clr/1994/1994_3_401.pdf

(1994)Κύπρο από την εισαγωγή τηςμέχρι σήμερα—Διαφορέςαπό την αντίστοιχηΑγγλικήΝομοθεσία. Συνταγματικό Δίκαιο—ΣυνταγματικότηταΝόμον—Ποιεςοι εξουσίεςτουΔικαστηρίονστηνεξέταση τονθέματος. ΕρμηνείαΦορολογικώνΝόμων—Εφαρμοστέεςαρχές. 5 Λέξειςκαι Φράσεις—"Assessableincome". Αέξειςκαι Φράσεις—'Taxableincome". Λέξειςκαι Φράσεις—"Chargeableincome". Λέξεις και Φράσεις— "Αναλόγως τωνδννάμεων"τονφορολογούμενου,στο ΕλληνικόΣύνταγμα. 10 Ο εφεσίβλητος στην Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 1314, στις 26.5.1979,15μέρες μετάτηδημοσίευσητουΝόμου40/79,υπέβαλε δήλωση γιατο αναμενόμενο φορολογητέο εισόδημα τουγιατο έτος 1979 αλλά παρέλειψε ναυποβάλει δήλωση γιατοεισόδημα του

1. ΟΈφοροςΦόρουΕισοδήματος(οΈφορος) έσταλεστις 15 25.6.1979Ειδοποίησηγια επιβολήφορολογίας γιατοφορολογικό έτος 1979/78 καιάλληΕιδοποίησηγιαεπιβολήπροσωρινήςφορο­ λογίας για τοέτος
2. Υπεβλήθη ένσταση εκ μέρους του εφεσί­ βλητου οοποίοςζήτησε ταυτόχροναναπληρώσει τονπροσωρινό φόροσεδύοδόσεις.0 Έφοροςαποδέχτηκετηνπληρωμήτουπρο- 20 σωρινού φόρου σε δύο ίσες δόσεις, την 1.12.1979 και την 1.12.
3. Οεφεσίβλητος καταχώρησεπροσφυγήεναντίον της φο­ ρολογίαςτουέτους1979/
4. Η εφεσίβλητη εταιρεία στην Αναθεωρητική Έφεση Αρ.1315, είχε καθαρό εισόδημα από το εμπόριο για το έτος 1978, 25 ΛΚ193.415.
5. Την 1.11.1979, ο Έφορος της επέβαλε φόρο ΛΚ82.201.375 με Ειδοποίηση περί Επιβολής Φορολογίας για το φορολογικό έτος 1979/78 επί φορολογητέου εισοδήματος ΛΚ193.415,00, τοοποίοηεφεσίβλητη εταιρείασυμφώνησε να πλη­ ρώσειμεδόσεις,σύμφωναμετοΆρθρο54(a)τουΝόμου40/
6. 30 Στις 31.12.1979, η εφεσίβλητη εταιρεία ζήτησε, με βάσητο Άρθρο 54, την αφαίρεσηαπότον πιο πάνωφόροτουφόρουπου πλήρωσε γιατο φορολογικό έτος 1978

(77),γιατονλόγο ότιτο 1978 είχεψηλότερο εισόδημααπότο 1977καιπλήρωνε ανελλιπώς του φόρους τηςαπότο 1966πουείχε εγγραφεί σανεταιρεία. Ο 35 Έφοροςαπέρριψε τηναπαίτησητης εφεσίβλητης γιατον λόγο ότι δεντηνεκάλυπτεηεπιφύλαξητουΆρθρου 54,ηοποίαπρονοούσε γιαπληρωμέςανελλιπώς απότο 1941,ημερομηνίακατάτην οποία η εφεσίβλητη δενήτανεγγεγραμμένη καιοι πληρωμές τουφόρου από μέρουςτηςάρχισανναγίνονται απότοφορολογικό έτος 1967 40 αντί από το 1941 όπωςπρονοούσε ησχετικήεπιφύλαξη. Εναντίον της απόφασηςτου Εφόρου υποβλήθηκε γραπτήένσταση η οποία 402 3 AAA. Δημοκρατίαv. Χ"Ιωάννουκ.α. απορρίφθηκεαπότον Έφορο. 10 Η εφεσίβλητη εταιρεία στην Αναθεωρητική Έφεση Αρ, 1316, δενυπέβαλεδηλώσεις εισοδήματος γιατο εισόδημα του 1978 μέσα στην καθορισμένη προθεσμία. Στις 20.8.1979 ο Έφοροςεξέδωσε Ειδοποίηση περί Επιβολής Φορολογίας για το έτος 1979/78στην οποία υποβλήθηκε ένσταση ότι ήταν υπερβολική. Εν τω μεταξύ υποβλήθηκαν λογαριασμοί της εταιρείας ηοποία ζήτησε όπως ο φόρος του έτους 1977 αφαιρεθεί απότο φόρο του έτους 1979/78 σύμφωνα με την επιφύλαξητου Άρθρου

1. ΟΈφοροςαπέρριψε τηναπαίτησητηςεφεσίβλητης εταιρείας. 15 Οι εφεσίβλητοι-αιτητές καταχώρησαν αντίστοιχα τις προσφυ­ γές Αρ. 455/79, 152/80και 295/80,για ακύρωση των αποφάσεων του Εφόρουγιατηφορολογία 1979/78 ισχυριζόμενοι ότιτοΑρθρο 54 είναι αντισυνταγματικό λόγω του ότι παραβιάζειταπιοκάτω ΑρθρατουΣυντάγματος: 5
2. ΤοΑρθρο24.4 γιατί επιβάλλει καταστρεπτικήή απαγορευτι­ κήφορολογία μετηνεπιβολήδιπλήςφορολογίαςγιατοέτος
3. 20 2.Το Αρθρο24.1 πουπρονοεί αναλογίαφόρουκαι μέσων του φορολογουμένου, μετηνεπιβολήδύοφορολογιών γιατο ίδιο φορολογικό έτος.
4. ΤοΑρθρο24.3γιαεπιβολήαναδρομικήςφορολογίας. 25 30 35 Επίσης ισχυρίστηκαν ότι παραβιάζειτηναρχή της ισότητας με­ ταξύτων φορολογουμένων πουέχουν εισόδημα απόαπολαβές και τωνφορολογουμένων πουέχουν άλληπηγήεισοδήματος. Ευεργετεί εκείνους πουήτανφορολογούμενοι το 1941 καιπλήρωναντον φόρο εισοδήματος τους ανελλιπώς έκτοτε και αποκλείει όλους όσους άρχισανναπληρώνουν φόροεισοδήματος σεκατοπινάχρό­ νια. ΟπρωτόδικοςΔικαστής ακύρωσετιςπροσβαλλόμενες φορολογίεςγιατονλόγοότι επέβαλλανδιπλήφορολογίαγιατοέτος 1979 κατάπαράβαση τουΑρθρου 24.4 του Συντάγματος, μεαποτέλεσμα την κήρυξη του άρθρου 54 αντισυνταγματικού. Δεν εξετάστηκαν οι άλλοι λόγοιαντισυνταγματικότηταςπουπροσβλήθηκαν. Το νομικό ζήτημαπου εγέρθηκε στις εφέσεις αφορούσε τησυνταγματικότητατουΑρθρου 54τουΝόμου40/
5. Οιδικηγόροι τωνεφεσειόντων υποστήριξαν ότι: 40

(1)Ο φόρος που επιβλήθηκε δεν ήταν διπλή φορολογία γιατί επιβλήθηκε σε δύο ξεχωριστά εισοδήματα πουκτήθηκαν το 1978 και 1979 αντίστοιχα καιδεν ήτανφορολογία δύοφορές πάνωστο ίδιοεισόδηματουιδίουπροσώπου.

(2)ΜετοΝόμο40/79(νέο Αρθρο6)φορολογείται το εισόδημα 403 Δημοκρατίαv. Χ"Ιωάννουκ.α.

(1994)τουτρέχοντος έτους. Η υποχρέωση τηςπληρωμήςφόρουγιατοει­ σόδηματου 1978 δημιουργήθηκεκατάτοχρόνοκτήσεωςτου.Η με­ ταβατικήδιάταξητουΑρθρου54θεσπίστηκε γιαναδιατηρήσειτην υπάρχουσακατάστασηκαιδενεπέβαλεαναδρομικήφορολογία.

(3)Το προσβαλλόμενο Αρθρο54 κατοχυρώνει ίση μεταχείριση 5 μεταξύπροσώπωνπουέχουν τηνίδιαπηγή εισοδήματοςκαιεμπό­ διζα την αποφυγήπαράλειψης φορολογίας του εισοδήματος που κτήθηκετο 1978 απόάλληπηγήεκτός τωναποδοχών. Η διαφορο­ ποίηση στην περίπτωση προσώπου που πλήρωνε ανελλιπώς τους φόρους του απότο 1941,πουεισήχθηηφορολογία τουεισόδημα- 10 τος στην Κύπρο,κι'έτσι πλήρωσεφορολογία πάνωστο εισόδημα του 1940, γίνεται γιασκοπούς ίσης μεταχείρισης με τους άλλους φορολογουμένους πουάρχισαν ναπληρώνουν φόρο σε μεταγενέ­ στεροέτος. Αντίθετα οι δικηγόροι των εφεσίβλητων υποστήριξαν ότι σκο- 15 πόςτου άρθρου54 ήτανηεπιβολήδιπλήςφορολογίας γιατο έτος 1979 πουαποτελεί απόμόνητης καταστρεπτικήφορολογία. Επί­ σηςυπέβαλανότι: 1.ΠαραβιάσθηκανταΑρθρα24και28τουΣυντάγματος.

