(1993)19Μαρτίου, 1993 [ΚΟΥΡΡΗΣ, Δ/στής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΤΟΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΠΟΛΥΒΙΟΥ, Αιτητής, ν. ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ ΕΦΟΡΟΥ ΕΠΙ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΚΑΙ ΑΛΛΟΥ, Καθ' ου ηαίτηση. (Υπόθεση Αρ. 17/92) Φορολογία — Φορολογία Εισοδήματος — Θέμα μεικτό, νομικό και πραγματικό, που κρίνεται με τις περιστάσεις της κάθε υπόθεσης. Φορολογία — Φορολογία Εισοδήματος — Φορολογία νοητού ή υπο- θετικού κέρδους — Δυνατότητα φορολογίας για τέτοιο κέρδος — Απόφαση Ολομέλειας στηΔημοκρατίαςv. HagopMadosian, 5 Φορολογία — Έκτακτη Εισφορά — Ο περί Εκτάκτου Εισφοράς για την Άμυνα τηςΔημοκρατίας Νόμος του 1985 (Ν. 5/85)— Προσφυ γή κατά τηςειδοποίησης επιβολήςέκτακτηςεισφοράς — Πρόωρηη προσφυγή καθ' ότι δεν υποβλήθηκε ένσταση προηγουμένως σύμ φωνα με το Νόμο. 10 Μετην προσφυγήτου αυτή,ο αιτητήςπροσέβαλε τηναπόφαση επιβολής σ'αυτόν φορολογίας φόρου Εισοδήματοςπουτου επιβλήθηχε γιατο φορολογικό έτος 1985, φορολογίας έκτακτης εισφοράς για το τέταρτοτρίμηνο του 1985 και φορολογίας έκτακτηςαμυντι κής εισφοράς για το πρώτο και δεύτερο εξάμηνο του
- Όσον αφορούσε στη φορολογία εισοδήματος, η διαφωνίατου αιτητή με τουςκαθ' ων ηαίτησησυνοψίζετο στην απόφασηφορολογίας τεκμαρτού εισοδήματος, λόγω δωρεάς από αυτόν σε συγγενικά του πρόσωπα έξι οικοπέδων του. Σύμφωνα με τους ισχυρισμούς του αιτητή τα έξι αυτά οικόπεδα αποτελούσαν μέρος της περιουσίας τουκαιποτέδενείχετηνπρόθεσηναταπωλήσει ωςεμπορικόαπό θεμαγια σκοπούς κέρδους. 618 15 20 25 4 ΑΛ.Δ. Πολυβίου ν.Δημοκρατίαςκ.ά. ΤοΑνώτατο Δικαστήριο απορρίπτονταςτηνπροσφυγή,αποφά σισεότι: 5 10 15 20
- Το ερώτημα που εγείρεται είναι κατά πόσο η απόφαση των καθ'ων η αίτηση να φορολογήσουν το νοητό εισόδημα από τη δωρεά των οικοπέδων αυτών σε συγγενικά πρόσωπα του αιτη τή,ήτανεύλογα επιτρεπτήυπότις περιστάσεις. Προκειμένου να απαντηθεί το πιο πάνω ερώτημα, είναι απαραίτητοόπωςδιευκρινιστεί κατάπόσοηαπόφασητωνκαθ'ωνη αίτηση να θεωρήσουν ότι ο αιτητής κατάτους ουσιώδεις χρό νους, είχε επιδοθεί σε εμπορία γης, ήταν εύλογα επιτρεπτή.