(1991)ΠΟκτωβρίου, 1991 [ΓΓΥΛΙΑΝΙΔΗΣ,ΔΛπής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΤΟΑΡΘΡΟ 146ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ ΧΡΥΣΟΥΛΛΑ WILSON&ΑΛΛΗ, Αιτήτριες, ν. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩΔΙΕΥΘΥΝΤΗΤΜΗΜΑ ΤΟΣΕΣΩΤΕΡΙΚΩΝ ΠΡΟΣΟΔΩΝ. Καθ'ων ηΑίτηση. (ΥποθέσειςΑρ. 296/90.616/90). Ερμηνεία — ΕρμηνείαΝόμον — Σκοπόςτης η ανεύρεσητηςπρόθε σης τονΝομοθέτη— Επίασαφούςδιατύπωσηςολόκληρο τοσχετι κό μέρος τον νόμον ή ολόκληρος ο νόμος εξετάζονται — Λαμβάνονται υπόψη ηκατάσταση τηςνομοθεσίαςκατάτο χρόνο θέσπισηςτου νόμον καΊ. ηανάγκηifiτοκακόπονσκο^ ποιήσειήθεραπεύσει — Σετέΐοιαπερίπτωσηηχρήσηλεξικώνδεν είναι επιτρεπτή — Βαρύνει ο σκοπός τον νόμον καιτο αντικείμε νο τον — Οιλέξεις ερμηνεύονται μεβάσητασυμφραζόμεναπαρά με τηναυστηρήετυμολογικήήσυνήθησημασίατους. 5 Ερμηνεία— ΕρμηνείαΝόμον — Ο» περί Φορολογίαςτον Εισόδημα- 10 τος Νόμοι του 1961 έως(Αρ. 2)του 1989—Άρθρο 8, παράγραφος (κστχ Επιφύλαξη (νι) —Νομοθετική καταγωγή, ερμηνεία — Σκοπός του νομοθέτη —Η φράση "θεωρείται ότι περιλαμβάνει" προσδιορίζειτον όρο "ποσόνδαπανηθέν"— Η φράση"είτε αύται απεκτήθησαν"δεν αναφέρεται στο πρόσωπο πον κατέχει ης μετο- 15 χές αλλά στουςδύο τρόπουςαπόχτησηςτωνμετοχώνπουαναφέ ρονται στο κείμενο:με καταβολήχρηματικού ποσού ήμε "boaus" — Διά δωρεάς (boaus)δεν είναι γενική έκφρασηδώρου αλλά ο τρόπος έκδοσηςτης μετοχής — Η τοποθέτηση σε παρένθεσητης λέξης "bonus" είναι περιοριστική της γενικήςέννοιας τηςδωρεάς 20 — Συνέπειες—Πεπλανημένη ηερμηγεία τουΑιενθυντήΤμήματος ΕσωτερικώνΠροσόδωνστηνκριθείσαυπόθεση. Με τις προσφυγές αυτές, πον συνεκδικασητκαν λόγω συνά φειας,οι αιτήτριεςαμιρκφήτηααντο κύροςτων φορολογιώνπου τσυς επιβλήθηκαν από το Διευθυντή τσυ Τμήματος Εσωτερικών 25 Προσόδων για τα φορολογικά έτη 1987 και 1988. Οι αιτήιριες είναιαδελφέςκαιτοεπίδικοβέμαανέκυψεμετάαπότηδωρεά,τσυ πατέρα τσυς προς τηνκάβε μίααπό αυτές, 100.CQ0μετοχώντης εταιρείας τσυ με την επωνυμία F. W. Wcolwarth end Company 3294 4ΑΛΛ. 5 10 15 20 25 30 35 40 Wilsonκ,ά.ν.Δημοκρατίας (Cyprus)Limited, εταιρείαπουστησυνέχειαμετατράπηκεσεδημό σιαεταιρεία,καιαπότηνάρνησητουΔιευθυντήναεπιφέρει απαλ λαγήτσυ 30%τηςαγοραίαςαξίαςτωνμετοχώντηςδημόσιαςεται ρείας από το φορολογητέο εισόδημα των αιτητριών, ειδικότερα λόγωτης μηαποδοχής από το Διευθυντή τηςυπαγωγής τηςπερί πτωσης τωναιτητριώνστηνεπιφύλαξη(νι)τηςπαραγράφου
(462)τσυ Αρθρου 8τωνπερί Φορολογίας τσυ Εισοδήματος Νόμων του 1961έως(Αρ.2)τσυ
- Από τουςπροβληθέντες λόγους ακυρότηταςτωνεπίδικωνπράξεων,κρίσιμος κατέστηαυτόςτης πλάνηςπερίτσυ νόμου,της πα ράβασηςτσυκατ*επέκταση. (Στοκείμενο τηςαπόφασης περιλαμ βάνεται συστηματική αναφορά στο νομοθετικό παρελθόν που οδήγησε στηδιαμόρφωσητηςκρίσιμης επιφύλαξης(νι)καιτωνσυναρτωμένωνδιατάξεων). Το Ανώτατο Δικαστήριο, ακυρώνοντας τις προσβαλλόμενες αποφάσεις,αποφάσισεότι: 1.Σκοπός της ερμηνείαςτου Νόμου είναιηανεύρεσητηςπρό θεσηςτσυ νομοθέτη. Όπουτο λεκτικό είναισαφές,το Δικαστήριο ερμηνεύει τονόμο μεβάσητηφυσικήκαισυνήθη έννοιατων λέξεων· 'Οπου υπάρχει ασάφεια, ολόκληρο το σχετικό μέρος του νόμου ήολόκληροςο νόμος εξετάζονται. Λαμβάνονται υπόψηη κατάστασητηςνομοθεσίαςκατάτοχρόνοθέσπισης του νόμουκαι ηανάγκηή τοκακόπουσκόπευε ναικανοποιήσειήθεραπεύσει. Η χρήση λεξικών δεν είναι επιτρεπτή στις περιπτώσει πσυ το Δικαστήριο ερμηνεύει νομοθετική διάταξημεαναφοράστο κακόή τηνανάγκηπουο νομοθέτης επιδίωξε ναικανοποιήσει ή θεραπεύ σει. Παρόλοότι οι λέξεις σε ένανομοθέτημα γενικάερμηνεύονται μετησυνήθησημασίατους,πρέπειναλαμβάνονταιυπόψητοαντι κείμενοκαιοσκοπός τουνόμου,οπότεκαιοιλέξεις ερμηνεύονται μεβάσητασυμφραζόμενα,παράμετηναυστηρήευμολογική ή συ νήθησημασίατους.
