(1991)28 Νοεμβρίου, 1991 [ΧΑΤΖΗΓΣΑΓΓΑΡΗΣ,Δ/στής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΤΟΑΡΘΡΟ 146ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ FOULILODGELTD, Αιτητής, ν. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝΚΑΙ ΑΛΛΟΥ, Καθ'ων ηαίτηση. (Υπόθεση Αρ. 674/89). Φορολογία — Φορολογία εισοδήματος σε αντιδιαστολή προς τηφο ρολογία κεφαλαιουχικών κερδών — Αρθρο 23
(1)τωνπερί Βεβαι ώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων τον 1978-79 (Ν.4/78) και άρθρο 14 τον περί Κεφαλαιονχικών Κερδών Νόμον τον 1980 (NS2/80)— Η επιβολή και είσπραξη του φόρου κεφαλαιουχικών 5 κερδών δεν αποκλείει τηνεπιβολή και είσπραξη φόρον εισοδήμα τος αν, μετά από εξέταση,προκύψει ότι το κέρδος που πραγματο ποιήθηκε είναι εμπορικό, νοουμένου βεβαίως ότι ηεπιβολή τελεί ται μέσα στη χρονική προθεσμία που προβλέπει ο νόμος — Το Αρθρο 3
(1)τον Ν.4/78προβλέπει ότι οι διατάξεις τον νόμον 10 αυτού εφαρμόζονται στις περιπτώσεις που δεν νπάρχει διαφορετι κή πρόνοια σε οποιοδήποτε άλλο νόμο — Οποιαδήποτε ποσά φόρον κεφαλαιουχικών κερδών,ήδη καταβληθέντα* θα πρέπει να λογίζονται έναντι των ποσών φόρου εισοδήματος πον επιβάλλο νται. *5 Φορολογία Εισοδήματος—Εμπορία — Φύσηπράξεως ως εμπορικής ή μη (ρευστοποίηση επένδυσης) — Ηδιάκριση είναι ζήτημα μικτό, νομικό και πραγματικό — Ορισμένα χριπίρια από τη νομολογία του Ανωτάτου Δικαστηρίου — Τα κριτήρια δεν καθορίζονται εξαντλητικά — Τοστοιχείο τηςπρόθεσης τον φορολογούμενου — 20 Μπορεί να είναι κριτήρια, όχι όμως καθοριστικής σημασίας, όταν η κρίσιμη δραστηριότητα έχει όλα τα άλλα χαρακτηριστικά πον καταδεικνύουν τηνύπαρξη εμπορίας. Αναθεωρητική Δικαιοδοσία — Διχαστικός έλεγχος — θεμελιώδες αξίωμα τον διοικητικού δικαίου ότι τοΔικαστήριο δεν επεμβαίνει 25 στην εκτίμηση των γεγονότων από το αρμόδιο όργανο αν ηεκτίμη ση αυτή είναι λογικά εφικτή υπό τις περιστάσεις, εφόσον βασίζε ται σεορθά γεγονότα και ορθή νομοθεσία. 3832 4ΑΛΛ. 5 10 15 Fouli Lodge Ltd v. Δημοκρατίαςκ.ά. Φορολογία Εισοδήματος — Αδικαιολόγητη παράλειψη — Τόκος 9% — Οι περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως ΦόρωνΝόμοι του 197879 (Ν.4/78) — Αρθρο 39
(2)— Εφαρμόζεται μόνο στις περιπτώ σεις όπου η καθυστέρηση στη διενέργεια βεβαίωσης οφείλεται σε αδικαιολόγητη παράλειψη τον φοροΜγούμενου. Μετην παρούσαπροσφυγήηαιτήτριαεταιρείαπροσέβαλε την απόφασητου Διευθυντή ΦόρουΕισοδήματος με την οποία αποφά σισενα φορολογήσει για σκοπούς ΦόρουΕισοδήματος το κέρδος τοοποίο προέκυψε από την πώληση 6τεμαχίων στο χωριό Πύργος της επαρχίαςΛεμεσού.Σταπλαίσιατης διαδικασίας,κυρίαρχαζη τήματαήσαν ηδυνατότηταεπιβολής μεταγενέστερα φόρου εισοδή ματος για εμπορικό κέρδος όταν έχει ήδη προηγηθεί βεβαίωση φόρου κεφαλαιουχικών κερδών αφενός και αφετέρου τακριτήρια διακρίσεως τηςφύσεως τουκέρδους καιησημασία τους. Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτοντας (μερικώς) την προ σφυγή,αποφάσισεότι:
(1)Σύμφωνα με το Άρθρο 3
(1)του Ν.4/78, OL διατάξεις του ιδίου νόμου (4/78) εφαρμόζονται στις περιπτώσεις όπου δεν υπάρ χειδιαφορετικήπρόνοιασεοποιοδήποτεάλλο νόμο. 20 25 Η επιβολή και είσπραξη του φόρου κεφαλαιουχικών κερδών δεν αποκλείει την επιβολή και είσπραξη φόρου εισοδήματος αν, μετά απόεξέταση, προκύψα ότι το κέρδος πουπραγματοποιήθηκε είναι εμπορικό,νοουμένου βέβαιαότι η επιβολήτελείται μέσα στη χρονική προθεσμία που προβλέπει ο νόμος. Οποιαδήποτε φυσικά ποσά φόρου κεφαλαιουχικών κερδών που ήδη πληρώνονται θα πρέπει να λογίζονται έναντι των ποσών φόρου εισοδήματος που επιβάλλονται. 40
(2)Το κατά πόσο μια πράξηαποτελεί άσκηση εμπορίαςήρευ στοποίηση μιας επένδυσης είναι μικτό ζήτημα νόμου και γεγονότων. Ανάμεσα στα κριτήρια που καθιέρωσε σειρά αποφάσεων του Ανωτάτου Δικαστηρίου ως προς το τι συνιστά εμπορίαγης είναι η χρονική διάρκεια της απόκτησης της περιουσίας απότην πώληση, η μέθοδος χρηματοδότησης για την απόκτηση της περιουσίας η οποία πωλήθηκε,ησυχνότητα παρόμοιων πράξεων,ηπρόθεση του φορολογούμενου κατά την ημερομηνία απόκτησηςτης περιουσίας και οι περιστάσεις της μεταγενέστερης πώλησης, ηδυνατότητατης περιουσίας να προσφέρει ασόδημα και κατά πόσο ό ιδιοκτήτης έχειγνώσεις για τις αγοραπωλησίες (είναι με άλλα λόγια το επάγ γελμα του) ήδεν έχεικαμιάσχέσημε τέτοιο επάγγελμα.Τακριτήριααυτάδεν καθορίζονται εξαντλητικά. 45
(3)Είναι θεμελιώδες αξίωμα του διοικητικού δικαίου ότι το Δικαστήριο δεν επεμβαίνει στην εκτίμηση των γεγονότων από το αρμόδιο όργανο αν η εκτίμηση αυτή είναι λογικά εφικτή υπό τις περιστάσεις, εφόσον βασίζεται σε ορθάγεγονότα καιορθή νομοθεσία. 30 35 Στην προκειμένη περίπτωση η αρχική σκέψη μπορεί να ήταν 3833 Foull LodgeLtdv.Δημοκρατίας%A
(1991)καιηανέγερσητουριστικού συγκροτήματος,όμωςαυτόδενμπορεί να είναι αποφασιστικήςσημασίας.'Οπωςέχει νομολογηθεί, ηπρό θεση μπορεί ναείναι κριτήριο,όχι όμως καθοριστικής σημασίας όταν ηυπό εξέταση δραστηριότητα έχει όλαταάλλα χαρακτηρι στικά που καταδεικνύουντην ύπαρξηεμπορίας. Εξάλλου, ανάμεσαστους σκοπούςτουιδρυτικούεγγράφουτης εταιρείαςπεριλαμ βάνεται τόσο η ανέγερση τουριστικών καταλυμάτων όσο και η αγοράκαιπώλησηπεριουσίας.Τοότιη μόνηαρχικήπρόθεση ήταν τατουριστικάδιαμερίσματαδεναποδεικνύεταιμε στοιχεία 5
(4)Το άρθρο 39
(2)των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως 10 Φόρων Νόμων εφαρμόζεται μόνο στις περιπτώσεις όπου ηκαθυ στέρηση στη διενέργεια βεβαίωσης οφείλεται σεαδικαιολόγητη πα ράλειψητουφορολογούμενου.Από τοσύνολο τωνγεγονότων ενώ πιον του δικαστηρίου συμπεραίνω ότι η αιτήτρια εταιρεία δεν προέβησεοποιαδήποτεαδικαιολόγηση παράλειψη εκ μέρους της. 15 Η επιβολήτόκουδενεδικαιολογείτο στηνπαρούσα περίπτωσηκαι γι' αυτόηεπίδικη απόφασηαναφορικά μετοσημείο αυτόθαπρέ πειναακυρωθεί. Επίδικη απόφασηακυρώ νεταιμερικώςχωρίς έξοδα. 2 0 Αναφερόμενες υποθέσεις: Georghiades v.Republic