Το θέμα κατάπόσο ένα άτομο ασχολείται με την εμπορία γης και κατά πόσο τα κέρδη από την πώλησηκτημάτων υπόκεινται σε φορολογία, είναι θέμα μεικτό, νομικό και πραγματικόκαι κρί νεται σύμφωνα μετις περιστάσεις της κάθε υπόθεσης. Οι αρχέςπουδιέπουν το θέμακατάπόσο πράξειςαγοραπωλη σίας γης συνιστούν εμπορία γης, έχουν διατυπωθεί σε αριθμό αποφάσεωντου Ανωτάτου Δικαστηρίου. ΤοΔικαστήριο κατέληξε στο συμπέρασμα,ότι ηεπίδικηαπόφα σηήτανλογικάεφικτήμεβάσηταστοιχεία πουείχανοικαθ*ων ηαίτηση στη διάθεσητους. 25 Τα οικόπεδα προέρχονται από διαχωρισμό αγορασθείσας γης και αποτελούσαν αποθέματακυκλοφορούντος ενεργητικού για τον αιτητή. 30 Ο αιτητήςέχειήδηαποδεχθείφορολογία γιακέρδος πουπροέκυ ψε απότηνπώλησηάλλων οικοπέδων κατάταέτη 1972 και 1973 πουήτανθέματηςπροσφυγής μεαριθμό319/78,η οποίααποσύρ θηκε από τον αιτητή,κατόπιν εξώδικης συμφωνίας με βάσητην οποίαφορολογήθηκε γιατοκέρδος απότηνπώλησηοικοπέδων. 35 40 Οαιτητήςέχειπροβείσεαγοράδιαφόρωνάλλωνκτημάτωνσταχω ριά Σαϊττά,Ύψωνα, Μονάγρι κλπ.. Κατάτησυζήτηση τηςφορο λογικής του υποχρέωσης για τα έτη 1972 και 1973, είχε συζητηθεί καιτοθέματουκέρδουςαπότηνπώλησητωνεπίδικωνοικοπέδων καιοαιτητήςείχεπληροφορηθείκαισυμφωνήσει ότιτοκέρδοςαπό τηδιάθεσητωνοικοπέδωνθαυπόκειτο σεΦόροΕισοδήματος. Τόσο η επίδικη περιουσία, όσο και άλλη περιουσία του αιτητή στην οποία δεν έχουν ανεγερθεί οικοδομές προς ενοικίαση, δεν 619 Πολυβίουν.Δημοκρατίαςκ.ά.
(1993)έχουν χρησιμοποιηθεί γιαπαραγωγήοποιουδήποτε εισοδήματος. Ηεπίδικηπεριουσίαβρίσκεται σεανεπτυγμένηοικιστική περιοχή καιως εκτούτουσκοπόςτηςαγοράτουςκτήματοςήτανο διαχω ρισμός τουσεοικόπεδακαιηπώληση τους γιαπραγματοποίηση κέρδους. Περιπλέον,οαιτητής έχει φορολογηθεί με κέρδος από τις πωλήσεις ακίνητηςπεριουσίαςκατάταπροηγούμεναέτη.
- Ηφορολογία νοητούήυποθετικούκέρδους,αποτέλεσε τοαντι κείμενο της πρόσφατης απόφασηςτης Ολομέλειας του Ανωτά τουΔικαστηρίου,στηνΔημοκρατία v.HagopMatossian,μετην οποία αποφασίστηκεότι ένα άτομο μπορεί να φορολογηθεί για νοητό κέρδος. 5 10
- Σεό,τι αφορά, τέλος, τηφορολογία γιαέκτακτη αμυντικήει σφορά,ηοποίαεπιβλήθηκε στον αιτητήμε ειδοποίησηεπιβολής 15 έκτακτης εισφοράς γιατηνάμυνα,ημερομηνίας 1/11/91 (Τεκμή ριο Γστην αίτηση),ο αιτητής δεν υπέβαλε ένσταση μεβάση το Άρθρο 20τωνπερί Βεβαιώσεως καιΕισπράξεως Φόρων Νόμων και τουΑρθρου 3