- Στηνπαρούσαυπόθεση,σκοπός τσυ νομοθέτη είναιηδιευ κρίνιση ότι η φορολογική απαλλαγή,για ποσό που δαπανάένα πρόσωπο γιααπόκτηση μετοχών τηςπρώτης έκδοσης,παραχωρείταικαιγιαποσό πουαντιπροσωπεύει τηναγοραίααξίαυφισταμέ νων μετοχών ιδιωτικής εταιρείας, οι οποίες,κατάτηνημερομηνία της μετατροπής της σε δημόσια εταιρεία,κατέχονταναπό κάποιο πρόσωπο. Η φράση "θεωρείται ότι περιλαμβάνει'*προσδιορίζει τον όρο "ποσόν δαπανηθένΜ για την απόκτηση μετοχών πρώτης έκδοσης, αναφορικά με μετοχές ιδιωτικής εταιρείας πσυ μετατρέπεται σε δημόσια, οι οποίες κατέχονταν από κάποιο πρόσωπο στο χρόνο της μετατροπής. Ηαπαλλαγήχορηγείται στο πρόσωπο πσυκατέ χειτις μετοχέςτηνημερομηνίατηςμετατροπής. 3295 WUSOD ηΛ. v.Δημοκρατίας
(1991)Ηφράση"είτεαύταιαπεκτήθησαν" δεναναφέρεταιστο πρόσω πο που κατέχει τις μετοχές, αλλά στους δύο τρόπους απόκτησης των μετοχών πσυαναφέρονταιστοκείμενο -μεκαταβολήχρηματι κού ποσού, ή με "bonus". Ο νομοθέτης χρησιμοποίησε παθητική φωνή και όχι ενεργητική, για να διαχωρίσει τον κάτοχο οπό τον 5 τρόπο απόκτησης των μετοχών, σε οποιοδήποτε χρόνο από την ίδρυσητης ιδιωτικής εταιρείας. Καλύπτει μετοχές οι οποίες απο κτήθηκαν μεκαταβολήχρηματικούποσού,είτεδιάδωρεάς(bonus).
- Διαδωρεάς(bonus) δεν είναιγενικήέκφρασηδώρου,αλλά ο τρόπος έκδοσης της μετοχής. Η τοποθέτηση σε παρένθεση της 10 λέξης "bonus" είναι περιοριστική της γενικής έννοιας της λέξης "δωρεά". Η λέξη"bonus" είναιπολύγνωστήστον περί ΕταιρειώνΝόμο. "Bonus" είναι δώρο πέραν από το οφειλόμενο. "Bonus" χρησιμο ποιείται για ναυποδηλώσει έκδοση μετοχών απότην εταιρεία δω- 15 ρεάν στους μετόχους. Είναι,ουσιαστικά, ηκεφαλαιοποίησηκερ δών της εταιρείας, με την έκδοση μετοχών οι οποίες εκδίδονται σύμφωνα μετοκαταστατικότης εταιρείας, εάνυπάρχειπρόβλεψη. Παραχωρούνται στους μετόχους αντίτηςδιανομής μερισμάτων.
