clr/1992/1992_3_355.pdf

(1992)προκαθορίζουν ταστοιχεία πάγιουενεργητικού καιτααντικείμε­ ναεμπορίου.Αυτάπροκύπτουναπότιςεμπορικέςδραστηριότητες τηςεταιρείαςπου,όπωςκαιστην περίπτωσηφυσικώνπροσώπων, υποδηλώνουν και τις προθέσεις της εταιρείας,αναφορικάμετην κτήσηκαιδιάθεσηπεριουσιακώνστοιχείων. 5 2)Οκύκλος τωνεμπορικώνδραστηριοτήτων φορολογούμενης εταιρείας ή φυσικού προσώπου, μπορεί να επεκτείνεται σε πολ­ λούς τομείς. Είναιθεωρητικάδυνατόοφορολογούμενος ναεπιδί­ δεται συγχρόνως τόσο στην εμπορίατης ενοικίασηςακινήτωνόσο καιστηναγοράκαιπώλησηακινήτων. JQ Στην προκειμένηόμως περίπτωσηδεν αιτιολογείται ευθέωςο διαχωρισμόςτωνπροθέσεωντουφορολουμένου αναφορικάμετην κτήσητωνακινήτωνστηΛεμεσόκαιΠάφο.Προκύπτει, απότοσύ­ νολοτων στοιχείων πουτέθηκανενώπιον τουδικαστηρίου, ότι οι εταιρείες του συγκροτήματος CD. Hay & Sons Ltd είχαν ανάγκη J5 υποστατικών εργασίας τόσο στη Λεμεσό όσο και στην Πάφο,τα οποίακαιενοικίασαναπότην εφεσείουσα εταιρεία.Στην απουσία λόγων πουναδιαφοροποιούν τις προθέσεις των εφεσειόντων για τηναπόκτησητων ακινήτωνστιςδύοπόλεις,εύλογασυνάγεταιότι είχαν τον ίδιο εμπορικό σκοπόκατάνου.Όπωςέχουμε ανάφερα, 20 δεν δίνεται κανέναςλόγος στην απόφασητου Εφόρου πουναδι­ καιολογεί τηδιάκρισηπουέγινεαπότον Έφορο μεταξύτουιδίου κύκλουδραστηριοτήτωντηςεταιρείας. Οιλόγοιοιοποίοιπαρέχονταιαπότον'Εφορογιατηθεώρηση των ακινήτωντης Πάφουως στοιχείων ενεργητικού δενπαρέχουν 25 οποιαδήποτε εξήγηση για τη διάκριση που γίνεται μεταξύ των επενδύσεων σε γη της εφεσείουσας στις δύο πόλεις. Συνεπώς,η απόφασητου Εφόρουενέχει το στοιχείο της αντιφατικότητας το οποίουποσκάπτειτηνεγκυρότητα τουλόγου τηςδιοικητικήςαπό­ φασης. Περαιτέρω, οι λόγοι που παρέχονται για την φορολογία 30 των εφεσειόντων δενσυσχετίζονται με ταγεγονότα τηςυπόθεσης και είναι στην τελευταία ανάλυση αόριστοι αφού παραγνωρίζο­ νται και δεν συσχετίζονται στη διοικητική απόφασημε αποτέλε­ σμα την ακυρότητα της επίδικης πράξης και το εσφαλμένο της πρωτόδικηςαπόφασηςεπ'αυτής. 35 Ο Δικαστής Αρτεμίδης εξέδωσε ιδίαν απόφαση με διάφορο σκεπτικόκαιαντίθετοαπόαυτότηςαποφάσεως τηςπλειοψηφίας, απορριπτικότηςεφέσεως,αποτέλεσμα/με επίκεντροτηναπόκρου­ σητηςσυνδυαστικήςαντιμετώπισηςτωνπαρεμφερώνφορολογιών .^ της εφεσείουσας με την επίδικη,και με αποτέλεσμα την άρσητης οποιασδήποτε αντίφασης εν όψει και της λοιπής ανάλυσης γύρω από την αιτιολογία και το εύλογα επιτρεπτό της απόφασηςτων εφεσίβλητων. 'Εφεσηεπιτυγχάνεικατά πλειοψηφίαμεέξοδα. 356 3 ΑΛΛ. C.D.Hay Ltd v.Δημοκρατίας(Αρ.2) Αναφερόμενεςυποθέσεις: Geargiades v.Republic

(1982)3CLR, 659Δημοκρατία v. Ακίνητα Στέφανου Ιωαννίδη Ατδ

(1991)3 AAA. 398^ Αμόνι Εντερπραϊαες (Χάουσε0 Λτδ ν. Δημοκρατίας Α.Ε 438 απόφασηημερ. 27/3/90Βαρναβίδης ν. Δημοκρατίας Α.Ε. 616 απόφασηημερομηνίας 16/10/90Δημοκρατίαν.Αέρνη