(1982)3CLR 649Αμόνι Εντερπράϊσες ν.Δημοκρατίας (Α.Ε. 438,ημερ. 27/3/90)· Δημοκρατία ν.Αέρνη
(1991)3ΑΑΔ 346' Ιγνατίου και Αλλη ν.Δημοκρατίας (Α.Ε. 921 ημερ.27.6.91)· 25 Iswerav.CommissionerofInlandRevenue[1965]1 WLR 663' Gillittv. TUcy[1944]26 TC
- Προσφυγή. Προσφυγήεναντίον απόφασηςτωνκαθ'ωνηαίτησημε τηνοποίαφορολόγησαν γιασκοπούς ΦόρουΕισοδήματος 30 το κέρδος που προέκυψε απότην πώλησηακινήτων από τους αιτητές. Γ.Τριανταφυλλίδης,γιατους αιτητές. Α. Ευαγγέλου, ΑνώτεροςΔικηγόροςτηςΔημοκρατίας, γιατουςκαθ*ωνηαίτηση. 35 Cur. adv. vult. 3834 4Α^Λ. 5 Fouli Lodge Ltd v. Δημοκρατίαςκ.ά. ΧΑΤΖΗΤΣΑΓΓΑΡΗΣ, Δ.ανάγνωσετηνακόλουθηαπό φαση. Με την παρούσα προσφυγή η αιτήτρια εταιρεία προσβάλλει την απόφασητου Διευθυντή ΦόρουΕισοδή ματος (που στη συνέχεια θααναφέρεται "ο Διευθυντής") ημερομηνίας29.7.89μετηνοποίααποφάσισεναφορολο γήσει για σκοπούς Φόρου Εισοδήματος το κέρδος το οποίο προέκυψε απότην πώληση 6 τεμαχίων στο χωριό ΠύργοςτηςεπαρχίαςΑεμεσού. Η αιτήτρια εταιρεία είναι ιδιωτική εταιρεία περιορι10 σμένης ευθύνης και συστάθηκε στις 12.9.77 έχοντας ως σκοπούςτηςίδρυσηςτης,μεταξύάλλων,τηνανέγερσηκαι εκμετάλλευση τουριστικών συγκροτημάτων, την αγορά γηςκαιγενικότερα ακίνητηςπεριουσίας,και εγκεκριμένο μετοχικό κεφάλαιο 12000 μετοχές της £1.-. Η εταιρεία 15 αγόρασετο 1979 στοχωριόΠύργος6συνεχόμεναεπίδικα τεμάχια.Στις 11.2.80ο μέτοχοςκαιδιευθύνων σύμβουλος Χρύσανθος Καλογήρου απεβίωσε και οι μετοχές τουπε ριήλθαν στο γιό του Χριστακη και στη σύζυγο του απο βιώσαντος Αγνή. Μέτοχος επίσης ήτανκαιοΠαντελάκης 20 Νικολαΐδης. Μετάτον θάνατοαυτό,η εταιρείαπώλησε τα επίδικα τεμάχια μεταξύ των ετών 1983 και 1985 και υπέβαλε στη συνέχεια δήλωση για φορολογία κεφαλαιουχικώνκερδών γιατοκέρδος τοοποίοπραγματοποίησεαπότηνπώληση. 25 ΟΔιευθυντής τουΤμήματοςΕσωτερικών Προσόδωναπο δέχθηκετις δηλώσεις τηςαιτήτριαςεταιρείαςκαιεπέβαλε το σχετικό φόρο κεφαλαιουχικών κερδών τον οποίο και είσπραξε. Στις 26.9.88 ο Διευθυντής ήγειρε νέες φορολο γίες με τις οποίες φορολογούσε το πιο πάνωκέρδοςσαν 30 εμπορικό για σκοπούς φόρου εισοδήματος για τα έτη 1983, 1984, 1985 και 1986, εναντίον των οποίων η αιτή τρια εταιρεία υπέβαλε ένσταση στις 20.10.
- Ο Διευθυ ντής απέρριψε την ένσταση της αιτήτριας εταιρείας με απόφασηημερομηνίας29.7.
- 35 Οι λόγοιπουοδήγησανστην απόφασηαυτή,οι οποίοι περιέχονται στις επιστολές του Διευθυντή ημερομηνίας 20.11.87, 26.9.88 και 29.7.89, συνοψίζονται ως ακολού3835 Χ'Τσαγγάρης,Δ. Fouli LodgeLtd v.Δημοκρατίαςκ.ά.
