clr/1992/1992_4_809.pdf

(4)(που προσέθεσε ο Ν. 163/87) σε συνδυασμό με τη μεταβατική διάταξη του άρθρον 16 περί ενάρξεως ισχύος τον νόμου —Ανάλυση υπό το φως της παραγράφου 3 τον Άρθρον 24 τον Συντάγματος (απαγόρευση αναδρομικής επιβολής φορολογίας) — Δεν είναι συνταγματικά επιτρεπτή ούτε η αύξηση των συντελεστών του φόρου ούτε και η μείωση των εκπτώσεων, αναδρομικά —Το λεκτικό του άρθρου 6

(1)του Νόμου 163/87είναι σαφές. Οι αιτητές προσέβαλαν με την προσφυγή τη νομιμότητα της απόφασης του Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων αναφορικά με τη φορολογίαεισοδήματος τους για τα φορολογικά έτη 1983, 1987 και 1988 και έκτακτης εισφοράς για τα τρίμηνα 2/83, 3/83, 3/87, 4/87 και 1988. Η αμφισβήτησηεντοπιζότανστο χαρακτήρα της πωλήσεως διαμερίσματος των αιτητών στην Πάφο και στην άρνησημεταφοράς ζημιάς των αιτητών απότο έτος 1982, άρνησηπου ο καθ'ου βάσισε στο μεταγενέστερο άρθρο 15

(4)της 809 ΞνΧ. Ετ. Πάφου (ΞΕΠ) Λτδ. ν.Δημοκρατίαςκ.α.

(1992)νομοθεσίας περί φορολογίας εισοδήματος. Το Ανώτατο Δικαστήριο, εν μέρει ακυρώνοντας την επίδικη απόφαση,αποφάσισεότι: 5 1. Το ζήτημα που εγείρεται στην παρούσα υπόθεση είναι αν η συναλλαγή της πώλησης του διαμερίσματος έχει τα χαρακτηριστικά στοιχεία που την καθιστούν εμπορική επιχείρηση στο νόημα των Άρθρων 5

(1)(α)και 5

(2)(στ) του Νόμου. Η μοναδικότητα της πράξης λαμβάνεται υπόψη, 10 χωρίς να αποκλείει το χαρακτηρισμό της ως πράξη εμπορίας. Ηφύσημεμονωμένης πώλησης εξαρτάταιαπότις περιστάσεις της υπόθεσης. Η δικαιοπραξία της πώλησης είναι χαρακτηριστικό στοιχείο εμπορίας, αλλά είναι δυνατό, λόγω των περιστατικών της να μην έχει το 15 χαρακτήρα αυτό. Με βάση τα νομολογημένα κριτήρια και τα περιστατικά της υπόθεσης η επίδικη συναλλαγή έχει το χαρακτήρα εμπορίας ακίνητης περιουσίας και το κέρδος που προέκυψε από την πώληση αυτή είναι φορολογήσιμο εισόδημα. 20 2. Αναφορικά με το δεύτερο λόγο ως προς τη μεταφορά της ζημίας,δεν υπάρχειδιαφοράσταγεγονότα. Το ζήτημα διέπεται από το Άρθρο 15

(1)των περί 25 Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων 1961 έως 1988. Το Άρθρο 15 τροποποιήθηκε με το Άρθρο 6 του περί Φορολογίαςτου Εισοδήματος (Τροποποιητικός)Νόμουτου 1987, (Αρ. 163/87).Οι λέξεις "του άρθρου5" στο εδάφιο

(1)αντικαταστάθηκαν με τις λέξεις "του παρόντος Νόμου". 30 Προστέθηκε τέταρτο εδάφιο. Η έναρξη της ισχύος του νόμου τούτου ορίζεταιστο Άρθρο 16. Το ζήτημα που εγείρεται είναι αν το νέο εδάφιο