(1991)3ΑΑΔ.346. 10 'Εφεση. Έφεσηεναντίοναπόφασηςτουδικαστήτου Ανωτάτου Δικαστηρίου Κύπρου (Στυλιανίδης,Δ) που δόθηκε στις 8 Απριλίου, 1989 (Υπόθεση αρ.563/85)με την οποίααπέρ­ ριψε τηνπροσφυγήτων εφεσειόντων εναντίον τηςαπόφα15 σης των εφεσίβλητων να θεωρήσουν ότι η απόκτησηκαι διάθεσηδύοακινήτωντων εφεσειόντων ενείχε το στοιχείο εμπορικήςδραστηριότητας. Γ. Τριανταφυλλίδης,γιατους εφεσείοντες. 20 Γ. Λαζάρου,Δικηγόρος της ΔημοκρατίαςΑ', για τους εφεσίβλητους. Cur.adv. vult. ΠΙΚΗΣ,Δ.: Με την απόφασηπου θαεκδόσω συμφω­ νούν οι Δικαστές Κούρρης, Παπαδόπουλος και Χρυσοστομής και αποτελεί την κατά πλειοψηφία απόφασητου 25 Δικαστηρίου. Ο Δικαστής Αρτεμίδης θαδώσει ξεχωριστή απόφασηστην οποία καταλήγει σε διαφορετικό αποτέλε­ σμα. Η εφεσείουσα εταιρεία είναι θυγατρική εταιρεία, της CD. Hay &Sons Ltd.,καιαδελφική τηςHoliday Tours Ltd. 30 Συστάθηκε το 1973 προς το σκοπό, μεταξύ άλλων, "Να αποκτά διά δωρεάς, αγοράς, ανταλλαγής ή άλλως πως 357 nutfc»A. C.D.Hay Ltd v.Δημοκρατίας(Afi.2)

(1992)ακίνητον περιουσίαν οιασδήποτε φύσεως και διατηρή ή πωλή, ενοικιάζη, ενυποθηκεύη ή παντοιοτρόπως συναλλάττηταιμετάτηςτοιαύτηςακινήτουπεριουσίας." Η εμπορική δραστηριότητα της εφεσείουσας από το χρόνοτηςσύστασης τηςμέχρι το 1982 συνίστατοστην 5 (α)Απόκτηση το 1973 τεσσάρων οικοπέδωνστηΛεμε­ σό τα οποία ανέπτυξε σε γκαράζ,και ταοποία ενοικίασε στην μητρικήεταιρείαηοποίαασχολείται με τηνεισαγω­ γήκαιεμπορίααυτοκινήτων.Γιατηνκτήσηκαι ανάπτυξη των τεσσάρων οικοπέδωνδαπανήθηκεποσό£120,000.-Το ακίνητοπωλήθηκετην 1/9/81 γιατοποσότων£180,000.- 10 (β) Απόκτηση το 1973 ενός οικοπέδου στην Κάτω Πάφογιατοποσότων£1,800.- Τοοικόπεδοπωλήθηκετο 1979 για£5,500.(γ) Απόκτηση καταστήματοςστις 30/8/78για το ποσό 15 των £8,800.- Το κατάστημα ενοικιάστηκε στην Holiday Tours Ltd.Τοκατάστημαπωλήθηκεστις 8/9/82έναντιτου ποσούτων£21,000.- καιαντικαταστάθηκεμετηναπόκτη­ ση νέου καταστήματος το οποίο ενοικιάστηκε στην ίδια αδελφική εταιρεία. 20 Αρχικά, ο Έφορος αποδέκτηκε τη θέση των αιτητών ότι η ακίνητος ιδιοκτησία τους συνιστούσε στοιχείο πά­ γιου ενεργητικού το οποίο κτήθηκε για την ικανοποίηση, μέσω ενοικίασης, των στεγαστικών αναγκώντου συγκρο­ τήματος εταιρειών CD. Hay στηΛεμεσόκαιΠάφο. Έγινε 25 δεκτό ότι η κτήση και διάθεση της ακινήτου ιδιοκτησίας σκοπούσε στηνεπένδυσηκαι μετηνπώλησηστηνμετατρο­ πή κεφαλαιουχικώνστοιχείων για την κτήση του εισοδή­ ματος της εταιρείας με την ενοικίαση της σε άλλες εται- - f t ρείες τουσυγκροτήματοςCD. Hay&Sons Ltd. Σεμεταγενέστερο στάδιο,αλλά μέσασταχρονικά όρια πουεπιτρέπει ονόμος,οΈφορος αναθεώρησετηθέση του ως προς το σκοπό και χαρακτήρα των δραστηριοτήτων των εφεσειόντων καιπροέβηστη φορολογία τουκέρδους 358 3ΑΛΛ. C.D.Hay Ltd v.Δημοκρατίας(Αρ.2) Πιχής,Α. το οποίο προέκυψε από τηνπώλησητουκαταστήματοςτο 1978 καιτουοικοπέδου το 1979,ταοποίαέκρινε ότι συνι­ στούσαν στοιχεία ενεργητικού προς εμπορία.Δε μετέβαλε όμως τη θέσητου ως προς τη διάθεση του ακινήτου στη 5 Λεμεσό το οποίο αποδέχτηκε ότι αποτελούσε κεφαλαιου­ χικό στοιχείο, ηδιάθεσητουοποίουαντιπροσώπευεμετα­ τροπήστοιχείων πάγιουενεργητικού της εταιρείας.Οι εν­ στάσεις των αιτητών στη νέα θεώρηση των φορολογικών τους υποχρεώσεων απορρίφθηκαν για τους λόγους που 10 επεξηγούνται στησχετική επιστολήτουΕφόρου. ΟιλόγοιγιατουςοποίουςοΈφοροςέκρινε ότι ηαπό­ κτηση και διάθεση των δύο ακινήτων ενείχε το στοιχείο εμπορικής δραστηριότηταςσυνοψίζονται ως εξής:(α) Ηπερίοδος μεταξύκτήσηςκαιδιάθεσηςτωνακινή!5 των ήτανσύντομη. (β)Ενυπήρχετοκίνητροτουκέρδους. (γ) Ηαπόκτησητης ακίνητης περιουσίας έγινε μεδό­ σεις,και (δ) Η αγορά έγινε σε αναπτυσσόμενες περιοχές της 20 Πάφου (speculative areas) όπου η προσδοκία κέρδους ήτανμεγάλη. ΣτηναπόφασητουΕφόρουτονίζεται:- 25 "The company cannot buy and sell immovables with the reasoning that they were not suitable for their purposeandhadtosellthem." Σεελληνική μετάφραση:- 30 "H εταιρεία δεν μπορεί να αγοράζει και να πωλεί ακίνητα με το δικαιολογητικό ότι δεν ήσαν κατάλληλα για το σκοπό (για τον οποίο κτήθηκαν)και ήταν αναγκαίονατα πωλήσουν." 359 Πιχής,Δ. C.D.Hay Ltd ν. Δημοκρατίας (Αρ.2)