1. Το Αρθρο 54 μεταχειρίζεται άνισα και αδικαιολόγητα τα 20 πρόσωπαπουέχουν εισόδημααπόάλλεςπηγές, σε σύγκρισημετα πρόσωπαπουέχουν εισόδημααπόαποδοχές. Η Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου αποδέχτηκε τις εφέ­ σειςκαιαποφάνθηκεότι: 1.Το Σύνταγμααποτελεί τονυπέρτατοΝόμοτηςΔημοκρατίας 25 και ΝόμοςοοποίοςπαραβιάζειοποιαδήποτεδιάταξητουΣυντάγ­ ματος δεν μπορεί να εφαρμοστεί. Σύμφωνα με το τεκμήριο της συνταγματικότητας των νόμων, κάθε νόμος είναι συνταγματικός, εκτόςαναποδειχθείπέρανπάσηςλογικής αμφιβολίαςηαντίθεσηή ασυμφωνία του προς διάταξη του Συντάγματος. Οποιαδήποτε 30 διοικητική πράξη βασίστηκε σε άκυρη,νομοθεσία κηρύσσεται άκυρηκαιχωρίςοποιοδήποτεαποτέλεσμα.
2. Σεπροσφυγή κάτωαπότοΑρθρο 146 τουΣυντάγματος δεν ελέγχεται γενικά ήσυνταγματικότητα του νόμου αλλά μόνο στην έκταση που σχετίζεται με την εγκυρότητα της πράξης που είναι 35 αντικείμενοτηςπροσφυγής. 3.ΤοΑρθρο24 τουΣυντάγματοςδιασφαλίζειτηναρχήτηςισό­ τηταςενώπιον του Νόμουστηφορολογία. Συνιστάκανόναδικαί­ ου της ισότητας ηοποίακατοχυρώνεται με τοΑρθρο28 τουΣυν­ τάγματος.
3. Η επιβολή φόρου καταστρεπτικής ή απαγορευτική φύσεως απαγορεύεταιαπότοΑρθρο24.4 τουΣυντάγματος. 404 40 3AAA* 5 10 Δημοκρατίαv.Χ"Ιωάννουκ.α.
4. Σύμφωναμε τη σχετική Νομολογία για ναχαρακτηριστεί η φορολογία καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσεως, πρέπει να είναιιδιαίτεραεπαχθής.Η διπλήφορολογίαδενσυνιστά απόμόνη τηςφορολογίακαταστρεπτικήςήαπαγορευτικήςφύσεως.Στην παρούσαυπόθεση επιβλήθηκε φορολογία το 1979 γιατα εισοδήματα του 1978 και του
5. Αυτό δεν αποτελεί διπλήφορολογίαεφό­ σονεπιβλήθηκεσεδύοδιαφορετικά εισοδήματα.
6. Στην παρούσαυπόθεση,τα στοιχεία, που τέθηκανενώπιον τουΔικαστηρίου δεν αποδεικνύουνότι μετο Αρθρο54 επιβάλλεται καταστρεπτική ή απαγορευτική φορολογία ή ότι το Αρθρο αυτόπαραβιάζει τηνπαράγραφο4 τουΑρθρου 24 του Συντάγμα­ τος. Γιαόλουςτουςπιοπάνωλόγουςοι εφέσειςεπιτρέπονται. 15 20 Στησυνέχεια αφούέγινε εκτενήςκαιλεπτομερής αναφοράτης φορολογίας του εισοδήματος στην Κύπρο αρχίζονταςαπότην ει­ σαγωγήτηςμεΝομοθεσίατο 1941 καιαντιπαραθέτονταςτηναντί­ στοιχηΑγγλική Νομοθεσία, εξετάστηκανοι λόγοι αντισυνταγματι­ κότητας που προβλήθηκαν και δεν αποφασίστηκαν από το πρωτόδικοΔικαστήριο.Αποφασίστηκε ότι: 1· Στην Κυπριακή Νομοθεσία δεν συναντώνται οι όροι "assessableincome"και"taxableincome" πουστοΝόμο58/61 μετα­ φέρθηκεσταΕλληνικά μετηφράση"φορολογητέο εισόδημα". 25
7. Το Αρθρο 6 του Νόμου καθορίζει το ετήσιο εισόδημα που φορολογείται(εκτόςαπότιςαποδοχές)καιπουείναι,απότο 1941 μέχρι τη θέσπιση του Νόμου40/79,το εισόδημα πουαποκτήθηκε κατά το έτος το αμέσως προηγούμενο του φορολογικού έτους. Αυτόείναικαταφανέςαπότολεκτικότηςσχετικήςνομοθεσίας. 30
8. Όπου το λεκτικό είναι σαφές,το Δικαστήριο ερμηνεύει το Νόμο με βάση τη φυσική και συνήθη ερμηνεία των λέξεων. Το αντικείμενο και ο σκοπός του Νόμου πρέπει να λαμβάνονται υπόψη οπότε οι λέξεις ερμηνεύονται με βάση τασυμφραζόμενα, παράμετηναυστηρή ετυμολογική ήσυνήθησημασίατους. 35 40
9. Όπουυπάρχει ασάφειατο Δικαστήριο μπορεί ναανατρέξει στην αιτιολογική έκθεση του νομοσχεδίου και στα πρακτικάτης Βουλήςτων Αντιπροσώπων.
10. Ο φόρος επιβάλλεται και ηυποχρέωση δημιουργείται κατά το χρόνο απόκτησηςτου φορολογητέου εισοδήματος.Ομεταγενέ­ στερος προσδιορισμός καιβεβαίωσητουπραγματικού ποσούπου πρέπει ναπληρωθεί δεν είναι ηεπιβολή του φόρου. ΟΝόμος40/ 79 καθιέρωσε την επιβολή του φόρου πάνωστα ασοδήματα από όλεςτιςπηγέςτουτρέχοντος έτους. ΤοΑρθρο54,μετις μεταβατι­ κές τουδιατάξεις,διατήρησετην προηγούμενηΝομοθεσίακαιτην υποχρέωση του φορολογουμένου νακαταβάλα φόρογια το εισό- 405 Δημοκρατίαv.Χ"ΙωάννουΚΛ.

(1994)δηματου

1. Η φορολογίααυτήδενθεωρείταιαναδρομική. 6.Η διαφοροποίησηπουγίνεταιστο Νόμοδιασφαλίζειτηνισό­ τητα μεταξύ των δύοδιαφορετικών πηγών εισοδήματος που επε­ βλήθησανγιατο έτος
3. Ηδιαφορετικήπρόβλεψηστην επιφύλαξη του επίδικου Αρ- 5 θρου για τους ς»ρολογουμένους πουπλήρωναν ανελλιπώς το φόρο απότο 1941,στόχοέχειτην εφαρμογήτηςαρχήςτης ισότη­ ταςστηφορολογίατουεισοδήματος. Όλοι οι λόγοι αντισυνταγματικότητας που προβλήθηκαν και δεν αποφασίστηκαν από το πρωτόδικο Δικαστήριο απορρίπτο- 10 νται. Η αναθεωρητική έφεση 1314 επιτρέπεται. Η προσβαλλόμενη διοικητικήαπόφασηεπικυρώνεται. Το θέμαπου εγέρθηκεκαιδεναποφασίστηκε στιςαναθεωρητι­ κές εφέσεις 1315 και 1316,ανοι εφεσίβλητοιήτανφορολογούμενοι ** το 1941, μεαποτέλεσμα να καλύπτονται απότηνεπιφύλαξη του Άρθρου 54(β) τουΝόμου 40/79,θα αποτελέσει αντικείμενο νέας απόφασηςτηςΟλομέλειας. Δενεκδίδεταιδιαταγήγιαέξοδα. iJtJ Υποθέσειςποναναφέρθηκαν: InRe TaxCollectionlawNo. 31οι1962HadjiKyriacos&SonsLtd, 5R.S.CC 22· Antoniades&Othersv.Republic

(1979)3C.L&. 641· Rexv. Special CommissioneTsofIncome Tax, 8T.C. 367,377RoUsRoyce, Ltdv. Short, 10T.C. 59,67· 25 Singerv.Williams[1921] 1 A.C.41Christodoulou v. TheRepublic (Collector of Customs Nicosia) 1 R.S.C.C. V Spyrou & Others (No.2)v. TheRepublic (Licensing Authority)

(1973)3CLR 62730 Papaxenophontos &Others v. TheRepublic

(1982)3 C.LM. 1037, 1047The Boardfor Registration of Architects& CivilEngineers v. Kyriakides

(1966)3C.LJi. 640· 406 3 AAA. Δημοκρατίαv. Χ"Ιωάννου ΚΛ. Pavlides v. The Republic (Commissioner of Income Tax A Another)

(1967)3 C.LJi.217Xydias v. TheRepublic (Minister of Interior & Another)

(1976)3 C.L.R. 303,304,305· 5 SingerSewing v.TheRepublic

(1978)3C.LJi. 71, 74,84SingerSewing v.TheRepublic

(1979)3C.L.R.507,511Hara Hotels v. TheRepublic

(1987)3 C.L.R. 618,633-634· Barnes v.Hely Hutchinson[1940]A. C.81· 10 Demetriades v. /. The Greek Communal Chamber, 2. The Republic of Cyprus throughtheMinisterof Finance

(1965)3 C.LJi.605· SussexPeerage

(1844),11O. &Fin 85,[8EJi.1034]· Stowel v.LordZouch, Plowden, 369Salomon v.Salomon«ft Co.[1897]A.C.22Whitney v. TheCommissioners of InlandRevenue, 10T.C. 88· 15 Kyriakides v. The Republic (Minister of Finance <fcAnother). 4 R.S.C.C. 109Christou v. TheRepublic of Cyprus through the Commissioners of Income Tax

(1965)3 C.LJi. 214- 20 Matsis v. TheRepublic (Minister of Finance«ft Another)

(1969)3 C.L.R. 245Ioannidesv. TheRepublic

(1985)3 C.L.R. 1801Κνπριαχή Δημοκρατία v. LordosPlastics Ltd.

(1992)3Α.Α.Δ. 488. Εφέσεις. Εφέσειςεναντίοναπόφασης Δικαστήτου Ανώτατου Δι25 καστηρίου Κύπρου (Μαλαχτός, Δ.) που δόθηκε στις 12 Φεβρουαρίου, 1991 (Προσφυγές Αρ. 455/79, 152/80 και 295/80) με την οποία οι φορολογίες που επιβλήθηκαν στους εφεσίβλητους για το φορολογικό έτος 1979

(78)ακυρώθηκαν. 30 Γ.Λαζάρου, ΔικηγόροςτηςΔημοκρατίαςΑ', με την Στ. 407 Δημοκρατία v. Χ"Ιωάννουκ.α.

(1994)ΙωσήφΧατζηγιάννη(κα), ΔικηγόροτηςΔημοκρατίας, γιατους εφεσείοντες. Κ.Λ. Χ" Ιωάννου,γιατονΕφεσίβλητο στηνΑ.Ε.

1. Π. Πολυβίου,για τους Εφεσίβλητους στις Α.Ε. 1315 και
2. 5 Cur.adv. vult. ΣΤΥΛΙΑΝΙΔΗΣ, Π.: Οι τρεις εφέσεις συνεκδικάστηκαν,γιατί εγείρουν το ίδιο νομικό ζήτημα-τησυνταγμα­ τικότητα του Άρθρου 54, όπως θεσπίστηκε με το 'Αρθρο 15 του περί Φορολογίας του Εισοδήματος (Τροποποιητι- ^ κός)(Αρ.2)Νόμουτου 1979,(Αρ.40/79). Οι εφεσίβλητοι, μεξεχωριστές προσφυγές -(Υποθέσεις Αρ. 455/79, 152/80και295/80, αντίστοιχα)- πρόσβαλαντη νομιμότητα της φορολογίας γιατο φορολογικό έτος 1979

(78). Ο εφεσίβλητος στην Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 1314 είναι δικηγόρος απότο 1949 καιτοκερδαινόμενο εισόδη­ ματουπροερχόταναπότηνάσκησητουεπαγγέλματοςτου καιενοίκια ακίνητηςιδιοκτησίαςτου. Η εφεσίβλητη εταιρείαστην Αναθεωρητική ΈφεσηΑρ. 2 ^ 1315 ενεγράφη το

