clr/1994/1994_3_553.pdf

(5)—Ηαπόφαση τον Εφόρουκρίθηκε ορθήλόγω τηςμη θέσπισης τωνΚανονισμών, δυνάμειτουπιο πάνω νόμου, που ρύθμιζανουσιώδηστοιχεία σχετικάμεσυμψηφισμότωνζη­ μιώνεταιρειώνπου ανήκουνστο ίδιοσυγκρότημα—Το£δά<ριο5 τον άρθρου15δενδημιουργούσε συγκεκριμένο δικαίωμα γιατους 10 αιτητές. ΔευτερογενήςΝομοθεσία—Κανονιστικέςπράξεις—Αποτελούννο­ μοθεσία μεεξονσιοδότηση— Ηχρήσητηςεξουσιοδοτικής διάτα­ ξης τον άρθρον 15

(5)τωνπερί Φορολογίαςτον Εισοδήματος Νόμων, γιαέκδοσηκανονιστικήςπράξηςεπαφίεται στηνευχέρεια 15 τηςΔιοίκησης—Ρύθμισηουσιωδώνστοιχείωνμεδευτερογενή νο­ μοθεσία—Εφαρμοστέεςαρχές. 20 25 Οι εφεσίβλητοι είναι εταιρεία περιωρισμένης ευθύνης. Στις 29.12.1989υπέβαλαν δήλωση εισοδήματοςγιατοέτος

1. Στις 30.3.1990οΈφοροςτουςαπέστειλεαρχικήφορολογίαγιατοέτος 1988 στηνοποία τουπόλοιποτουοφειλομένου φόρου προσδιορι­ ζόταν σεΛΚ6.655.83.Στις 11.4.1990,οιεφεσίβλητοι υπέβαλανέν­ σταση γιατονλόγο ότιδεν έγινε συμψηφισμός των ζημιώνεται­ ρειώνπουανήκουνστοίδιοσυγκρότημαμεαυτούς. Η ένσταση απορρίφθηκε απότον'Εφοροκαιηαπόφαση του κοινοποιήθηκε με επιστολή τουημερομηνίας 25.4.
2. Ο λόγος τηςαπόρριψηςήτανημη έγκριση Κανονισμώνγιακαθορισμότων προϋποθέσεων και όρων γιασυμψηφισμό των ζημιών εταιρειών που ανήκουνστο ίδιο συγκρότημα,σύμφωναμετο εδάφιο5 του άρθρου15του Νόμου. 553 Δημοκρατίαν.Ετ.Κ.Γ.ΤΰμβιουΛτ&

(1994)Το πρωτόδικο Δικαστήριο δέχτηκε τηνεισήγησητων εφεσειόντωνότι,η νομοθετικήεξουσιοδότηση περιοριζότανμόνοστη ρύθ­ μιση προϋποθέσεων καιδιαδικασιώνκαιότι οι ίδιοι απέκτησαν συγκεκριμένο αυτοδύναμοδικαίωμα μετο'Αρθρο 15

(5)το οποίο παρέμεινε ανεπηρέαστο απότηνπαράλειψηέκδοσης τωνκανόνι- 5 σμών. ΗαπόφασητουΕφόρουακυρώθηκεαπότο πρωτόδικο Δι­ καστήριο. Η Ολομέλεια τουΑνωτάτου Δικαστηρίου αποδέχτηκε την έφεση καιεπικύρωσε τηνπροσβαλλόμενη απόφασηγιατους πιοκάτωλόγους: 1.Ηκανονιστικήπράξηείναινομοθεσίαμεεξουσιοδότηση και ΙΟ αποτελείσύνηθεςφαινόμενοστοντρόποτηςνομοθεσίας.