(1992)Ηπαρατήρησηαυτήσυνιστά γενική κρίσητωνδραστη­ ριοτήτων των εφεσειόντων καιόχι συγκεκριμένο λόγογια τη θεώρηση των ακινήτων της Πάφουως στοιχείων ενερ­ γητικού προς εμπορία. Στην απόφαση δεν παρέχεται καμιά εξήγησηγια τηδιάκριση μεταξύ των ακινήτων της 5 Λεμεσού και των ακινήτων της Πάφου παρά το γεγονός ότι και στις δύο περιπτώσεις τα ακίνητα, εξαιρουμένου του οικοπέδου, χρησιμοποιήθηκαν προς ενοικίαση σε εταιρείες του ιδίου συγκροτήματος. Η προσφυγή των αιτητώναπορρίφθηκεαφού το δικά- 10 στήριο έκρινεότι ημεταχείρηση των ακινήτωντης Πάφου ως στοιχείο ενεργητικού ήταν λογικά εφικτή σταπλαίσια των εξουσιών του Εφόρου υπό το φως των δεδομένων που περιβάλλουν την απόκτηση και διάθεση τους. Στην απόφαση γίνεται συγκεκριμένη αναφοράστο γεγονός ότι 15 παρά την παρέλευση σημαντικού χρονικού διαστήματος μεταξύτης απόκτησηςκαιδιάθεσηςτουοικοπέδουδενεκ­ πονήθηκαν σχέδια για την αξιοποίηση του.Επιπρόσθετα, γίνεται εκτεταμένη αναφορά στις εξουσίες του Εφόρου και στο πλαίσιο μέσα στο οποίο ασκείται ηαναθεώρηση 20 φορολογικών αποφάσεων που συνοψίζονται στην Georghiades v. Republic

