clr/1990/1990_3_419.pdf

(1)(β)σε αντιδιαστολή προς το Άρθρο 8(ζ) των περί Φορολογίας τον Εισοδήματος Νόμων 1961-1989— Ερμηνεία μεβάση τησταθερή νομολογία — Περιστάσεις φορολόγησης τουφιλοδωρήματος στην κρι­ θείσα περίπτωση. Ο αιχητής προσέφυγε κατά της επιβολής φορολογίας επίτου πο­ σού του φιλοδωρήματος που έλαβε μετά απόεκούσια παραίτησητου απότηΔημόσια Υπηρεσία. Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτονταςτηνπροσφυγή, αποφά­ σισεότι: 15 20 25 Το μοναδικόερώτημα που εγείρεται ενώπιον του Δικαστηρίουεί­ ναι κατά πόσο το φιλοδώρημαπου δόθηκε στον αιτητήαποτελεί κέρ­ δος ή άλλο όφελος απότην εργασία του εντός της εννοίας του Αρθρου 5

(1)(β) των περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων19611989 καικατά συνέπεια υπόκειταισεφορολογία ήκατά πόσοαποτελεί κατ' αποκοπήποσό που του καταβλήθηκεσαν φιλοδώρημα στην αφυπηρέτησή τουεντός τηςέννοιας τουΑρθρου 8(ζ) των προανα­ φερθέντων περί Φορολογίας Εισοδήματος Νόμων και επομένωςδεν υπόκειται σεφορολογία. Το υπό κρίση θέμαως προς ποιαοφέλη αποτελούν εισόδημααπό 419 Σπνρονν. Δημοκρατίας

(1990)τηνεργασίαμισθωτώνυπηρεσιώναποτέλεσε αντικείμενοπολλώνδι­ καστικών αποφάσεων. ΣτηνυπόθεσηΡένος Φιτικκίδηςν. Δημοκρα­ τίας(\970) 3Α.Α.Δ.15τοΔικαστήριοαποφάσισεότιηπληρωμήστον αιτητή ποσού βάσει σχεδίου πληρωμής φιλοδωρήματος μετά από εκούσιοτερματισμόυπηρεσίαςυπόκειτοσεφορολογίαεπειδήθεωρή5 θηκε σαν όφελος απότην εργασία του,ηπληρωμή του οποίου ανα­ βλήθηκεγιανακαταβληθείστοντερματισμότης. Η πληρωμήαυτήδε θεωρήθηκε κατ* αποκοπή φιλοδώρημα κατά την αφυπηρέτησηεντός τηςεννοίας τουΑρθρου8(ζ). Περαιτέρωαποφασίστηκεότι τοΔικα­ στήριο διακριβώνειτοείδοςτηςπληρωμής απότοσύνολοτων πραγ10 ματικώνγεγονότων καιόχιαπότηνονομασίαπουπροσδίδουνοιεν­ διαφερόμενοι. Στην υπόθεση Νεοχλέονςν.Δημοκρατίας

(1986)3Α.Α.Δ. 2633ο Δικαστής κ. Πικής αποφάσισεότι ποσό πουπληρώθηκεστον αιτητή βάσει σχεδίου που ίσχυεστην εταιρείαπου εργαζότανγιατηνκατα­ βολή ποσούστηναφυπηρέτησηήτερματισμό τηςυπηρεσίαςτουυπό­ κειτο σε φορολογία βάσειτουΑρθρου5

(1)(β). 15 ΗαπόφασηΝεοκΧέους (ανωτέρω) επικυρώθηκε κατ' έφεσηστην Αναθεωρητική ΈφεσηΑρ.696

(1989)3(Γ)Α.Α.Δ. 1474. Στηνυπόθεση ενώπιοντου Δικαστηρίου τούτουοαιτητήςεπέλεξε ναπαραιτηθείπρόωρααπότηθέσητουστηΔημόσιαΥπηρεσίακαιδυ­ νάμειτουνόμου(Αρθρο7Γ

