4 ΑΛΛ. 12Φεβρουαρίου,1991 [ΜΑΛΑΧΤΟΣ,Δ/στής) ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΤΟ ΑΡΘΡΟ 146ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ GALATARIOTIS BROTHERS LTD, .ΚΑΙ ΑΛΛΟΙ, Αιτητές, ν. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ ΤΟΥ ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ, Καθ'ων ηαίτηση. (Υποθέσεις Αρ. 152/80και295/80) 5 10 15 20 Συνταγματικότητα Νόμου — Ο περί Φορολογίας του Εισοδήματος (Τροποποιητικός)Νόμος τον 1979(Ν. 40/79) —Άρθρο 15 — Προ σθήκη του άρθρον54 στην περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νο μοθεσία — Το νέο άρθρο οδηγεί σε διπλή φορολογία — Κηρύσσεται αντισυνταγματικό ως αντικείμενο προς το άρθρο 24.4 τον Συντάγματος. Οι δύο αυτέςπροσφυγές συνεκδικάστηκαν γιατί ήγειραν παρό μοια νομικά σημεία. Στο κείμενο της απόφασηςγίνεται αναφορά στα κρίσιμα γεγονότα και στο ιστορικό της σχετικής νομοθεσίας. Ηαμφισβήτηση των αποφάσεων του Εφόρου Φόρου Εισοδήματος που αφορούν τη φορολογία ίων αιτητριών εταιρειών και η κρίση περί της νομιμότητας τους συναρτάται,στα πλαίσια της προσφυ γής, με την κρίση περί της συνταγματικότητας ή μη του νέου άρ θρου 54 που προστέθηκε στην περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νομοθεσία με τοάρθρο 15του Περί Φορολογίαςτου Εισοδήματος (Τροποποιητικού) Νόμου του 1979, Ν.4CV79. Οι αιτήτριες εται ρείες προέβαλαν την αντισυνταγματικότητα του νέου άρθρου (Όλως σχετική είναι απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου της αυτής ημερομηνίας που εκδόθηκε από τον ίδιο δικαστή, στην οποίακαι παραπέμπειηπαρούσααπόφαση). Το Ανώτατο Δικαστήριο, ακυρώνονταςτις επίδικεςαποφάσεις, αποφάσισεότι: 25 Πρόκειται πράγματι εν προκειμένω περί διπλής φορολογίας αναφορικά με το έτος 1979 και,κατά συνέπεια, το άρθρο 54 του περί Φόρου Εισοδήματος (Τροποποιητικού) Νόμου κηρύσσεται αντισυνταγματικό καθότι αντίκειται προς το άρθρο 24.4 του Συν- 615 GalatariotIsBros.ΚΛ.V. Δημοκρατίας
(1991)τάγματοςπουπρονοεί ότι ουδείςφόρος,τέλοςήεισφοράοιασδή ποτε φύσεως, εξαιρέσει των τελωνειακών δασμών, δύναται να είναικαταστρεπτικήςήαπαγορευτικήςφύσεως. Ηεπίδικηαπόφασηακυρώνεταιχωρίςέξοδα. 5 Αναφερόμενηυπόθεση: ΧατζηΧωάννονν.Δημοκρατίαςκ.ά.
(1991)4ΑΛΛ. 630. Προσφυγές. ΠροσφυγέςεναντίοντηςαπόφασηςτουΈφορουΦόρου Εισοδήματοςναμηνεπανανοίξειτηνφορολογίατωναιτητων σχετικά με το εισόδηματουςγιατο φορολογικό έτος \Q 1979
(78)καινατοσυμψηφίσει μετοφόροπουαποκτάται με αυτήτη φορολογία, μετον φόροπουπλήρωσανπάνω στο εισόδηματουςγιατο1977
(78).