1. Ανέλαβε τις εργασίες της εται­ ρείας G.S. Galatariotis & Sons Ltd. καιδιεξήγαγε εμπόριο γενικής φύσεως. Ηεφεσίβλητη στηνΑναθεωρητική ΈφεσηΑρ. 1316 ενε­ γράφη το Σεπτέμβριο του 1947 ως ιδιωτική εταιρεία πε- 25 ριωρισμένης ευθύνης και το κερδαινόμενο εισόδημα της προερχόταναπόπωλήσεις αυτοκινήτων,εξαρτημάτωναυ­ τοκινήτων,ποδηλάτωνκαιοικιακών συσκευών. Ο φόρος εισοδήματος εισήχθη στην Κύπρο το 1941 με τον περί ΦορολογίαςτουΕισοδήματοςΝόμο,(Αρ.6/41). 30 408 15 3 ΑΛΑ Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννουκ.α. Στυλιανίδης, Π. ΤοΆρθρο 6 τουαρχικούΝόμου είχε:- 5 "6.Tax shall be charged, levied andcollected for each year of assessment upon the chargeable income of any person for the year immediately preceding the year of assessment." To 1952 προστέθηκε επιφύλαξηστο Άρθρο 6,αναφο­ ρικάμεεισόδημαπροερχόμενοαπόαπολαβές.Ο περίΦο­ ρολογίας του Εισοδήματος Νόμος,(Αρ. 2/59), που είναι - Κεφ. 323στουςΝόμους τηςΚύπρου,Έκδοση 1959,διατή10 ρήσετηνεπιφύλαξη αυτή,η οποίαείχε:- 15 "Provided that in computing the chargeable income of any person who derives income from emoluments as defined in section 63 and for the purposes of Part XIII andsection 75 of this Law,theemoluments of theyearof assessment shall be substituted for theemoluments of the year immediately preceding theyear of assessment." Ο Νόμοςαυτός,όπωςκαι όλοι οι νόμοι πουεπέβαλ­ λανφόρουςή τέλη,λόγω τηςσυνδυασμένηςπρόνοιαςτων Άρθρων 188.2 και78του Συντάγματος,έπαυσενα ισχύει 20 την 31η Δεκεμβρίου,
2. Δυνάμει του περί Συνεχίσεως της Ισχύος των Διατάξεων των περί Φόρων ή Τελών Νόμων, Νόμου του 1960 (Αρ. 23/60), εξακολούθησε να ισχύει μέχριτην31ηΜαρτίου,
3. Η Ελληνική Κοινοτική Συνέλευση ψήφισεγιατην Ελ25 ληνική Κοινότητα τον περί Επιβολής Προσωπικών Ει­ σφορώνεπίΜελώντηςΕλληνικής Κοινότητοςδιατοέτος 1961 Κοινοτικόν Νόμον του 1961, (Αρ. 16/61), και η Βουλή των Αντιπροσώπων τον περί Φορολογίαςτου Ει­ σοδήματος (Ξένων Προσώπων)Νόμοντου 1961,(Αρ.58/ 30 61). Το Άρθρο 5 του Παραρτήματος του Κοινοτικού Νόμου και το Άρθρο 6 του Νόμου58/61 είναι παρόμοια καιέχουν:Άρθρο 5 - (Μέρος Τρίτον, ΠαράρτημαΚοινοτικού Νόμου) 409 Στυλιανίδης,Π. Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννουκ.α.

(1994)"

1. Διά το φορολογικόν έτος επιβάλλεται και ει­ σπράττεται φόρος επί του φορολογητέου εισοδήματος παντός μέλους του κτηθέντος κατά το έτος το αμέσως προηγούμενον τουφορολογικούέτους: Νοείταιότι διάτονπροσδιορισμόν τουφορολογητέ- 5 ουεισοδήματοςμέλους,όπερκτάταιτοεισόδημα αυτού εξ αποδοχών,αι αποδοχαίτου προηγουμένου τηςφο­ ρολογίας οικονομικού έτους θα υποκαθίστανται υπό τωναποδοχώντουφορολογικούέτους." Άρθρον 6τουΝόμου58/61 10 "
2. Δι' έκαστον φορολογικόν έτος επιβάλλεται και εισπράττεται φόροςεπίτουφορολογητέουεισοδήματος παντός προσώπουόπερεκτήθη κατάτοέτοςτοαμέσως προηγούμενον τουφορολογικούέτους: Νοείταιότι διάτονπροσδιορισμόν τουφορολογητέ- 15 ου εισοδήματος προσώπου όπερ κτάται το εισόδημα αυτού εξ αποδοχών, ως αύται καθορίζονται εν τω άρθρω 63, και διά τους σκοπούς του Δεκάτου Τρίτου Μέρους καιτου άρθρου76, αιαποδοχαί του προηγου­ μένου της φορολογίας οικονομικού έτους θααντικαθί- 20 στανται διάτωναποδοχώντουφορολογικού έτους." Με τον Περί Φορολογίας του Εισοδήματος (Ξένων Προσώπων) (Τροποποιητικός) Νόμον του 1966, (Αρ. 21/ 66), η αναφορά "ξένων προσώπων" απαλείφθηκεαπότο Νόμο58/61 και,έτσι,οΝόμοςαυτόςπαρέμεινεοβασικός 25 Νόμος για το φόροεισοδήματος. ΗμετέπειταΝομοθεσία τιτλοφορείται: "οι περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμοι". Με τον περί Φορολογίας του Εισοδήματος (Τροπο­ ποιητικός) (Αρ. 2) Νόμοτου 1979, (Αρ. 40/79),το Άρθρο 30 6 του βασικού Νόμου καταργήθηκεκαι αντικαταστάθηκε μετοακόλουθονέο Άρθρο:"
3. Τηρουμένων των διατάξεων του άρθρου54 διά 410 3 ΑΛΛ. Δημοκρατίαν.Χ"Ιωάννου κ.α. Στνλιανίόης,Π. τοφορολογικόν έτος 1979 καιδι'έκαστονεπόμενονφο­ ρολογικόν έτος επιβάλλεται και εισπράττεται φόρος επί του φορολογητέου εισοδήματος παντόςπροσώπου όπερεκτήθη κατάτοφορολογικόν τούτοέτος." 5 Με το Άρθρο 15 του Νόμου αυτού προστέθηκε νέο 'Αρθρο54, που έχει:"54.Ανεξαρτήτως τωνδιατάξεωντουάρθρου6 - 10 15 (α)τοκατάέτος 1978κτηθένάλλοή έξαποδοχών εισόδημαπροσώπουτινός υπόκειται εις κεχωρισμένηνφορολογίανδιάτοφορολογικόν έτος 1979βασιζομένην επί του τοιούτου εισοδήματος του έτους
4. Ειςτοιαύτας περιπτώσειςόμωςη πρόνοια του άρθρου 35 των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων, η αφορώσα εις την είσπραξιν του φόρου, δεν θα εφαρμόζηται, ο δε φόρος θα είναι πληρωτέος εις ουχί περισσότερος των πέντε ίσων ετησίων δόσεων τηςπρώτηςδόσεως ούσηςπληρωτέ­ αςτην ΙηνΔεκεμβρίου,1979* 30 (β)φυσικόν πρόσωποντοοποίον κτάταικατάτο έτος 1978 εισόδημαάλλο ήεξ αποδοχών,κατάδετο έτος 1979 κτάταιεισόδημα εξ αποδοχών, υπόκειται εις κεχωρισμένην φορολογίαν διά το φορολογικόν έτος 1979 βασιζομένην επί των τοιούτων εισοδημά­ των του 1978 και 1979 αλλ' ο υπό του προσώπου τούτου καταβλητέος φόρος θα συνίσταται εις το , μέρος του ποσού του φόρου το οποίον έχει τον αυτόν λόγον προς το ολικόν ποσόν του φόρουοίον και το ποσόν του εισοδήματος του προσώπουτού­ του το προερχόμενον εκ πηγών άλλων ή εξ αποδοχώνπροςτοολικόνποσόντουεισοδήματοςαυτού: 35 Νοείταιότιεις περίπτωσινκαθ'ηνπρόσωποντιήθελεν αποδείξει προς πλήρη ικανοποίησιν του Εφόρου ότι κατέβαλενανελλιπώς φόροναπότου φορολογικού έτους 1941 καιεντεύθεν,αιδιατάξεις τωνπαραγράφων (α) και (β),δεν εφαρμόζονται. Εν τοιαύτη περιπτώσει 20 25 411 Στυλιανίδης,Π. Δημοκρατία ν.Χ'Ίωάννον κ.α.

(1994)και εφόσον τοπρόσωποντούτοκέκτηταικατάτο έτος 1978 εισόδημα μεγαλύτερον του εισοδήματοςτουέτους 1977, το πρόσωπον τούτο υπόκειται εις κεχωρισμένην φορολογίανδιάτοφορολογικόν έτος 1979βασιζομένην επί του τοιούτου εισοδήματος του έτους 1978, αλλ' ο 5 υπό του προσώπου τούτου καταβληθείς φόρος διά το φορολογικόν έτος 1978 εκπίπτεταιυπό μορφήν πιστώ­ σεωςέναντιτουούτωπληρωτέου φόρου." Οσκοπός τηςτροποποίησηςήτανη υιοθέτηση τηςτρέ­ χουσας βάσης επιβολής εισπράξεως της φορολογίας του 10 εισοδήματος για όλα τα εισοδήματα,ανεξαρτήτως πηγής, γιαναφορολογούνται κατάτοχρόνοκατάτονοποίο κερ­ δίζονται. ΤοΆρθρο54περιέχει μεταβατικές διατάξεις γιαναπα­ ρεμποδιστεί η αποφυγήφορολογίαςεισοδήματοςκαι, ταυ- 15 τόχρονα,ναδιευκολυνθεί οφορολογούμενος στηνπληρω­ μή του φόρου, επειδή επιβαλλόταν η φορολογία επί του εισοδήματοςδυοσυνεχών χρόνωνσεένα χρόνο. Ο εφεσίβλητος στην Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 1314, στις 26 Μαΐου, 1979 - 15 μέρες μετά τη δημοσίευση του 20 Νόμου 40/79 -υπέβαλε, μέσωτων λογιστών του, δήλωση για το αναμενόμενο φορολογητέο εισόδημα του για το έτος 1979, αλλάπαρέλειψε ναυποβάλειδήλωσηγιατο ει­ σόδημα του 1978. Μεβάσητο Άρθρο 13

(3)των περί Βε­ βαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων του 1978 έως 25 1979, (Αρ. 4/78, 23/78 και41/79),ο ΈφοροςΦόρουΕισο­ δήματος έστειλε στις 25 Ιουνίου, 1979, Ειδοποίηση περί ΕπιβολήςΦορολογίαςγιατοφορολογικόέτος 1979/78 και άλλη Ειδοποίησηπερί ΕπιβολήςΠροσωρινήςΦορολογίας γιατοφορολογικό έτος

1. 30 Ο εφεσίβλητος, μεεπιστολή των λογιστών του,ημερο­ μηνίας 14Ιουλίου, 1979, υπέβαλεένσταση.Ζήτησε, ταυτό­ χρονα,τηνπληρωμήτουφόρουσεδυοδόσεις. Στις25 Αυγούστου, 1979, οΈφορος ΦόρουΕισοδήμα­ τος αποδέχτηκε με επιστολή την εισήγηση για πληρωμή 35 412 3 ΑΛΛ. Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννου κ.α. Στυλιανίδης,Π. του προσωρινού φόρου για το 1979 σε δύο ίσες δόσεις την 1η Δεκεμβρίου, 1979 καιτην 1ηΔεκεμβρίου,
2. Ακολούθησεη προσφυγήεναντίον τηςφορολογίας του έτους1979/
3. 5 Ηεφεσίβλητη εταιρείαστην Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 1315 υπέβαλλε ανελλιπώς ελεγμένους λογαριασμούς και καταστάσειςφορολογητέου εισοδήματος.Τοκαθαρόεισό­ δημα της από το εμπόριο για το έτος 1978 ήταν - £193.415,
4. . . , _ . . . - _ 10 Την 1ηΝοεμβρίου, 1979, ο ΈφοροςΦόρουΕισοδήμα­ τος, με Ειδοποίησηπερί Επιβολής Φορολογίαςγιατοφο­ ρολογικό έτος 1979/78, επί φορολογητέου εισοδήματος £193.415,00, επέβαλεφόρο£82.201,
5. Η εφεσίβλητη εταιρεία συμφώνησε να πληρώσει το 15 φόρο αυτό με δόσεις, όπως προβλέπεται στο νέο Άρθρο 54(a) τουΝόμου40/
6. Στις 31 Δεκεμβρίου, 1979, ο φορολογικός σύμβουλος της εφεσίβλητης ζήτησε, δυνάμει του Άρθρου 54, την αφαίρεσηαπότο φόρο αυτότου φόρουπουπλήρωσε για 20 το φορολογικό έτος 1978

(77), επειδή η εταιρεία το 1978 είχε-ψηλότερο εισόδημα απότο 1977 καιπλήρωνε ανελλι­ πώς τους φόρους της απότο χρόνο της εγγραφήςτης -το

1. Στις 21 Ιανουαρίου, 1980, ο Έφορος απάντησε ότι η 25 εφεσίβλητη δεν εκαλύπτετο από την επιφύλαξη του Άρ­ θρου54, γιατί δεν πλήρωνε ανελλιπώς απότο 1941, λαμ­ βανομένου υπόψηότι η εταιρείαενεγράφητο 1966 καιάρ­ χισεναπληρώνει φόροαπότοφορολογικό έτος
2. Στις 15Φεβρουαρίου,1980, υποβλήθηκεγραπτήένστα30 σηεναντίοντηςπιοπάνωαπόφασηςτουΕφόρου. Στις 13 Μαρτίου, 1980, κοινοποιήθηκε αρνητικήαπό­ φασηστην ένσταση, γιατί δεν έγινε δεκτή ηερμηνεία του 413 Στυλιανίδης,Π. Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννου κ.α.

