(1991)12Φεβρουαρίου,1991 [ΜΑΛΑΧΤΟΣ. Δ/στής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΤΟ ΑΡΘΡΟ 146ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ ΑΝΤΡΕΑΣ Κ. ΧΑΤΖΗΪΩΑΝΝΟΥ, Αιτητής, ν. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΙ ΑΛΛΟΥ, Καθ'ων ηαίτηση. (Υπόθεση Αρ. 455/79). Συνταγματικότητα Νόμου — Τοάρθρο 54 τον Περί ΦόρονΕισοδήμα τος (Τροποποιητικού) Νόμον 1961έως 1979κηρύσσεται ως αντι συνταγματικό γιατί αντίκειται στο άρθρο 24.4 τον Συντάγματος. Ο αιτητής εξαιτείτο με τηνπροσφυγήτουδήλωση τουΔικαστη ρίου ότι ηεπιβολή φόρου εισοδήματος ημερ.25.6.79αναφορικάμε τοεισόδηματουκατάτο φορολογικό έτος 1979/1978ήτανπαράνο μη και/ή αντισυνταγματική κατά παράβαση των Αρθρων 24, 25 και 28 του Συντάγματοςκαι/ήαυθαίρετηκαι/ήβασισμένη επί λαν θασμένων γεγονότων καιωςεκτούτου χωρίς έννομο αποτέλεσμα. Το βασικότερο σημείο επί του οποίου το Δικαστήριο κλήθηκε να αποφασίσει στην παρούσα προσφυγή,ήταν η συνταγματικότη τατου νέου άρθρου54 τουΝόμου. Το Ανώτατο Δικαστήριο, ακυρώνοντας την επίδικηαπόφαση, αποφάσισεότι: Η φορολογία που επιβλήθηκε στον αιτητή για το έτος 1979 αποτελεί διπλή φορολογία και πρέπει να ακυρωθεί καθ'ότι αντί κειται προς το άρθρο 24.4 του Συντάγματος που προνοεί ότι ου δείς φόρος,τέλος ήεισφοράοιασδήποτεφύσεως,εξαιρέσει των τε λωνειακών δασμών, δύναται να είναι καταστρεπτικής ή απαγο ρευτικής φύσεως. Το άρθρο 54 του Περί Φόρου Εισοδήματος (Τροποποιητικού) Νόμου 1961 έως 1979 κηρύσσεται ως αντισυ νταγματικό. Η επίδικη απόφαση ακυρώνεται χωρίς έξοδα. 630 4ΑΛΛ. Χατζηϊωάννου ν.Δημοκρατίαςκ.ά. Προσφυγή. Προσφυγήεναντίοναπόφασηςτωνκαθ'ωνηαίτηση με τηνοποίαεπιβλήθηκεστοναιτητήφορολογίααναφορικά μετοεισόδηματουκατάτοφορολογικό έτος1979/1978. 5 Κ.Χατζηϊωάννον, για τοναιτητή. Α. Ευαγγέλου,ΑνώτεροςΔικηγόροςτηςΔημοκρατίας, για τουςκαθ'ων ηαίτηση. Cur. adv. vult. ΟΔικαστήςκ.Μαλαχτόςανάγνωσετηνακόλουθη από10 Φάση. ΜΑΛΑΧΤΟΣ, Δ: Ο αιτητής στην παρούσα προσφυγή ασκεί το επάγγελμα του δικηγόρου και το κερδαινόμενο εισόδημα τουπροέρχεται απότην άσκησητουεπαγγέλμα τοςτουκαι ενοίκια εκτηςακινήτουπεριουσίαςτου. Πλή15 ρωνε ανελλιπώς το φόρο εισοδήματος του που υπόκειτο σε φορολογία για κάθεχρόνο επιβολής φόρου εισοδήμα τος απότο έτος 1949 ότανάρχισε ναασκεί το επάγγελμα του δικηγόρου. Ηβάσηγια υπολογισμό του ολικού εισο δήματοςτουαιτητήήτανμέχρι τηςψήφισης τουπερί Φο20 ρολογίας του Εισοδήματος (Τροποποιητικού) Νόμουτου 1979 (Νόμος40/1979)και σύμφωνα με τις πρόνοιες του άρθρου 6 του περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμου του 1961 -1979, όπωςίσχυετότε,βάσειτουπροηγουμένου χρόνου,ήτοι ουπολογισμός τουφορολογητέου εισοδήμα25 τόςτου εγένετοεπί τηβάσει του εισοδήματος τουαμέσως προηγούμενου χρόνουκαιεθεωρείτο ως εισόδηματου φο ρολογικού έτους και επληρώνετο σύμφωνα με τις κλίμα κεςπουίσχυανκατάτονουσιώδηχρόνο. Τοάρθρο6όπωςίσχυετότεείχεωςεξής: 30 "6.Δι' έκαστονφορολογικόν έτοςεπιβάλλεταικαιει631 Μαλαχτος, Δ. Χανζηϊωάννον ν.Δημοκρατίαςχ.ά.