(4)έχει εφαρμογή στην υπόθεση αυτή, που οι λογαριασμοί για το 1982 υποβλήθηκαν από τους αιτητές μετά τη λήξη έξι χρόνων από την ημερομηνία που όφειλαν να τους υποβάλουν. 35 Το Άρθρο 24.2 του Συντάγματος προβλέπει ότι ουδεμία 40 εισφορά, συνεισφορά με καταβολή φόρου, τέλους ή εισφοράς οποιασδήποτεφύσεως επιβάλλεται,παρά με νόμο ή με εξουσιοδότηση νόμου. Η παράγραφος 3 απαγορεύει ρητάτην επιβολή αναδρομικάοποιουδήποτεφόρου, τέλους, 810 Ξυλ. Ετ.Πάφου(ΞΕΠ)Λτδ. ν.Δημοκρατίαςχ.α. εισφοράς οποιασδήποτε φύσεως, εκτός από τους εισαγωγικούς δασμούς,που μπορούν να επιβάλλονται από την ημερομηνία της κατάθεσης της σχετικής πρότασης νόμουή νομοσχεδίου στη Βουλή των Αντιπροσώπων. Η υποχρέωση καταβολής φόρου δημιουργείται το χρόνο που το εισόδημα αποκτάταιή προκύπτει ανεξάρτητα αν η βεβαίωσητουγίνεταιαργότερα. Οι περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεων Φόρων Νόμοι ρυθμίζουν τους μηχανισμούς εκτιμήσεως, βεβαιώσεως και εισπράξεως και όχι την επιβολή φορολογίας. Ο φόρος επιβάλλεται από την περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νομοθεσία. Η επιβολή φόρου εισοδήματος προβλέπεται στο Μέρος II του Νόμου. Το Άρθρο 15 είναι στο Μέρος τούτο. Το αντικείμενο του φόρου, η βάση της φορολογίας, οι απαλλαγές και οι εκπτώσεις για ζημία ή για οποιοδήποτε λόγο που προβλέπονται στο νόμο, καθορίζονται για κάθε φορολογικό έτος. Πρόνοιες νόμου οι οποίες αυξάνουν το ύψος του φόρου δεν μπορούν να έχουν αναδρομική ισχύ. Δεν είναι συνταγματικά επιτρεπτή ούτε η αύξηση των συντελεστών του φόρου,ούτε και ημείωσητων εκπτώσεων αναδρομικά. Ο Νομοθέτης που,κατά τεκμήριο, έχει γνώση του Συντάγματος καιτου Νόμου, πρόβλεψε ότιοι πρόνοιες, μεταξύ άλλων, του εδαφίου

(4)του Άρθρου 15 θα ισχύουν από το φορολογικό έτος που άρχιζε την 1ηΙανουαρίου, 1988. Αντίθετη πρόνοια,με αναδρομικήεφαρμογή,θαήταν ανίσχυρηως αντίθετηκαιασύμφωνημετο Σύνταγμα. Το λεκτικό του Άρθρου 16

(1)του Νόμου 163/87 είναι σαφές. Ο φόρος για το 1982, 1983, 1987 επιβλήθηκε το χρόνο που αποκτήθηκε το κερδαινόμενο εισόδημα - τον ίδιο χρόνο, αφού λήφθηκε υπόψη όλο το φορολογητέο εισόδημα και όλες οι απαλλαγές ή εκπτώσεις. Μόνο η βεβαίωση του φόρου γίνεται αργότερα. Συνταγματικά, λεκτικά και τελεολογικά η μόνη ερμηνεία που μπορεί να δοθεί στο Άρθρο 16

(1)είναι ότι το εδάφιο

(4)ισχύειγια εισόδημακαι φόρο σχετικά με τα φορολογικά χρόνια μετά την 1η Ιανουαρίου, 1988. Ο Διευθυντής ενήργησε με πλάνηνόμου, αντίθετα με το νόμο και το Σύνταγμακαι,ως εκ τούτου,η 811 Ξυλ.Ετ.Πάφου (ΞΕΠ) Λτδ. ν.Δημοκρατίαςκ.α.

(1992)απόφαση του ότι η ζημία δεν μεταφέρεται στηνπαρούσα περίπτακτη θαακυρωθεί. Ηεπίδικη απόφασηακυρώνεται μερικώςχωρίς έξοδα. 5 Αναφερόμενες υποθέσεις: C.L. Trading andEstatesLtd. v. Δημοκρατίας

(1991)4(B) ΑΛΛ. 1121- 1 0 Mediterranean HolidayResorts Ltdv.Δημοκρατίας

(1990)3 ΑΛΛ. 4124RellimLtdv.Vise (H.M.Inspectorof Taxes), 32T.C. 254- 1 5 Commissioners of InlandRevenue v.Reinhold, 34T.C. 389Pitsiakkosv.Republic

(1985)3C.L.R. 1700- 20 Ioannides v.Republic

(1985)3C.L.R. 1801Zet Secretarial Ltdv.Δημοκρατίας

(1991)4(Δ) ΑΛΛ.