(1982)3C.L.R.659. Toδικαστήριοεπί­ σης πραγματεύεταισεκάποια έκτασητί συνιστά εμπορική δραστηριότητα ή δραστηριότητα προσομοιάζουσα προς πράξη εμπορίου (adventure in the nature of trade),για να 25 καταλήξει ότι ο Έφορος εύλογα μπορούσε να αχθεί στο συμπέρασμα ότι η απόκτηση και διάθεση των δύοακινή­ των στην Πάφο είχε τα χαρακτηριστικά ή προσομοίαζε προςπράξηεμπορίου. Η έφεσηστρέφεται κατεξοχήν εναντίον αυτούτου ευ- 30 ρήματος ή διαπίστωσης και σε συνάρτηση με αυτή της εγκυρότητας της επίδικης διοικητικής απόφασης. Οι ειση­ γήσεις των διαδίκων επικεντρώθηκαν στον προσδιορισμό των σκοπών της εταιρείας, τη φύση και χαρακτήρα των δραστηριοτήτων της, καθώς και την αιτιολογία της OLOL- 35 κητικήςαπόφασης. Σεερώτηση τουδικαστηρίου οκ.Λαζάρου αναγνώρισε 360 3ΑΛΛ. C.D.Hay Ltd v.Δημοκρατίας (Αρ.2) Πιχής, Δ. ότι ηδιάκρισημεταξύτων ακινήτωντηςΛεμεσούκαιτης Πάφουστερείται ερείσματος καιδίνει τηνεντύπωσηαντι­ φατικής απόφασης. Η αντινομία όμως, εισηγήθηκε, δεν αναιρείτοκύροςτηςαπόφασης,δεδομένου ότι οΈφορος 5 εύλογα μπορούσε νακαταλήξειότιτο οικόπεδοκαικατά­ στημα στην Πάφο συνιστούσαν στοιχεία ενεργητικού. Σύμφωνα με τον κ. Λαζάρουκαιτο ακίνητοτηςΛεμεσού είχεταίδιαχαρακτηριστικάκαιμεβάση την ίδιαλογική η διάθεσητου έπρεπε να είχε φορολογηθεί κατά παρόμοιο 10 τρόπο. Υπέβαλε όμως ότι η εσφαλμένη αυτή προσέγγιση αφήνει ανεπηρέαστο το αντικείμενο της έφεσης το οποίο περιορίζεται στην εγκυρότητατηςθεώρησης των δύο ακι­ νήτωντηςΠάφουωςστοιχείων ενεργητικούκαι της φορο­ λογίας του κέρδους που προέκυψε απότην πώληση τους 15 ωςεισοδήματοςτηςεταιρείας. Ο κ. Τριανταφυλλίδης υπέβαλε ότι η αιτιολογία της απόφασηςαποκαλύπτειαφεαυτήςπαραδοχήτωνφορολο­ γικών αρχών ότι η απόκτηση και ανάπτυξη ακινήτων προς το σκοπό ενοικίασης σε εταιρείες του συγκροτήμα20 τος CD. Hay & Sons Ltd ήταν ο κατεξοχήν σκοπός των εφεσειόντων, διαπίστωσηπουδεν μπορεί να συνταυτιστεί με τη διάφορημεταχείρηση των ακινήτων της Πάφου.Η διάθεσηκαι εκείνων των ακινήτωνήταν,όπωςσυνοψίζο­ νται οι θέσεις τουκ.Τριανταφυλλίδη,συμπτωματικήτων 25 προοπτικών ενοικίασης τους για την κάλυψη των στεγα­ στικών αναγκώντων εταιρειών τουσυγκροτήματος μεκί­ νητρο την καλύτερη εξυπηρέτηση των αναγκώναυτών. Η επιλεκτικότητα με την οποία αντιμετώπισαν τις δραστη­ ριότητες των εφεσειόντων, υπέβαλαν οι εφεσείοντες, 30 προσκρούει στις παρατηρήσεις του Ανωτάτου Δικαστη­ ρίου,στην πρόσφατηαπόφασητηςολομέλειαςστην Δημο­ κρατία ν. Ακίνητα Στέφανου ΙοχχννίδηΑτό.

(1991)3 Α.Α.Δ.398γιατοαπαράδεκτοεπιλεκτικότηταςστηνμετα­ χείρηση όμοιωνδραστηριοτήτωντουφορολογουμένου. 35 Και οι δύο πλευρές έκαμαν εκτεταμένη αναφορά στα κριτήρια ταοποίαπροσδιορίζει ηνομολογία ως καθοδη­ γητικά για τη θεώρηση του σκοπού και χαρακτήρατων δραστηριοτήτων του φορολογουμένου σε σχέση με την 361 Πιχής, Δ- C.D.HayLtd ν.Δημοκρατίας (Αρ.2)

(1992)κτήση καιδιάθεσηακίνητης ιδιοκτησίας. (Βλ. Geoighiades (ανωτέρω),Αμάνι Εντερπράϊσες(Χάουσες)Λτδ. ν. Δημο­ κρατίας (Α.Ε. 438, αποφασίστηκε στις 27/3/90και θα δη­ μοσιευτεί στους τόμους