(1)(β),Ν. 39/81),δικαιοϋτοφιλοδώρημα.Το ερώτημα που εγείρεται είναι κατά πόσο αυτόεμπίπτει στις πρόνοιες τουΑρθρου8(ζ), δηλαδή θεωρείται"φιλοδώρημαεπίαςπίπηρετήσει". Τοφιλοδώρημαπουεδικαιούτοοαιτητήςστηνπαρούσαυπόθεση δενμπορείναθεωρηθεί σανφιλοδώρημαπουέλαβεστηναφυπηρέτησητουδιότιδεναφυπηρέτησελόγωορίουηλικίαςούτεκαιτα 11 χρό­ νιαπουεργάστηκε μπορούνναθεωρηθούνότι τερμάτισαντονκύκλο εργασίας μιαςζωής. Αντίθετα το ποσόπουπήρεμπορεί ναχαρακτηρισθείσανόφελος απότην εργασίατου. 20 25 30 35 Σύμφωνα μετασυγκεκριμένα περιστατικάτηςυπόθεσηςκαιακο­ λουθώντας την πάγια νομολογία του Δικαστηρίου επί του θέματος όπωςεξετέθη πιοπάνωκρίνεται ότιη απόφασητουκαθ'ουη αίτηση 40 μετην οποίαφορολόγησετοεφ' άπαξ φιλοδώρηματουαιτητή, ήταν λογική καιεπιτρεπτήανόχιαναπόφευκτη. Ηπροσφυγήαπορρίπτεταιχωρίςέξοδα. 420 3ΑΛΛ. Σπύρουν.Δημοκρατίας Αναφερόμενες υποθέσεις: Fitikkides v.Republic

(1970)3 C.L.R. 15, 5 Coussoumides v.Republic

(1966)3C.L.R. 1, Tsangaridou andOthers v.Republic

(1969)3C.L.R. 409, Neocleousv.Republic

(1986)3(C)C.L.R. 2633, 10 Νεοκλέους v.Δημοκρατίας

(1989)3(Γ)Α.Α.Δ. 1474, Στυλιανίδης v.Αρχής ΤηλεπικοινωνιώνΚύπρου και Αλλων

(1989)3(B)Α.Α.Δ.

1. 15 Προσφυγή. 20 Προσφυγή εναντίον της απόφασης του Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων με την οποία επιβλήθηκε στον αιτητή φορολογία στοφιλοδώρημα που έλαβε απότηνεθελοντική πρό­ ωρη παραίτησητουαπό τηΔημόσια Υπηρεσία. Α, Χαβιαράς, γιατον Αιτητή. 25 Γ.Λαζάρου, Δικηγόρος τουΔημοκρατίας,γιατον Καθ' ουη αίτηση. Cur. adv. vult. 30 ΧΑΤΖΗΤΣΑΓΓΑΡΗΣ, Δ.: Με την παρούσα προσφυγή οαιτητής προσβάλλει την απόφαση του Διευθυντή Τμήματος Εσω­ τερικών Προσόδων (καθ'ουηαίτηση) μετηνοποία τουεπιβλή­ θηκε φορολογία στοφιλοδώρημα πουέλαβε απότην εθελοντική πρόωρη παραίτησητουαπότηΔημόσια Υπηρεσία. 35 Ο αιτητής εργαζότανστηΔημόσια Υπηρεσία, στοΤμήμα Ηλε­ κτρομηχανολογικής Υπηρεσίας από το Νοέμβριο
2. Έμεινε στην υπηρεσία για περίοδο 11 χρόνων και 3 μηνών οπότε και παραιτήθηκε εθελοντικά στος 10.1.1989 σε ηλικία 38 ετών. 40 Στις 23.1.1989 ο Γενικός Λογιστής τηςΔημοκρατίας απέστει­ λε επιστολή στοΔιεθυντή τουΤμήματος Εσωτερικών Προσόδων με τηνοποία τονπληροφορούσε ότιο αιτητής παραιτήθηκεαπό τη Δημόσια Υπηρεσία στις 10.1.1989 καιζητούσε να ενημερωθεί 421 Χατζητσαγγάρης, Δ. Σπύρουν.Δημοκρατίας