- Τόσο το λεκτικό τηςεπιφύλαξης(νι),σεσυνάρτηση μετοσύ- -~ νολο της παραγράφου (κστ),όσο και ο σκοπός του νομοθέτη,δει- ^ κνύουν προς μια κατεύθυνση ερμηνείας μόνο. Η αγοραία αξία των μετοχών ιδιωτικής εταιρείας, ανεξάρτητα εάν καταβλήθηκε χρηματικό πόσο,ή εάνεδόθησανως bonus shares στον αρχικό κά τοχο, θεωρείται ως ποσόν δαπανηθένγια την απόκτησητους. Η απαλλαγήευνοεί τον κάτοχογενικά. ΟΝόμοςδενδιαχωρίζειτους 25 κατόχους,στο χρόνοτηςμετατροπής,σεδύοκατηγορίες -εκείνους που απέκτησαν μετοχές με καταβολήχρηματικού ποσού ή bonus. Η καταβολήτου χρηματικούποσού και η δωρεά(bonus) δεν ανα φέρονται στον κάτοχο φορολογούμενο ο οποίος θα ωφεληθεί της -« απαλλαγής. •*υ
- Ηερμηνείαπσυ έδωσεοΔιευθυντήςκαιηεφαρμογήτηςεπι φύλαξης(νι)τηςπαραγράφου(κστ)τουΑρθρου 8τουΝόμουείναι εσφαλμένη. Ο Διευθυντής ενήργησε με πλάνη νόμου, αντίθετα προςτο νόμοκαι,συνεπώς, μευπέρβασηεξουσίας. Επίδικες αποφάσεις ακυρώνονταιχωρίς έξοδα. 35 Αναφερόμενη υπόθεση: Καρκώτης και Άλλη ν. Δημοκρατίας (Προσφυγή Αρ. 648/88 ημερ. 14.2.90)- Προσφυγές εναντίον της φορολογίας εισοδήματος που 40 3296 4 ΑΛΛ. WilsonΗΛ.ν.Δημοκρατίας επιβλήθηκε στις αιτήτριεςγιαταφορολογικά έτη 1987και
- Τ.Παπαδόπουλος,γιατιςαιτήτριες. 5 Α. Ευαγγέλου,Ανώτερος Δικηγόρος της Δημοκρατίας, γιατουςκαθ*ωνηαίτηση. Cur. adv. vult. ΣΤΥΛΙΑΝΙΔΗΣ, Δ. ανάγνωσε την ακόλουθη απόφαση. Οι αιτήτριες μετις προσφυγές αυτέςζητούντην ακύρωση των αποφάσεων τσυ Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερι10 χών Προσόδων, (ο "Διευθυντής"), αναφορικάμετη φορο λογία εισοδήματος τους για τα φορολογικά έτη 1987 και 1988,πουκοινοποιήθηκανσ'αυτέςμε επιστολές ημερομη νίας 29 Ιανουαρίου, 1990, και 24 Μαΐου, 1990, αντίστοι χα. 20 Οι προσφυγές, με αίτηση των δικηγόρων, συνεκδικάστηκαν,γιατίέχουν ίδιαπραγματικάγεγονότα καιβασίζο νταιπάνωσεταυτόσημανομικάσημεία. Οι αιτήτριες είναι αδελφές. Οπατέραςτους,που ήταν ιδιοκτήτης μετοχών στην ιδιωτική εταιρεία F.W. 25 Woolworth andCompany (Cyprus)Limited, δώρισε καιμε ταβίβασε 100,000 μετοχές της πιο πάνω εταιρείας στην κάθεμιααπόαυτές. Με ειδική απόφαση, ημερομηνίας 20 Μαΐου, 1987, η εταιρεία μετατράπηκε σε δημόσια εταιρεία και εξέδωσε 30 πρόσκληση προςτοκοινόγιαεγγραφήστηνπρώτηέκδοση μετοχών τηςωςδημόσιαεταιρεία. Οιαιτήτριεςπαρέμεινανιδιοκτήτριες των μετοχών στη δημόσιαεταιρεία Οι αιτήτριες τον ουσιώδη χρόνο είχαν εισόδημα από 35 μισθούς από την εταιρεία Ν.Κ. Shiakolas (Holdings) Limited, απόμερίσματακαιαπόενοίκια Υπέβαλαν δηλώ3297 Σηώκ&νΙδς& Δ. WilsonUJL. ν.Δημοκρατίας
(1991)σεις εισοδήματος για τα φορολογικά έτη 1987 και 1988 στις 6 Μαΐου, 1988,και31Μαΐου, 1989.αντίστοιχα. Επιβλήθηκαν σ' αυτές αρχικές φορολογίες, με τις οποίεςόμως δενεπιτράπηκεηαπαλλαγήτου30%τηςαγο ραίας αξίας των μετοχών της δημόσιας εταιρείας F.W. 5 WoolworthandCompany (Cyprus) Limited. Οι αιτήτριες, μέσω των λογιστών τους, υπέβαλαν εν στάσεις, με τις οποίες ζήτησαν την απαλλαγή του 30% πάνω στην αγοραίααξίατων πιο πάνωμετοχών, σύμφω να με την επιφύλαξη(νι) της παραγράφου (κστ) του 'Αρ- ίο θρου8τωνπερίΦορολογίαςτουΕισοδήματοςΝόμωντου 1961 έως (Αρ. 2) του
- (Αρ. 58/61, 4/63, 21/