1. Προσφυγή. 25 Προσφυγη εναντίον της απόφασης του Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων με την οποία επέβαλε στους αιτητές φορολογία εισοδήματος γιαταφορολογικά έτη 1983, 1987 και 1988 και έκτακτη εισφορά για τα 30 τρίμηνα 2/83, 3/83,3/87,4/87καιτο
2. Μ.Βασιλειάδης,γιατους αιτητές. Γ.Λαζάρου, Δικηγόρος τηςΔημοκρατίας,γιατους καθ' 35 ων ηαίτηση. Cur.adv. vult. Ο Δικαστής κ. Στυλιανίδης ανάγνωσε την ακόλουθη 40 απόφαση. ΣΤΥΛΙΑΝΙΔΗΣ, Δ.: Μετηνπροσφυγή αυτήοι αιτητές προσβάλλουν τηνομιμότητα τηςαπόφασηςτου Διευθυντή 812 4 Α.Α.Δ. Ξυλ. Ετ. Πάφου (ΞΕΠ) Λτδ. ν.Δημοκρατίας κ.α. Στυλιανίδης, Δ. Εσωτερικών Προσόδων, (ο "Διευθυντής"), αναφορικά με τη φορολογία εισοδήματος για τα φορολογικά έτη 1983, 1987 και 1988 και έκτακτης εισφοράς γιατατρίμηνα 2/83, 3/83, 3/87, 4/87 και
3. 5 Οι αιτητές είναι εγγεγραμένη εταιρεία. Μέτοχοι της είναι, όπως φαίνεται από τα ενώπιον του Δικαστηρίου στοιχεία, τα πρόσωπα που ήταν συνέταιροι στην ομόρρυθμη εταιρεία Ξυλουργική ΕταιρείαΠάφου. 10 Οι αιτητές υπέβαλαν δηλώσεις φόρου εισοδήματος για τα φορολογικά έτη 1982, 1983, 1984, 1985, 1986, 1987, και 1988 στις 30 Ιανουαρίου,
4. 15 Στις 26 Μαΐου, 1990, ο Έφορος Φόρου Εισοδήματος πληροφόρησε τον λογιστή των αιτητών ότι ηζημία £9,451 του έτους 1982 δεν γινόταν δεκτή για μεταφορά. Βάσισε τούτο στο Άρθρο 15

(4)των περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμωντου 1961 έως 1988, (ο"Νόμος"). 20 Ειδοποιήσεις επιβολής φορολογίας για φόρο εισοδήματος και έκτακτης εισφοράς στάληκαν στους αιτητές. 25 Στις 12 Ιουνίου, 1990, οι αιτητές μέσω του ελεγκτή τους υπέβαλαν ένσταση. Επειδή δεν επήλθε συμφωνία, ο Διευθυντής εξέδωσε την προσβαλλόμενη απόφαση, την οποία κοινοποίησε 30 στους αιτητές με την ακόλουθη επιστολή ημερομηνίας 25 Σεπτεμβρίου, 1990:- 35 4 0 "Αναφέρομαι στις ενστάσεις που υπέβαλε ο ελεγκτής σας εκ μέρους σας εναντίον των φορολογιών Φόρου Εισοδήματος και έκτακτης εισφοράς για τα έτη 1983, 1987 και 1988 και σας πληροφορώ ότι έχω αποφασίσει τις ενστάσεις σας όπως φαίνεται στις τελικές φορολογίες που εσωκλείονται. Λεπτομέρειες και επεξηγήσεις για τη απόφαση μου δίδονται πιοκάτω: 813 Στυλιανίδης,Δ. Ξυλ, Ετ.Πάφου (ΞΕΠ) Λτδ. ν.Δημοκρατίαςκ.α.

(1992)α)Το κέρδος απόπώληση τουδιαμερίσματος το έτος 1983 υπόκειται σε φορολογία στο Νόμο Φόρου Εισοδήματος γιατους εξής λόγους: 1) Η αγορά και ηπώληση έγινε σε σύντομο χρονικό διάστημα. 5 2) Το διαμέρισμα ευρίσκεται σε μια από τις πω αναπτυσσόμενες περιοχές της Κ. Πάφου. 3)Το 1983 αγοράσατεάλλο έναδιαμέρισμα. 4) Ελήφθη έναντι εργασίας που κάματεστο πωλητή. Άρα σκοπός σας ήτοημεταπώληση. β) Η ζημιά για το έτος 1982 δεν γίνεται δεκτή βάσει του Άρθρου 15

(4)των περί φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων 1986-1988 λόγω του ότι οι λογαριασμοί καθυστέρησαν να υποβληθούν πέραν των 6 ετών πουοφείλετε νατους υποβάλετε". 20 Οι λόγοι ακυρότηταςπουπροβλήθηκαν είναι:

1. Η πώληση του διαμερίσματος δεν αποτελεί πράξη εμπορίας και το κέρδος που λήφθηκε δεν είναι 25 φορολογήσιμο.
2. Η απόφαση αναφορικά με τη ζημία, για τη μη αποδοχή της μεταφοράς της ζημίας του έτους 1982, είναι αντίθετη με το νόμο και επιβάλλει αναδρομική 30 φορολογία. Ο δικηγόρος των αιτητών επιχειρηματολόγησε ότι η διάθεση του διαμερίσματος ήταν η μόνη. Οι αιτητές δεν έκαμαν καμιά άλλη αγοραπωλησία γης ή ακινήτου. Η 35 αγοραπωλησία γης δεν είναι μέρος του κύκλου των εργασιών τους. Ο δικηγόρος του Διευθυντή εισηγήθηκε ότι το κέρδος που προέκυψε από την πώληση του διαμερίσματος 40 συνιστά εμπορικό φορολογήσιμο κέρδος για τους λόγους που αναφέρονται στην επιστολή ημερομηνίας 25 814 4 Α.Α.Δ. Ξυλ.Ετ. Πάφου (ΞΕΠ) Λτδ. ν.Δημοκρατίας κ.α. Στυλιανίδης, Δ. Σεπτεμβρίου, 1990, (παραπάνω). 5 Περαιτέρω, ανάπτυξε ότι το διαμέρισμα, επειδή ελήφθει έναντι ξυλουργικής εργασίας που έκαμαν οι αιτητές,πρέπει να θεωρηθεί ωςστοιχείο κυκλοφορούντος ενεργητικού (stock in trade), γιατί αποτελεί μέρος των εμπορικών εισπράξεων της επιχείρησης τωναιτητών. Το ζήτημαπου εγείρεται στην παρούσαυπόθεση είναι 10 ανη συναλλαγή τηςπώλησης τουδιαμερίσματος έχειτα χαρακτηριστικά στοιχεία που την καθιστούν εμπορική επιχείρηση στο νόημα των Άρθρων 5

(1)(α) και 5

(2)(στ) τουΝόμου. 15 Στην απόφασηCX. TRADING ESTATES LTD v. Δημοκρατίας,Υπόθεση Αρ. 318/87, (Απόφαση δόθηκε στις 26 Μαρτίου,1991), διαβάζουμεταπιοκάτω:- "Στηνπρόσφατη απόφαση MediterraneanHoliday Re20 sorts Ltd.v. Της Δημοκρατίας τηςΚύπρου, ΥπόθεσηΑρ. 154/86, (Απόφαση δόθηκε στις 29 Νοεμβρίου, 1990), ειπώθηκαντα ακόλουθα:Το ζήτημα είναι μικτό - νομικό και πραγματικό. 25 Αποφασίζεται στην κάθεπερίπτωση μετην εφαρμογή του Νόμου σταγεγονότα καιτις περιστάσεις τηςυπόθεσης (βλ. SavvasM. Agrotis Ltd., v.TheCommissioner of In­ come Tax and Limassol LandInvestments Ltd. v. The Commissioner of Income Tax, 22C.L.R. 27στησελ. 3030 Yiannakis S.Droussiotis v. Republic (Minister of Fi­ nanceandAnother)

(1967)3C.L.R. 15'Rallis Makrides v. Republic (Ministerof Finance)

(1967)3 C.L.R. 147Philippou v. Republic

(1983)3 C.L.R. 1386- HjiEraclis and Another v.Republic

(1984)3C.L.R. 604- Apostolos 35 Ignatiou and Another v. The Republic of Cyprus, Υπόθεση Αρ. 145/84(Απόφαση δόθηκε στις 18Μαρτίου, 1989) CD. HayProperties Ltd., v. The Republic of Cyprus,Υπόθεση Αρ. 563/85 (Απόφαση δόθηκε στις 8 Απριλίου, 1989)· Colakides Development Co. Ltd. v. 40 ΚυπριακήςΔημοκρατίας, Υπόθεση Αρ.255/86(Απόφαση δόθηκεστις 16 Μαρτίου, 1990)). 815 Στυλιανίδης, Δ. Ξυλ. Ετ. Πάφου(ΞΕΠ) Λτδ. ν.Δημοκρατίας κ.α.