(1990)3Α.Α.Δ.,Βαρναβίδη ν.Δη­ μοκρατίας (Α.Ε. 616, αποφασίστηκε στις 16/10/90 και θα 5 δημοσιευτεί στους τόμους

(1990)3 Α.Α.Δ.,και Δημοκρα­ τία ν.Λέρνη(\99\) 3ΑΛΑ 346. Οι σκοποί τηςεταιρείαςπροσδιορίζουν τολόγούπαρ­ ξης και οριοθετούν τα πλαίσια της λειτουργίας της.Στην προκείμενη περίπτωση οι σκοποί παρείχαν έρεισμα για 10 την απόκτησηκαι διάθεση ακίνητης ιδιοκτησίας. Οι σκο­ ποί όμως της εταιρείας δεν είναι συμπερασματικοί ως προς την εμπορική της δραστηριότητα ούτε προκαθορί­ ζουν τα στοιχεία πάγιου ενεργητικού και τα αντικείμενα εμπορίου. Αυτά προκύπτουν από τις εμπορικές δράστη- Ι 5 ριότητες τηςεταιρείαςπου,όπωςκαιστην περίπτωση φυ­ σικών προσώπων, υποδηλώνουν και τις προθέσεις της εταιρείας αναφορικά μετηνκτήσηκαιδιάθεσηπεριουσια­ κών στοιχείων. Οκύκλοςτωνεμπορικώνδραστηριοτήτων φορολογού­ μενης εταιρείας ήφυσικού προσώπου,μπορεί να επεκτεί­ νεται σε πολλούς τομείς. Είναιθεωρητικάδυνατόοφορο­ λογούμενος να επιδίδεται συγχρόνως τόσο στην εμπορία της ενοικίασης ακινήτων όσο και στην αγοράκαι πώληση ακινήτων. Στην προκείμενη όμως περίπτωση δεν αιτιολογείται ευθέως ο διαχωρισμός των προθέσεων του φορολογουμέ­ νου αναφορικά με την κτήση των ακινήτων στη Λεμεσό και Πάφο.Προκύπτει,απότο σύνολοτων στοιχείων που τέθηκαν ενώπιον του δικαστηρίου, ότι οι εταιρείες του 30 συγκροτήματος CD. Hay & Sons Ltd είχαν ανάγκηυπο­ στατικών εργασίας τόσο στη Λεμεσόόσο και στην Πάφο, τα οποία και ενοικίασαν από την εφεσείουσα εταιρεία. Στην απουσία λόγων που να διαφοροποιούν τις προθέ­ σεις των εφεσειόντων για την απόκτηση των ακινήτων 35 στις δυο πόλεις, εύλογα συνάγεται ότι είχαν τον ίδιο εμπορικό σκοπό κατάνου. Όπως έχουμε αναφέρει, δεδί362 3ΑΛΛ. C.D.Hay Ltd v.Δημοκρατίας(Αρ.2) Πι*ης, Δ. νεται κανένας λόγος στην απόφασητου Εφόρου που να δικαιολογεί τηδιάκρισηπουέγινεαπό τον Έφορομεταξύ του ιδίουκύκλου δραστηριοτήτων τηςεταιρείας. Οι λόγοι οι οποίοι παρέχονταιαπότον Έφορογιατη 5 θεώρησητωνακινήτωντηςΠάφουωςστοιχείων ενεργητι­ κού δεν παρέχουν οποιαδήποτε εξήγηση για τη διάκριση πουγίνεται μεταξύτωνεπενδύσεων σεγητης εφεσείουσας στις δύο πόλεις. Συνεπώς,ηαπόφασητου Εφόρουενέχει τοστοιχείο τηςαντιφατικότηταςτοοποίουποσκάπτειτην 10 εγκυρότητα του λόγου της διοικητικής απόφασης.Περαι­ τέρω, οι λόγοι που παρέχονται για την φορολογία των εφεσειόντων δενσυσχετίζονται μεταγεγονότα τηςυπόθε­ σης και είναι στην τελευταία ανάλυση αόριστοι. Παρα­ γνωρίζονταικαιδενσυσχετίζονται στηδιοικητικήαπόφα15 σηταεξήςουσιώδηγεγονότα:(α) Τα οικόπεδα στη Λεμεσό και το οικόπεδο στην Πάφο κτήθηκαν την ίδια εποχή,το 1973, αμέσως μετά τη σύστασητηςεταιρείας. (β) Ηπώλησητουοικοπέδουστην Πάφοήταν αλληλέν20 δετή μετην απόκτησηκαταστήματοςγιατις ενοικιαστικές ανάγκες αδελφικής εταιρείας. Δεν παρατίθεται κανένα στοιχείο που νακαταδεικνύειότι ηανάπτυξη του οικοπέ­ δουθαεξυπηρετούσε εξίσουτιςανάγκεςτων ενοικιαστών. (γ) Ηπώληση τουκαταστήματοςσυνδέεται με την με25 ταστέγασητωνενοικιαστών σ'άλληκαταλληλότερηπεριο­ χή για την επιχείρηση τους. Ο ισχυρισμός αυτός των φο­ ρολογουμένων δεν αμφισβητείται με αναφορά σε οποιαδήποτεγεγονότα. (δ)Οι εφεσείοντες διέθετανκαθ'οιονδήποτε χρόνοένα 30 μόνο ακίνητο στην Πάφοπου συνταυτιζόταν είτε με τις προοπτικές ενοικίασης σε εταιρεία του συγκροτήματος ή μετηνκάλυψητωνενοικιαστικών τουςαναγκών. Για τους λόγους που έχουμε επεξηγήσει κρίνουμε την πρωτόδικηαπόφασηεσφαλμένη και την επίδικηδιοικητι363 CD.Hay Ltd v. Δημοκρατίας(Αρ.2)