- 60/69, 47,73, 37/75, 12/76, 15/77,8/79, 4Q/79, 24/81, 41/83,33/84, 76/84, 14/85,73/85, 18Q/86, 163/87,301/87,26/88,109/88, 133/88, 173/88, 233/
- 14/89, 39/89 και 101/89), (ο 15 "Νόμος"). Επειδήδεν επήλθεσυμφωνία,οΔιευθυντής εξέδωσε τις απορριπτικές αποφάσεις και έστειλε τελικές φορολογίες γιαταέτη 1987 και
- Το ουσιαστικό μέρος της επιστολής, ημερομηνίας 29 20 Ιανουαρίου, 1990, έχει:"
- 'Οσον αφοράτην ερμηνεία της φράσης 'αυταί απεκτήθησαν δια καταβολής χρηματικού ποσού είτε διά δωρεάς (BONUS)'πουαναφέρεταιστην επιφύλαξη(νι) τουάρθρου8(κστ) τωνπερί φορολογίας του εισόδημα- 25 τος Νόμων 1961 -
- πιστεύω ότι δεν υπάρχει αμφι βολίαότιδενκαλύπτειτηνπερίπτωσησας,καθότιαπο κτήσετε τις εν λόγω μετοχές διά δωρεάς από τον πατέρα σας. Η λέξη'δωρεά' που αναφέρεται στην πιο πάνω επιφύλαξη έχει επεξηγηθεί με την παράθεσητης 30 αγγλικής λέξης (BONUS)στην παρένθεσηπου σημαίνει ότι αν απεκτήθησαν από τον ενδιαφερόμενο φορολο γούμενο διά δωρεάς, δηλαδή, αν εκδόθηκαν 'BONUS SHARES' καιόχι διάδωρεάς(GIFT)απόάλλο φορολο- . γούμενοπρόσωπο." 3298 4ΑΛΛ. Wilson κ-ά, ν.Δημοκρατίας Στνλιανίοικ,Δ. Το ουσιαστικό μέρος της επιστολής 24 Μαΐου, 1990, έχει:-
- 10 15 20 "(α) Αντιλαμβάνομαι ότιοπατέραςσαςαπέκτησετις μετοχές της ιδιωτικής εταιρείας F.W. WOOLWORTH &CO(CYPRUS) LTD., καιμεταξύάλλων σας εδωρισε 100,000μετοχές προτού μετατραπείηεταιρείααυτήσε δημόσια Επειδήοι μετοχές σας εδόθησαν δωρεάναπό τον πατέρασας,όπως έχετε δηλώσει, δενκαταβάλατε οποιοδήποτεποσόγιατηναπόκτησητων ενλόγω μετοχών. (β) Ωςεκτούτου, ηπερίπτωσησας δενεμπίπτει στις πρόνοιες τουάρθρου8(κστ) των Περί Φορολογίας του ΕισοδήματοςΝόμων 1961-1988,καθότιδενεδαπανήσατε οποιοδήποτε ποσό προς απόκτησητων μετοχών της δημόσιας εταιρείας.Η περίπτωσησας επίσης δεν εμπί πτει ούτε στις πρόνοιες της επιφύλαξης (νι) του ιδίου άρθρουπουανάφερα πιοπάνω,καθότιδεναγοράσατε τις μετοχές και ούτε προήλθαν εκ δωρεάς (BONUS SHARES) από τον χρόνο της ίδρυσης της ιδιωτικής εταιρείαςμέχριτοχρόνομετατροπήςτηςσεδημόσια." ' Οιλόγοιακυρότηταςπου προβλήθηκανείναι:1.Πλάνηκαι παράβασηνόμου. 2.Υπέρβαση καικατάχρησηεξουσίας. 3.Έλλειψη νόμιμης αιτιολογίας. 25
- Δυσμενής διάκριση,κατάπαράβασητου Άρθρου 28 τουΣυντάγματος. Η νομοθετική διάταξηπουδιέπει τοζήτημαπουεγεί ρεται είναι ηπαράγραφος(κστ)του Αρθρου 8τουΝόμου και, ειδικά, ηεπιφύλαξη(νι)τηςπαραγράφουαυτής. 30 ΤοΆρθρο8προβλέπει 30 απαλλαγέςτου φόρου εισο δήματος. 3299 ΣγνλιβνίΑικ,Δ. Wilson κΛ. ν.Δημοκρατίας
(1991)Η παράγραφος(κστ) προστέθηκε αρχικά με το Άρθρο 4(ζ)τουπερίΦορολογίαςτουΕισοδήματος (Τροποποιητι κός) Νόμουτου 1981, (Αρ. 24/81).Σκοπόςτης προσθήκης τηςνέαςπαραγράφουήτανηενθάρρυνσητηςδημιουργίας δημοσίων εταιρειών και της μετατροπής ιδιωτικών εται-5 ρειώνσε δημόσιες. Η παράγραφοςαυτή τροποποιήθηκε με το Άρθρο 3 του Νόμου 33/84, το Άρθρο 3 του Νόμου 14/85 και το Άρθρο4(ε)τουΝόμου163/87. Μετά τις πιο πάνω αναφερόμενες τροποποιήσεις το 10 κείμενο τηςπαραγράφου(κστ) είχε:"(κστ) τα τριάκοντα τοις εκατόν του ποσού τουδαπανηθέντος υπό προσώπου τίνος προς απόκτησιν της πρώτης εκδόσεως μετοχών δημοσίων εταιρειών αι οποίαι θα ιδρυθούν ή θα μετατραπούν εις δημοσίας 15 εταιρείας εν