(1992)Το θέμα για απόφαση είναι: Το ποσό κέρδους είναι αύξηση της αξίας της περιουσίας που διατέθηκε, ή είναι κέρδος στην άσκηση εμπορίας με το νόημα του Άρθρου 5

(2)(στ); Πρόκειται για διάθεση κεφαλαιουχικού στοιχείου, ήστοιχείων εμπορίου; 5 Δεν υπάρχει μοναδικό κριτήριο γενικής εφαρμογής για την απάντηση στο πιο πάνω ερώτημα. Σε μια σειρά υποθέσεων έχουν αναφερθεί κριτήρια, τα οποία όμως δεν είναι εξαντλητικά καικανένααπόαυτά δεν είναι από 10 μόνο του αποφασιστικής σημασίας. Στην Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 438 - Αμόνι Εντερπράισες (Χάουσες) Ατδ., ν. Κυπριακής Δημοκρατίας(Απόφαση δόθηκε στις 27 Μαρτίου, 1990) - 15 ειπώθηκε:*Το Δικαστήριο τούτο σε σειρά υποθέσεων, οι οποίες αναφέρονται και σε μεγάλη έκταση στις υποθέσεις Αλέξανδρος Παΐκκος ν. Δημοκρατίας, αρ. προσφυγής 20 314/88,απόφασηημερομηνίας 21 Φεβρουαρίου, 1990 και Colakides Development Co., Ltd., v. Δημοκρατίας αρ. προσφυγής 255/86, απόφαση ημερομηνίας 16 Μαρτίου, 1990, έχει καθορίσει τις αρχές του τι συνιστά εμπορία γης ή ποία πράξη έχει το χαρακτήρα εμπορίας. Δεν 25 υπάρχει μια συγκεκριμένη απόφαση στην οποία καθορίστηκαν εξαντλητικά όλα τα κριτήρια και αυτό τονίζεται σε όλες αλλά το σύνολο των υποθέσεων περιλαμβάνει ένα αριθμό κριτηρίων που είναι τα ακόλουθα: 30 1.Το αντικείμενο της περιουσίας.

1. Ηχρονική περίοδος της ιδιοκτησίας. 35
2. Η συχνότητα παρομοίων πράξεων.
3. Συμπληρωματική εργασία που γίνεται σχετικά με την περιουσία που πωλείται. 40
4. Περιστάσεις πουευθύνονται για την πώληση. 816 4A.A^i. Ξυλ. Ετ. Πάφου(ΞΕΠ) Λτδ. ν.Δημοκρατίας κ.α. Στυλιανίδης, Δ.
5. Κίνητρο.
6. Μέθοδος χρηματοδότησης. 5 10
7. Γνώση του ιδιοκτήτη. Έχει σημασία κατά πόσον την πράξη αυτή την κάμνει κάποιος ο οποίος δεν έχει καμμιά σχέση με το επάγγελμα ή μια εταιρεία που ιδρύθηκεγιατον σκοπόαυτό. 9.0 τρόποςαπόκτησης·και 10.Τοτί γίνεται μετοπροϊόν της πωλήσεως.' Το τελικό κριτήριο είναι: Έχοντας υπόψη τα 15 πραγματικά γεγονότα και το Νόμο, μπορεί η συναλλαγή να θεωρηθεί ότι έχει χαρακτήρα εμπορίας ακίνητης περιουσίας, ή είναι απλή ρευστοποίηση πάγιου ενεργητικού; (Βλ. τις πιο πρόσφατες Αποφάσεις Aposto­ lus Ignatiou and Another v. The Republic of Cyprus' 20 CD. Hay Properties Ltd. v. The Republic of Cyprus, (ανωτέρω), Αλέξανδρος Παΐκκος v. Γενικού Εισαγγελέα της Δημοκρατίας, Υπόθεση Αρ. 314/88 (Απόφαση δόθηκε στις 21 Φεβρουαρίου, 1990)- Colakides Development Co. Ltd. v. Κυπριακής Δημοκρατίας' Αμάνι Εντερπράισες 25 (Χάουσες)Ατδ\ ν. ΚυπριακήςΔημοκρατίας,(ανωτέρω)· και ΑκίνηταΣτέλλαςΓαλαταριώτηΛίμιτεδ ν. Κυπριακής Δημοκρατίας, Υπόθεση Αρ. 352/87(Απόφαση δόθηκε στις 16Μαΐου, 1990))". Η μοναδικότητα της πράξης λαμβάνεται υπόψη, χωρίς να αποκλείει τον χαρακτηρισμό της ως πράξη εμπορίας. Η φύση μεμονωμένης πώλησης εξαρτάται από τις περιστάσεις της υπόθεσης. Η δικαιοπραξία της πώλησης είναι χαρακτηριστικό στοιχείο εμπορίας, αλλά είναι 35 δυνατό, λόγω των περιστατικών της, να μην έχει το χαρακτήρααυτό. 30 40 ΣτηνυπόθεσηRellim, Ltd. v. Vise(H.M.Inspector of Taxes), 32 T.C.254, στησελ. 261,ειπώθηκε:"Ίΐ seems to me in the case of an isolated transaction 817 Στυλιανίδης, Δ. Ξυλ. Ετ.Πάφου (ΞΕΠ)Λτδ.ν. Δημοκρατίαςκ.α.