(1994)Άρθρου 54 όπως δηλωνόταν στην ένσταση της 15ηςΦε­ βρουαρίου, 1980. Η εφεσίβλητη εταιρεία στην Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 1316 δεν υπέβαλε δηλώσεις εισοδήματος για το εισόδημα του 1978 μέσαστηνκαθορισμένηπροθεσμία. 5 Στις20 Αυγούστου, 1979, οΈφοροςΦόρουΕισοδήμα­ τος εξέδωσε Ειδοποίηση περί Επιβολής Φορολογίας για το φορολογικό έτος 1979/78,μεβάση το Άρθρο 13

(3)των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων του 1978 έως

1. 10 Στις 30 Αυγούστου, 1979, οι λογιστές της εταιρείας υπέβαλαν ένσταση ότι η φορολογία ήτανυπερβολικήκαι δεν ήτανσύμφωνη με ταπραγματικά εισοδήματατης.Εν τω μεταξύ,υπέβαλανκαι τους λογαριασμούς για το έτος εκείνο. 15 Οι λογιστές της εταιρείας ζήτησαν όπως το ποσό του φόρου για το φορολογητέο εισόδημα του 1978 μειωθεί κατά το ποσό του φόρου εισοδήματος για το έτος 1977, δηλαδή κατά ποσό £28.432,925 και πληρωθεί μόνο £25.858,275, σύμφωναμετηνεπιφύλαξη τουνέουΆρθρου 20
2. Το ίδιο επανέλαβαν και με επιστολή ημερομηνίας 30 Νοεμβρίου, 1979, και ζήτησαν περαιτέρω την καταβολή τουφόρουμεδόσεις. Αφού εξετάστηκαν οι λογαριασμοί που υποβλήθηκαν 25 και ηαίτηση-ένσταση,κοινοποιήθηκεαρνητική απόφαση μεεπιστολή ημερομηνίας7Ιουνίου,1980,καιστάληκεκαι σχετική Ειδοποίησηπερί ΕπιβολήςΦορολογίαςγιατο φο­ ρολογικό έτος1979/
3. Οι εφεσίβλητοι, μετις αντίστοιχες προσφυγέςΑρ. 455/ 30 79,152/80και295/80,ζήτησαντηνακύρωση τωναποφάσε­ ων τουΔιευθυντή Εσωτερικών Προσόδωνγιατηφορολο­ γία 1979/78,για το λόγο ότι ο φόρος επιβλήθηκε μεβάση 414 3 ΑΛΛ. Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννου κ.α. Στυλιανίδης,Π. το Άρθρο 54, που είναι αντισυνταγματικό για τους πιο κάτω λόγους:- 5 10
4. Παραβιάζειτο Άρθρο 24.4 του Συντάγματος,γιατί επιβάλλει φορολογία καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσεως, με την επιβολή διπλής φορολογίας. Προνοείγιαδιπλήφορολογίαγιατοέτος
6. Παραβιάζειτο Άρθρο 24.1 του Συντάγματος,γιατί επιβάλλει δυο φορολογίες για το ίδιο φορολογικό έτος και, ως εκ τούτου, ο φόρος που επιβάλλεται δεν είναι ανάλογος με τα μέσα του φορολογουμέ­ νου.
7. Παραβιάζειτο Άρθρο 24.3 του Συντάγματος,γιατί επιβάλλει αναδρομικήφορολογία. 15 20 4.Παραβιάζειτηναρχήτης ισότητας μεταξύτωνφορολογουμένων που έχουν εισόδημα από απολαβές και των φορολογουμένων που ηπηγή του εισοδή­ ματος τους είναι άλλη. Ευεργετεί εκείνους που ήταν φορολογούμενοι το 1941 και πλήρωναν το φόροεισοδήματος τους έκτοτε καιαποκλείει όλους όσους άρχισαν να πληρώνουν φόρο εισοδήματος σεκατοπινάχρόνια. Οι Προσφυγές Αρ. 152/80και 295/80 συνεκδικάστηκαν. Ο πρωτόδικος Δικαστής, στις 12 Φεβρουαρίου, 1991, 25 ακύρωσετιςπροσβαλλόμενες φορολογίες, μετοακόλουθο σκεπτικό:"Το κύριο σημείο επί του οποίου το Δικαστήριοκα­ λείται να αποφασίσει στις δυο προσφυγές είναι ησυ­ νταγματικότητατουνέουάρθρου54τουΝόμου. 30 Έχωεξετάσει τις εμπεριστατωμένες αγορεύσεις των δικηγόρων αμφοτέρων των πλευρών και πρέπει ναπω ότι αποδέχομαιτην εισήγησητουδικηγόρου τουαιτητή 415 Στυλιανίδης,Π. Δημοκρατίαν.Χ"Ιωάννου κ.α.

(1994)ότι εδώ πρόκειται περί διπλής φορολογίαςαναφορικά με το έτος 1979 και έτσι το άρθρο 54 του περί Φόρου Εισοδήματος (Τροποποιητικού) Νόμου κηρύσσεται αντισυνταγματικό καθότι αντίκειται προς το άρθρο 24.4 του Συντάγματος που προνοεί ότι ουδείς φόρος, 5 τέλος ή εισφορά οιασδήποτε φύσεως εξαιρέσει των τε­ λωνιακών δασμών δύναται να είναι καταστρεπτικής ή απαγορευτικήςφύσεως." Μετο ίδιο σκεπτικό,ο ίδιοςΔικαστής,την ίδιαημέρα, ακύρωσε τη φορολογία πουπροσβλήθηκε μετην Προσφυ- 10 γήΑρ.455/

1. Ο πρωτόδικος Δικαστής δεν ασχολήθηκε με τους άλ­ λουςλόγουςαντισυνταγματικότηταςπουπροβλήθηκαν. Οι εφέσειςστρέφονται εναντίον των πιοπάνω Αποφά­ σεων. Κατά την ακρόασητων εφέσεων, λαμβανομένης υπόψη της φύσης της Αναθεωρητικής Έφεσης, οι δικηγόροι των διαδίκωναγόρευσαν,τόσοπάνωστοζήτημαπουεγείρεται στις εφέσεις, όσο και πάνω στους άλλους λόγους αντι­ συνταγματικότητας, που δεν αποφασίστηκαν στο πρωτό- 20 δικό Δικαστήριο. Ο πρωτόδικος Δικαστής κήρυξε το Άρθρο 54 αντισυ­ νταγματικό,γιατί,όπως είπε,είναι αντίθετο μετο Άρθρο 24.4 του Συντάγματος,επειδή επιβάλλει φόρο καταστρε­ πτικήςήαπαγορευτικήςφύσεως - (διπλήφορολογία) -για 25 τοέτος
2. Ο δικηγόρος των εφεσειόντων εισηγήθηκε ότι δεν επι­ βλήθηκε διπλήφορολογία. Ενπάσηπεριπτώσει, διπλή φο­ ρολογία δεν απαγορεύεται από το Σύνταγμα και, από μόνητης,δεσυνιστά φορολογία καταστρεπτικήςή απαγο- 30 ρευτικής φύσεως. Οι εφεσίβλητοι δεν απέδειξανότι η φο­ ρολογία αυτήσυνιστά φορολογία καταστρεπτικής ήαπα­ γορευτικής φύσεως. 416 15 3 ΑΛΛ. Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννου κ.α. Στυλιανίδης, Π. Οιδικηγόροιτωνεφεσίβλητων,απότηνάλλη, επιχειρη­ ματολόγησανότιτο 1979 επιβλήθηκανδύοφορολογίεςγια εισόδηματου ιδίουπροσώπουυπολογισμένου μεδύοδια­ φορετικούςτρόπουςκαι,ωςεκτούτου, τοΆρθρο54προ5 βλέπει την επιβολή φορολογίας καταστρεπτικής φύσεως, γιατί γίνεται με τον τρόπο αυτό επανάληψητης φορολο­ γίας.Η διπλήφορολογία,όπωςπροβλέπεταιστοκρινόμε­ νο Άρθρο, είναι, από μόνη της, καταστρεπτικήφορολο­ γία. 10 Αναφορικά με τους άλλους προβαλλόμενους λόγους αντισυνταγματικότητας, οι θέσεις των διαδίκων, όπως αναπτύχθηκανενώπιονμας, είναι:Οιδικηγόροιτωνεφεσίβλητων υπέβαλανότι:- 15 20 25 30 35 (α) Υπάρχει παραβίασητων Άρθρων 28 και 24.1 του Συντάγματος,πουπρονοούν ότι ο καθέναςσυνει­ σφέρει ανάλογαμετις δυνάμειςτου- τη φοροδοτι­ κήτου ικανότητα.Στιςκρινόμενες υποθέσεις επι­ βλήθηκε φόρος δύο φορές με βάση τον τρόπο υπολογισμού τουεισοδήματος. Τοφορολογητέο εισόδημα φορολογήθηκε με τον υπολογισμό του ει­ σοδήματος του 1979, όπως πρόβλεψε το νέο Άρθρο 6,και μεβάση τοεισόδηματουπροηγούμε­ νου χρόνου 1978, σύμφωνα με το Άρθρο 6, όπως ήτανπριντηναντικατάστασητουαπότο Άρθρο2 του Νόμου40/79, και μετο Άρθρο
3. Αυτό έγινε, γιατί χρησιμοποιήθηκαν δύο διαφορετικοί τρόποι υπολογισμού. Το ίδιο εισόδημα φορολογήθηκε δύο φορές. (β)Ηεπιβολήφορολογίαςτο 1979 πάνωστοεισόδημα που κτήθηκε το 1978, με βάσητο Άρθρο 54, είναι αναδρομική φορολογία. Το Άρθρο 54 άρχισε να ισχύει στις 11 Μαΐου,
4. Επιβάλλει όμως φόρο εισοδήματος πάνω στο εισόδημα που κτήθηκε το προηγούμενο έτος, στο εισόδημα που ανήκει στο προηγούμενο έτος. Αυτό συνιστά αναδρομική φο­ ρολογία, αντίθετη με την παράγραφο3 του Άρ417 Στνλιανϋης,Π. Δημοκρατίαν.Χ'ΊωάννουΚΛ.