1. ΗΔιοίκηση δενυποχρεούται κατάκανόνανακάμει χρήση της εξουσιοδότησης.
2. Η υπόθεση του Συμβουλίου Επικρατείας 1929/1978που αναφέρεται στονόμοπερί συστάσεως παράτωΤαμείωΠρονοίας Δικηγόρων Αθηνών Κλάδου Επικουρικής Ασφαλίσεως του Προ­ σωπικούαυτού,διακρίνεταιαπότηνπαρούσαυπόθεσηλόγωτων διαφορετικών προνοιών τουΕλλαδικού νόμου μετο περιεχόμενο τουεδαφίου 5τουΆρθρου 15 τουΝόμου.Στηνmoπάνωυπόθεση το Συμβούλιο Επικρατείαςαποφάσισεότιηέκδοση του προεδρι­ κού διατάγματος πουπροβλεπότανστο νόμο για ρύθμιση ορισμέ­ νων δευτερευόντων θεμάτων ήταν υποχρεωτική. Στην παρούσα υπόθεση ο νομοθέτης άφησεουσιώδη στοιχεία ναρυθμιστούν με δευτερογενήνομοθεσία. 15 20
3. Ησχετικήνομοθετικήπρόνοιαδενείναι επικρατέστερη από τηνελευθερία τηςΔιοίκησης γιαέκδοσητηςκανονιστικήςπράξης. Ούτε συντρέχουν εξαιρετικές προϋποθέσεις γιαναθεωρηθεί υπο­ χρεωτικήηέκδοσητηςκανονιστικήςδιάταξης.
4. Η Διοίκησηορθάερμήνευσεκαιεφάρμοσετο Νόμο. Ηέφεσηεπιτυγχάνει. Ηπροσβαλλό- 30 μένηαπόφασηεπικυρώνεται.Δεν εκδίδεταιδιαταγή γιαέξοδα. Υποθέσειςποναναφέρθηκαν: ΑπόφασηΣ.τ.Ε. 301/71,1971Α', σελ. 373- . ΑπόφασηΣ.τ.Ε. 1929/1978ΑπόφασηΣ.τ.Ε. 2052/
5. Έφεση. Έφεσηεναντίοντης απόφασηςΔιχαστήτου Ανώτατου 554 3 5 3ΑΛΛ. Δημοκρατία ν.Ετ. Κ.Γ. Τνμβιου At* Δικαστηρίου Κύπρου (Νικήτας,Δ.) που δόθηκε στις 17 Απριλίου, 1991 (Προσφυγήαρ. 539/90)μετην οποίαακύ­ ρωσε απόφασητου Εφόρου Φόρου Εισοδήματος με την οποία δεν έγινε δεκτός συμψηφισμός των ζημιών εται5 ρειών πουανήκουνστο ίδιοσυγκρότημα μετην εφεσίβλη­ τηεταιρεία. Μ.Τσαγγαρίδης, Δικηγόρος τηςΔημοκρατίας, γιατους εφεσείοντες. Γ. Τριανταφυλλίδης,γιατους εφεσίβλητους. 10 Cur. adv. wit. ΣΤΥΛΙΑΝΙΔΗΣ, Π. ανάγνωσετηνακόλουθηαπόφαση. Ηέφεση αυτή στρέφεται εναντίον Απόφασης Δικαστήτου Δικαστηρίου τούτου, που, στην άσκηση πρωτοβάθμιας Αναθεωρητικής Δικαιοδοσίας, (Προσφυγή Αρ. 539/90 15 Κώστας Γ. Τνμβιος Ατδ. ν. Κυπριακής Δημοκρατίαζ), ακύρωσε απόφαση του Εφόρου Φόρου Εισοδήματος με την οποίαδενέγινεδεκτός συμψηφισμός τωνζημιώνεται­ ρειών πουανήκουνστο ίδιοσυγκρότημα μετην εφεσίβλη­ τη εταιρεία. 20 Οι εφεσίβλητοι είναι εγγεγραμμένη εταιρεία περιορι­ σμένης ευθύνης. Στις 29 Δεκεμβρίου, 1989 υπέβαλαν, μέσω των ελεγ­ κτών τους -Ιωάννου Ζαμπέλα& Σία -δήλωση εισοδήμα­ τοςγιατοφορολογικό έτος
6. 25 Στις30Μαρτίου, 1990,οΈφοροςέστειλεστους εφεσί­ βλητους αρχικήφορολογία γιατοέτος 1988 -(βλ.Παράρ­ τημα Α στην ένσταση). Αφού έλαβε υπόψη το φόρο που επιβλήθηκε καιτο φόροπουπληρώθηκεκαι/ή κατακρατή­ θηκε, προσδιόρισε το υπόλοιπο του οφειλόμενου φόρου 30 σε £6.655,
7. Στις 11 Απριλίου, 1990, οι εφεσίβλητοι υπέβαλαν έν­ στασηγιατο λόγοότι δεν έγινεσυμψηφισμός τωνζημιών 555 Ιτνλιανίίης, Π. Δημοκρατία ν.Ετ. Κ.Γ. ΤύμβωνΛχδ

(1994)εταιρειών που ανήκουν στο ίδιο συγκρότημα μεαυτούς. Στηνεπιστολήαυτήαναφέρεται:"Εκ παραδρομής δεν αναφέραμε στις φορολογικές καταστάσειςτουπελάτη μαςτιςενλόγωζημιέςγι'αυτό επισυνάπτουμε αναθεωρημένο προσδιορισμό φορολογητέου εισοδήματος που συμπεριλαμβάνει και τις ζη­ μιές." Οι εταιρείες στιςοποίεςγίνεταιαναφοράείναι: Costas G. Tymvios Traders Ltd. και Costas G. Tymvios Estates Ltd. Ηένστασητων εφεσίβλητων αποφασίστηκεμεβάση την πρόνοια του Άρθρου 20