(5)τουπερί ΕκτάκτουΕισφοράςOLOτην Αμυναν της ΔημοκρατίαςΝόμουτου 1985(Νόμος5/85). 20 Ως εκτούτου,δεν έχει συμπληρωθεί εκτελεστή διοικητικήπρά ξη, σύμφωνα μετα Αρθρα 20και 21 των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως ΦόρωνΝόμων,καιη παρούσαπροσφυγήείναικα τά συνέπεια πρόωρη,όσον αφοράτη φορολογία έκτακτης αμυντικής εισφοράς. 25 Ηπροσφυγή απορρίπτεται με έξοδα. 30 Αναφερόμενες υποθέσεις: Sawas Μ.Agrotis Ltd. v.CITandLimassol Laud InvestmetsLtd v. CIT,22C.L.R. 27, Droussiotis v.Republic
(1967)3C.L.R. 15, 35 Makrides v.Republic
(1967)3 C.L.R. 147, Phiiippou v.Republic
(1983)3C.L.R. 1386, 40 HjiEraclis andAnother v.Republic
(1984)3C.L.R. 604, Παΐκκος v. Γενικού Εισαγγελέα της Δημοκρατίας
(1990)3 Α.Α.Δ. 592, 620 4ΑΛΛ. Πολυβίουν.Δημοκρατίαςκ.ά. Βαρναβίδηςν. Δημοκρατίας
(1990)3Α.Α.Δ. 3376, Αμάνι Εντερπράϊσες (Χάουσες) Ατδ. ν. Δημοκρατίας
(1990)3 ΑΛΛ. 1041, 5 Δημοκρατία ν. Αέρνη
(1991)3ΑΛΛ. 346, Mediterranean HolidayResortsLtd. v.Δημοκρατίας
(1990)3 ΑΛΛ. 4124, 10 Δημοκρατία v.Matossian
(1992)3ΑΛΛ. 399, Pitsiakkos v. Republic
(1985)3C.L.R. 1700, 15 Pantelidou v. Republic
(1986)3C.L.R.
- Προσφυγή. 20 25 Προσφυγήεναντίον της φορολογίας πουεπιβλήθηκε στοναιτητήγιατο φορολογικό έτος 1985, της φορολογίας έκτακτης ει σφοράς για το τέταρτο τρίμηνο του 1985 και της φορολογίας έκτακτηςαμυντικής εισφοράς γιατο πρώτο καιδεύτερο εξάμη νο του
- Α. Χριστοφίδον για Κ. Μελά,για τον Αιτητή. Στ. Χ" Γιάννη, Δικηγόρος της Δημοκρατίαςγιατον Καθ' ου ηαίτηση. Cur. adv. wit. 30 35 40 ΚΟΥΡΡΗΣ,Δ.: Μετηνπροσφυγήαυτήοαιτητής προσβάλλει τηφορολογία ΦόρουΕισοδήματος πουεπιβλήθηκε σ' αυτόνγια το φορολογικό έτος 1985, τη φορολογία έκτακτης εισφοράς για το τέταρτο τρίμηνο του 1985 και τη φορολογία έκτακτηςαμυντικής εισφοράς γιατο πρώτοκαιδεύτερο εξάμηνο του
- Ταγεγονότα της παρούσαςπροσφυγής,σε συντομία έχουναις ακολούθως: Οαιτητήςεξασκείτοεπάγγελματουαρχιτέκτονα,εί ναιχήρος,χωρίς παιδιάκαιεκτόςαπότοεπάγγελματου,είχεκαι εισόδημα απόενοίκια και τόκους. Στις 15/6/86, ο αιτητής υπέβα λε στο Γραφείο ΦόρουΕισοδήματος Λεμεσούτηδήλακτηεισοδή ματος του για το έτος 1985 και ελεγμένους λογαριασμούς. Στις 17/10/88 καιαφούπροέκυψε θέμααναφορικά με έξι
(6)οικόπεδα χαοποίααποτελούσανγιατοναιτητήμέροςτου κυκλοφορούντος 621 Κούρρης, Δ. Πολυβίου ν.Δημοκρατίας κ.ά.