(1991)θως:
(1)Ηαιτήτριαεταιρείααπέκτησετατεμάχιασεανα πτυσσόμενη περιοχή γνωρίζοντας τις σίγουρες προο πτικές πώλησης και πραγματοποίησης κέρδουςαπό μελλοντική πώληση ιδιαίτερα εφόσον ο Χρύσανθος 5 Καλογήρουασκούσετοεπάγγελματουκτηματομεσίτη.
(2)Τοδιάστημαμεταξύαγοράς καιπωλήσεων είναι σχετικάμικρό.
(3)Η ισοπέδωση των τεμαχίων αμέσως μετά που αγοράστηκαν έγινε για νακαταστούν εμπορεύσιμα σε 10 μικρόχρονικό διάστημακαιόχι γιαναπραγματοποιη θεί κέρδος απότηφυσιολογική αύξησητωνκτημάτων. Ηθέση τηςαιτήτριας εταιρείαςότι οιβελτιώσειςέγιναν για άλλους επενδυτικούς σκοπούς και συγκεκριμένα για τηνανέγερση τουριστικών καταλυμάτων,δενέχει 15 τεκμηριωθεί μεστοιχεία,όπωςσχέδια, αίτησηγια άδεια οικοδομήςκ.α.
(4)Έγινε οργανωμένη προσπάθειαγια πώληση των επίδικωντεμαχίωνκαιτούτοαποδεικνύεταιαπότογε γονός ότιπληρώθηκαν προμήθειες σεμεσίτες παρά το 20 γεγονός ότιη σύζυγος τουαποβιώσαντος καιο γιος τουσυνέχισαν τηλειτουργία τουκτηματομεσιτικού του γραφείου. Με πρώτο επιχείρημα του ο δικηγόρος τηςαιτήτριας εταιρείαςπρόβαλεότι η μεταγενέστερη επιβολή φόρουει- 25 σοδήματοςπάνωστοκέρδοςπουπροέκυψεαπότηνπώλη σητων επίδικωντεμαχίων ενώ είχεήδηεπιβληθεί καιεισ πραχθεί φόρος κεφαλαιουχικών κερδών πάνω στο ίδιο αντικείμενο φόρου,ισοδυναμεί μεαντιφατικήσυμπεριφο ρά της διοίκησης η οποία είναι αντίθετημετην αρχήτης 30 καλήςπίστης. Μετάτηδιάθεσητων τεμαχίων,η αιτήτρια εταιρεία υπέβαλε δήλωση διάθεσης ακίνητης ιδιοκτησίας και ο Διευθυντής, έχοντας όλα τα στοιχεία ενώπιον του, μπορούσε να επιλέξειναεπιβάλει είτεφόροεισοδήματος, είτε φόροκεφαλαιουχικώνκερδών,τον οποίοπροχώρησε 35 3836 4ΑΛΛ. Fouli LodgeLtd v.Δημοκρατίαςκ.ά. Χ'Τσαγγάρης,Δ. και επέβαλε.Ομεταγενέστερος φόρος εισοδήματος συντε λεί στον ουσιαστικό κλονισμότης εμπιστοσύνης τουδιοι κούμενουπροςτηδιοίκηση. Οδικηγόροςτωνκαθ'ων η αίτησηαντιπαράθεσε ότιη 5 αρχήτηςκαλής πίστης δεν εφαρμόζεταιστις περιπτώσεις δέσμιας αρμοδιότητας,όπωςείναιη παρούσαπερίπτωση, όπου καμιά ενέργεια έστω και εσφαλμένη δεν μπορεί να απαλλάξει τηδιοίκηση να εφαρμόσει το νόμο. Επιπλέον, συνεχίζει ηεισήγηση, ηεπίδικη φορολογία μπορούσενα 10 εγερθεί δυνάμειτων διατάξεωντων περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως ΦόρωνΝόμωντου 1978-79, σύμφωνα με τις οποίεςοΔιευθυντής έχει εξουσία ναεπιβάλει τηνεπίδικη φορολογία. Το άρθρο23
(1)τωνπερί Βεβαιώσεως καιΕισπράξεως 15 ΦόρωνΝόμωντου 1978-79προνοεί ταακόλουθα: 20 25 30 35 '73