(1992)κή απόφασηάκυρη. Η έφεσηεπιτρέπεταιμεέξοδα.Η απόφαση τουΕφόρου ακυρώνεταιβάσειτουάρθρου 146.4 (β) του Συντάγματος. ΑΡΤΕΜΙΔΗΣ,Δ.: Στηναρχήησυζήτησηπεριεστράφη γύρωαπότασυνήθησημείαπουεγείρονται σετέτοιαςφύ- 5 σεως υποθέσεις. Μετην εισήγηση δηλαδήτου δικηγόρου της αιτήτριας-εφεσείουσας εταιρείας,πωςδεν είναι νομι­ κά εφικτή η απόφασητου διευθυντή φόρου εισοδήματος να θεωρήσει τις δύο επίδικες πωλήσεις, ενός οικοπέδου και ενός καταστήματοςστην Κάτω Πάφο, ότι συνιστούν 10 διεξαγωγή εμπορίας. Υποβλήθηκε επί του προκειμένου πως το κέρδος που αποκομίστηκε απόαυτές είναικεφα­ λαιουχικό καιως εκ τούτουδενυπόκειταισεφορολόγηση, βάσει των διατάξεων των περί Φόρου Εισοδήματος Νόμων. 15 Σε προχωρημένο όμως στάδιο της ακρόασης της έφε­ σης τοΔικαστήριοήγειρε νέοζήτημα,πουπροκύπτει από μια άλλη πώληση της εφεσείουσας, δεύτερηχρονικά, ενός κτήματοςτης στηΛεμεσό,τοκέρδος τηςοποίαςο διευθυ­ ντής θεώρησε ως κεφαλαιουχικό,και κατά συνέπεια δεν 20 φορολογήθηκεβάσειτουπερίΦόρουΕισοδήματοςΝόμου, αλλά, επί το ευνοϊκότερο, σύμφωνα με τις διατάξειςτου περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου. Μετο εγερθένση­ μείο η συζήτηση της έφεσης μετατοπίστηκε στο ερώτημα κατάπόσο υπάρχειοποιαδήποτεαντινομίαστην απόφαση 25 του διευθυντή, που αφοράαπό τη μια τις δύο πωλήσεις στην Πάφο και από την άλλη αυτής της Λεμεσού. Και τούτο γιατί εκλαμβάνεται, εσφαλμένα κατά τη δική μου άποψη, πως η αιτιολογία της απόφασηςτου και για τις τρεις πωλήσεις, πουαποτελεί τοαντικείμενο τηςπροσφυ- 30 γής,δίδεται ενιαίαστην επιστολή τουπρος την εφεσείουσα, ημερ.8.4.85. Πρέπειναπωότιαπόμιαπρώτηθεώρησητουζητήμα­ τος, το επιχείρημαμου φάνηκεπειστικό. Παραπέρα μελέ­ τητουόμως μεοδήγησεστηνάποψη ότιηθέσηπουυιοθέ- 35 τησεο δικηγόρος της εφεσείουσας είναι αβάσιμηγια τους 364 3 ΑΛΛ. C.D.Hay Ltd v. Δημοκρατίας(Αρ.2) Αρτεμιόης,Δ. εξήςλόγους: Τοάρθρο 5