(1993)ενεργητικού καιταοποίαδώρησε σε συγγενικά τουπρόσωπακαι αφούδενεπήλθε συμφωνίαστησυζήτησηπουέγινεμετοναιτητή και τον Ελεγκτή του, ο καθ' ου η αίτηση έκδοσε αναθεωρημένη φορολογία προς τον αιτητή μαζί με επιστολή ημερομηνίας 17/10/88 φορολογώντας τον αιτητήμετεκμαρτό εισόδημα απότη δωρεά των έξι
(6)οικοπέδων σε συγγενικά τουπρόσωπα. Στις 24/10/88 ο αιτητής υπέβαλε ένσταση κατά της αναθεω ρημένης φορολογίας γιατοέτος
- Ηφορολογίαγια έκτακτη εισφορά έχει εκδοθεί την 19/10/88και υποβλήθηκε ένσταση με επιστολή ημερομηνίας2/11/
- Μετάαπόδιάφορεςσυναντήσεις του αιτητήκαιτου Ελεγκτή του με τον Φοροθέτη που εξέταζε την υπόθεση του και με τον Προϊστάμενο του Γραφείου Φόρου Εισοδήματος Λεμεσού, ο καθ' ου η αίτηση κοινοποίησε την τελικήτου απόφαση με επι στολήκαι ειδοποιήσεις περί τηςεπιβολής φορολογίας,ημερομη νίας 30/10/91και 7/11/91(Τεκμήρια Α, Β και Ε στην αίτηση). Μετηνπαρούσαπροσφυγή,οαιτητήςαμφισβητάκαιαρνείται: 5 10 15 20 (Α) Ότι τα οικόπεδα τα οποία δώρησε στα πιο πάνωπρόσωπα αποτελούσαν εμπορικό απόθεμα,και (Β) ότι ο ίδιος ασχολείται με την εμπορία γης και ως εκ τούτου 25 δεν έπρεπενατουεπιβληθεί φορολογία εισοδήματος επίτου τεκμαρτού εισοδήματος. Ο δικηγόρος του αιτητή,ισχυρίζεται ότι ο αιτητής αγόρασε την επίδικη κτηματική περιουσία το 1968, αντί του ποσού των 30 6624γιασκοπούς επενδύσεως. Το 1973-74,χώρισεαυτήσε8οι κόπεδα για να αυξήσει την αξίατης επένδυσης του,χωρίς όμως να έχει την πρόθεση να πωλήσει αυτά για σκοπούς κέρδους.Τα επίδικα οικόπεδα αποτελούσαν μέρος της περιουσίας του αιτη τή και σε καμιά περίπτωση θα διέθετε αυτά προς πώληση ως 35 εμπορικό απόθεμα για σκοπούς κέρδους. Πράγματι ο αιτητής δεν τα πώλησε, αλλά τα διέθεσε δυνάμει δωρεάς σε συγγενικά και φιλικά του πρόσωπα,δέκα
(10)χρόνια μετάτο διαχωρισμό τους σεοικόπεδα,ότανοίδιοςήτανήδησεπροχωρημένη ηλικία, η σύζυγος του είχεπεθάνει καιδεν είχεπαιδιά. 40 Τομόνοσημείοπουεγείρεται μετηνπαρούσαπροσφυγή,είναι ηεπιβολήφορολογίας στοναιτητήγιανοητόεισόδημααπόδωρεά έξι
(6)οικοπέδων σε συγγενικά του πρόσωπα.Ταοικόπεδααυτά 622 4Α.Α.Δ. Πολυβίου ν. Δημοκρατίαςκ.ά. Κούρρης,Δ. ήταν μέροςτουκυκλοφορούντος ενεργητικού τουαιτητή. 