(1)ΟσάκιςοΔιευθυντήςκρίνηότιπρόσωποντιεφ' ου επεβλήθη φόρος δυνάμει οιουδήποτε νόμου, περι λαμβανομένουκαινόμου Κοινοτικής Συνελεύσεως επιβαλόντοςπροσωπικήνεισφοράνυπόμορφήνφόρου εισοδήματος, ψηφισθέντος είτε προ είτε κατόπιν της ενάρξεως της ισχύος τουπαρόντοςΝόμου,δενεφορολογήθη ή εφορολογήθη διά ποσού ελάσσονος εκείνου διά του οποίου ώφειλε ναφορολογηθή,ο Διευθυντής δύναται,εντός του φορολογικού έτους ήεντός εξετών από τηςλήξεως αυτού,ναεπιβάλη εις τοπρόσωπον τούτο φορολογίαν τοιούτου ποσού ήτοιούτουεπιπρο σθέτου ποσού οίον επεβλήθη δυνάμει των διατάξεων του επιβαλόντος τον φόρον νόμου και έδει να είχεβεβαιωθήκαιεισπραχθή δυνάμειτων εν λόγωδιατάξεων, αιδεδιατάξειςτουπαρόντοςΝόμουεφαρμόζονταιεπί της τοιαύτης βεβαιώσεως και τουεπίτηβάσει αυτής επιβληθέντοςφόρου: Νοείταιότικατάτηνδιενέργειανπάσηςτοιαύτηςβε βαιώσεως ο Διευθυντής χορηγεί τοιαύτας εκπτώσεις οίας προβλέπει ο επίτου οικείου φορολογικού έτους εφαρμοζόμενοςνόμος,οδεβάσειτηςβεβαιώσεωςκατα3837 ΧΤσαγγάρης,Δ. Fouli LodgeLtd v.Δημοκρατίαςκ.ά.
(1991)βλητέος φόρος επιβάλλεται συμφώνως προς τους συντελεστάς οιοποίοι προβλέπονται υπότου επί του οι κείουφορολογικούέτουςεφαρμοζομένουνόμου." Το πιο πάνωάρθροδίδει το δικαίωμαστοΔιευθυντή, μέσα σεέξιχρόνια απότη λήξητου φορολογικού έτους, 5 να επιβάλει επιπρόσθετες φορολογίες στις περιπτώσεις όπουκρίνει ότι έναςφορολογούμενος δε φορολογήθηκεή φορολογήθηκε μεποσόλιγότερο απόεκείνοπουόφειλενα φορολογηθείγιαένασυγκεκριμένο φορολογικόέτος. Ο δικηγόρος της αιτήτριας εταιρείας αντέκρουσε τον 10 πιο πάνω ισχυρισμό των καθ'ωνηαίτηση υποστηρίζο ντας ότι ο περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμοςγενικά καιτοάρθρο23ειδικότερα δενεφαρμόζο νται στην παρούσα περίπτωσηαλλάοΠερίΚεφαλαιουχι κών ΚερδώνΝόμοςτου 1980 (Ν.52/80) καιειδικότερα,το 15 άρθρο 14,τοοποίοπρονοεί τηδιαδικασίαπου ακολουθηθείται σεπερίπτωση που κάποιοπρόσωπο φορολογείται μελιγότερο φόροαπόεκείνοπουέπρεπεναφορολογηθεί. Μετά από προσεκτική μελέτη τωνδύο νομοθεσιών, κρίνω ότι τοΑρθρο23
(1)τουΝ.4/78 έχειεφαρμογήστην 20 παρούσα περίπτωση διότι εδώη επίδικη απόφαση δεν αφοράτην επιβολή επιπρόσθετουφόρου κεφαλαιουχικών κερδών,οπόταν θαέπρεπεκάποιοςναανατρέξειστονόμο 52/80 όπουυπάρχειρητήπρόβλεψη,αλλάτην επιβολήμε ταγενέστερα άλλης μορφής φορολογίας, του φόρου εισο- 25 δήματος.Επομένως,οιδιατάξειςτουΝ.4/78 έχουν εφαρ μογή.Η αιτήτριαεταιρείαδενπλήρωσε φόροεισοδήματος πάνω στο κέρδος που είχε, το οποίοοΔιευθυντής έκρινε ότι θαέπρεπεναπληρώσει καικατάσυνέπειαεπέβαλετέ τοιαφορολογία.- Είναιχρήσιμο εδώπαρενθετικάναανα- 30 φέρωότισύμφωναμετοΑρθρο3