(1991)σπράττεται φόρος επί του φορολογητέου εισοδήματος παντόςπροσώπουόπερεκτήθηκατάτοέτοςτοαμέσως προηγούμενοντουφορολογικούέτους: Νοείται ότιδιατονπροσδωρισμόν τουφορολογητέ ου εισοδήματος προσώπου όπερ κτάται το εισόδημα 5 αυτού εξ αποδοχών, ως αύται καθορίζονται εν τω άρθρω 63, και διά τους σκοπούς του Δεκάτου Τρίτου Μέρουςκαιτουάρθρου76,αιαποδοχαίτουπροηγου μένου της φορολογίας οικονομικού έτους θα αντικαθί στανταιδιάτωναποδοχώντουφορολογικού έτους." 10 Το πιο πάνωάρθροτου βασικούΝόμουκαταργήθη κε μετοάρθρο2τουΝόμου40/1979καιαντικαταστάθηκε μετοακόλουθονέοάρθρο. "
- Τηρουμένων των διατάξεων του άρθρου 54 διά τοφορολογικόν έτος 1979καιδι* έκαστονεπόμενον φο- 15 ρολογικόν έτος επιβάλλεται και εισπράττεται φόρος επί του φορολογητέου εισοδήματος παντόςπροσώπου όπερεκτήθηκατάτοφορολογικόν τούτοέτος." Δυνάμει του άρθρου 15του Νόμου40/1979έγινετρο ποποίησητουβασικούΝόμουδιατηςπροσθήκηςτουνέου 20 άρθρου54 ευθύς μετάτοάρθρο53τοοποίοάρθρο 54έχει ωςπιοκάτω: "54.Ανεξαρτήτως τωνδιατάξεωντουάρθρου6- (α) τοκατά το έτος 1978 κτηθέν άλλοήεξαποδοχώνεισό δημα προσώπου τινός υπόκειται εις κεχωρισμένην φο- 25 ρολογίαν δια το φορολογικόν έτος 1979 βασιζομένην επί τουτοιούτου εισοδήματος του έτους
- Εις τοι αύταςπεριπτώσεις όμωςηπρόνοιατουάρθρου35των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων, η αφορώσαεις τηνείσπραξιν του φόρου,δενθαεφαρμό- 30 ζηται,οδεφόροςθαείναιπληρωτέος ειςουχί περισσοτέρας των πέντε ίσων ετησίων δόσεων της πρώτηςδό σεωςούσης πληρωτέαςτην ΙηνΔεκεμβρίου,1979* (β) φυσικόν πρόσωπον το οποίον κτάται κατά το 632 4ΑΛΛ. 5 10 15 20 25 Χανζηϊωάννονν.Δημοκρατίας%&. Μαλαχτός,Δ. έτος 1978 εισόδημα άλλο ή εξ αποδοχών,κατά δε το έτος 1979 κτάταιεισόδημα εξ αποδοχών,υπόκειται εις κεχωρισμένην φορολογίαν διά το φορολογικόν έτος 1979 βασιζομένην επί των τοιούτων εισοδημάτων του 1978 και 1979 αλλ' ουπότουπροσώπου τούτουκατα βλητέος φόρος θασυνίσταται εις το μέρος του ποσού τουφόρουτοοποίονέχειτοναυτόνλόγον προςτοολικόνποσόν τουφόρουοίον καιτοποσόν τουεισοδήμα τος του προσώπου τούτου το προερχόμενον εκπηγών άλλων ήεξ αποδοχώνπρος τοολικόν ποσόν του εισο δήματοςαυτού: Νοείται ότι εις περίπτωσιν καθ' ην πρόσωπον τι ήθελεν αποδείξει προς πλήρη ικανοποίησιν του Εφό ρου ότι κατέβαλεν ανελλιπώς φόρον απότου φορολογικού έτους 1941 καιεντεύθεν, αιδιατάξειςτων παρα γράφων (α) και (β), δεν εφαρμόζονται. Εν τοιαύτη περιπτώσει και εφ' όσον το πρόσωπον τούτο κέκτηται κατάτοέτος 1978 εισόδημαμεγαλύτερον τουεισοδήμα τος του έτους 1977, το πρόσωπον τούτο υπόκειται εις κεχωρισμένην φορολογίαν διά το φορολογικόν έτος 1979 βασιζομένην επί του τοιούτου εισοδήματος του έτους 1978, αλλ' ουπότουπροσώπουτούτουκαταβλη θείς φόρος διά το φορολογικόν έτος 1978 εκπίπτεται υπό μορφήν πιστώσεων έναντι του ούτω πληρωτέου φόρου." Σ*αυτότοστάδιοτηςπαρούσαςαπόφασηςθεωρώσκό πιμονααναφερθώσεσυντομίαστο ιστορικό της σχετικής νομοθεσίας. Ο φόρος επί του εισοδήματος εισήχθηκε το πρώτο στην Κύπρο απότην αποικιακήκυβέρνηση με το 30 Νόμο6/
- Δυνάμειτουάρθρου6έναςπολίτηςεπλήρωνε φόροεπί του εισοδήματος τουπροερχόμενο από οιαν δήποτε πηγή για οιονδήποτε φορολογικό έτος βάσει του εισοδήματοςτούαμέσωςπροηγούμενουέτους. Τοάρθρο6είχεωςεξής: 35 'Tax shall be charged, levied and collected for each year of assessment upon the chargeable income of any 633 Μαλαχνός,Δ. Χατζηϊωάννονν.Δημοκρατίαςχ.α.
