλονταιγιατηνακύρωσηείναι:
4. ΟΔιευθυντής ενήργησεμεπλάνη περί το-νόμο σχετικά μετηνορθή ερμηνείακαιεφαρμογήτουΑρθρου9

(1)του Νόμου. 10 15 2. Αν το Αρθρο 9

(1)του Νόμου δίδει εξουσία στο Διευθυντή νακαθορίζεισεκάθευπόθεσητοπροϊόνδιά­ θεσης της ιδιοκτησίας, τούτο είναι αντισυνταγματικό, γιατί παραβιάζει τις πρόνοιες του Αρθρου 24.1 του Συντάγματος. 3. Οκαθορισμόςτηςαγοραίαςαξίαςστις27Ιουνίου, 1978, σε£24,000.- δενήτανεύλογα επιτρεπτόςστο Διευθυντή. 20 25 30 Ο καθορισμός του προϊόντος της διάθεσης στις 22 Οκτωβρίου, 1982, έγινεμεβάσητις πρόνοιες τουΑρθρου 9

(1)τουΝόμου. ΤοΑρθρο9 έχει:"9. -

(1)Τοπροϊόν της διαθέσεως ιδιοκτησίας είναι το ποσόν όπερ η τοιαύτη ιδιοκτησία, κατά την γνώμην του Διευθυντού, θα απέφερεν εάν επωλείτο εν τη ελευθέρα αγοράκατάτονχρόνον καθ' ονηιδιοκτησίαδιετέθη.

(2)Εάνδεν έχηλάβειχώραναγοράή πώλησις, θαλογίζηται ως πληρωθέν ή ληφθέν αναλόγως της περιπτώσεως, ποσόν ίσονπροςτοποσόνόπερητοιαύτηιδιοκτησία,κατά την γνώμην του Διευθυντού θααπέφερεν εάν ηγοράζετο ή επωλείτο, αναλόγως της περιπτώσεως, εν τη ελευθέρα αγοράκαθ' ονχρόνο επισυνέβητο γεγονός." 35 40 Οδικηγόροςτηςαιτήτριαςισχυρίστηκε ότιοΔιευθυντής,σε περίπτωσηπώλησηςστηνελεύθερηαγορά,δικαιούταινακαθο­ ρίσειπροϊόν διάθεσης άλλο απότο τίμημαπώλησης μόνοαν υπάρχει δόλος. Ο σκοπός του Νόμου είναι ηφορολογία του πραγματικούκέρδουςαπόπώλησηακίνητηςιδιοκτησίας. Φόροςκεφαλαιουχικώνκερδών επιβάλλεται σεκέρδοςαπό 3365 Στυλιανίδης,Δ. iMazmanian ν.Δημοκρατία; κ.ά.

(1989)διάθεσηιδιοκτησίας. Οόρος "διάθεση", όπωςορίζεταιστοΑρθρο 10,είναιπολύ ευρύτερος από τον όρο "πώληση". Περιλαμβάνει, μεταξύ άλλων, δωρεά, ανταλλαγήκαιεγκατάλειψηχρήσης ήεκμετάλλευσης οποιουδήποτε σχετικού δικαιώματος. Η δωρεά ή ανταλλαγή και εγκατάλειψη δικαιώματος δεν φέρουν κέρδος με την έννοια εισοδήματος που εισηγήθηκε ο δικηγόρος της αιτήτριας. 5 10 Ο δικηγόρος της αιτήτριαςυπόβαλε ότι ηερμηνεία πρέπει να είναι σύμφωνη με το σκοπό του Νόμου. Ητελεολογική ερμηνεία επιτρέπεται. Δεν είναι επιτρεπτό όμως οι Δικαστές να ερμηνεύουν τους νόμους με βάση τις δικές τους απόψεις αναφορικά με την πολιτική του νόμου. Ο σκοπός του νόμου 15 καιηπολιτικήη οποίαεκφράζεταιαπότηνομοθετική εξουσία, πρέπειναευρίσκεται στον ίδιοτονόμο ωςσύνολο,ή σευλικό το οποίο μπορεί ναχρησιμοποιηθεί στο ερμηνευτικό έργοτου Δικαστηρίου - (βλ. Shah v.BarnetLondonBorough Council and otherappeals[1983] 1 All E.R.226,στησελ.238). 20 ΗανάγνωσητουΝόμουωςσύνολοδεναφήνεικαμιάαμφι­ βολίαότισκοπόςτουνομοθέτηήτανηφορολογίακέρδουςαπό διάθεση ιδιοκτησίας όπωςτοκέρδοςορίζεταιστοΝόμο, δηλα­ δήηδιαφοράτης αξίαςτης ιδιοκτησίας στις27 Ιουνίου, 1978, 25 από τοπροϊόν τηςδιάθεσηςτης ιδιοκτησίαςτοοποίοκατάτη γνώμη τουΔιευθυντή θααπέφερεεάνεπωλείτο στηνελεύθερη αγορά το χρόνο της διάθεσης - (βλ. Αρθρα 2, 6, 8, 9 και 10 Μαρούλ).αΧρ. Γιαννούλα ν.ΚυπριακήςΔημοκρατίας