(1)τουΝ.4/78,οιδιατά ξεις του ιδίου νόμου (4/78) εφαρμόζονται στις περιπτώσεις όπου δενυπάρχει διαφορετική πρόνοιασε οποιοδήποτεάλλονόμο-. Καταλήγωότι ηεπιβολήκαι είσπραξητου φόρουκε- 35 φαλαιουχικών κερδών δεν αποκλείει την επιβολή καιεί3838 4ΑΛΛ. 5 Foull LodgeLtd v.Δημοκρατίαςκ.ά. Χ'Τσαγγάρης,Δ. σπραξη φόρουεισοδήματοςαν,μετάαπόεξέταση, προκύ ψει ότι τοκέρδος πουπραγματοποιήθηκε είναι εμπορικό, νοουμένουβέβαιαότι ηεπιβολήτελείται μέσαστην χρονι κή προθεσμίαπουπροβλέπει ονόμος.Οποιαδήποτε φυσικάποσάφόρουκεφαλαιουχικώνκερδών πουήδη πληρώ νονται θαπρέπειναλογίζονται έναντι τωνποσών φόρου εισοδήματοςπουεπιβάλλονται. Όσοναφοράτηνουσίατηςυπόθεσης,οδικηγόροςτης αιτήτριας εταιρείας ισχυρίστηκε ότι το κέρδος πουπραγ10 ματοποίησανοιπελάτες τουδεν είναι εμπορικό αλλάκε φαλαιουχικό.Είναιφανερόν,κατάτηθέσητου,ότιη αιτή τρια εταιρεία απέκτησε τατεμάχια όχι με πρόθεσητην πώληση τους για την πραγματοποίησηκέρδους αλλάγια την αξιοποίηση τους ως κεφαλαιουχικού στοιχείουκαι 15 συγκεκριμένα γιατηνανέγερση τουριστικού συγκροτήμα τος,τοοποίοθαενοικιάζετοκαιθααπέφερεεισόδημα. Το ότι ο Χρύσανθος Καλογήρου ήταν κτηματομεσίτηςδεν αποδεικνύει ότι σκοπός τηςαγοράς ήταν η εμπορία. Η εταιρεία ιδρύθηκε μεστόχο τον διαχωρισμό των εμπορι20 κώνδραστηριοτήτωντουαποβιώσαντοςαπότησυγκεκρι μένηπράξη. Εξάλλου,συνεχίζει ηεισήγηση, εάν πρόθεση των μετόχων τηςεταιρείας ήταν ηεμπορία γης, δεν θα υπήρχελόγοςγιατηναγοράσυνεχόμενων τεμαχίων. Συγ χρόνως, η ισοπέδωση τους αμέσως μόλις αγοράστηκαν 25 υποδηλώνει ότισκοπός ήτοηανέγερση των τουριστικών καταλυμάτων.Ομοναδικόςλόγοςγιατον οποίο πωλήθη κανταεπίδικατεμάχιαήτανοξαφνικός θάνατοςτουμε τόχου καιδιευθύνοντα συμβούλου Χρύσανθου Καλογή ρου,ο οποίος δεν επέτρεψε στην εταιρεία να υλοποιήσει 30 τοπρόγραμμα τηςλόγωτουότιοιυπόλοιποι μέτοχοι δεν είχαν γνώση των επιχειρηματικών δραστηριοτήτωνκαι ούτε μπορούσανναεξεύρουν πλέονοικονομικούς πόρους για την ανέγερση του τουριστικού καταλύματος.Ο θάνα τος αυτός ήτο ουσιώδες γεγονός που οκαθ*ου η αίτηση 35 δενέλαβευπόψηστηλήψητηςαπόφασηςτου. Οδικηγόροςτωνκαθ'ωνηαίτηση,στηγραπτήαγόρευ ση του, ανέλυσε τους λόγους που εξέθεσε ο Διευθυντής. Ειδικότερα ανάφερεότι ηαγοράτης ενλόγω περιουσίας δενμπορείναέγινεγιατηνανέγερσητουριστικούσυγκρο3839 ΧΤσαγγάβΐΚ,Δ. Fouli LodgeLtd v.Δημοκρατίαςκ-ά.