(1991)person for the year immediately preceding the year of assessment" To 1952 ητότε αποικιακή κυβέρνηση διαχώρισε το ει σόδημα το οποίο αποκτάται από οιονδήποτε πρόσωπο από αποδοχές (emoluments) και το εισόδημα το οποίο 5 αποκτάται από οποιανδήποτε άλλη πηγή,και άλλαξε τη νομοθεσία ούτως ώστε το εισόδημα το οποίο αποκτάται από αποδοχές (emoluments) να φορολογείται και να ει σπράττεταιφόροςδιακερδαινόμενοεισόδημαεπίτου φο ρολογικού έτους, δηλαδή επέβαλε το γνωστό σύστημα 10 Ρ.Α.Υ.Ε. (Pay As You Earn).Ηείσπραξητουφόρουεισο δήματοςαπόάλληπηγήπουεπληρώνετο μεβάσητοπροη γούμενο έτος παρέμεινε ως είχε μέχρι της ψήφισης του Νόμου40/79 οπότετοάρθρο6τουΝόμου αντικαταστάθη κε μετο άρθρου 2 τουΝόμου40/79 και μετάτοάρθρο53 15 προσετέθη το άρθρο 54 διά του άρθρου 15 του ίδιου Νόμου. Εδώπρέπει νασημειωθεί ότι γιατο φορολογούμενο ο οποίος αποκτά το εισόδημα του από αποδοχές (emoluments) κατάτο χρόνο που το σύστημα άλλαξε δεν 20 έγινεπρόνοιαναπληρώσει φόρομεβάσητοεισόδηματου επί του προηγούμενου έτους όπως στην παρούσα περί πτωση. Το 1979 ο αιτητήςμεεπιστολήτωνλογιστών του,ημε ρομηνίας26.5.79, προςτονΔιευθυντήτουΦόρουΕισοδή- 25 ματος δήλωσε το αναμενόμενο εισόδημα του για το έτος 1979, σύμφωνα με το νέο άρθρο 6 του περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων 1961 -
- Σε απάντησητης πιοπάνωεπιστολής οαιτητήςέλαβεδύοειδοποιήσειςφο ρολογίας με ημερομηνία και στις δύο25 Ιουνίου 1979·η 30 μια για το έτος 1979 σύμφωνα με το νέο άρθρο 6 του Νόμου,καιηάλλη πάλινγιατο έτος 1979/1978 σύμφωνα μετονπαλαιόΝόμο. Σαναποτέλεσμα αυτού ο αιτητήςκαταχώρησετην πα ρούσα προσφυγή εξαιτούμενος δήλωση του Δικαστηρίου 35 ότιηεπιβολήφόρουεισοδήματοςημερομηνίας25.6.79Αρ. 634 4 AAA. 5 Χατζήϊωάννουν.Δημοκρατίαςκ.ά. Μαλαχτος,Δ. 337909040Αρ.Φακ.0177106 πουαποφασίσθηκεκαιεπι βλήθηκε απότονΚαθ'ουη αίτησηστον αιτητή, αναφορικά με το-εισόδημα-του.κατά_το_φορολογικό.έτος 1979/ 1978, είναιπαράνομηκαι/ήαντισυνταγματική κατάπαράβάσητωνΆρθρων 24,25 και28τουΣυντάγματος και/ή αυθαίρετη και/ή βασισμένη επί λανθασμένων γεγονότων καιωςεκτούτουχωρίςοποιοδήποτεέννομοαποτέλεσμα. Οινομικοίλόγοιεπίτωνοποίωνστηρίζεταιηπροσφυ γή, όπως αναφέρονταισ*αυτήείναι οι ακόλουθοι:
- Το 10 άρθρο15τουΝόμου40/79 είναιαντισυνταγματικόκαθότι παραβιάζειταάρθρα24(1-4),25 και28τουΣυντάγματος καιείναιως εκτούτουάκυροκαιστερείται οποιουδήποτε έννομουαποτελέσματος.