5 10 15 20 25 30 35 40 Συνεπώς, το ερώτημα που εγείρεται είναι κατά πόσο η από φασητου καθ' ου ηαίτηση να φορολογήσει το νοητό εισόδημα απότηδωρεάτων οικοπέδων αυτώνσε συγγενικά πρόσωπατου αιτητή,ήτανεύλογα επιτρεπτήυπό τις περιστάσεις. Προκειμένου νααπαντηθείτοπιοπάνωερώτημα,είναι απα ραίτητο όπως διευκρινιστεί κατά πόσο ηαπόφασητου καθ' ου η αίτηση να θεωρήσει ότι ο αιτητής κατά τους ουσιώδεις χρό νους,είχε επιδοθεί σε εμπορίαγης,ήτανεύλογα επιτρεπτή. Τοθέμακατά πόσο έναάτομοασχολείται μετην εμπορίαγης και κατά πόσο τακέρδη απότην πώληση κτημάτων υπόκεινται σε φορολογία, είναι θέμα μικτόνομικό καιπραγματικόκαικρί νεται σύμφωνα μετις περιστάσεις της κάθευπόθεσης. Οι αρχέςπου διέπουν το θέμακατά πόσο πράξεις αγοραπω λησίαςγης συνιστούν εμπορίαγης, έχουν διατυπωθείσεαριθμό αποφάσεωντου Ανωτάτου Δικαστηρίου. (ΒλέπεSawas Μ.Agrotis Ltd. v.The CIT and LimassolLand InvestmentsLtd. v.CIT,22C.L.R.27,στησελίδα 30· YiannakisS. Droussiotls v. Republic
(1967)3 C.L.R. 15* Raliis Makrides v. Republic
(1967)3 C.L.R. 147 Philippou v. Republic
(1983)3 C.L.R. 1386- HjiEraclis and Another v.Republic
(1984)3.C.L.R. 604- Αλέξανδρου Πάϊκκονv. Γενικού ΕισαγγελέατηςΔημοκρα τίας
(1990)3 Α.Α.Δ. 592· Βαρνάβα Βαρναβίδη ν. Δημοκρατίας
(1990)3Α.Α.Δ.3376-ΑμάνιΕντερπράϊσες (Χάονσες)Ατδ. ν. Δημοκρατίας
(1990)3 Α.Α.Δ. 1041· Δημοκρατίας ν.Δέρνη
(1991)3 Α.Α.Δ.346·MediterraneanHolidayResorts Ltd. v.Δημοκρατίας
(1990)3Α.Α.Δ.4124.) Τα κριτήρια που καθορίζουν αυτό το θέμα, εκτίθενται περιληπτικά στην Αναθεωρητική Έφεση Αμάνι Εντερπράϊσες(Χά ονσες)Ατδ. (ανωτέρω). Η θέσητου αιτητή είναι ότι ουδέποτε ασχολήθηκε συστημα τικά στηζωήτου με την πώληση γης με σκοπό το κέρδος. Οαιτητής μεμονωμένα αναγκάστηκε να αποξενώσει ένα μέρος της περιουσίας του το 1972-1973 για να εξοφλήσει ένα χρέος του προς την Τράπεζα Κύπρου Λτδ. και το γεγονός ότι ο αιτητής αποδέχτηκε να πληρώσει φόρο εισοδήματος για τα φορολογικά έτη 1972-1973αναφορικά με το κέρδος που προέκυψε απότην 623 Κούρρης,Δ. Πολυβίου ν.Δημοκρατίας κ.ά.
(1993)πώληση μέρους της περιουσίας του,δεν τον μετατρέπειαυτόμα τασε πρόσωπο πουασχολείται μετην εμπορίαγης. Ηθέσητων καθ' ωνηαίτησηείναι on οαιτητήςασχολείτο με εμπορία γης. Έχω εξετάσει τους λόγους που πρόβαλανοι καθ'ων ηαίτη σησ' ενίσχυσητων ισχυρισμών τους,ότι οαιτητήςασχολείτο με την εμπορίαγης καιέχω καταλήξει στο συμπέρασμα ότι ηεπίδι κηαπόφασηήτανλογικά εφικτή με βάσηταστοιχεία που είχεο καθ'ουηαίτηση στη διάθεσητου. 5 10 Τα οικόπεδα προέρχονται από διαχωρισμό αγορασθείσας γης και αποτελούσαν αποθέματακυκλοφορούντος ενεργητικού για τον αιτητή. Ο αιτητήςέχειήδηαποδεχθεί φορολογίαγιακέρδοςπουπροέ κυψεαπότηνπώλησηάλλων οικοπέδωνκατάταέτη1972και 1973 πουήτανθέματηςπροσφυγής μεαριθμό319/78, η οποίααποσύρ θηκε από τον αιτητή,κατόπιν εξώδικης συμφωνίας με βάσητην οποία φορολογήθηκε γιατοκέρδος απότηνπώληση οικοπέδων. 