τη Δημοκρατία μετά την έναρξιν της ισχύος τουπαρόντοςΝόμουή μολονότι ιδρύθησανπρο της ενάρξεως της ισχύος του παρόντος Νόμου εξέδω σανπρόσκλησιν δι'εγγραφήνπρος τοκοινόν εντη Δη μοκρατίαμετάτην ΙηνΙανουαρίου,1981: 20 Νοείταιότι(ι)το πρόσωπον τούτο παραμένει ιδιοκτήτης των μετοχών πέραντουτέλους του έτουςτο οποίον έπε ταιτουέτουςκατάτοοποίονεκτήθησαναύται* (ιι) η τοιαύτη απαλλαγή δεν δύναται να υπερβή 25 ποσόν ίσον προς το εν τέταρτον του φορολογητέου εισοδήματος τουπροσώπουτούτου,καιειςτηνπερί πτωσιν φυσικού προσώπου προτού αφαιρεθώσιν αι προσωπικοί αυτούεκπτώσεις* (ιιι)εις τηνπερίπτωσιν φυσικούτίνος προσώπου 30 το οποίον είναι μέτοχος ιδιωτικής τίνος εταιρείας μετατρεπομένης εις δημοσίαν εταιρείαν η τοιαύτη απαλλαγή, καθ* ην έκτασιν αύτη δεν παραχωρείται 3300 4ΑΛΛ. Wilson *Α. ν. Δημοκρατίας Στνλιαν&Αας,Δ. λόγω του εν τη υποπαράγραφο) (ιι) της παρούσης επιφυλάξεως περιορισμού, δύναται να μεταφέρεται και,τηρουμένουτουπροαναφερθέντοςπεριορισμού, ναπαραχωρήταικατάταεπόμενατέσσαραέτη· 5 *0 (ιν) εις τον υπολογισμόν του πληρωτέου φόρου θα προστίθεται το ποσόν καθ* ό ηδιαφοράμεταξύ τουπληρωτέουφόρουκαιτουφόρου, όστις θακατεβάλλετο εάν η μνησθείσα απαλλαγή δεν εγένετο, υπερβαίνει το ποσόν το ίσον προς τετρακόσια μιλς εφ'εκάστηςλίραςτουούτωδαπανηθέντοςποσού* 15 (ν)διάσκοπούςτηςπαρούσηςπαραγράφουεται ρεία ήτις είναι εξ ολοκλήρου εξηρτημένη δημοσίας εταιρείαςλόγω συμμετοχής αμέσωςή εμμέσωςειςτο μετάδικαιώματος ψήφουμετοχικόν αυτής κεφάλαιονδενθαλογίζηταιωςδημοσίαεταιρεία:" Ο Διευθυντής εξέδωσε την Εγκύκλιο 1984/12για την εφαρμογή τηςνομοθετικήςπρόνοιας,αναφορικάμετη με τατροπή ιδιωτικής εταιρείαςσε δημόσια,στην οποία,με ταξύάλλων,ανέφερε:- 20 25 30 35 "Μεάλλαλόγια,έναφυσικόπρόσωποπουείναιμέ τοχος ιδιωτικής εταιρείας που μετατρέπεται σε δημό σια εταιρείαθαμπορεί τώρανααφαιρείαπότοφορο λογητέο του εισόδημα ποσοστό 30% του ποσού που επενδύει στη νέα εταιρείαυπό μορφήμετοχικούκεφαλαίουμετουςίδιουςόρουςπουισχύουνγιαόσουςαγο ράζουν μετοχές νέων δημοσίων εταιρειών. Σε τέτοια περίπτωση το 30% υπολογίζεται πάνωστο ποσό που πληρώθηκε για την απόκτησητων εν λόγω μετοχών ή, αν τιςαπόκτησεδιάδωρεάςτο30%τουποσούπου θεωρείται ότι καταβλήθηκε μέχρι ανωτάτου ποσού ίσου με την ονομαστική αξία των μετοχών. Σε καμιάπερί πτωσηαπόκτησηςμετοχών διάδωρεάςδενεπιτρέπεται ναυπολογιστεί τοαπαλλασσόμενοποσόπάνωσεποσό μεγαλύτερο από το ποσό της ονομαστικής αξίας των μετοχών.Η 3301 Σ-ηώβανίοςς,Δ. WUeonuA. ν.Δημοκρατίας
(1991)ΟΔιευθυντής την 1ηΑυγούστου, 1988,μετηνΕγκύκλιο 1988/6 ανέτρεψε την Εγκύκλιο 1984/
- Το ουσιαστικό μέροςτηςδεύτερηςΕγκυκλίουέχει:"Αναφέρομαι στις προηγούμενες οδηγίες που δόθη καν με την Εγκύκλιο Αρ. 1984/12 και ημερομηνία 5 16.7.84(σελίδα 4,παράγραφος6)σχετικά μετηνπαρα χώρησητηςέκπτωσηςτου30%τουποσούπουδαπανή θηκεγιααπόκτησηπρώτηςέκδοσης μετοχών Δημοσίων Εταιρειώνσεπρόσωπαπουκατείχανμετοχέςσειδιωτι κήεταιρείαπουμετατράπηκεσεΔημόσια,ότανταπρό- 10 σωπα αυτάεξακολουθούν να κατέχουν τις ίδιες μετο χές και στη Δημόσια Εταιρείακαι σας πληροφορώότι οι οδηγίες αυτές παύουννα ισχύουν για τις ιδιωτικές εταιρείες πουθαμετατραπούν σε Δημόσιεςαπό1.6.