(1994)θρου 24 του Συντάγματος.Δεν είναι αναδρομική φορολογία,ανλαμβάνεταιυπόψητο εισόδηματου προηγούμενου χρόνου μόνο για υπολογισμό του εισοδήματοςτουτρέχοντοςχρόνου. (γ)ΤοΆρθρο54 μεταχειρίζεταιάνισακαιαδικαιολόγη­ τα τα πρόσωπα που έχουν εισόδημα από άλλες 5 πηγές,σεσύγκρισημεταπρόσωπαπουέχουνεισό­ δημααπόαποδοχές.Οι μισθωτοί το 1979 φορολο­ γήθηκαν μια φορά, ενώ οι άλλοι δύο φορές.Είναι ταπρόσωπαπουφορολογούνταικαιόχιτοεισόδη­ μα.Ονομοθέτης το 1952 δεν έκαμεπρόνοιαπαρό- 10 μοιαμεαυτή τουΆρθρου54. Νομικό έρεισμα της πιο πάνω επιχειρηματολογίας είναι οι υποθέσεις In Re Tax Collection Law No. 31 of 1962 and HadjiKyriacos and Sons Ltd., 5 R.S.C.C. 22* Antoniades & Others v.Republic

(1979)3C.L.R.641-Rex 15 v. Special Commissioners of Income Tax, 8 T.C. 367, 377RollsRoyce, Ltd. v.Short, 10T.C.59,67-Singerv. Williams [1921] 1A.C41. Οι δικηγόροιτωνεφεσειόντων εισηγήθηκανότι:(α)Δεν επιβλήθηκε διπλή φορολογία,γιατί διπλή φο­ ρολογία σημαίνει φορολογία δύο φορές πάνωστο ίδιο εισόδηματου ιδίουπροσώπου,ενώ,στηνπα­ ρούσα περίπτωση, φόρος εισοδήματος επιβλήθηκε σε δύο ξεχωριστά εισοδήματα που κτήθηκαν το 1978 και 1979, αντίστοιχα. Είναι τα εισοδήματα 25 που φορολογούνται. Η φορολογία είναι ανάλογη μετηφοροδοτική ικανότητα. (β)Η ΑπόφασηHadjiKyriacos(ανωτέρω),έλαβεωςδε­ δομένο ότι ο ΚυπριακόςκαιΑγγλικόςΝόμος ήταν οι ίδιοι και ότι το εισόδημα του προηγούμενου 30 χρόνου λαμβανόταν υπόψη μόνο για υπολογισμό του εισοδήματος του τρέχοντος έτους. ΟΚυπρια­ κός Νόμος,όμως,ήτανπάντοτεδιαφορετικός από τον Αγγλικό. Το Άρθρο 6, μέχρι την τροποποίηση 418 20 3 ΑΛΛ. 5 10 15 20 25 30 35 Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννου κ.α. Στυλιανίοης, Π. του απότο Νόμο40/79, πρόβλεπετην επιβολή και είσπραξη φόρου επί του φορολογητέου εισοδήμα­ τοςκάθεπροσώπουπουκτήθηκετοχρόνοτον αμέ­ σως προηγούμενο του φορολογικού έτους. Το λεκτικό της Κυπριακής Νομοθεσίας είναι: "επιβάλ­ λεταικαιεισπράττεταιφόροςεπίτου φορολογητέ­ ου εισοδήματος παντός προσώπου όπερ εκτήθη κατά το έτος το αμέσως προηγούμενον τουφορο­ λογικού έτους".Τοαντικείμενοτουφόρουείναιτο εισόδημα του προηγούμενου έτους. Η νομοθετική πρόνοιαδενείναιτρόποςυπολογισμού τουεισοδή­ ματος του τρέχοντος έτους, όπως είναι ηΑγγλική Νομοθεσία. Όταν κτήθηκε το εισόδημα του 1978, υπήρχεηνομοθετικήδιάταξη τουΆρθρου 6, δυνάμει της οποίαςεπιβλήθηκεοφόροςκαι δημιουργή­ θηκε ηυποχρέωση. Μετο Νόμο40/79(νέοΆρθρο 6) φορολογείται το εισόδηματου τρέχοντος έτους. Ηυποχρέωσητης πληρωμής φόρουγια τοεισόδη­ ματου 1978 δημιουργήθηκεκατά το χρόνο κτήσεως του. Ημεταβατικήδιάταξητου Άρθρου 54 θε­ σπίστηκε γιαναδιατηρήσει υπάρχουσα κατάσταση και δεν επέβαλε αναδρομική φορολογία. Εν πάση περιπτώσει, η φορολογία, με βάση το Άρθρο 54, δεν είναι αναδρομική, μετην έννοια τηςπαραγράφου3 τουΆρθρου 24του Συντάγματος. (γ) Με το προσβαλλόμενο Άρθρο 54, αποφεύγεταιη δυσμενής διάκριση. Ταυτόχρονα,ταπρόσωπα που έχουντην ίδιαπηγή εισοδήματοςέχουντηνίδιαμε­ ταχείριση. Περαιτέρω, αποφεύγεται η παράλειψη φορολογίας του εισοδήματος πουκτήθηκετο 1978 από άλλη πηγή εκτός των αποδοχών. Στην περί­ πτωση προσώπου που πλήρωνε ανελλιπώς το φόρο του απότο 1941, που εισήχθη ηφορολογία του εισοδήματος στην Κύπρο, και, έτσι, πλήρωσε φορολογία πάνω στο εισόδημα του 1940, γίνεται διαφοροποίηση, για να τύχει ίσης μεταχείρισης με τουςάλλους φορολογουμένους. Χωρίςτιςεπίδικες πρόνοιες του Άρθρου 54, φορολογούμενος από τηνέναρξητης ισχύος τουΝόμουτου 1941θα εφο419 Στνλιανίδης, Π. Δημοκρατία ν.Χ'Ίωάννουκ.α.

(1994)ρολογείτο έναχρόνο περισσότερο απότουςάλ­ λους που άρχισαν ναπληρώνουν φόρο σεμεταγε­ νέστεροέτος. Οι επίδικες φορολογίες εκδόθηκαν δυνάμει τωνπερί Φορολογίας Εισοδήματος Νόμων του 1961 έως(Αρ.2) 5 του 1979,(Αρ. 58/61, 4/63, 21/66, 60/69,47/73, 37/75, 12/ 76, 15/77, 8/79, 40/79), συμπεριλαμβανομένου του νέου Άρθρου54. Διοικητική πράξη ή απόφασηκηρύσσεται άκυρη και χωρίς οποιοδήποτε αποτέλεσμα, ανβασίστηκε σε άκυρη 10 νομοθεσία -(βλ.,μεταξύ άλλων, Miltiades Christodoulou andTheRepublic (CollectorofCustomsNicosia) 1 R.S.C.C. 1" 5awas Chr.SpyrouandOthers(No. 2) v. Republic (Licensing Authority)

(1973)3 C.L.R. 627· Papaxenophontos andOthers v.Republic

(1982)3C.L.R. 1037, 15 1047). To Σύνταγμα είναι ο υπέρτατος Νόμος της Δημοκρα­ τίας. Νόμος,που είναι αντίθετος ήασύμφωνος με οποια­ δήποτε διάταξητου Συντάγματος,δενμπορεί να επιβιώ­ σει. Σύμφωνα με το τεκμήριο της συνταγματικότητας των 20 νόμων, κάθε νόμος είναι συνταγματικός, εκτός εάν απο­ δειχθεί, πέραν πάσης λογικής αμφιβολίας, η αντίθεση ή ασυμφωνία του προς διάταξητου Συντάγματος.Ο δικα­ στικός έλεγχος της συνταγματικότητας είναι δικανικός και δεναναφέρεταιούτεστησοφία,ούτεστησκοπιμότητα 25 ήτιςεπιπτώσεις του νόμου,ούτε στα συγκεκριμένα γεγο­ νότα της κάθε υπόθεσης -(βλ. TheBoardforRegistration ofArchitects &CivilEngineers v.ChristodoulosKyriakides

(1966)3C.L.R.640). ΣεπροσφυγήκάτωαπότοΆρθρο 146 του Σύνταγμα- 30 τος,τοΔικαστήριο επιλαμβάνεταιτης συνταγματικότητας νόμου,μόνοστην έκτασηπουείναισχετικήμετηνεγκυρό­ τητα τηςπράξης, απόφασης ήπαράλειψης - αντικείμενο της προσφυγής.Δεν αποφασίζειτηναντισυνταγματικότη­ τα του νόμου γενικά. Έτσι, όταντο Άρθρο 148του Συν- 35 τάγματος εφαρμόζεται σε απόφασηκάτω απότοΆρθρο 420 3 ΑΛΛ. Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννου κ.α. Στυλιανίδης, Π. 146 τουΣυντάγματος,είναι η απόφαση γιατηνομιμότητα της επίδικης πράξης ή απόφασης στην προσφυγή που είναι δεσμευτική για όλα τα Δικαστήρια, όργανα,αρχές καιπρόσωπα.Αυτόείναικαθαρόαπότοπεριεχόμενο των 5 παραγράφων 4 και5 του Άρθρου 146 του Συντάγματος(βλ. Byron Pavlides v. Republic (Commissioner ofIncome TaxandAnother)

(1967)3C.L.R. 217). ToΆρθρο24 τουΣυντάγματος έχει:10 "

1. Έκαστοςυποχρεούται νασυνεισφέρηεις τα δημόσιαβάρη αναλόγωςτωνδυνάμεωναυτού.
2. Ουδεμία τοιαύτη συνεισφορά διά καταβολής φόρου,τέλους ήεισφοράς οιασδήποτε φύσεως επιβάλ­ λεται,ειμή διάνόμουή κατ'εξουσιοδότησιν νόμου. 15 20
3. Ουδείς φόρος,τέλος ήεισφορά οιασδήποτε φύσεως επιβάλλεται αναδρομικώς. Εισαγωγικοί δασμοίδύ­ νανται να επιβάλλωνται απότης ημερομηνίας τηςκα­ ταθέσεως της σχετικής προτάσεως νόμου ή νομο­ σχεδίου. 4.Ουδείς φόρος,τέλοςή εισφοράοιασδήποτεφύσεως, εξαιρέσει των τελωνειακών δασμών, δύναται να είναικαταστρεπτικήςήαπαγορευτικήςφύσεως." Γιατις δαπάνες τηςΠολιτείας είναι αναγκαίαη συνει­ σφορά των πολιτών. Βασική υποχρέωση κάθε ατόμου είναι ησυνεισφορά στα δημόσια βάρη. Οκαθέναςέχειδι25 καιώματααλλάκαι υποχρεώσεις. Στην πρώτηπαράγραφο του Άρθρου 24 αναφέρεται η υποχρέωση για συνεισφορά στα δημόσια βάρη, αλλά εκ­ φράζεται και διασφαλίζεταιηαρχήτης ισότητας ενώπιον του Νόμου στη φορολογία. Συνιστά κανόνα δικαίου της 30 ισότητας, η οποία εξαγγέλλεται στο Άρθρο 28 του Συν­ τάγματος καιδεσμεύει το νομοθέτη και τη διοίκηση,ανα­ φορικά μετηφορολογία.Έτσι,διακηρύττονταιτοπάνδη­ μοτουφόρουκαιη φορολογική δικαιοσύνη.Οφόροςεπι421 Στνλιανϋικ, Π. Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννονtea.