(1990)κατάπόσο χρωστούσε οποιοδήποτε ποσό φόρουγιανα αφαιρε­ θεί απότο φιλοδώρημα που θαπληρώνετο σεαυτόν. Μετά από επαφές που είχε ο καθ' ου ηαίτηση με το Γενικό Λογιστήριο και με τον αιτητήεξακριβώθηκε ότι το φιλοδώρημα που θακαταβάλλετοστον αιτητήθαήταν£8.325,- και αποφασί­ στηκε ότι αυτότο φιλοδώρημα υπόκειτο σε φορολογία. Στις 1.3.1989ο αιτητήςυπόγραψε με επιφύλαξητωνδικαιω­ μάτων του,υπεύθυνηδήλωσημε την οποία αποδέχθηκενα πληρώσει £2.000,- φόρο νοουμένου ότι το ποσό αυτό θαλαμβανό­ ταν υπόψη στην τελική διευθέτηση των φορολογικών του υπο­ χρεώσεων για το έτος 1989. 5 10 Ο αιτητής έλαβε το φιλοδώρημα που αναφέρθηκε πιο πάνω σύμφωνα με το άρθρο 7Γ

(1)(β)του περί Συντάξεων Νόμου Κεφ. 311 όπως αυτότροποποιήθηκε με το άρθρο 6 του περί Συντάξε­ ων (Τροποποιητικού) (Αρ. 2) Νόμουτου 1981 (Ν.39/81)σύμφω­ να μετο οποίο υπάλληλος οοποίος παραιτείταιαπότηθέσητου και πληρεί ορισμένες προϋποθέσεις λαμβάνει αμέσως μετά την παραίτησητου,φιλοδώρημα ίσο προς το 1/12 των κατά τηνημε­ ρομηνίαπαραιτήσεωςμηνιαίων απολαβώντουγιακάθεσυμπλη­ ρωμένο μήναυπηρεσίας. 15 Παραθέτω αυτούσια ταάρθρα 7Γ

(1)(α) και 7Γ

(1)(β)για πληρέστερη κατανόηση. 25 20 "7Γ.-

(1)(α)Οσάκιςυπάλληλος,κατέχωνσυντάξιμονθέσινκαι συμπληρώσας συντάξιμονυπηρεσίανδέκαήπερισσοτέρων ετών και ηλικιαν ουχίν μικροτέραν των τεσσαράκοντα πέντε ετών, 30 ήθελενυποβάλειαίτησχνδιάπρόωροναφυπηρέτησινεκτηςυπη­ ρεσίας, ο Υπουργός Οικονομικών εν συνεννοήσει μετά του οι­ κείουΥπουργού, δύναταιναεπιτρέψητηνπρόωροναφυπηρέτη­ σιντου. Εντοιαύτηπεριπτώσειησύνταξίςτουπαγοποιείταικαι καταβάλλεταιευθύςως ούτος συμπλήρωση τηνηλικιαν των πε- 35 ντήκονταπέντε ετών. Η σύνταξίς τουθαυπολογίζηταιδυνάμει του Κανονισμού 4καιεπίτωνσυνταξίμων απολαβώντουκατά τηνημεραντηςπροώρουαφυπηρετήσεώς του,αφούασκηθήυπ' αυτούηεις τον Κανονισμόν 29 αναφερομένηεκλογή,θα αυξάνηταιδεκαθ' οιονδήποτεποσοστόν καθ' ον αισυντάξεις, μετά- 40 ξύ της ημερομηνίας αφυπηρετήσεώς του και της ημερομηνίας καταβολής της συντάξεως, ήθελον τυχόν αυξηθήδυνάμει οιου­ δήποτε Νόμουπρονοούντος περί αυξήσεως συντάξεων ή δυνά­ μειοιουδήποτεδιατάγματοςτου Υπουργικού Συμβουλίουπρο422 3 ΑΛΛ. Σπύρουν.Δημοκρατίας Χατξητσαγγάρης, Δ. νοούντος περίτιμαριθμικήςαυξήσεωςτων συντάξεων. 5 10 (β)Οσάκις υπάλληλος, όστις κατέχει συντάξιμον θέσιν αλ­ λά δεν ικανοποεί τους άλλους όρους της παραγράφου (α) του παρόντος εδαφίουέχει όμως συντάξιμον υπηρεσίαν ουχί ολιγωτέραν των πέντε ετών,παραιτήται τηςθέσεωςτου λαμβάνει αμέσως μετάτην παραίτησίντου φιλοδώρημα ίσον προςτοέν δωδέκατον των κατά την ημερομηνίαν παραιτήσεως μηνιαίων συνταξίμων απολαβών αυτού δι' έκαστον συμπεπληρωμένον μήναυπηρεσίας." Οι προϋποθέσεις εφαρμογής του άρθρου 7Γ