- Δηλαδήανο υφιστάμενος μέτοχος μιαςιδιωτικήςεται- 15 ρείαςδενδαπανήσειοποιοδήποτεποσόγιανααποκτή σει τις μετοχές στηΔημόσια εταιρεία,αλλά απλώςσυ νεχίσει να κατέχει ο ίδιος τις μετοχές πουκατείχεκαι προηγουμένως στην ιδιωτική εταιρεία χωρίς να γίνει καμμιά άλλη πράξη,δεν θαδικαιούταιστο μέλλον να 20 τυγχάνει της απαλλαγής που αναφέρεται στην πιο πάνωεγκύκλιο." Σε πολύ σύντομο χρόνο μετά,κατατέθηκεστη Βουλή καιδημοσιεύτηκε στην ΕπίσημηΕφημερίδατηςΔημοκρα τίας,Αρ. 2371,ημερομηνίας 16Δεκεμβρίου, 1988, Παράρ- 25 τημα'Εκτο,σελ. 397, νομοσχέδιο τιτλοφορούμενο "Νόμος ΤροποποιώντουςπερίΦορολογίαςτου ΕισοδήματοςΝό μους". Μετο Άρθρο 3του νομοσχεδίου προστίθεταινέα υποπαράγραφος μετά την υποπαράγραφο (ν) τηςεπιφύ λαξηςτηςπαραγράφου(κστ). 30 Το Άρθρο αυτό'ψηφίστηκε απότηΒουλή, μετη μόνη αλλαγήτης"ονομαστικήςαξίας"σε "αγοραίααξία". Η νέα επιφύλαξη(νι),όπως διαμορφώθηκεστοΝόμο 101/89,έχει:"(νι) διά τους σκοπούς της παρούσης παραγράφου 35 3302 4 ΑΛΛ. 5 10 Wilson *Α. ν.Δημοκρατίας Στυλιανίόης,Δ. ποσόν δαπανηθένδιά την απόκτησιν μετοχών πρώτης εκδόσεως θεωρείται ότι περιλαμβάνει το ποσόν το οποίον αντιπροσωπεύει τηναγοραίαναξίανυφισταμέ νων μετοχών ιδιωτικής εταιρείαςαίτινεςκατάτηνημερομηνίαν της μετατροπής αυτής εις δημοσίαν κατείχοντο υπό προσώπου τινός, είτε αύται απεκτήθησανδιά καταβολής χρηματικού ποσού είτε διά δωρεάς(bonus) από τον χρόνον της ιδρύσεως της ιδιωτικής εταιρείας μέχρι και τον χρόνον μετατροπής αυτής εις δημοσίαν, και 'αγοραίααξία'διάτους σκοπούς της υποπαραγρά φου αυτής είναι εκείνη εις την οποίαν προσφέρεται η μετοχήειςτοκοινόν άματηπροσκλήσει δι1εγγραφήν." Οι δικηγόροι των μερών υπέβαλανδιαμετρικάαντίθε τες εισηγήσεις σχετικά με την ερμηνεία και το νόημα της 15 επιφύλαξηςαυτής. Οδικηγόρος τουΔιευθυντή εισηγήθηκε ότι σκοπός της επιφύλαξης είναι να καλύψει με απαλλαγήκάτοχο μετο χών ιδιωτικής εταιρείαςπου μετατρέπεται σε δημόσια.Η λέξη "περιλαμβάνει" αναφέρεται στο δαπανηθέν ποσόν 20 και "απεκτήθησαν" αναφέρεται στο φορολογούμενο, το πρόσωπο που ζητά την απαλλαγή. Ο Νόμος χορηγεί "απαλλαγή" μόνο για μετοχές ιδιωτικής εταιρείας, οι οποίες κατέχονται από κάποιο πρόσωπο, είτε αυτό τις απέκτησεμεκαταβολήχρηματικούποσού,είτεδιάδωρεάς 25 (bonus), από το χρόνο της ιδρύσεως της ιδιωτικής εται ρείας μέχρι και το χρόνο της μετατροπής της σε δημόσια εταιρεία."Bonus" εννοείbonusshares. Ο δικηγόρος των αιτητριών υπέβαλε ότι ηαπαλλαγή χορηγείται ανεξάρτητα απόοποιαδήποτεπραγματική δα30 πάνηγια την απόκτηση των μετοχών. Η "απόκτηση",με χρηματικό ποσό ή δωρεάν, αναφέρεται στις μετοχές και όχι στο πρόσωπο που διεκδικεί την απαλλαγή.Περαιτέ ρω, ισχυρίστηκε ότι η λέξη"δωρεά"("bonus") σημαίνει γε νικά δώροκαιόχι απόκτηση μετοχών ως bonus shares. Η 35 επιφύλαξη (νι) είναι ανεξάρτητη απότον τρόπο απόκτη σης των μετοχών και η φράση "είτε αύται απεκτήθησαν δια καταβολής χρηματικού ποσού είτε διά δωρεάς 3303 ΣτυλιανίΑης,Δ. Wilsonχ.ά.ν.Δημοκρατίας