(1994)βάλλεταιανάλογαμετηφοροδοτική ικανότητα. Η παράγραφος 4 απαγορεύει την επιβολή φόρου,τέ­ λους ή εισφοράς οποιασδήποτε φύσης -εκτός των τελω­ νειακώνδασμών-καταστρεπτικήςήαπαγορευτικήςφύσε­ ως. Φόρος είναι καταστρεπτικής φύσεως, εάν είναι τόσο δυσανάλογος με τη φοροδοτική ικανότητα του φορολο­ γουμένου, ώστε να επιφέρει την οικονομικήκαταστροφή του, ή το αποτέλεσμα του να απολήγει, ουσιαστικά, στη στέρησηήδήμευσητηςπεριουσίαςτου. 10 Απαγορευτικής φύσεως είναι ηφορολογίαπουχρησι­ μοποιείταιγιασκοπούςπεριορισμού τηςάσκησης ορισμέ­ νουεπαγγέλματοςήτηςδιεξαγωγήςορισμένηςεργασίας. Η φορολογία, για να χαρακτηριστεί καταστρεπτικήςή απαγορευτικήςφύσεως,πρέπειναείναι ιδιαίτεραεπαχθής 15 - (βλ-, μεταξύ άλλων, Loizos Xydiasv.Republic (Minister of Interiorand Another)

(1976)3 C.L.R. 303, 304, 305SingerSewing v.Republic

(1978)3C.L.R. 71,74,84- Singer Sewingv. Republic

(1979)3C.L.R. 507,511*HaraHotels v. Republic

(1987)3 C.L.R. 618* 633-634· H. M. Seervai - 20 "Constitutional Law of India", Third Edition, Vol. 1, σελ. 580-583 (ιδιαίτερασελ. 581)· Basu - "Commentary on the Constitution of India", Sixth Edition, Vol. C, (Article 19), σελ. 312, 313*Paul G. Kauper -"Constitutional Law - Cases and Materials", Fifth Edition, σελ. 852· X. v/the Federal 25 Republic of Germany,Application No.8724/79,European Commission of Human Rights, D. & R. 20, σελ. 226-229, (σελ. 228)·Τορναρίτη-'To ΠολιτειακόνΔίκαιον τηςΚυ­ πριακής Δημοκρατίας", 1982, σελ. 209). Διπλήφορολογία είναι φορολογία δυο φορές του ιδίου εισοδήματος, του 30 ιδίου προσώπου αναφορικά με το ίδιο εισόδημα, είτε άμεσα,είτεέμμεσα - (βλ.Barnes v.HelyHutchinson[1940] Α.0 81,σελ.97). Αυτός οορισμός τηςδιπλής φορολογίαςεξάγεται, επί­ σης, εύκολα και από τα σχετικά Άρθρα της Κυπριακής 35 422 5 3 ΑΛΛ, Δημοκρατία ν.Χ'Ίωάννουχ.α. Στυλιανίδης,Π. Νομοθεσίας, αναφορικά με τη διπλή φορολογία, και τις Συμβάσειςγιααποφυγήδιπλήςφορολογίας. Ηδιπλήφορολογία,απόμόνητης, δεσυνιστά φορολο­ γίακαταστρεπτικήςήαπαγορευτικήςφύσεως. 5 Στηνπαρούσαυπόθεση,επιβλήθηκε φορολογία το 1979 για δύο διαφορετικάεισοδήματα -το εισόδημα του 1978 καιτοεισόδηματου

1. Αυτόδεσυνιστά διπλήφορολο­ γία. Υψηλήήυπερβολική φορολογία δεν είναι φορολογία 10 καταστρεπτικής ήαπαγορευτικήςφύσεως, εάνδεν πληροί τιςάλλεςαπαιτήσειςπουέχουνπροαναφερθεί. Στηνπαρούσαυπόθεση,ταστοιχεία,ταοποίατέθηκαν ενώπιον του Δικαστηρίου, δενέχουν ικανοποιήσει ότι, με το Άρθρο 54, η προσβαλλόμενη φορολογία είναι κατα15 στρεπτικής ή απαγορευτικής φύσεως, ούτε ότι το Άρθρο 54 είναι αντίθετο ή ασύμφωνο με την παράγραφο 4 του Άρθρου24 του Συντάγματος. Ωςεκτούτου, οιεφέσειςθαεπιτραπούν. Θα εξετάσουμε τους λόγους αντισυνταγματικότητας πουπροβλήθηκαν καιδεν αποφασίστηκαναπότοπρωτό20 δικόΔικαστήριο. Ηφορολογία πρέπει να είναι "αναλόγως τωνδυνάμε­ ων" τουφορολογουμένου. ΣτοΕλληνικόκείμενο τουΣυν­ τάγματος υπάρχει η φράση "αναλόγως των δυνάμεων", στο Τουρκικό "inkam - δυνατοτήτων" και στο Αγγλικό 25 "means". Όλα εκφράζουν την ίδια έννοια, δηλαδήτηφο­ ροδοτική ικανότητα. Η λέξη "δυνάμεων" δεν αναφέρεται στο εισόδημα μόνο,αλλάστηφοροδοτικήικανότητα- (βλ. HajiKyriacos, (ανωτέρω) και Sofocles Demetriades and
2. TheGreek Communal Chamber,
3. The Republic ofCyprus 30 though the Minister of Finance

(1965)3 C.L.R. 605, σελ. 614-615). 423 Στυλιανίδης,Π. Δημοκρατία ν.Χ'Ίωάννουκ.α.

(1994)Η επίκληση απότουςεφεσίβλητους τηςπαραγράφου1 του Άρθρου 24 του Συντάγματος έγινε, ουσιαστικά, σε συνδυασμό με το Άρθρο 28 του Συντάγματος,για παρα­ βίασητηςαρχήςτης ισότηταςμεταξύφορολογουμένων. Η φορολογία πουπροσβάλλεται είναι ανάλογη με τα 5 μέσατων εφεσίβλητων φορολογουμένων.Αυτόείναιπασι­ φανέςαπόόλαταστοιχείαενώπιοντουΔικαστηρίου. Η φορολογία του εισοδήματος στην Κύπρο εισήχθη, όπως έχει προαναφερθεί, μεΝομοθεσίατο 1941. Δεβασί­ στηκε στην υπάρχουσαΝομοθεσία της Αγγλίας, αλλά στο 10 Report of the Inter-Departmental Committee on Income Tax in the Colonies not possessing responsible Govern­ ment,Cmd. 1788 -(Έκθεση ΔιατμηματικήςΕπιτροπής για το Φόρο Εισοδήματος στις Αποικίες που δεν είχανυπεύ­ θυνηΚυβέρνηση). 15 Ο Νόμος 6/41 μεταφύτευσε στην Κυπριακή έννομη τάξη,μεασήμαντεςδιαφοροποιήσεις,τηνΠρότυπηΔιατα­ γήΦόρουΕισοδήματος -(Model IncomeTax Ordinance)(ΠαράρτημαΙτηςΈκθεσης)- (βλ.Έκθεση, σελ. 19και επέκεινα). Φόρος επιβάλλεται σε εισόδημα κερδαινόμενο 20 μέσα στην αποικίαή,ενώ έχει την πηγήτου έξω απότην αποικία,λαμβάνεταιμέσαστην αποικία.Φόροςεπιβάλλε­ ταικαιεισπράττεταιπάνωστοchargeableincome - (φορο­ λογητέο εισόδημα)- κάθεπροσώπου. Η Έκθεσηκαιο Κύπριος νομοθέτης απέφυγαν με επι- 25 μέλεια να χρησιμοποιήσουν τους όρους "assessable income" και "taxable income", που χρησιμοποιούνταν στην Αγγλική Νομοθεσία. Χρησιμοποίησαν τις λέξεις "chargeable income", που στο Νόμο 58/61 μεταφέρθηκε σταΕλληνικά μετηφράση"φορολογητέο εισόδημα". 30 Η Αγγλική Νομοθεσία,κατά το χρόνο της εισαγωγής του φόρου εισοδήματος στην Κύπρο,πρόβλεπε τον υπο­ λογισμό του φόρου - (computation) - του φορολογικού έτους -(theyear of assessment)-μεβάση το μέσοόροτου εισοδήματος των τριών προηγουμένων ετών. Δεν έφορο- 35 424 3 ΑΛΛ. Δημοκρατία ν, Χ'Ίωάννουκ.α. Στνλιανίδης, Π. λογείτο οποιοδήποτεαπόταεισοδήματατων τριώνπροη­ γουμένων ετών. Απλώς, το εισόδηματων τριώνπροηγου­ μένων ετών λαμβανότανως βάσημόνο για σκοπούς υπο­ λογισμού του φόρου που θα επιβάλλετο και θα 5 εισπραττετο κατά το φορλογικό έτος - (year of assessment). Τοεισόδηματουyearof assessmentήτανπλα­ σματικόκαιόχιπραγματικό. Ο Κύπριος νομοθέτης χρησιμοποίησε εντελώς διαφο­ ρετικόλεκτικό.ΤοΆρθρο5τουΝόμου προβλέπειότι, για 10 κάθεφορολογικό έτος,επιβάλλεται φόροςεπί τουεισοδή­ ματος απότις προσδιορισμένες πηγές,βάσει τωνκαθορι­ σμένων φορολογικών συντελεστών. ΤοΆρθροαυτόκαθο­ ρίζει μόνο τις πηγές εισοδήματος που είναι αντικείμενο του φόρου. 15 20 25 ΤοΆρθρο 6,πιο συγκεκριμένα,καθορίζειτοεισόδημα που φορολογείται. Από το 1941 μέχρι τη θέσπιση του Νόμου40/79,γιαπηγήεισοδήματος εκτός από αποδοχές, χρησιμοποιείταιτο ίδιοακριβώςλεκτικό:"6.Tax shall be charged,levied andcollected for each year of assessment upon the chargeable income of any person for the year immediately preceding the year of assessment." "6.Δι' έκαστονφορολογικόνέτοςεπιβάλλεταικαιει­ σπράττεται φόρος επί του φορολογητέου εισοδήματος παντός προσώπουόπερεκτήθη κατάτοέτος τοαμέσως προηγούμενοντουφορολογικούέτους:" Ηερμηνείαφορολογικού νόμουπρέπειναείναιστενή. Δενπρέπειναείναι ούτεκατασταλτική; ούτεδιασταλτική. Όπουτολεκτικό είναισαφές, τοΔικαστήριο ερμηνεύει 30 τονόμο μεβάση τηφυσική καισυνήθηερμηνείατωνλέξε­ ων. Όπου υπάρχει ασάφεια, ολόκληρο το σχετικό μέρος τουνόμουή ολόκληρος ονόμοςεξετάζονται. 425 ΣτνλιανΙ&ικ, Π. Δημοκρατίαν. Χ"ΙωάννουΚΛ.