(1992)of purchase and resale of property there is really nomiddie course open. It is either an adventure in thenatureof trade, or elseit is simply a case of sale and resale of pro­ perty.' That seems to me to show that even an isolated transaction can amount to an adventure in the nature of trade, but in the present case there is more than oneac­ quisition andseveral sales." 5 Στην υπόθεση Commissioners of Inland Revenue v. Reinhold, 34T.C.389,οLordRussel στησελ. 394 είπε:10 "The profit of an isolated transaction by way of pur­ chase and resale at a profit may be taxable as income under Schedule Dif the transaction is properly to be re­ garded as 'an adventure in the nature of trade'. In each 15 case regard must be had to the character and circum­ stances of theparticulartransaction." Στην υπόθεση Pitsiakkos v. Republic

(1985)3 C.L.R. 1700 ειπώθηκεστησελ. 1709:- 20 "The attitude of theCourts,both in Cyprus andinEn­ gland, where the relevant legislative provision is the same, has been not to treat, as a general rule, isolated transactions by ordinary landowners as profits from tra- 25 ding, unless the owner himself is a land developer. Kno­ wledgeof themarket by thelandowner may also betaken into consideration in proper cases (see HadjiEracles and Another v. The Republic (supra) at p. 615). Every case, however, must be decided on its own facts and cir- 30 cumstances." Μεβάσητανομολογημένακριτήριακαιταπεριστατικά της υπόθεσης, το Δικαστήριο κρίνει ότι η επίδικη συναλλαγή έχει τον χαρακτήρα εμπορίας ακίνητης 35 περιουσίας και το κέρδος πουπροέκυψε απότην πώληση αυτήείναιφορολογήσιμο εισόδημα. Αναφορικά με το δεύτερο λόγο δεν υπάρχει διαφορά σταγεγονότα. Το ζήτημα διέπεται από το Άρθρο 15

(1)των περί 818 40 4 Α.Α.Δ. Ξυλ. Ετ. Πάφου (ΞΕΠ) Λτδ. ν.Δημοκρατίαςκ.α. Στυλιανίδης,Δ. Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων 1961 έως 1988. 5 10 15 20 Το ουσιώδες μέρος του Άρθρου 15

(1)του Νόμου, όπως αντικαταστάθηκεαπό τοΆρθρο 10τουΝόμου60/69έχει:"15

(1)Οσάκις τοποσόν ζημίαςτο οποίον, εάνκέρδος ηόφελος θα εφορολογήτο δυνάμει του άρθρου5, είναι τοσούτο ώστε να μη δύναται να συμψηφισθή καθ' ολοκληρίαν μετά του εξ άλλων πηγών εισοδήματος προσώπου τινός διά το αυτό φορολογικόν έτος, το ποσόν της τοιαύτης ζημίας,καθ'ήν έκτασιν τούτο δεν συμψηφίζεται ούτω, μεταφέρεται και,τηρουμένων των εφεξής διατάξεων, συμψηφίζεται μετά του κατά τα επόμενα έτη εισοδήματος τουπροσώπου τούτου μέχρις ότου η ζημίααύτη αποσβεσθή." Το Άρθρο 15 τροποποιήθηκε με το Άρθρο 6 του περί Φορολογίας του Εισοδήματος (Τροποποιητικός) Νόμου του 1987, (Αρ. 163/87). Οι λέξεις "του άρθρου 5" στο εδαφίο

(1)αντικαταστάθηκαν με τις λέξεις "του παρόντος Νόμου". Προστέθηκε τέταρτοεδάφιοπουέχει:- ^5 30 "

(4)Ουδέν ποσόν ζημίας βάσει του παρόντος άρθρου δύναταινα γίνει αποδεκτόναναφορικώςπρος φορολογικόν τι έτος διά το οποίον το υπόχρεων εις φορολογίαν πρόσωπον καθυστερεί την υποβολήν λογα­ ριασμών διά το έτος τούτο διά χρονικήν περίοδον πέραντων εξ ετών απότης ημερομηνίας καθ' ήν ώφειλε ναυποβάλητουςλογαριασμούς του ενλόγω έτους." Ο Νόμος 163/87δημοσιεύτηκε στην Επίσημη Εφημερί­ δα της Δημοκρατίας της 10ης Ιουλίου, 1987, Αριθμός 35 2241,ΠαράρτημαΠρώτο,σελ. 1097. Η έναρξη της ισχύος του νόμου τούτου ορίζεται στο Άρθρο 16.Το Άρθρο 16

(1)έχει:40 "16

(1)Τηρουμένων των ακολούθων διατάξεων ο παρών νόμος τίθεται εν ισχύι από του φορολογικού έτους τουαρχομένου την 1ηΙανουαρίου, 1988." 819 Στυλιανίδης,Δ. Ξυλ. Ετ. Πάφου (ΞΕΠ) Λτδ. ν.Δημοκρατίαςκ.α.