(1991)τήματος εφόσον η εταιρεία δενείχε κατά τοχρόνοτης αγοράςκεφάλαιομετοοποίοναμπορούσενακάμειεπεν δύσεις. Επιπλέον, η αρχική πρόθεση της εταιρείαςδεν είναι αποφασιστικήςσημασίας εφόσον όλαταάλλα στοι χεία καταδεικνύουντηνύπαρξη εμπορίας.Ηαγοράπου 5 έγινε ήταν οικονομικά ασύμφορη σανεπένδυση, εφόσον ούτε χρησιμοποιήθηκε, ούτε παρήγε εισόδημα, επομένως το συμπέρασμα του Διευθυντήότιηαγοράτηςδεν ενείχε επενδυτικόχαρακτήραήτανλογικό.Ηχρηματοδότησητης αγοράςέγινεμεδάνειο,ακόμαένακριτήριοπουυποδηλώ- 10 νει εμπορικόπαράεπενδυτικόχαρακτήρα. Το ερώτημα πουτίθεται ενώπιον του Δικαστηρίου είναικατάπόσοτοκέρδοςπουπροέκυψεαπότηνπώληση ήταν εμπορικής φύσης οπόταν υπόκειται σε φορολογία φόρου εισοδήματος (Αρθρο 5
(1)και6τωνπερί Φορολο- 15 γίας τουΕισοδήματος Νόμων του 1961-1983)ή αν προέ κυψεαπότηνεκποίησητουωςεπένδυσης. Το κατάπόσο μια πράξηαποτελεί άσκηση εμπορίαςή ρευστοποίηση μιας επένδυσης είναι μικτό ζήτημα νόμου και γεγονότων. Ανάμεσα στα κριτήρια πουκαθιέρωσε 20 σειράαποφάσεωντουΑνωτάτου Δικαστηρίουωςπροςτο τί συνιστά εμπορίαγηςείναι ηχρονικήδιάρκειατηςαπό κτησης τηςπεριουσίαςαπότηνπώληση,ημέθοδος χρημα τοδότησης γιατην απόκτησητηςπεριουσίας η οποία πω λήθηκε,η συχνότητα παρόμοιωνπράξεων,ηπρόθεσητου 25 φορολογούμενου κατά τηνημερομηνία απόκτησηςτης πε ριουσίαςκαιοιπεριστάσεις τηςμεταγενέστερης πώλησης, ηδυνατότητατηςπεριουσίας να προσφέρει εισόδημακαι κατάπόσο ο ιδιοκτήτης έχειγνώσεις γιατις αγοραπωλη σίες (είναι μεάλλα λόγια το επάγγελμα του)ήδενέχει 30 καμιά σχέσημετέτοιο επάγγελμα. Τακριτήρια αυτά δέν καθορίζονταιεξαντλητικά.(Βλ. μεταξύάλλωνGeorghiades v.Republic
(1982)3GLR.649, ΑμόνιΕντερηραϊσεςν.Δη μοκρατίας, Α.Ε. 438, η απόφασηεκδόθηκε27.3.90, Δημο κρατία ν. Αέρνη
(1991)3Α.Α.Δ. 346, Ιγνατίου καιΆλλη ν. 35 Δημοκρατίας(Α.Ε.921ημερ.27/6/91). Είναι θεμελιώδες αξίωματουδιοικητικούδικαίου ότι 3840 4 ΑΛΛ. 5 Fouli LodgeLtd v.Δημοκρατίαςκ.ά. Χ'Τσαγγάρης,Δ. το Δικαστήριο δεν επεμβαίνει στην εκτίμηση των γεγονό των απότοαρμόδιο όργανο ανηεκτίμηση αυτήείναι λο γικά εφικτή υπότις περιστάσεις, εφόσον βασίζεται σε ορθά γεγονότα και ορθή νομοθεσία. (Βλ. Georghiades, ανωτέρω). Με βάση αυτό τονομικό αξίωμα θα εξετάσω τηνενώπιον μουυπόθεση. Ηαιτήτριαεταιρείασυστάθηκε έχονταςωςκύριομέτο χο τον Χρύσανθο Καλογήρου, οοποίος ως κτηματομεσί της ήτογνώστης τηςαγοράς καιτωνπροοπτικών που 10 υπήρχαν.Ταεπίδικακτήματαβρίσκονταν σε αναπτυσσό μενηπεριοχή και ηπραγματοποίηση κέρδους ήτανπρο βλεπτή.Τατεμάχια δεν απέφεραν οποιοδήποτε εισόδημα καιηχρηματοδότηση της αγοράςέγινεμεδάνειο. Η αιτή τρια εταιρεία δεν προσκόμισε οποιαδήποτε στοιχεία που 15 νααποδεικνύουν ότι ταβελτιωτικά έργα που έκαμανστα τεμάχια είχαν ωςσκοπό τηνανέγερση τουριστικού συγ κροτήματος.