- Πολυβίου, για τουςαιτητές. Α. Ευαγγέλου,Ανώτερος ΔικηγόροςτηςΔημοκρατίας, 15 για τουςκαθ'ων ηαίτηση. Ο Δικαστήςκ. Μαλαχτόςανάγνωσετηνακόλουθη από φαση. ΜΑΛΑΧΤΟΣ, Δ: Οι πιοπάνωπροσφυγέςακούστηκαν μαζί γιατί εγείρουν παρόμοιανομικά σημεία: Τασχετικά 20 μετηνπροσφυγή152/80γεγονόταέχουνωςεξής: Ηαιτήτριαεταιρεία ενεγράφητο 1966 γιανα αναλάβει στις επαρχίες Λευκωσίας και Αμμοχώστου τις εργασίες τηςεταιρείας"G.S.Galatariotis andSonsLtd.,"ηοποίασυ νεχίζει να είναι μέτοχος της αιτήτριας εταιρείας. Ηεται- 25 ρεία G.S.Galatariotis and Sons Ltd.,ενεγράφητο 1946 και ανέλαβε τις εργασίες που τότε διεξήγοντο απότον οίκο "G.S.Galatariotis and Sons." Ηαιτήτρια εταιρεία απότον καιρό της ίδρυσης της παρουσίαζε ελεγμένους λογαρια σμούς και καταστάσεις φορολογητέου εισοδήματος που 30 ετοιμάζοντο από τους ελεγκτές της και ο επιβαλλόμενος φόρος εισοδήματος βασίζετο σε μεγάλο βαθμό πάνω σε 616 4ΑΛΛ. GalatariotisBros.κ.α.v.Δημοκρατίας Μαλαχτός,Δ. εκείνουςτουςλογαριασμούς. Τοκαθαρόεισόδηματης αιτήτριας εταιρείαςαπότο εμπόριο για το έτος 1977ήταν £120268-ενώ-το-φορολογητέο-εισόδημά_της-για^το_ίδιο„ έτος ήταν£138,
- Οπληρωτέος φόρος σε σχέσει με το 5 πιοπάνωεισόδημαγιατοφορολογικόέτος 1978
(77)ήταν £58,684.
- Εξάλλου το καθαρόεισόδημα, εξ εμπορίου, της αιτήτριας εταιρείας για το έτος 1978 ήταν£278,093 και το φορολογικό της εισόδημα για το ίδιο έτος ήταν £193,
- Για το φορολογικό έτος 1979
(78)ηαιτήτρια 10 εταιρείαφορολογήθηκετην 1 Νοεμβρίου 1979 με τοποσό των£82,201.385τουοποίουοτρόποςπληρωμής αποφασί σθηκεαπότονκαθ'ουηαίτησηναγίνεισεπέντεδόσεις. Μετηθέσπιση,στις 11.5.79,τουΠερί Φορολογίας του Εισοδήματος (Τροποποιητικού)Νόμου, 1979 (40/79)και 15 τηνεισαγωγήδιατουάρθρου 15τουνέουνόμου,τουάρ θρου54 στηνπερί Φορολογίαςτου Εισοδήματος Νομοθε σία, ηαιτήτριαεταιρεία είχε συμβουλευθεί ότι μπορούσε να υποβάλει αίτημαγια απαλλαγήδυνάμει τηςεπιφύλα ξηςτουάρθρου54. 20 Εδώ θεωρώ σκόπιμο να αναφερθώσε συντομία στο ιστορικό της σχετικής νομοθεσίας.Ο φόροςεπί τουεισο δήματος εισήχθηκε το πρώτο στην Κύπρο απότηναποι κιακήκυβέρνησημε τοΝόμο6/1941.Δυνάμει του άρθρου 6 ένας πολίτης επλήρωνε φόρο επί του εισοδήματος του 25 προερχόμενο απόοποιαδήποτεπηγήγια οιονδήποτεφο ρολογικό έτος βάσει του εισοδήματος του αμέσωςπροη γούμενουέτους. Τοάρθρο6είχεωςεξής: 30 'Tax shall be charged, levied and collected for each year of assessment upon the chargeable income of any person for the year immediately preceding the year of assessment." To 1952 ητότε αποικιακήκυβέρνησηδιαχώρισετο ει σόδημα το οποίο αποκτάταιαπό οιονδήποτε πρόσωπο 35 από αποδοχές (emoluments) και το εισόδημα το οποίο 617 •usSf·"· Μαλαχτός, Δ. GalaUrlotisBros.ΧΛ. ν.Δημοκρατίας