(1)τωνπερίΦόρουΕισοδήματος Νόμων(1961-1981), προβλέπει πωςοφόροςείναιπληρω­ τέος πάνωστο εισόδημα κάθεπροσώπου για κάθεφορο­ λογικό έτος. Τα αντικείμενα δηλαδήφορολόγησης εξετά5 ζονται και ο φόρος επιβάλλεται ξεχωριστά για κάθε φορολογικό έτος.Οιεπίδικεςπωλήσεις έγινανωςεξής: (α)Το κατάστημαστην Κάτω Πάφο,πουαγοράστηκε στις 30.8.78καιτιτλοποιήθηκε το 1981 για£8,800, επωλήθηστις8.9.82για£21,000, 10 (β)τοκτήμαστην ΚάτωΠάφοαγοράστηκετο 1973για £1,800καιεπωλήθητο 1979για£5,500, και (γ)τοκτήμα,πάνωστοοποίοοικοδομήθηκεοεκθεσια­ κός χώρος στη Λεμεσό, αγοράστηκε το 1973 για £120,000καιεπωλήθητο 1981για£180,000. 15 Κάθεμιααπότιςπιοπάνωπωλήσεις αποτελεί ξεχωρι­ στό αντικείμενο φορολόγησης για το κάθε φορολογικό έτος που αφορά. Επομένως, ο διευθυντής εξετάζει τις ιδιαίτερες περιστάσεις της κάθε μιας από αυτές για να διαπιστώσειαντοπροσκομισθέν κέρδοςυπόκειταισεφο20 ρολογία σύμφωνα με τους περί φόρου εισοδήματος νό­ μους.Τακριτήρια που χρησιμοποιούνται σ' αυτήτηλει­ τουργία έχουνσυζητηθεί επανειλημμένακαιπρόσφατα,σε πολλέςαποφάσειςτουΑνωτάτου Δικαστηρίου. Στηναπό­ φαση των συναδέλφων μουτηςπλειοψηφίαςγίνεται εκτε25 ταμένηαναφοράσε αυτήκαιαςμουεπιτραπείναμηντην επαναλάβω. Στηνκρινόμενη υπόθεσηοδιευθυντής πήρεμια ευνοϊ­ κήγιατηνεφεσείουσα απόφαση,αναφορικάμετηνπώλη­ σητης Λεμεσού.Γι' αυτόκαι δεν υπήρξε οποιαδήποτεέν30 στάση εκ μέρους της. Για τις άλλες όμως δύο πωλήσεις, στη Πάφο, ο διευθυντής έκρινε πως αυτές συνιστούσαν διεξαγωγήεμπορίαςακίνητης ιδιοκτησίας.Δικαιολογεί δε απόλυτατηναπόφασητουστην επιστολή,πουμνημονεύω πιοπάνω,καιοιλόγοιπουπροβάλλει γιατην υποστήριξη oc της συνάδουναπόλυταμε το νόμο καιτηνομολογία.Συ365 Αρτεμίδης,Δ. CD.Hay Ltd ν.Δημοκρατίας(Αρ.2)

(1992)γκεκριμένα αναφέρει σ' αυτήπως οι βασικοί σκοποί και επιχειρησιακή δραστηριότητα της εφεσείουσας, σύμφωνα μετο ιδρυτικό έγγραφοκαικαταστατικότηςείναι,μεταξύ άλλων, η αγορά και πώληση ακίνητης περιουσίας. Προ­ σθέτει δεπως ηεφεσείουσα δενμπορεί νααγοράζεικαινα 5 πωλεί ακίνηταμε τηδικαιολογία πως αυτάδεν είναικα­ τάλληλα για τους σκοπούς της,καιαργότερα νατα πωλεί για να αποκτήσει καταλληλότερα. Κάμνει επίσης μνεία του γεγονότος πως η περίοδος, που μεσολαβεί μεταξύ αγοράςκαιπώλησης τωνκτημάτωνείναι μικρή.Καιαυτό, 10 σε συνδυασμό με τογεγονός πως αγοράστηκαν σε περιο­ χές της Πάφουόπου υπήρχε ραγδαίααύξηση των αξιών γης, αποδεικνύει πως ο σκοπός της εφεσείουσας ήταν η αποκόμισηγρήγορουκέρδους. Τοζήτημα,κατάτηνταπεινήμουάποψη, όπωςέχειδη- 15 μιουργηθεί προκύπτει από το γεγονός πως στην επίδικη επιστολή αναφέρονταικαι οι τρεις πωλήσεις, ενώ δεν γί­ νεται οποιαδήποτε σύγκριση των περιστατικών πώλησης τωνδύοκτημάτωνστην Πάφο μεαυτάτηςΛεμεσού.Μήτε και επεξηγείται ηδιαφοροποίησηστην απόφασητουδιευ- 20 θυντήναθεωρήσει τις δύοπωλήσεις τηςΠάφουωςδιεξα­ γωγή εμπορίου, ενώ αυτήςτης Λεμεσούως ρευστοποίηση επενδυτικούκεφαλαίου. Πάνω στο σημείο αυτό, που είναι το επίκεντρο της υπόθεσης, επαναλαμβάνω αυτά που είπα προηγουμένως, 25 ότι δηλαδήηπροσβαλλόμενη απόφασητου Εφόρουγιατα τρία φορολογικά έτη, 1979, 1981, 1982, είναι ξεχωριστή για κάθε μια από τις τρεις πωλήσεις και κατά τον ίδιο τρόποαφοράστο κάθεέναφορολογικό έτος. Είναι έκδηλο από το φάκελο της υπόθεσης, πουπεριέχει καιτησχετική 30 αλληλογραφία,πωςοδιευθυντήςαποφάσισεότιηπώληση της Λεμεσού δεν αποτελούσε εμπορία γης γιατί επείσθη από τα,επιχειρήματα της εφεσείουσας και τα αντικειμενι­ κάπεριστατικά,πωςαυτήέγινεγιατίη εταιρείααντιμετώ­ πιζε οικονομικές δυσκολίες, τις οποίες για να υπερβεί 35 αναγκάστηκενα προβεί στην υπόαναφοράπώληση, απο­ κομίζοντας έτσι κέρδος από επένδυση. Ηαγορά τουκτή­ ματος αυτούέγινετο 1973 και ηπώληση το