- Τοάρθρο 15τουΝόμου40/79δημιουργεί δυσμενή 15 διάκρισημεταξύεκείνων οιοποίοιαποκτούντοεισόδημα των εξ αποδοχών (emoluments) και εκείνων οι οποίοι αποκτούντοεισόδηματουςαπόοποιανδήποτεάλληπηγή. 3.Τοάρθρο 15τουΝόμου40/79είναικαταστρεπτικής ή απαγορευτικήςφύσεως λαμβανομένων υπόψηόλων των 20 ουσιωδώνπεριστάσεωντηςυπόθεσης.
- Το άρθρο 15 του Νόμου ΑΟΠ9 επιβάλλει φόρο με άλληβάση παράμεβάσηταοικονομικάμέσατουφορολο γουμένου. 25 5.Τοάρθρο 15τουΝόμου40/79 περιορίζει τηνελευθεQfotηοποία περιφρουρείται απότο Άρθρο 25 τουΣυν τάγματος. 6.Τοάρθρο2τουΝόμου4Q/79ακυρώνει τοάρθρο6 τωνπερί Φορολογίας ΕισοδήματοςΝόμων 1961-1979 και τοαντικαθιστάμετονέοάρθρο6.Απλώςαλλάζειτηβάση 30 "και/ήτημέθοδοτουυπολογισμού τουφόρουεισοδήματος οποιουδήποτε προσώπου ως προς το έτος υπολογισμού και δενμπορεί αφεαυτού να αυξήσει τηνευθύνηνα πλη635 Μαλαχτός, Δ. Χατζηϊωάννουν.Δημοκρατίαςκ.ά.
(1991)ρώσειφόροσεοποιοδήποτεέτοςεπιβολήςφόρου. 7.0 φόροςεισοδήματοςεπιβάλλεταισύμφωναμεΠίνα κεςεπίτουολικού εισοδήματοςγιακάθεφορολογικό έτος και κανένας νόμος δεν επιτρέπεται να επιβάλει επί του φορολογουμένου δυο φορολογίες γιατο ίδιο φορολογικό έτος. 5
- Η υπό αμφισβήτηση φορολογία είναι καταστρεπτι κήςκαιαπαγορευτικήςφύσεωςκαι
- Ηυπόαμφισβήτησηαπόφασηείναι λανθασμένη, αυ θαίρετηκαιβασίζεταιεπίλανθασμένωνγεγονότων. 10 Το κύριο σημείο επί τουοποίου τοΔικαστήριο καλεί ται να αποφασίσει στην παρούσα προσφυγή είναι η συ νταγματικότητατουνέουάρθρου54τουΝόμου. Έχω εξετάσει τις εμπεριστατωμένες αγορεύσεις των δικηγόρωναμφοτέρωντωνπλευρών καιπρέπειναπωότι 15 αποδέχομαι την εισήγηση του δικηγόρου του αιτητή ότι εδώ πρόκειται περί διπλής φορολογίας αναφορικάμε το έτος 1979 καιέτσιη φορολογίατης25ης Ιουνίου 1979υπ' αρ. 337909040Αρ. Φακ.0177106πρέπει ναακυρωθεί κα θότι αντίκειταιπροςτοάρθρο24.4 του Συντάγματος που 20 προνοεί ότι ουδείς φόρος, τέλος η εισφορά οιασδήποτε φύσεως εξαιρέσει των τελωνιακών δασμών δύναται να είναικαταστρεπτικήςήαπαγορευτικήςφύσεως.Τοάρθρο 54 τουΠερίΦόρουΕισοδήματος(Τροποποιητικού Νόμου 1961 έως 1979κηρύσσεται ωςαντισυνταγματικόν. 25 Κατάτηγνώμημουηκυβερνητικήπλευράθεώρησε ότι σύμφωνα με τον προηγούμενο νόμο επληρώνετο ο φόρος του προηγούμενου έτους, ενώ απότην όληεπιχειρηματο λογία έγινε καθαρό ότι το προηγούμενο έτος εχρησιμοποιείτο ως μέτρο (yardstick) επιβολής φορολογίας για κάθεφορολογικό έτος. Γιαταπιοπάνω ηπροσφυγήεπιτυγχάνεικαιη επιβο636 3 0 4ΑΛΛ. Χατζηϊωαννουν.Δημοκρατίαςκ.ά. Μαλαχτος, Δ. λή φορολογίας της 25ης Ιουνίου 1979 υπ' αρ.337309040 Αρ. Φακ.0177106ακυρούται. Λόγω της φύσης του εγερθέντος νομικού σημείου δεν κάμνωκαμιάδιαταγήωςπροςταέξοδα. Επίδικηαπόφασηακυρώνεταιχο)ρίςέξοδα. 637