(1989)3 Α.Α.Δ.241 και ΦρίξοςΚυριακίόηςκαι Αλλοι ν.Κυπριακής 30 Δημοκρατίας

(1989)3Α.Α.Δ.2904). Ο νομοθέτης καθόρισε με σαφήνεια το περιεχόμενο του όρου "κέρδος"καιτον τρόπουπολογισμού του. Αντικείμενο της φορολογίας είναι η πραγματικήκατάσταση της διάθεσης όπωςορίζεταιστοΑρθρο 10. Ηυποχρέωσηγιακαταβολήτου φόρουαυτούδεν συναρτάταιμετηλήψη εισοδήματοςή πραγ­ ματικού κέρδους ήκέρδους μετην έννοια "κάτι το οποίο να λαμβάνεταιήαποκτάται",όπωςέχειοριστείστιςυποθέσεις In Re Arthur Average Associationfor British, Foreign,and Colonial Ships ex. parte Hargrove& Co. [1875]L.R. 10Ch. Appeals542,545, καιR. v. James

(1903)6O.L.R,35. 3366 35 40 3 Α.ΑΛ. 5 10 Mazmanian v.Δημοκρατίαςκ.ύ. Στυλιανίδης, Δ. Ο Διευθυντής έχειεξουσίακαικαθήκονναδιακριβώσει το προϊόν διάθεσης,ποσό τοοποίο ηιδιοκτησία θααπέφερεεάν επωλείτο στην ελεύθερηαγοράόπως προνοεί το Αρθρο 9

(1), ανεξάρτητα ανυπάρχειπώληση ήόχι Δε δεσμεύεται απότο τίμημαπώλησης. Οι πρόνοιες του Αρθρου 36 των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως ΦόρωνΝόμωντου 1978 έως 1979 εφαρμόζονται σε όλες τις φορολογίες - (βλ. Βέρα Παπακωνσταντίνον ν. ΚυπριακήςΔημοκρατίας

(1989)3Α.Α.Δ.2365). Στηνπαρούσα υπόθεσηδενέγινεεπίκλησητους. Οπρώτοςλόγοςδενευσταθεί. 15 20 Ο δικηγόρος τηςαιτήτρίαςυπόβαλεότι το Αρθρο24.1 του Συντάγματος επιβάλλει υποχρέωση πληρωμής φόρων μόνο σύμφωναμεταπραγματικάμέσα ενόςπροσώπου. Ηεπιβολή φορολογίας γιαχρήματαταοποίαδενεισέπραξε είναιαπαρά­ δεκτηκαιαντίθετημετιςσυνταγματικέςαυτέςπρόνοιες. ΤοΑρθρο24.1 έχει:"