(1991)(bonus)" σημαίνει,είτε με αντάλλαγμα, είτε χωρίςαντάλ λαγμα ("δωρεάν"). Ηλέξη"bonus"σημαίνειδώρο. Το θέμαπουεγείρεταικρίνεταιαπό τησωστή ερμηνεία τηςνομοθετικήςδιάταξης. Σκοπός τηςερμηνείαςτουΝόμουείναιηανεύρεσητης 5 πρόθεσηςτου νομοθέτη. Στην ΑπόφασηΓεώργιος Καρκώτης και Αλλη ν. Κυ πριακής Δημοκρατίας, Υπόθεση Αρ. 648/88, (Απόφαση δόθηκε στις 14 Φεβρουαρίου, 1990, δε δημοσιεύτηκε ακόμα), το Δικαστήριο είπε, αναφορικά με την ερμηνεία 10 τωνΝόμων,στιςσελ.3,4 και5:"Στην υπόθεση Sussex Peerage
(1844), 11 CI. & Fin. 85, (8 E.R. 1034), ο Tindal, C.J., εκδίδονταςτηνΑπόφαση των Δικαστών της Βουλής των Λόρδων, είπε στη σελ. 144:'My Lords, the only rule for theconstruction of Acts of Parliament is, thatthey should be construed according to the intent of the Parliament which passed the Act. If the words of the statute are in themselves precise and unambiguous, then no more can be necessary than to 20 expound those words in theirnatural andordinary sense. The words themselves alone do,insuch case,best declare theintentionof thelawgiver.Butif any doubtarises from thetermsemployedby theLegislature, ithasalwaysbeen held a safe mean of collecting theintention,to call in aid 25 the ground and cause of making the statute,andto have recourse to the preamble, which, according to Chief Justice Dyer(Stowel v.LordZouch, Plowden, 369),is - 'a key to open the minds of themakers of the Act, andthe mischiefs which theyintendedtoredress'. 30 Στην υπόθεσηSalomon v.Salomon & Co. [189η A.C. 22,ο LordWatson στησελ. 38είπε:"Intention of the Legislature' is acommonbut very 3304 15 4 ΑΛΛ. 5 10 15 20 25 Wilson χΑ. ν.Δημοκρατίας Στνλιανϋης, Δ. slipperyphrase,which,popularly understood, may signify anything from intention embodied inpositive enactment to speculative opinion as to what the Legislature probably wouldhave meant, although there has been an omission to enact it. InaCourt of Law or Equity, what theLegislatureintendedtobe doneornottobe done can only be legitimately ascertained from that which it has chosen toenact,either inexpresswordsorby reasonable andnecessary implication.' 'Οπου το λεκτικό είναι σαφές,το Δικαστήριο ερμη νεύει τονόμο μεβάσητη φυσικήκαισυνήθηέννοιατων λέξεων. 'Οπου υπάρχει ασάφεια, ολόκληρο το σχετικό μέρος του νόμου ή ολόκληρος ο νόμος εξετάζονται. Λαμβάνονται υπόψη η κατάσταση της νομοθεσίας το χρόνοθέσπισης τουνόμουκαιη ανάγκηή τοκακό που σκόπευεναικανοποιήσειήθεραπεύσει. Ηχρήσηλεξικών δενείναιεπιτρεπτήστιςπεριπτώ σεις που το Δικαστήριο ερμηνεύει νομοθετικήδιάταξη με αναφορά στο κακό ήτην ανάγκηπου ο νομοθέτης επιδίωξεναικανοποιήσειήθεραπεύσει. Παρόλοότι οι λέξεις σε ένανομοθέτημα γενικάερ μηνεύονται μετησυνήθησημασίατους,πρέπειναλαμ βάνονται υπόψη το αντικείμενο και ο σκοπός του νόμου, οπότε και οι λέξεις ερμηνεύονται με βάσητα συμφραζόμενα, παράμετηναυστηρήετυμολογικήήσυ νήθη σημασίατους.(Βλ. Halsbury'sLawsof England,4η Έκδοση,Τόμος44,παράγραφοι863-873.)" Στην παρούσα υπόθεση, σκοπός του νομοθέτη είναι η διευκρίνισηότιηφορολογικήαπαλλαγή, γιαποσόπου δα30 πανάέναπρόσωπογιααπόκτησημετοχών τηςπρώτηςέκ δοσης, παραχωρείταικαι για ποσό που αντιπροσωπεύει την αγοραίααξία υφισταμένων μετοχών ιδιωτικής εται ρείας,οιοποίες,κατάτηνημερομηνίατηςμετατροπήςτης σεόν&ιόσιαεταιρεία,κατέχονταναπόκάποιοπρόσωπο. 35 Η φράση "θεωρείται ότι περιλαμβάνει" προσδιορίζει 3305 ΣτνλιανΙΛης,Δ. Wilson κ.ά.ν.Δημοκρατίας