(1991)αποκτάται από οποιανδήποτε άλλη πηγή,και άλλαξε τη νομοθεσία ούτως ώστε το εισόδημα το οποίο αποκτάται από αποδοχές (emoluments) να φορολογείται και να ει σπράττεταιφόροςδιακερδαινόμενοεισόδημαεπίτου φο ρολογικού έτους, δηλαδή επέβαλε το γνωστό σύστημα Ρ.Α.Υ.Ε. (PayAs You Earn). 5 To άρθρο 6 του Νόμου τροποποιήθηκε και είχε ως εξής: "6.Δι' έκαστονφορολογικόν έτοςεπιβάλλεταικαιει- 10 σπράττεται φόρος επί του φορολογητέου εισοδήματος παντόςπροσώπουόπερεκτήθηκατάτοέτοςτοαμέσως προηγούμενον τουφορολογικούέτους: Νοείταιότιδιατονπροσδιορισμόν τουφορολογητέ ου εισοδήματος προσώπου όπερ κτάται το εισόδημα *5 αυτού εξ αποδοχών, ως αύται καθορίζονται εν τω άρθρω 63, και δια τους σκοπούς του Δεκάτου Τρίτου Μέρους και του άρθρου76, αιαποδοχαίτου προηγου μένου της φορολογίας οικονομικού έτους θα αντικαθί στανταιδιάτωναποδοχώντουφορολογικού έτους." 20 Το πιο πάνωάρθροτουβασικού Νόμου καταργήθηκε μετοάρθρο2τουΝόμου40/1979 καιαντικαταστάθηκεμε τοακόλουθονέοάρθρο. "6. Τηρουμένων των διατάξεων του άρθρου 54 διά τοφορολογικόν έτος 1979καιδι'έκαστονεπόμενον φο- 25 ρολογικόν έτος επιβάλλεται και εισπράττεται φόρος επί του φορολογητέου εισοδήματος παντόςπροσώπου όπερεκτήθηκατάτοφορολογικόν τούτοέτος." Δυνάμει του άρθρου 15τουΝόμου40/1979έγινετρο ποποίησητουβασικούΝόμουδιατηςπροσθήκηςτουνέου 30 άρθρου54 ευθύς μετάτοάρθρο53τοοποίοάρθρο54έχει ως πιοκάτω: "54.Ανεξαρτήτως τωνδιατάξεωντουάρθρου 6-(α) το κατά το έτος 1978 κτηθέν άλλο ήεξαποδοχώνεισό618 4 ΑΛΛ. 5 10 15 20 25 30 35 Galatariotls Bros.κ.α. v.Δημοκρατίας Μαλαχτός,Δ. δημα προσώπουτινός υπόκειταιειςκεχωρισμένην φορολογίαν δια το φορολογικόν έτος 1979βασιζομένην επίτου τοιούτου"είσοδήματο^ου~έτόυς'1978ΓΕις τόϊαύταςπεριπτώσεις όμωςη πρόνοιατουάρθρου35των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων, η αφορώσαειςτηνείσπραξιντου φόρου,δενθα εφαρμόζηται,οδεφόροςθαείναιπληρωτέοςειςουχίπερισσοτέρας των πέντε ίσων ετησίων δόσεων της πρώτηςδό σεωςούσηςπληρωτέαςτην ΙηνΔεκεμβρίου,1979* (β)φυσικόν πρόσωπον το οποίον κτάται κατάτο έτος 1978εισόδημα άλλο ήεξ αποδοχών,κατά δε το έτος 1979 κτάταιεισόδημαεξαποδοχών,υπόκειται εις κεχωρισμένην φορολογίαν διάτο φορολογικόν έτος 1979 βασιζομένην επίτωντοιούτων εισοδημάτωντου 1978 και 1979 αλλ' ουπότου προσώπουτούτουκατα βλητέος φόρος θα