15 20 Ο αιτητής έχει προβεί σε αγορά διαφόρων άλλων κτημάτων στα χωριά Σαϊττά, Ύψωνα, Μονάγρι κλπ, λεπτομέρειες των οποίων φαίνονταιστο Παράρτημα Ζτηςένστασης. Κατάτησυ- 25 ζήτηση της φορολογικής του υποχρέωσης για τα έτη 1972 και 1973, είχε συζητηθεί και το θέμα του κέρδους από την πώληση των επίδικων οικοπέδων και ο αιτητής είχε πληροφορηθεί και συμφωνήσει ότι το κέρδος από τη διάθεση των οικοπέδων θα υπόκειτο σε Φόρο Εισοδήματος (Τεκμήρια 1και 2 της γραπτής 30 αγόρευσης των καθ'ωνηαίτηση). Τόσοηεπίδικηπεριουσία,όσο καιάλληπεριουσία του αιτη τή στην οποία δεν έχουν ανεγερθεί οικοδομές προς ενοικίαση, δεν έχουν χρησιμοποιηθεί για παραγωγήοποιουδήποτε εισοδή- 35 ματος. Ηεπίδικηπεριουσία βρίσκεται σεανεπτυγμένη οικιστική περιοχήκαιως εκτούτου σκοπός τηςαγοράςτουκτήματοςήταν ο διαχωρισμός του σε οικόπεδακαιηπώληση τουςγια πραγμα τοποίηση κέρδους. Περιπλέον, ο αιτητής έχει φορολογηθεί με κέρδος από τις πωλήσεις ακίνητης περιουσίας κατά τα προη- 40 γούμενα έτη (Τεκμήρια 3και4της γραπτήςαγόρευσης). Ηφορολογία νοητούή υποθετικούκέρδους,αποτέλεσε τοαντι κείμενο της πρόσφατηςαπόφασηςτηςΟλομέλειαςτου Ανωτάτου 624 4 Α.Α.Δ. Πολυβίουν.Δημοκρατίαςκ.ά. Κούρρης,Δ. ΔικαστηρίουστηΔημοκρατία v. HagopMatossian
(1992)3Α.Α.Δ. 399,μετηνοποίααποφασίστηκεότι έναάτομομπορείναφορολο γηθείγιανοητόκέρδος. 5 10 15 20 25 Σε ότι αφορά,τέλος, τη φορολογία για έκτακτηαμυντική ει σφορά ηοποία επιβλήθηκε στον αιτητή με ειδοποίηση επιβολής έκτακτης εισφοράς για την άμυνα, ημερομηνίας 1/11/91(Τεκμή ριο Γ στην αίτηση), ο αιτητής δεν υπέβαλε ένσταση με βάση το άρθρο20 των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως ΦόρωνΝόμων και τουάρθρου3
(5)τουπερί ΕκτάκτουΕισφοράς διάτην Αμυναν της Δημοκρατίας Νόμουτου 1985 (Νόμος5/85). Ωςεκτούτου,δενέχεισυμπληρωθεί εκτελεστήδιοικητικήπρά ξη,σύμφωνα μεταάρθρα20και21τωνπερί Βεβαιώσεως καιΕισπράξεως Φόρων Νόμων, και η παρούσα προσφυγή είναι κατά συνέπειαπρόωρη,όσον αφοράτηφορολογία έκτακτηςαμυντικής εισφοράς(ΒλέπεPitsiakkos v.Republic
(1985)3 C.L.R.1700, στη σελίδα 1720 καιPantelidou v.Republic (\986) 3 C.L.R.687). Γιαόλους τους πιο πάνωλόγους, βρίσκω ότι ηαπόφαση του καθ' ουηαίτησηήτανλογικά εφικτήκαιηπροσφυγή αποτυγχά νει και απορρίπτεταιμε έξοδα.Ταέξοδα ναυπολογιστούν από τον Πρωτοκολλητή. Η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα. 625