1. Έκαστοςυποχρεούταινασυνεισφέρη ειςταδημόσια βάρηαναλόγωςτωνδυνάμεωναυτού." 30 35 40 Η παράγραφοςαυτήλήφθηκε απότην πρώτη παράγραφο του Αρθρου 3 του Συντάγματος της Ελλάδος του
2. Προβλέπειτηβασικήυποχρέωσηκάθεατόμουγιασυνεισφορά σταδημόσια βάρη. Γιατις δαπάνεςτηςΠολιτείας είναιαναγκαίαησυνεισφορά τωνπολιτών. Οκαθέναςέχει δικαιώματα αλλάκαιυποχρεώσεις. Περαιτέρωεκφράζεικαιδιασφαλίζει την αρχή της ισότητας ενώπιον του Νόμου στη φορολογία. Συνιστά κανόνα δικαίουτης ισότητας,η οποία εξαγγέλλεται στοΑρθρο28τουΣυντάγματος, πουδεσμεύειτονομοθέτηκαι τη διοίκηση αναφορικά με τη φορολογία. Απαγορεύει την άνιση εφαρμογή των φορολογικών νόμων, τη δημιουργία φορολογικών εξαιρέσεων και απαλλαγώνότανδενσυντρέχει εύλογηδικαιολογία σχετικήμετο γενικότερο συμφέρον ή την ανάγκητου συνόλου. Έτσι πραγματοποιείταιηβασικήαρχή της φορολογίας, δηλαδή,το πάνδημοτου φόρουκαιηφορο­ λογική δικαιοσύνη. 3367 Στυλιανίδης,Δ. Mazmanian ν.Δημοκρατίας/..ά.

(1989)Η φορολογία πρέπει να είναι "αναλόγως των δυνάμεων αυτού". Στο Ελληνικό κείμενο υπάρχει η φράση "αναλόγως τωνδυνάμεων", στοΤουρκικό"imkam -δυνατοτήτων"καιστο Αγγλικό"means". Όλαεκφράζουντηνίδιαέννοια,δηλαδή τη φοροδοτική ικανότητα. Η λέξη "δυνάμεων" δεν αναφέρεται στο εισόδημα,αλλάστηφορολογικήικανότητα. 5 Το Αρθρο 53

(1)του Ιταλικού Συντάγματος ομιλεί περί "capacita contributiva". Η παράγραφος αυτή δεν αναφέρεται στην ολότητα των μέσων, ούτε στην ολότητα της περιουσίας 10 ενόςπροσώπου. ("ΤοΣύνταγματηςΕλλάδος"Α.Ι. ΣβώλουΓ.Κ. Βλάχου

(1954)Μέρος Ι,Τόμος Α', 218, 235. "Συνταγματικόν Δίκαιον"-ΧρήστουΓ.Σγουρίτσα,

(1966),ΤόμοςΒ', Τεύχος Β', σελ. 187, 188. "Μαθήματα Δημοσιονομικού Δικαίου" Στασινόπουλου,

(1966)276). Η φορολογίαδενπρέπειναορίζε- 15 ται αυθαίρετα,αλλάναεκτιμάταιηφοροδοτική ικανότητατου ατόμου. Επιτρέπειόμωςτηνεύλογηδιαφοροποίησηκαιηνομο­ θετικήεξουσία έχειευρύτατη ευχέρεια - (ArgirisMikrommatis and The Republic (Minister of Finance and Another),2 R.S.C.C. 125- Vasos Constantinou Kyriakides and The 20 Republic(MinisterofFinanceandAnother)4R.S.C.C.109*In Re-Tax Collection LawNo.31of 1962andHji Kyriacos and Sons Ltd. 5 R.S.C.C 22- SofoclesDemetriadesand 1. The Greek Communal Chamber, 2. The Republic of Cyprus throughthe Minister of Finance