1. Τοκέρ366 3 ΑΛΛ. C.D.Hay Ltd v. Δημοκρατίας (Αρ.2) Αρτεμίύης, Λ δος των £60,000που δημιουργήθηκε απότην αύξηση της αξίας του μέσα σε αυτή την περίοδοδεν θεωρήθηκε μεγά­ λο. Το ακίνητο βρισκόταν, όπως αποδεικνύεται εξάλλου απόταγεγονότα, σεπεριοχήστην οποίαδεν υπήρξε εντυ5 πωσιακήαύξηση στιςαξίεςτηςγης. Είναι πρόδηλο επομένως, πως αυτά που αναφέρει ο διευθυντής στις παραγράφους2-8 της επίδικης επιστολής του, αφορούν τις δύο πωλήσεις στην Κάτω Πάφο, που έκρινε, κάτωαπότις ιδιαίτερες περιστάσεις τους, ότι συ10 νιστούσαν εμπορία ακίνητης ιδιοκτησίας. Συνοψίζοντας το περιεχόμενο της επιστολής, ο διευθυντής παρατηρεί σ' αυτή πως το κατάστημα στην Πάφο αγοράστηκε στις 30.8.78για£8,800, καιτιτλοποιήθηκε το 1981.Επωλήθηδε μέσασε μόλις τρίαχρόνιαγια£21,000,έναντικέρδους δη15 λαδή £12,
2. Το κτήμα αγοράστηκε το 1973 για £1,800 και επωλήθηκε το 1979 σε τριπλάσια τιμή,£5,500.Επιση­ μαίνει δε πως η εφεσείουσα δεν μπορεί, προφασιζόμενη ότιτακτήματα καιτακαταστήματαπουαγοράζειδενικα­ νοποιούντις ανάγκεςτωνεργασιών της, νατα μεταπουλεί 20 καινααγοράζεικαταλληλότερα. Γιατίαυτόακριβώςσυνι­ στάστηνπράξηεμπορίαγης. Ηαιτιολογίατηςαπόφασηςτουδιευθυντήδενπεριορί­ ζεται στο περιεχόμενο της επιστολής του της 8.4.1985.Σ' αυτή συνοψίζεται η τελική του απόφαση στις ενστάσεις 25 της εφεσείουσας αναφορικά με τα δύο κτήματα στην Πάφο. Καιγιατις τρεις όμωςπωλήσεις προηγήθηκεαλλη­ λογραφία,που εμφαίνεται στο φάκελοτης διοίκησης, και είναι ενώπιον μας. Από αυτή είναι έκδηλη η αιτιολογία του διευθυντή για τη διαφοροποίηση των δύο πωλήσεων 30 της Πάφου από αυτής της Λεμεσού, η δε απόφαση του ήτανεύλογα εφικτήκαιεπομένωςαπρόσβλητη. Γιααυτούςτουςλόγους είμαιτηςγνώμης πωςη ετυμη­ γορία τουπρωτόδικου δικαστήείναι ορθή.θααπέρριπτα τηνέφεση,επικυρώνονταςτηναπόφασητουΕφόρου. Η έφεσηεπιτρέπεταικατά πλειοψηφίαμεέξοδα. 367