(1994)Παρόλοότιοιλέξεις σεένανομοθέτημα, γενικά, ερμηνεύ­ ονται μετησυνήθησημασίατους,πρέπει ναλαμβάνονται υπόψητοαντικείμενοκαιο σκοπόςτουνόμου,οπότεοι λέξεις ερμηνεύονταιμε βάσητα συμφραζόμενα, παρά με την αυστηρήετυμολογικήή συνήθησημασίατους - (βλ. 5 Halsbury's Laws of England,4η Έκδοση,Τόμος44,παρά­ γραφοι863-873). Στην υπόθεσηSussexPeerage,

(1844), Π α . &Fin, 85, [8E.R. 1034],οTindal,C.J.,εκδίδονταςτηνΑπόφαση των ΔικαστώντηςΒουλήςτωνΛόρδων, είπεστη σελ. 144:10 "My Lords,theonly rule for theconstructionofActs of Parliamentis,thattheyshouldbe construedaccording to the intent of the Parliament which passed theAct. If the words of the statute are in themselves precise and unambiguous, then no more can be necessary than to 15 expound thosewords intheirnaturalandordinarysense. Thewords themselves alonedo,insuchcase,best declare theintention of thelawgiver.Butifanydoubtarises from thetermsemployedby theLegislature,ithasalways been heldasafe meanofcollecting theintention,tocall in aid 2° theground andcause of making thestatute,andto have recourse to the preamble, which, according to Chief Justice Dyer(Stowel v.LordZouch, Plowden, 369),is'a key to open themindsof themakers of theAct, and the mischiefs whichtheyintendedtoredress.'" 25 Στην υπόθεση Salomon v. Salomon& Co. [1897] A.C.22,οLordWatson είπεστη σελ.38:'" Intentionof theLegislature' is a common butvery slippery phrase,which,popularlyunderstood,maysignify anything from intentionembodied inpositive enactment 30 to speculative opinion as to what the Legislature probably would have meant,although therehas beenan omission to enact it. InaCourt of Law or Equity,what theLegislature intendedtobedoneornottobedone can only be legitimately ascertained from that which it has 35 chosen toenact, eitherinexpresswords orby reasonable 426 3 ΑΛΛ. Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννου χ.α. Στνλιανίδης, Π. andnecessary implication." Όπου υπάρχειασάφεια, τοΔικαστήριο μπορείναανα­ τρέξει στην αιτιολογική έκθεση του νομοσχεδίου καιστα πρακτικάτηςΒουλήςτων Αντιπροσώπων. 5 Στην εφαρμογήτης Νομοθεσίας περί Φορολογίαςτου Εισοδήματος εφορολογείτο το εισόδημα του προηγούμε­ νου χρόνου.Αν πρόσωπο,φυσικό ήνομικό, άρχιζε εργα­ σίατο έτος (Α),δενεφορολογείτο τον πρώτοχρόνο, αλλά εφορολογείτο το δεύτερο χρόνο το εισόδημα τουπρώτου 10 χρόνου εργασίας.Το ίδιο εγίνετο και με τους μισθωτούς προτου 1952. Οι μισθωτοί είχαντοεισόδηματου πρώτου χρόνουτης μισθώσεως της εργασίαςτους. Εφορολογείτο, όμως, το επόμενο έτος το εισόδημα του πρώτου έτους. Αυτό ήταν σύμφωνο με το σαφές λεκτικό του Νόμου,το 15 οποίο,μεκανένατρόπο,δενμπορείνααλλοιωθεί μεπρο­ σθήκηήαφαίρεσηλέξεων,ήμε οποιοδήποτεάλλοτρόπο, λόγωπρονοιώνξένων νομοθεσιών. ΤολεκτικότωνΑγγλικώνΝόμωνήτανεντελώςδιαφο­ ρετικό.Αναφερότανσεcomputation -υπολογισμό -τουει20 σοδήματος, με τη βάσητου μέσου όρου του εισοδήματος των τριών τελευταίων ετών. Πρόσφατα,βεβαίως,έχειαλ­ λάξει καιηΑγγλικήΝομοθεσία. Απότο 1952,πρινακόματηνανακήρυξη της Δημοκρα­ τίας και την εφαρμογή του Συντάγματος,ο φόροςπάνω 25 σε εισόδημα από αποδοχές επιβαλλόταν το χρόνο που κερδιζόταν το εισόδημα -στον τρέχοντα χρόνο. Γιαόλες τις'άλλες πηγέςεισοδήματος,οφόροςεπιβαλλότανκαιεισπράττετοπάνωστοεισόδηματουπροηγούμενουχρόνου. Οιδικηγόροι τωνεφεσίβλητων υπέβαλαν ότιη φορολο30 γία πουπροσβάλλεται επιβλήθηκε το 1979 πάνωσε εισό­ δημαπουκτήθηκετο 1978.Αυτό, ισχυρίστηκαν,είναιανα­ δρομική φορολογία, που απαγορεύεται από την παράγραφο3 τουΆρθρου 24του Συντάγματος. Ο δικηγόρος των εφεσειόντων υπέβαλε ότι ηυποχρέω427 Στυλιανίδης, Π. Δημοκρατία ν.Χ'Ίωάννονχ,α.

(1994)ση πληρωμής του φόρουδημιουργείται τοχρόνο τηςκτή­ σεως του εισοδήματος και, ως εκ τούτου, η ευθύνη δη­ μιουργήθηκε το 1978, ηδεπροσβαλλόμενη πράξηείναιη πράξητης βεβαίωσης του φόρου.Αναδρομική είναι η φο­ ρολογία που επηρεάζει κεκτημένα δικαιώματαπου απο- 5 κτήθηκανπριντηνθέσπισητου Νόμου. Υπάρχουν τρίαστάδιαστηνεπιβολή φόρων:(α)Ηδημιουργίατηςευθύνης. (β)Η βεβαίωση· και (γ) Ο τρόπος είσπραξης, εάνο φορολογούμενος δεν 10 πληρώσει τοφόροτουεθελοντικά. (Βλ. Whitney v. TheCommissioners of InlandRevenue 10Τ.Ο88,σελ.110.) Στην υπόθεση Vasos Constantinou Kynakides and The Republic (MinisterofFinance andAnother) 4R.S.C.C. 109, 15 στησελ. 115, ειπώθηκε:"With regard toparagraphs 2 and3ofArticle 24, the Court is of the opinion that solongasatthe time when the relevant taxable income was derived there wasin force alawi.e.CAP 323, imposing taxation thereon, the 20 income-tax concerned must be deemed to have been imposed then andthesubsequent assessmentofthe exact amount payable in respect thereof, provided that the making ofsuch assessmentisauthorised at thetimeofits making bylegislation,wouldnotamounttoimposing tax 25 with retrospective effect." Στην υπόθεση DemetrisPetrou Qiristou and The Republic of Cyprus through theCommissioner ofIncome Tax

(1965)3C.L.R.214,στησελ. 228,ειπώθηκε:"... theliability topaytax under Cap. 323accrued in 30 the year when the income was earned irrespective of 428 3 ΑΛΛ. Δημοκρατία ν.ΧΗΙωάννονΗΛ. Στνλιανιδιις,Π. whether theCommissioner of Income Taxhas serveda noticeofassessmentonthetax-payerornot. 5 ... theincome taxis deemed tohave been imposed at thetime whenthe income is earned andthat the liability actually accrued." (Βλ-, επίσης, Andreas Matsis v. Republic (Minister of FinanceandAnother)

(1969)3C.L.R.245.) Φόροςεπιβάλλεταικαιυποχρέωσηδημιουργείταικατά το χρόνο τηςαπόκτησηςτουφορολογητέου εισοδήματος. 10 ο μεταγενέστερος προσδιορισμόςκαιβεβαίωσητου πραγ­ ματικούποσούπουπρέπειναπληρωθείδενείναιη επιβο­ λήτου φόρου-(βλ. Ioannides v.Republic

(1985)3C.L.R. 1801·Κυπριακή Δημοκρατίαv. LordosPlastics Ltd.

(1992)3Α.Α.Δ. 488). 15 Αναδρομικός θεωρείται ο νόμος ο οποίος αφαιρείή μειώνει οποιοδήποτεκεκτημένο δικαίωμαπου αποκτήθη­ κε με βάση τους υπάρχοντες νόμους, ή δημιουργεί νέα , υποχρέωση,ήεπιβάλλει νέοκαθήκον,ήσυνάπτεινέα ανι­ κανότητααναφορικάμεσυναλλαγές ήπαροχέςτουπαρελ20 θόντος. Νόμος δεν ονομάζεται αναδρομικός γιατί μέρος των προϋποθέσεων γιατην ενέργεια του προέρχεταιχρο­ νικά πριν τη θέσπιση του - (βλ. Craies on Statute Law

(1971), 7ηέκδοση, σελ. 387). Στο Σύγγραμματου Μιχ.Δ.Στασινόπουλου- "Μαθή25 ματαΔημοσιονομικού Δικαίου",ΈκδοσηΤρίτη, 1966,σελ. 250, αναφέρεταιότι η φορολογία εισοδήματος παρελθό­ ντος οικονομικού έτους δενείναι αναδρομική φορολογία. Παρακάτωδιαβάζουμε:- (σελ.250-251) 30 "Ο φόρος ο οποίος επιβάλλεταιυπό νόμου τινόςαπό τηςαρχήςτουεπερχομένου οικονομικού έτους,έχεισυ­ νήθως μίαν επίφασιν αναδρομικότητος.Διότι π.χ. δη­ μοσιεύεται νόμος τον Σεπτέμβριον του 1959, δια να ισχύσηαπό4 Ιανουαρίου1960, ότεάρχεταιτοοικονο429 Στνλιανί&ης,Π. Δημοκρατία ν. Χ'Ίωάννουκ,α.