συνίσταται ειςτομέρος του ποσού τουφόρουτοοποίονέχειτοναυτόνλόγον προςτοολικόνποσόν τουφόρουοίον καιτοποσόντουεισοδήμα τος του προσώπου τούτου τοπροερχόμενον εκ πηγών άλλων ήεξαποδοχώνπροςτο ολικόν ποσόν τουεισο δήματος αυτού: Νοείται ότι εις περίπτωσιν καθ' ην πρόσωπον τι ήθελεν αποδείξει προς πλήρη ικανοποίησιν του Εφό ρου ότικατέβαλεν ανελλιπώς φόρον απότου φορολογικού έτους 1941 και.εντεύθεν,αιδιατάξειςτων παρα γράφων (α) και (β),δεν εφαρμόζονται. Εν τοιαύτη περιπτώσει και εφ' όσον τοπρόσωπον τούτοκέκτηται κατάτοέτος 1978εισόδημαμεγαλύτεροντουεισοδήμα τος του έτους 1977, τοπρόσωπον τούτο υπόκειταιεις κεχωρισμένην φορολογίαν διά το φορολογικόν έτος 1979 βασιζομένην επί του τοιούτου εισοδήματος του έτους 1978, αλλ' ουπότουπροσώπουτούτου καταβλη θείς φόρος διά τοφορολογικόν έτος 1978εκπίπτεται υπό μορφήν πιστώσεων έναντι του ούτω πληρωτέου φόρου." Στις31.12.79οιφορολογικοί σύμβουλοι τηςΕταιρείας ζήτησαν απότον καθ' ουηαίτηση ναεπανανοίξει τη φο619 Μαλαχιός,Λ Galatariotis Bros.χ.α. ν.Δημοκρατίας
(1991)ρολογίακαιναεπιστρέψει στηνεταιρείατοφόροπουείχε πληρώσει επικαλούμενοι τις πρόνοιες της επιφυλάξεως τουάρθρου54τουΝόμου. Στις21.1.80,οκαθ'ουηαίτηση,πληροφόρησετουςφο ρολογικούς Συμβούλους της Εταιρείας, ότι κατά την 5 γνώμη του το άρθρο54 εφαρμόζετο ειδικάστιςπεριπτώ σεις,όπουαποδεικνύεταιπρος ικανοποίησητουΕφόρου, ότι ο φορολογούμενος κατέβαλεν ανελλιπώς φόροναπό τοφορολογικό έτος 1941 καιεντεύθεν καιεφόσονη αιτή τρια εταιρεία ενεγράφηκε το 1966 δεν μπορούσε νατύχει 10 απαλλαγής δυνάμει της επιφύλαξης του άρθρου54. Στις 15.2.80 οι φορολογικοί σύμβουλοι της Εταιρείαςυπέβα λαν ένσταση στην πιο πάνωαπόφασητου Εφόρου.Οτε λευταίος μεεπιστολή τουημερ. 13.3.80τουςπληροφόρησε ότι η αιτήτρια εταιρεία δεν εδικαιούτο στην απαλλαγή 15 πουπροβλέπεταιαπότηνεπιφύλαξητουάρθρου 54.Ενα ντίον της απόφασης τουΕφόρουπουπεριέχεται στηνπιο πάνω επιστολή της 13.3.80, οι αιτητές καταχώρησαντην προσφυγή 152/80, μετηνοποίαζητούν: (α)ΔήλωσητουΔικαστηρίουότιηαπόφασηπουπεριέ- 20 χεται στην επιστολή του Εφόρου με ημερομηνία 13.3.80 είναι νομικώς εσφαλμένη και επομένως άκυρηκαι χωρίς οποιοδήποτεαποτέλεσμα. (β) ΔήλωσητουΔικαστηρίου,ότι ηαπόφαση του Εφό ρου, να μήν επανανοίξει την φορολογία της αιτήτρισς, 25 σχετικά με το εισόδημα της γιατο φορολογικό έτος 1979