(1)(β) είναι οι ακόλουθες: 15 (i)Ουπάλληλος νακατέχει συντάξιμη θέση. (ϋ) Ο υπάλληλος να έχει συντάξιμη υπηρεσία όχι λιγότερη των πέντε ετών. 20 (in) Ο υπάλληλος να παραιτείται μετά απόάδεια του αρμο­ δίουοργάνου. Ο αιτητήςπληρεί τις πιοπάνωπροϋποθέσεις. 25 30 Το μοναδικό ερώτημα που εγείρεται ενώπιον του Δικαστηρί­ ου είναι κατά πόσο το φιλοδώρημα που δόθηκε στον αιτητή αποτελεί κέρδος ήάλλο όφελος απότην εργασία του εντός της εννοίας του άρθρου 5

(1)(β) των περί Φορολογίας του Εισοδή­ ματος Νόμων 1961-1989και κατά συνέπεια υπόκειται σε φορολογία ήκατά πόσο αποτελεί κατ' αποκοπήποσό που του κατα­ βλήθηκε σαν φιλοδώρημα στην αφυπηρέτηση του εντός της έν­ νοιας του άρθρου 8(ζ) των προαναφερθέντων περί Φορολογίας Εισοδήματος Νόμωνκαιεπομένως δενυπόκειται σε φορολογία. 35 Το άρθρο5

(1)(β) προβλέπει τα εξής: 40 "5.-

(1)Τηρουμένων τωνδιατάξεωντουπαρόντοςΝόμου,δι' έκαστονφορολογικόν έτος επιβάλλεται,βάσει φορολογικών συ­ ντελεστώνειδικώτερον εντοιςεφεξήςκαθοριζομένων,φόροςεπί του εισοδήματος εκ των κατωτέρω αναφερομένων πηγώνπα­ ντόςπροσώπου,τουκτώμενου ή προκύπτοντος εντηΔημοκρα­ τία ήαποστελλομένου και λαμβανομένου εις την Δημοκρατίαν εκτωνκατωτέρωαναφερομένωνπηγών,ήτοι:423 Χατζητσαγγάρης, Δ. Σπύρου ν. Δημοκρατίας