(1965)3C.L.R. 605). 25 Ο Νόμοςχρησιμοποιεί αντικειμενικάκριτήριακαιίσομέτρο για όλους. Βαρύνει όλαταπρόσωπαταοποίαδιαθέτουνιδιο­ κτησία,όπωςοιλέξειςορίζονταιαπότοΝόμο. Αντικείμενοτης φορολογίας δεν είναιτο εισόδημα αλλάτοκέρδος μετονόημα 30 τουΝόμουστοοποίοέχειγίνει αναφορά. Η πραγματικήκατά­ στασηγιαεπιβολήτουφόρουείναιηδιάθεσηκαιηδιαφοράτης αγοραίαςαξίαςμεταξύ27Ιουνίου,1978,καιτηςημέραςτηςδιά­ θεσης. Η φορολογική ισότητα είναι χαρακτηριστικό στοιχείο του Νόμουκαιοι "δυνάμεις"(means) δεστηρίζονται στο εισό- 35 δημαήτηλήψηαπότοδιαθέτηπραγματικούκέρδους. ΤοΑρθρο 9δενείναιαντίθετοήασύμορωνομετις πρόνοιες της παραγράφου ΙτουΑρθρου 24 του Συντάγματος. 40 Το τελευταίο σημείο πουεγείρεται είναι οκαθορισμός του ποσούτων£26,000.- ωςαγοραίααξίαστις27Ιουνίου,1978. Ο 3368 3 ΑΛΛ. 5 Mazmanian ν.Δημοκρατίας κ.ά. Στυλιανίδης,Δ. Διευθυντής ερευνώντας το θέμα είχε ενώπιον του έκθεση του εμπειρογνώμονα τουΤμήματοςτουκ. Ματέα,οοποίος βάσισε την εκτίμηση τουστην απ' ευθείας συγκριτική μέθοδο,ηοποία θεωρείται ως ηπιο ορθή.Στηρίχτηκε σε 13 συγκριτικές πωλήσειςπαρομοίωνακινήτωνστην ίδιαπεριοχή που έγιναν σχεδό στον ουσιώδη χρόνο. Ζήτησε από την αιτήτρια αποδεικτικά στοιχείαγιαυποστήριξητηςένστασης της,αλλάαυτήδεναντα­ ποκρίθηκε. Επανεξέτασετοθέμακαιοκ.Ματέαςυπόβαλενέα έκθεση, αφούέλαβευπόψητου την ένσταση. 10 15 20 Στις γραπτές αγορεύσεις του δικηγόρου της αιτήτριας ανα­ φέρθηκε ότι θαπαρουσιάζετοστο Δικαστήριο μαρτυρίαπραγ­ ματογνώμονα. Πρέπειναειπωθείότιηνομιμότητακαιτο εύλο­ γο διοικητικής απόφασηςκρίνονται με βάση τα στοιχεία ενώπιον της διοίκησης στο χρόνο που λαμβάνεταιη προσβαλλόμε­ νη απόφαση - (βλ. Xiros v. Republic

(1985)3 C.L.R. 971Andreas Charalambous v. The Republic of Cyprus

(1989)3 C.L.R.655). 25 Η εκτίμηση των γεγονότων ανήκει στη διοίκηση. Το Δικαστήριο τότε μόνο επεμβαίνει ανηδιοίκηση υπερβαίνει τα όρια της διακριτικήςτης εξουσίας μετονόημαότι ηδιαπίστω­ σητων γεγονότων δεν είναι εύλογα επιτρεπτή με βάσητα ενώ­ πιον της στοιχεία -(βλ. Αγνή Αλέξη Θουκυδίδη ν. Κυπριακής Δημοκρατίας

(1989)3Α.Α.Δ. 1150). 30 Ο Διευθυντής έκαμε τη δέουσα έρευνα. Πήρε δύο φορές έκθεσηαπότον κ. Ματέα. Ζήτησε στοιχεία απότηναιτήτρια. Η εκτίμηση του κ. Ματέαστην οποίαβασίστηκε ο Διευθυντής υποστηρίζεται απόαναντίλεκτα γεγονότα. Η προσβαλλόμενη απόφαση ήταν εύλογα επιτρεπτή στο Διευθυντή. 35 Γιατους πιο πάνωλόγους ηπροσφυγήαπορρίπτεται. Καμιά διαταγήγια έξοδα. Η προσατυγή απορρίπτεται χωρίς έξοδα. 3369