(78)καινατο συμψηφίσει μετον φόροπουαποκτάταιμε αυτήτηνφορολογία,μετον φόροπουπλήρωσε η εταιρεία πάνω στο εισόδημα της για το .1977 (φορολογικό έτος 1978), είναι νομικά εσφαλμένη και επομένως άκυρη και 30 χωρίςοποιοδήποτεαποτέλεσμα. (γ)ΔήλωσητουΔικαστηρίου ότι τοάρθρο 54 τηςπερί Φορολογίας του Εισοδήματος Νομοθεσίας 1961-1979 και ειδικάη επιφύλαξητουείναιαντισυνταγματική. Η προσφυγή βασίζεται στους πιο κάτω νομικούς λό- 35 620 4ΑΛΛ. Galatarlotis Bros.ΧΛ. v.Δημοκρατίας Μαλαχτός,Δ. γους: 1.Ηερμηνείαπουδόθηκε από^τον_Έφορο_στο-λεκτικό τηςεπιφύλαξηςτουπιοπάνωΝόμουείναιεσφαλμένη. 2.Το πιοπάνωάρθρο54εσφαλμένακαιαντισυνταγ ματικά περιορίζει το ευεργέτημα σε εκείνους τους πολύ λίγους φορολογούμενους πουυφίσταντοσανφορολογού μενοι το 1941 καιπλήρωναν φόρο για τοεισόδημα τους για το 1940 καιμετέπειτακαιαποκλείει τημεγάληπλειο ψηφίαόλωντωνάλλων φορολογουμένων. 3.Τοπιοπάνωάρθροεσφαλμένακαι αντισυνταγματι κά διακρίνει μεταξύ φορολογουμένων που υφίσταντο το 1941 και φορολογουμένων που εμφανίστηκαν μετά το 1941 καιείναι επομένως αντίθετομετοάρθρο 28 του Συ ντάγματος
- ΗάρνησητουΕφόρουναεπιτρέψει στον αιτητή την απαλλαγή που προβλέπεται απότηνεπιφύλαξη του άρ θρου54είχε σαν αποτέλεσμα την τιμωρητική φορολογία τηςαιτήτριας Εταιρείας. Ταγεγονόταπουαφορούντηνπροσφυγή295/80καιοι νομικοί λόγοι πάνωστους οποίους στηρίζεται είναι στην ουσίαοι ίδιοι μεεκείνους στην προσφυγή 152/
- Το ίδιο ισχύεικαιγιατις θεραπείεςπουζητούνται.Έτσι,δενπα ρίσταται ανάγκηναγίνει οποιαδήποτε περαιτέρω αναφο ράστουςνομικούς λόγους ή στις θεραπείεςπουζητούνται στηνπροσφυγή295/
- Τοκύριο σημείο επί του οποίου τοΔικαστήριοκαλεί ται νααποφασίσειστις δυοπροσφυγές είναι η συνταγμα τικότητατουνέουάρθρου54τουΝόμου. Έχω εξετάσει τις εμπεριστατωμένες αγορεύσειςτων δικηγόρωναμφοτέρωντωνπλευρώνκαιπρέπειναπωότι αποδέχομαι τηνεισήγηση τουδικηγόρου τουαιτητήότι εδώ πρόκειταιπερί διπλής φορολογίας αναφορικά με το έτος 1979 καιέτσιτοάρθρο54τουπερίΦόρου Εισοδήμα621 / Μαλαχτός, Δ. GalatariotisBros.ΚΛ. Τ.Δημοκρατίας
(1991)τος(Τροποποιητικού)Νόμουκηρύσσεται αντισυνταγματι κό καθότι αντίκειται προς το άρθρο24.4 του Συντάγμα τος πουπρονοεί ότι ουδείς φόρος,τέλος ήεισφορά οιασ δήποτε φύσεως εξαιρέσει των τελωνιακών δασμών δύναται να είναι καταστρεπτικής ήαπαγορευτικής φύσε- 5 ως. (Ίδε σημερινή απόφαση μου στην προσφυγή455/79, Αντρέας Κ. Χατζη'ύωάννου ν. Κυπριακής Δημοκρατίας καιΑλλου
(1991)4ΑΛΛ. 630. Ως εκ τούτου η φορολογία του 1979 που επεβλήθηκε επίτωναιτητριών εταιρειών μεβάση το εισόδηματων για 10 τοέτος 1978ακυρούται. Λόγωτης φύσης του εγερθέντος νομικού σημείου δεν κάμνωκαμιάδιαταγήωςπροςταέξοδα. Ηεπίδικηαπόφασηακυρώνεταιχωρίςέξοδα. 622