(1992)Τα άλλα εδάφια του Άρθρου 15 του βασικού Νόμου και του Άρθρου 16 του Νόμου 163/87 δεν ασκούν καμιά επιρροή στην παρούσαυπόθεση. Το ζήτημαπου εγείρεται είναι αντο νέο εδάφιο

(4)έχει 5 εφαρμογή στην υπόθεση αυτή, που οι λογαριασμοί για το 1982 υποβλήθηκαν από τους αιτητές μετά τη λήξη έξι χρόνων από την ημερομηνία που όφειλαν να τους υποβάλουν. 10 Ο δικηγόρος των αιτητών εισηγήθηκε ότι το εδάφιο

(4), (παραπάνω), εφαρμόζεται μόνο σε περιπτώσεις φορολογικών ετών μετά την 1η Ιανουαρίου, 1988 και δεν έχει αναδρομική ισχύ για φόρο ετών πριν την 1η Ιανουαρίου, 1988. ^ Ο δικηγόρος του Διευθυντή ισχυρίστηκε ότι η πρόνοια του εδαφίου

(4)εφαρμόζεταικαιγιαφορολογικά έτηπριν την 1η Ιανουαρίου, 1988, με βάση την αρχή ότι, σε περίπτωση που η ισχύς εφαρμογής ενός νόμου 20 αναβάλλεται για κάποιο χρονικό διάστημα μετά τη ψήφιση του σε νόμο, συμπεραίνεται ότι ο Νομοθέτης δεν είχε πρόθεση να εμποδίσει την αναδρομικότητα του νομοθετήματος αυτού. 25 Το Άρθρο 24.2 του Συντάγματος προβλέπει ότι ουδεμία εισφορά, συνεισφορά με καταβολήφόρου, τέλους ή εισφοράς οποιασδήποτε φύσεως επιβάλλεται, παρά με νόμο ήμε εξουσιοδότηση νόμου. 30 Η παράγραφος 3 απαγορεύει ρητά την επιβολή αναδρομικά οποιουδήποτε φόρου, τέλους, εισφοράς οποιασδήποτε φύσεως, εκτός από τους εισαγωγικούς δασμούς, που μπορούν να επιβάλλονται από την ημερομηνία τηςκατάθεσης της σχετικής πρότασης νόμουή 35 νομοσχεδίου στη Βουλήτων Αντιπροσώπων. Η υποχρέωση καταβολής φόρου δημιουργείται το χρόνο που το εισόδημα αποκτάται ή προκύπτει ανεξάρτητα ανηβεβαίωσητου γίνεται αργότερα. 40 OL περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεων Φόρων Νόμοι 820 4Α.Λ.Δ. Ξυλ. Ετ.Πάφου(ΞΕΠ)Λτδ. ν.Δημοκρατίαςχ.α. ΣτυλιανίδηςΔ. ρυθμίζουν τουςμηχανισμούςεκτιμήσεως,βεβαιώσεως και εισπράξεωςκαιόχιτηνεπιβολή φορολογίας. 5 Ο φόρος επιβάλλεται από την περί Φορολογίαςτου ΕισοδήματοςΝομοθεσία. Στην υπόθεση Ioannides v. Republic

(1985)3 C.L.R. 1801 στησελ. 1814 ειπώθηκε:- 10 15 20 25 30 35 40 "It is a cardinal principle embodied in Article 24.3 of our Constitution that no tax, duty or rate of any kind whatsoever may be imposed with retrospective effect. Tax is imposed andcharged underthe relevant statutory provisions at thetime such liability accrues, when therelevant taxable income was derived, and the subsequent assessment of the exact amountpayable in respectthere­ of, provided the making of such assessment is authorised at the time of its making by legislation, would not amount to imposing tax with retrospective effect (Vasos ConstantinouKyriakides v. The Republic, 4 R.S.C.C. 109). The liability to pay tax accrued in the year when the income was earned irrespective of whether theCommissioner of IncomeTax has served a notice of assessment on the taxpayer or not,andthe incometax is deemed to have been imposedatthetimewhentheincomeisearned and the liability actually accrued - (Demetris Petrou Christou v. The Republic of Cyprus

(1965)3 C.L.R. 214; see, also,Andreas Matsis v.The Republic

(1969)3 C.L.R.245,acase onestateduty). The tax was imposed and charged under the Income Tax Laws in operation at the time, namely, theIncome Tax Laws No.58/61,4/63,21/66 and60/69. Law No. 53/63 is a Law to provide for machinery for quantification andrecovery of taxes andfor matterscon­ nected therewith. This law was amended by the Taxes (Quantifying and Recovery) (Amendment) Law 1969 (No. 61/69), andit was repealed and substituted by Law No.4/78, alaw to consolidate andamendthe Assessment 821 Στυλιανίδης,Δ. Ξυλ.Ετ. Πάφου (ΞΕΠ) Λτδ. ν. Δημοκρατίαςκ.α.