Τα τεμάχια αγοράστηκαν μαζί καιπουλήθη κανξεχωριστά σε μικράχρονικάδιαστήματα (1983-1985), αφούπροηγήθηκανοιβελτιωτικές εργασίες. 20 Αναφορικά μετον ισχυρισμό ότιο θάνατος του Χρύ σανθουΚαλογήρουπουήτανολόγοςγιατονοποίοπωλή θηκεηπεριουσίαδελήφθηκεκαθόλουυπόψη,θαήθελανα τονίσω ότι το γεγονός αυτόήταν ενώπιον του Διευθυντή κατάτηλήψητηςαπόφασης του.Συμφωνώόμως μετοδι25 κηγόρο των καθ'ων η αίτηση ότι αυτόδεν έχειαποφασι στική σημασία στοχαρακτήρα τωνπράξεων που τελικά επιτέλεσε η εταιρεία. Η αιτήτρια εταιρεία είναι νομική οντότηταανεξάρτητηαπότους μετόχους της. Ενπάσηπε-, ριπτώσει τα επίδικα τεμάχια πουλήθηκαν μεταξύ198330 1985, δηλαδή τρία μεπέντε χρόνια μετά τοθάνατο του Χρύσανθου Καλογήρου. Όλαταπιο πάνωστοιχεία λογι κά μπορούν να οδηγήσουν στο συμπέρασμα ότιη αγορά είχεσκοπό την εμπορία. Ηαρχικήσκέψημπορεί να ήταν και ηανέγερση τουριστικού συγκροτήματος, όμως αυτό 35 δεν μπορεί να είναι αποφασιστικής σημασίας. Όπωςέχει νομολογηθεί, η πρόθεση μπορεί να είναι κριτήριο, όχι όμως καθοριστικής σημασίας ότανηυπόεξέτασηδραστη ριότητα έχει όλα ταάλλα χαρακτηριστικά που καταδει κνύουν τηνύπαρξηεμπορίας.(Βλ. Iswera v. Commissioner 3841 Χ'Τσαγγάρης,Δ. Fouli LodgeLtd v.Δημοκρατίαςκ.ά.
(1991)ofInlandRevenue/Ί965] 1 W.L.R. 663,GrayGillittv. Tiley [1944] 26T.C. 80).Εξάλλου, θαήθελα νααναφέρω ότι ανάμεσαστουςσκοπούςτουιδρυτικούεγγράφουτηςεται ρείαςπεριλαμβάνεταιτόσοηανέγερσητουριστικώνκατα λυμάτων όσοκαι ηαγοράκαιπώλησηπεριουσίας.Τοότι 5 ημόνη αρχικήπρόθεσηήταντατουριστικάδιαμερίσματα δεναποδεικνύεταιμεστοιχεία. Σύμφωνα μεταπιο πάνω καταλήγω ότιη απόφαση του Διευθυντή ναθεωρήσει τηνπώληση τηςπεριουσίας της αιτήτριαςεταιρείαςως εμπορίαγης με βάσηταστοι- 10 χείακαικριτήριαπουέλαβευπόψητου,είναι λογικά εφι κτήκαι το Δικαστήριο δεν μπορεί να υποκαταστήσει την κρίσητου. Ηεπίδικηαπόφασηπροσβάλλεταικαιγιατηναναδρο μική επιβολή τόκου προς 9% στο φόρο εισοδήματος που 15 επιβλήθηκε. Το άρθρο39
(2)των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων εφαρμόζεται μόνο στις περιπτώσεις όπου ηκαθυστέρησηστηδιενέργειαβεβαίωσηςοφείλεταισεαδι καιολόγητη παράλειψητου φορολογούμενου. Από τοσύ- 20 νολο των γεγονότων ενώπιον του δικαστηρίουσυμπεραί νω ότι η αιτήτρια εταιρεία δενπροέβη σεοποιαδήποτε αδικαιολόγητηπαράλειψηεκμέρουςτης.Κρίνωότι η επι βολήτόκου δεν εδικαιολογείτο στην παρούσαπερίπτωση και γι'αυτόηαπόφασηαναφορικά μετοσημείο αυτόθα 25 πρέπειναακυρωθεί. Ως αποτέλεσμα,ηπαρούσαυπόθεσηεπιτυγχάνει μερι κώς και η επίδικηαπόφασηακυρώνεταικατάτην έκταση πουαναφέρεταιπιοπάνω. Δεν εκδίδεταιδιαταγήγιαέξοδα. Προσφυγήεπιτυγχάνειμερι κώςχωρίςδιαταγή γιαέξοδα. 3842 30