(1994)μικόν έτος

1. Κατά το έτος όμως 1960, ο φορολο­ γούμενος θα πλήρωση φόρον διά τα κέρδη, ταοποία είχεπραγματοποιήσεικατάτοπαρελθόνέτος
2. Αύτη είναι η συνήθης μέθοδος της επιβολής ιδίως των αμέσων φόρων, η μέθοδος δ' αύτηδεν εμπεριέχει 5 αναδρομήν, διότι υποβάλλονται εις φορολογίαν "α ι παρούσαι συνέπειαι παρελθόν­ τ ω ν ο ι κ ο ν ο μ ι κ ώ ν γεγονότα)ν".Παρελθό­ ντα γεγονότα είναι η οικονομική δραστηριότης ηδημιουργήσασα τακέρδη.Αλλάαισυνέπειαι της οικονο- 10 μικής ταύτης δραστηριότητος του παρελθόντος έτους, ήτοι τακέρδη,είναιεισέτιπαρούσαι.Διάτούτο,ότανο φορολογικός νόμος ορίζηότι διάτακέρδητουπαρελ­ θόντος οικονομικού έτους θακαταβληθή ποσόνφόρου, ρυθμίζει σχέσειςπαρούσας και ουχί παρελθούσας.Συ- 15 νεπώς δεν είναι νόμος αναδρομικός.Αναδρομικός θα ήτο εάν ώριζεν ότι ο φόρος επί των κερδών, οοποίος κατεβλήθηκατάτοπαρελθόνέτος 1959 αυξάνεταιέκτο­ τε κατά το α ποσόν. Τοιαύτην όμως αναδρομήναπο­ φεύγει πάντοτε ο φορολογικός νομοθέτης, ως επιφέ- 20 ρουσανοικονομικός διαταραχάς. Ο νόμος περί φορολογίας του εισοδήματος (ν.δ. 3323του 1955) καθιέρωσε την επιβολήν φόρουκαι επί τουεισοδήματοςτουτρέχοντος έτους.Τούτοωνομάσθη 'προείσπραξις'. Ο όροςόμως ούτοςδεναποτελείκύριο- 25 λεξίαν διότι ο φόρος δενπροεισπράττεται,αλλ'απλώς εισπράττεται, επιβαλλόμενος επί των κερδών του τρέ­ χοντος και μηλήξαντος έτους.Ωνομάσθηόμως 'προείσπραξις' υπό το κράτος της παραδόσεως, καθ' ην ο φόρος επεβάλλετο επί του εισοδήματος του προκύψα- 30 ντος κατάτοπαρελθόνοικονομικόν έτος." Στην παρούσα υπόθεση, ίσχυε από το 1961 και, εν πάσηπεριπτώσει,απότο 1966 -τοχρόνοαπαλείψεωςτων λέξεων "ξένων προσώπων"απότοΝόμο 58/61 μετο Νόμο 21/66 - η ίδια Νομοθεσία Φόρου Εισοδήματος. Κατά το 35 χρόνο της κτήσεως του εισοδήματος του 1978 και μέχρι της 11ης Μαΐου, 1979, οπότε τέθηκε σε εφαρμογή,μεδη430 3 ΑΛΛ. Δημοκρατία ν.Χ "Ιωάννου κ.α. Στυλιανίδης,Π. μοσίευση, οΝόμος 40/79,ίσχυεηίδιαΝομοθεσία. Η υπο­ χρέωσηπληρωμήςτουφόρουκαιηεπιβολήτουφόρου,ως το πρώτο στάδιο στη διαδικασία,όπως έχει προεκτεθεί, έγινετοχρόνο τηςκτήσεως. Ομεταγενέστερος προσδιορι5 σμός και η βεβαίωση του πραγματικού ποσού, με την πράξητου Εφόρου - την προσβαλλόμενη απόφαση-δεν είναι ηεπιβολή του φόρου.ΟΝόμος40/79 καθιέρωσε την επιβολή του φόρου πάνω στα εισοδήματα από όλες τις πηγέςτουτρέχοντος έτους.Το'Αρθρο54, μετιςμεταβατι10 χέςδιατάξειςτου,διατήρησετηνπροηγούμενηΝομοθεσία, διατήρησε την υποχρέωση του φορολογουμένου νακαταβάλει φόρογια το εισόδημα του
3. Η φορολογία αυτή δεν είναι αναδρομική,με βάσητις νομικές αυθεντίες που έχουν προεκτεθεί. 15 Οι δικηγόροι των εφεσίβλητων ισχυρίστηκαν ότι,πριν τη θέσπιση του Νόμου 40/79, ο φόρος επιβαλλόταν στο τρέχον έτος,πάνω σε εισόδημα πουυπολογιζόταν μεβάση το εισόδημα του προηγούμενου χρόνου. Το εισόδημα τούτο ήταν το εισόδημα του φορολογικού έτους. Το 20 Άρθρο 54 επιβάλλει φόρο πάνωστο πραγματικόεισόδη­ μα του 1978, το οποίο δεν ήταν φορολογήσιμο, γιατί το φορολογικό έτος 1978 φορολογήθηκε πλασματικό εισόδη­ μα του 1978, που υπολογίστηκε με βάσητο εισόδημα του
4. 25 Το Δικαστήριο δε συμφωνεί με την εισήγηση αυτή, εν όψει των προεκτεθέντων. Και αν ακόμαη εισήγησηαυτή ήτανορθή,ηεπιβολή φόρου μετο νέο Άρθρο54 δεν απο­ τελείαναδρομικήεπιβολή φόρου, όπωςεξηγείται στοΣύγ­ γραμματουΣτασινόπουλου. 30 Το εισόδημα απόαποδοχές φορολογήθηκε για τατρέ­ χοντα χρόνια 1977, 1978,
5. Εάν ο Νόμος εφαρμοζό­ ταν, όπως ισχυρίζονται οι εφεσίβλητοι, το εισόδημα που κτήθηκε απόάλλες πηγέςτο 1978 θα απέφευγετηφορολο­ γία. 35 ΟΝόμοςπεριέχει εύλογη διαφοροποίησηγιαναυπάρ­ ξει ισότητα μεταξύ των δυοδιαφορετικών πηγών εισοδή431 Στυλιανίδης,Π. Δημοκρατία ν.Χ'Ίωάννουκ.α.

(1994)ματος. Επέβαλε δυο φορολογίες στον ίδιο χρόνο - 1979 για δυο διαφορετικά εισοδήματα της ίδιας τάξης, που προέρχονταν από πηγές άλλες από αποδοχές. Τούτο δεν είναι αυθαίρετο,αλλά εύλογο, για να μην υπάρξει παρα­ βίασητης αρχής της ισότητας μεταξύ των δυο διαφορετι- 5 κών πηγών εισοδήματος. Σε διαφορετική περίπτωση,τα εισοδήματα από αποδοχές θα φορολογούνταν για ένα χρόνο περισσότερο απόταάλλα εισοδήματα. Εάνεγίνετο δεκτήη εισήγηση τωνεφεσίβλητων, όχι μόνοθαπροσκόμι­ ζε σ' αυτούς όφελος απότην ειδική περίπτωση, αλλά θα 10 ασκούσαν δικαιώματα κάτω από το Άρθρο 24 του Συντάγματος προς βλάβη του δικαιώματος των άλλων για ισότητακάτωαπό ταΆρθρα 24 και28 του Συντάγμα­ τος. Αυτό είναι αντίθετο με το Άρθρο 34 τουΣυντάγμα­ τος,πουέχει:15 "Ουδέν εκ των εν τω παρόντι μέρει διαλαμβανομέ­ νων δύναται να ερμηνευθή ως παρέχον οιονδήποτε δι­ καίωμα εις οιανδήποτε κοινότητα, ομάδαήάτομοννα επιδοθή εις οιανδήποτε δράσιν ήεκτέλεσινοιασδήποτε πράξεωςσκοπούσης τηνυπονόμευσιν ήτηνκατάργησιν 20 της υπό του Συντάγματοςκαθιδρυομένης συνταγματι­ κής τάξεως ήτην κατάργησιν οιουδήποτε εκτων εν τω παρόντι μέρει καθοριζομένων δικαιωμάτων ή ελευθε­ ριών ή τον περιορισμόν αυτών εις μεγαλύτερον του οριζομένου εντωπαρόντιμέρειβαθμόν." 25 (Βλ. Vasos Constantinou Kyriakides and The Republic (Ministerof FinanceandAnother), (ανωτέρω)). Ηδιαφορετικήπρόβλεψη στην επιφύλαξηγια τουςφο­ ρολογουμένους που πλήρωναν ανελλιπώς το φόρο από την ημερομηνία εισαγωγής του Φόρου Εισοδήματος στην 30 Κύπρο,το 1941, όχι μόνο δεδημιουργεί άνιση μεταχείρι­ σημεταξύαυτήςτηςτάξηςτων φορολογουμένων καιεκεί­ νων που άρχισαν να φορολογούνται σε μεταγενέστερο χρόνο, αλλά, απεναντίας,εφαρμόζει την αρχήτης ισότη­ ταςστηφορολογία τουεισοδήματος. 35 Για όλους τους πιο πάνω λόγους, η Αναθεωρητική 432 3 ΑΛΛ. Δημοκρατία ν.Χ"Ιωάννου κ.α. Στυλιανίδης, Π. ΈφεσηΑρ. 1314 επιτρέπεταικαιηπροσβαλλόμενηδιοικη­ τικήαπόφαση επικυρώνεται. Αναφορικά με τις Αναθεωρητικές Εφέσεις Αρ. 1315 και 1316, παραμένεινααποφασιστεί τοζήτημαπουηγέρ5 θηστις προσφυγές και δεν αποφασίστηκε -εάν οι εφεσί­ βλητοι ήταν φορολογούμενοι το 1941, και,ως εκ τούτου, καλύπτονται από την επιφύλαξη του Άρθρου 54(β) του Νόμου40/79. Κάτωαπόόλα ταπεριστατικάτων εφέσεων, δεν εκδί10 δόμεκαμιάδιαταγήγια έξοδα. Α.Ε. 1314 επιτρέπεταιχωρίςέξοδα. ΣτιςΑ.Ε. 1315και 1316θααποφασι­ στεί τοζήτημαπου ηγέρθηστιςπρο­ σφυγέςαλλάδεναποφασίσθηκε. 433

(1994)8 Σεπτεμβρίου,1994 [ΣΤΥΛΙΑΝΙΔΗΣ, Π., ΚΟΥΡΡΗΣ,ΠΟΓΙΑΤΖΗΣ, ΝΙΚΗΤΑΣ. ΑΡΤΕ­ ΜΗΣ, Δ/στές] ΔΗΜΟΤΙΚΗ ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΑΓ. ΔΟΜΕΤΙΟΥ, Εφεσείοντες, ν. ΧΡΙΣΤΟΦΟΡΟΥ Α. ΧΡΙΣΤΟΦΟΡΟΥΚΑΙ ΑΛΛΩΝ, Εφεσίβλητων, (Αναθεωρητικές Εφέσεις Αρ. 748, 755). Οδοί και Οικοδομές — Ο περί Ρυθμίσεως Οδών και Οικοδομών Νόμος, Κεφ. 96 — Αίτηση yia απόχτηση άδειας οικοδομής — Ποιο είναι το νομικό καθεστώςμεβάση το οποίο εκδίδεται απόφα­ ση σε τέτοια αίτηση. Συνταγματικό Δίκαιο — .Σύνταγμα Άρθρο 29 — Κατοχυρώνει το δι- 5 καίωμα τον "αναφέρεσθαι προς τας αρχάς" — Ερμηνεία και εφαρ­ μογή τον πιο πάνω Άρθρον αναφορικά με αίτηση για απόκτηση άδειας οικοδομής και γενικώτερα αναφορικά με αιτήσεις πον προ­ νοούνται από νόμο για έκδοση κάποιας άδειας. Λέξεις και Φράσεις — "Απόφαση" στο Άρθρο 29.1 τον Σνντάγματος 10 — Πρέπει να ερμηνευθεί ως "απόφαση" που είναι εφικτό να λη­ φθεί, λαμβανομένων υπόψη των περιστάσεων της κάθε ειδικής υπόθεσης, μέσα στην προθεσμία των 30 ημερών. Λέξεις και Φράσεις — "Αιτήσεις ή παράπονα" στο Άρθρο 29.2 του Συντάγματος. 15 Χρηστή Διοίκηση — Η Διοίκηση έχει υποχρέωση να ενεργεί το ταχύ­ τερο δυνατό μέσα στα πλαίσια τηςχρηστής διοίκησης. Συνταγματικό Δίκαιο — Σύνταγμα Άρθρο 32 — Ατομικά δικαιώματα — Ανήκουν και στους αλλοδαπούς εκτός αν υπάρχει διαφορετική πρόβλεψη. Διοικητικό Δίκαιο —Διοικητική πράξη — Το κύρος της κρίνεται με βάση το νομικό καθεστώς πον ίσχυε κατά την έκδοση της, εκτός όπου υπάρχει καθυστέρηση για την οποία ευθύνη φέρει η Διοίκη­ ση. Οι εφεσίβλητοι στην ΑναθεωρητικήΈφεσηΑρ. 748, ήταν εγ- 25 γεγραμμένοι συνιδιοκτήταιοικοπέδουστην περιοχήΑγίου Δομε- 434 20