(1992)and Collection ofTaxes Lawthat wasamended by Laws No.23/78and41/79.This legislation regulates the machi­ nery of assessment andappeals andnotthejurisdiction to charge taxwhich isderivedfrom theIncomeTax Laws. It can only operate after the taxhasbeen imposed orchar- 5 ged under another law -(Christou case (supra); TheRe­ public of Cyprus v. Ioannis Chr. Frangos

(1965)3 C.L.R.641)." Η επιβολή φόρου εισοδήματος προβλέπεταιστο Μέρος 10 II τουΝόμου. Το Άρθρο 15 είναι στο Μέροςτούτο. Το αντικείμενο τουφόρου,ηβάσητηςφορολογίας, οι 15 απαλλαγές και οιεκπτώσεις για ζημίαήγιαοποιοδήποτε λόγο που προβλέπονται στο νόμο, καθορίζονταιγιακάθε φορολογικό έτος. Πρόνοιες νόμου οι οποίες αυξάνουν το ύψος του 20 φόρου δεν μπορούν ναέχουν αναδρομικήισχύ. Δεν είναι συνταγματικά επιτρεπτή ούτε ηαύξησητων συντελεστών του φόρου, ούτε και η μείωση των εκπτώσεων αναδρομικά. Ο Νομοθέτης που, κατά τεκμήριο, έχει γνώση του Συντάγματος καιτουΝόμου, πρόβλεψε ότιοι πρόνοιες, μεταξύάλλων, του εδαφίου

(4)του Άρθρου 15θα ισχύουν από το φορολογικό έτος πουάρχιζε την 1η Ιανουαρίου, 30 1988. Αντίθετη πρόνοια, με αναδρομική εφαρμογή,θα ήταν ανίσχυρη ως αντίθετη και ασύμφωνη με το Σύνταγμα. Το λεκτικό τουΆρθρου 16

(1)τουΝόμου 163/87 είναι 35 σαφές. Ο φόρος γιατο 1982,1983,1987επιβλήθηκε το χρόνο που αποκτήθηκε το κερδαινόμενο εισόδημα - τον ίδιο χρόνο, αφού λήφθηκε υπόψη όλο το φορολογητέο 40 εισόδημα και όλες οι απαλλαγές ή εκπτώσεις. Μόνο η βεβαίωση του φόρου γίνεται αργότερα. Συνταγματικά, 822 2 ^ 4 Α.ΑΛ. Ξυλ. Ετ.Πάφου(ΞΕΠ)Λτδ.ν.Δημοκρατίαςκ.α. Στυλιανίδης, Δ. λεκτικά και τελεολογικά η μόνη ερμηνεία που μπορεί να δοθεί στο Άρθρο 16

(1), (παραπάνω), είναι ότι το εδάφιο

(4)ισχύει για εισόδημα και φόρο σχετικά με τα φορολογικά χρόνια μετάτην 1ηΙανουαρίου, 1988. 5 Ο Διευθυντής ενήργησε μεπλάνηνόμου,αντίθετα με το νόμο και το Σύνταγμακαι, ως εκ τούτου, η απόφασητου ότι ηζημία δεν μεταφέρεται στην παρούσα περίπτωση θα ακυρωθεί. 10 Σχετική είναι η απόφαση Αδελφού Δικαστή για παρόμοια πρόνοια στο Νόμο 164/87 στην Υπόθεση Αρ. 11/91, Zet Secretarial LTD και ΚυπριακήςΔημοκρατίας (Απόφαση δόθηκε στις 22 Ιουλίου, 1991). 15 Για όλους τους πιο πάνω λόγους η απόφαση του Διευθυντή αναφορικά με τη φορολογία του κέρδους που προέκυψε από τη διάθεση του διαμερίσματος επικυρώνεται. 20 Η απόφαση για τη μη μεταφορά της ζημίας του 1982 ακυρώνεται. 25 Καμιάδιαταγήγια έξοδα. Η επίδικη απόφαση μερικώςχωρίς έξοδα. 823 ακυρώνεται