(1990)(α) (β)κέρδηήάλληωφέληεξοιουδήποτεαξιώματοςήμισθωτών υπηρεσιών,ανεξαρτήτωςτουαντουποκείμενον τηςφορολογίας παρέχητας υπηρεσίας αυτού εν Κύπρω ήαλλαχού περιλαμβανομένης της κατ' εκτίμησιν ετησίας αξίαςκαταλύματος,στέγης καιδιατροφήςήοικίας,ωςκαιπαντόςετέρου επιδόματος, χρη­ ματικής ήάλλης μορφής,χορηγουμένου αναφορικώςπροςπα­ ρεχόμενος μισθωτάςυπηρεσίας." 5 10 Αντίθετα τοάρθρο8(ζ)προνοεί ταεξής: "8.- Απαλλάττονται τουφόρου - (ζ) οιονδήποτε κατ' αποκοπήν καθοριζόμενον ποσό των οποίο λαμβάνεται εφ' άπαξ υπό τύπονφιλοδωρήματος επί 20 αφυπηρετήσει, μετατροπής συντάξεως, φιλοδωρήματος λό­ γω θανάτου ή ως εφ' άπαξ αποζημίωσις λόγω θανάτουή σωματικήςβλάβης." Το υπόκρίση θέμα ως προς ποια οφέλη αποτελούν εισόδημα 25 από την εργασία μισθωτών υπηρεσιών αποτέλεσε αντικείμενο πολλών δικαστικών αποφάσεων. Στηνυπόθεση Ρένος Φιτικκίδης ν.Δημοκρατίας

(1970)3 Α.Α.Δ. 15,το Δικαστήριο αποφά­ σισεότι ηπληρωμή στον αιτητήποσούβάσεισχεδίου πληρωμής φιλοδωρήματος μετά από εκούσιο τερματισμό υπηρεσίας υπό- 30 κειτο σε φορολογία επειδή θεωρήθηκε σαν όφελος από την ερ­ γασία του,ηπληρωμή του οποίου αναβλήθηκε για να καταβλη­ θεί στον τερματισμό της. Η πληρωμή αυτή δε θεωρήθηκε κατ' αποκοπήφιλοδώρημα κατάτην αφυπηρέτησηεντός της εννοίας του άρθρου 8(ζ). Περαιτέρω αποφασίστηκε ότι το Δικαστήριο 35 διακριβώνει το είδος της πληρωμής από το σύνολο των πραγ­ ματικών γεγονότων και όχι απότην ονομασία που προσδίδουν οι ενδιαφερόμενοι. (Βλέπεμεταξύάλλων Κονσονμίδηςν.Δημο­ κρατίας(\966) 3 Α.Α.Δ. 1, Τσαγγαριδον κ.ά. ν. Δημοκρατίας

(1969)3Α.Α.Δ.409). 40 Στην υπόθεση Νεοκλέονς ν. Δημοκρατίας

(1986)3 Α.Α.Δ. 2633 ο Δικαστής κ. Πικής αποφάσισε ότι ποσό που πληρώθηκε στον αιτητή βάσει σχεδίου που ίσχυε στην εταιρεία πουεργαζό424 3 ΑΛΛ. Σπύρουν. Δημοκρατίας Χατζητσαγγάρης, Λ. ταν για την καταβολήποσού στην αφυπηρέτηση ή τερματισμό της υπηρεσίας του υπόκειτο σε φορολογία βάσει του άρθρου 5

(1)(β). Ως προςποιοόφελος αποτελεί εισόδημα απότηνεργα­ σία,οκ. Πικής είπε (σελ. 2638): 5 10 15 20 25 30 35 "I need not go through thecaselaw so elaborately referred to by Hadjianastassiou, J.. Ishall only refer to the case of Corbett v. Duff, Dalev.Duff,Feeburyv.Abbott,thatdraws,if I may say so with respect, the demarcation line between payments qualifying as benefits deriving from employment and payments outside that range of benefits. It is a fine line making it all the morenecessary tosift thefactsrelevant totheparticular payment inordertoascertain itssignificancefrom thestandpoint ofthetax payer. If.the benefit accords with thereasonable expectations of therecipient of thepayment asabenefit expected toaccrue from his employment, it constitutes an emolument deriving from his employment andas such liableto tax." (Η απόφαση Νεοκλέονς (ανωτέρω) επικυρώθηκε κατ' έφεση στην αναθεωρητικήέφεση αρ. 696

(1989)3(Γ) Α.Α.Δ. 1474). Στην υπόθεση ενώπιον του Δικαστηρίου τούτου ο αιτητής επέλεξε να παραιτηθεί πρόωρα από τη θέση του στη Δημόσια Υπηρεσία και δυνάμει του νόμου (άρθρο7Γ