(1991)τον όρο "ποσόν δαπανηθέν" για την απόκτηση μετοχών πρώτης έκδοσης, αναφορικά με μετοχές ιδιωτικής εται ρείαςπου μετατρέπεται σε δημόσια,οι οποίεςκατέχονταν απόκάποιοπρόσωποστοχρόνοτηςμετατροπής.Η απαλ λαγήχορηγείται στοπρόσωποπουκατέχειτις μετοχές την 5 ημερομηνίατηςμετατροπής. Ηφράση"είτεαύταιαπεκτήθησαν" δεναναφέρεταιστο πρόσωπο που κατέχει τις μετοχές, αλλά στους δύο τρό πουςαπόκτησηςτωνμετοχών πουαναφέρονταιστο κείμε νο -με καταβολήχρηματικού ποσού,ή με "bonus". Ονο- 10 μοθέτης χρησιμοποίησε παθητική φωνή και όχι ενεργητική, για ναδιαχωρίσει τον κάτοχοαπότον τρόπο απόκτησης των μετοχών, σε οποιοδήποτε χρόνο απότην ίδρυση της ιδιωτικής εταιρείας. Καλύπτει μετοχές οι οποίες αποκτήθηκανμεκαταβολή χρηματικούποσού, είτε διάδωρεάς(bonus). Διά δωρεάς (bonus) δεν είναι γενική έκφραση δώρου, αλλάο τρόπος έκδοσης της μετοχής. Η τοποθέτηση σεπα ρένθεσητης λέξης "bonus" είναι περιοριστική της γενικής έννοιαςτηςλέξης"δωρεά". 20 Η λέξη "bonus" είναι πολύ γνωστή στον περί Εται ρειών Νόμο. "Bonus" είναι δώροπέραναπότο οφειλόμε νο. "Bonus" χρησιμοποιείται για να υποδηλώσει έκδοση μετοχών απότην εταιρείαδωρεάνστους μετόχους. Είναι, ουσιαστικά, η κεφαλαιοποίηση κερδών της εταιρείας, με 25 την έκδοση μετοχών οι οποίες εκδίδονται σύμφωνα με το καταστατικότης εταιρείας,εάνυπάρχειπρόβλεψη.Παρα χωρούνται στους μετόχους αντί της διανομής μερισμά των.(Βλ. Palmer's Company Law, 1οςΤόμος,22η Έκδοση, παράγραφος72-18 -"Κεφαλαιοποίηση Κερδών"). 30 Τόσο το λεκτικό τηςεπιφύλαξης (νι),σεσυνάρτηση με το σύνολο της παραγράφου(κστ),όσο και ο σκοπός του νομοθέτη, δεικνύουν προς μια κατεύθυνση ερμηνείας μόνο. Η αγοραίααξία των μετοχών ιδιωτικής εταιρείας, ανεξάρτηταεάν καταβλήθηκε χρηματικό ποσό,ήεάν εδό- 3 5 θησανως bonus sharesστον αρχικόκάτοχο,θεωρείται ως 3306 4 ΑΛΛ. Wilson κΑ. ν.Δημοκρατίας Στυλιανίδης,Δ. ποσόνδαπανηθένγιατηναπόκτησητους.Ηαπαλλαγή ευ νοείτον κάτοχογενικά. ΟΝόμοςδεν διαχωρίζει τους κα τόχους, στο χρόνο της μετατροπής, σε δύο κατηγορίες εκείνους πουαπέκτησανμετοχέςμεκαταβολήχρηματικού 5 ποσού,ή μεbonus.Η καταβολήτουχρηματικούποσούκαι η δωρεά (bonus) δεν αναφέρονται στον κάτοχο φορολο γούμενοοοποίοςθαωφεληθεί τηςαπαλλαγής. Μεβάση ταπιοπάνω,η ερμηνείαπουέδωσεοΔιευθυ ντήςκαιη εφαρμογήτης επιφύλαξης(νι)τηςπαραγράφου 10 (κστ) του Άρθρου 8 του Νόμουείναι εσφαλμένη. ΟΔιευ θυντής ενήργησε με πλάνη νόμου, αντίθεταπρος το νόμο και,συνεπώς,μευπέρβασηεξουσίας. Οι αιτήτριες δικαιούνται στην ποσοστιαία απαλλαγή που προβλέπουν οι υποπαράγραφοι της παραγράφου 15 (κστ)καιγιατηχρονικήπερίοδοπουκαθορίζεται. ΔενείναιαναγκαίοτοΔικαστήριο ναεξετάσειτουςάλ λους λόγους που προβλήθηκαν, οι οποίοι ηγέρθησαν ως διαζευκτικοίλόγοιακυρότητας. Οιπροσφυγές επιτυγχάνουν. Οι προσβαλλόμενες απο20 φάσειςακυρώνονται. Καμιάδιαταγήγιαέξοδα. Επίδικεςαποσχίσειςακυ ρώνονταιχωρίςέξοδα. 3307