(1)(β) Ν.39/81), δικαιούτοφιλοδώρημα. Τοερώτημαπουεγείρεται είναι κατάπό­ σο αυτό εμπίπτει στις πρόνοιες του άρθρου 8(ζ), δηλαδή θεω­ ρείται "φιλοδώρημα επίαφυπηρετήσει". Στην υπόθεση Κονσονμίδης ν.Δημοκρατίας

(1966)3Α.Α.Δ. Ι,ο τέως ΠρόεδροςτουΑνωτάτου Δικαστηρίου κ. Τριανταφυλ­ λίδης αναφορικά μετο άρθρο8(ζ)καισυγκεκριμένα τησημασία τουόρου "φιλοδώρημαεπίαφυπηρετήσει"είπε (σελίδα9): "I am of the opinion thatwhat is really contemplated underthe aboveprovisionsis agratuity payable onretirement dueto age orothercause putting anendtoaperson's workinglife andnot a gratuity on changing employment after a certain number of years,especially if the saidyears donot represent practically a lifetime's work,but are only a part thereof; ". 40 Ηπιο πάνω ερμηνεία υιοθετήθηκε στην υπόθεση Νεοκλέονς (ανωτέρω)τόσο στην πρωτόδικηαπόφασηόσο καιστην απόφα­ σητηςΟλομέλειας όπουτοΔικαστήριο παρατήρησε ότι τοποσό πουπληρώθηκεστον εφεσείοντα δεν μπορούσε ναθεωρηθείσαν 425 Χατξητσαγγάρης,Λ. Σπύρουν.Δημοκρατίας

(1990)φιλοδώρημα κατά την αφυπηρέτησητου για τον απλό λόγο ότι δεν αφυπηρέτησε λόγω ορίου ηλικίας αλλά παραιτήθηκε από την εργασία του. Το σκεπτικό αυτό υιοθετήθηκε και στην από­ φαση Στνλιανίδης ν. Αρχής ΤηλεπικοινωνιώνΚνπρον κ.ά.

(1989)3(B) Α.Α.Δ.5 όπου οΔικαστής κ.Αρτεμίδης αποφάσισε ότι ποσό που πληρώθηκε στον αιτητή βάσει δικαιώματος που τουπαρείχανοι όροι εργοδοσίας του μετάαπόπρόωρηαφυπη­ ρέτηση υπόκείτο σε φορολογία. Το φιλοδώρημα που εδικαιούτο ο αιτητής στην παρούσαυπόθέσηδενμπορείναθεωρηθείσανφιλοδώρημαπουέλαβεστηναφυ­ πηρέτηση τουδιότι δεν αφυπηρέτησελόγωορίου ηλικίας ούτεκαι τα 11 χρόνια που εργάστηκε μπορούν να θεωρηθούν ότι τερμάτισαντον κύκλο εργασίας μιας ζωής. Αντίθετα το ποσό που πήρε μπορεί ναχαρακτηρισθεί σανόφελος απότηνεργασίατου, 5 10 15 Σύμφωνα με τα συγκεκριμένα περιστατικά της υπόθεσης και ακολουθώνταςτηνπάγια νομολογία τουΔικαστηρίου επίτουθέ­ ματοςόπως τηνεξέθεσα πιοπάνωκρίνω οτιηαπόφασηταυκαθ' ου ηαίτηση με την οποία φορολόγησε το εφ' άπαξ φιλοδώρημα 20 «ίουαιτητή,ήτανλογικήκαιεπιτρεπτήανόχι αναπόφευκτη. Σαναποτέλεσμα η προσφυγήαπορρίπτεταικαιη επίδικη από­ φασηεπικυρώνεται δυνάμει των προνοιών τουάρθρου 146.4. 25 Δεν εκδίδεται,διαταγήγιαέξοδα. Η προσφυγή απορρίπτεται χωρίς έξοδα. 426