(5)των περί Βεβαιώσεως καιΕι­ σπράξεως ΦόρωνΝόμωντου 1978 μέχρι 1989, (Αρ. 4/78, 23/78,41/79, 164/87,159/88 και 196/89).Ο Έφοροςαπέρ­ ριψε την ένσταση και κοινοποίησε την απόφασητου με 1 5 επιστολή ημερομηνίας25 Απριλίου, 1990,η οποίαέχει:"Αναφέρομαι στην επιστολή σας ημερομηνίας Π Απριλίου 1990 διάτηςοποίαςυποβάλλετε ένστασηγια τηνφορολογίατηςπιοπάνωεταιρείαςγιατοέτος 1988 και σαςπληροφορώon δεν μπορώναδεχθώσυμψηφι- 20 σμό των ζημιών εταιρειών που ανήκουν στο ίδιο συγ­ κρότημαμετονπελάτησας,εφ'όσονδενέχουν εγκριθεί ακόμη Κανονισμοί που να καθορίζουν τις προϋποθέ­ σειςκαιόρουςτουενλόγω συμψηφισμού." Οι περί Φορολογίαςτου Εισοδήματος Νόμοιτου 1961 25 έωζ 1986 τροποποιήθηκανμετονπερίΦορολογίαςτουΕι­ σοδήματος(Τροποποιητικό) Νόμοτου 1987, (Αρ. 163/87), (ο "Νόμος"). Το Άρθρο 15 του βασικούΝόμου, το οποίο αναφέρε­ ται στην έκπτωση για ζημιές, τροποποιήθηκε με την προ- 30 σθήκη, μεταξύάλλων,του5ουεδαφίου,πουέχει:"

(5)Υπό τοιαύταςπροϋποθέσεις και καθ'ηνδιαδικασίαν ήθελον καθορισθή διά Κανονισμών εκδοθησο556 5 10 3 ΑΛΛ. 5 Δημοκρατία ν. Ετ. Κ.Γ. ΤύμβιονΛτδ Στνλιανίδης, Π. μένων μέχρι την31ην Ιανουαρίου1989 δυνάμειτουπα­ ρόντος Νόμου,εις περιπτώσεις ιθυνούσης και εξηρτημένων αυτής εταιρειών, ως αύται ήθελον καθορισθή, δύναται να γίνη αποδεκτός ο συμψηφισμός ζημιών οιασδήποτε ή οιωνδήποτε εκ τούτων εταιρείας ήεται­ ρειών μετά του φορολογητέου εισοδήματος τουαυτού έτους ετέρας ή ετέρων εκ τούτων εταιρείας ή εται­ ρειών." Αρμόδιο όργανογια τηθέσπισηκανονισμών γιακαθο10 ρισμό οποιουδήποτε θέματος για το οποίο ο Νόμος προ­ νοείήαπαιτείείναι, σύμφωναμετοΆρθρο52του Νόμου, τοΥπουργικό Συμβούλιο. Το Υπουργικό Συμβούλιο δεν εξέδωσε κανονισμούς για οποιοδήποτε απότα θέματαπου εξουσιοδοτήθηκε με 15 τοεδάφιο

(5)τουΆρθρου 15. Οδικηγόροςτων εφεσίβλητων επιχειρηματολόγησε ότι οι εφεσίβλητοι έχουν αποκτήσει συγκεκριμενοποιημένο αυτοδύναμοδικαίωμαμετηρητήνομοθετικήδιάταξη του εδαφίου

(5)του Άρθρου 15,ότι ηνομοθετική εξουσιοδό20 τηση περιοριζόταν μόνο στη ρύθμιση προϋποθέσεων και διαδικασιών και ότι η καθυστέρηση ή η μη κανονιστική ρύθμιση της άσκησηςτου δικαιώματοςτούτου με την πα­ ράλειψη έκδοσης των κανονισμών δεν μπορούσε ναμετα­ βάλειτηνουσίατουδικαιώματοςτους. 25 Το πρωτόδικο Δικαστήριο δέχτηκε την εισήγησηαυτή και ακύρωσε την κρινόμενη διοικητικήαπόφαση, για πα­ ράβασηδιατάξεωςνόμου. Εξετάσαμε με πολλή προσοχή το εδάφιο

(5). Δε δη­ μιουργεί δικαίωμα. Δεν καθορίζονται οι προϋποθέσεις, 30 δεν καθορίζονται οι ιθύνουσες και οι εξαρτημένες εται­ ρείες οι οποίες θαείχαν την ωφέλεια της έκπτωσης, ούτε καθορίζεταιηδιαδικασία. Η κανονιστικήπράξηείναινομοθεσία μεεξουσιοδότη­ ση, η οποία θέτει γενικούς και απρόσωπους κανόνες δι557 Στνλιανίδης,Π. Δημοκρατία ν.Ετ. Κ.Γ. ΤύμβιονΛτδ

(1994)καίουκαιείναι σύνηθες φαινόμενο στον τρόποτηςνομο­ θεσίας. Κατά κανόνα η διοίκηση δεν υποχρεούται να κάμει χρήσητης εξουσιοδότησης. Στην Απόφαση του Σ.τ.Ε.301/71, 1971 Α*,σελ. 373, η 5 Ολομέλεια είπεστησελ. 374:"Επειδή,κατάγενικήναρχήνκαιεφ'όσον δενπροκύ­ πτει σαφώς το αντίθετον εκ των σχετικών διατάξεων, όπερ δεν συντρέχει εν προκειμένω, ηΔιοίκησις κέκτη­ ται διακριτικήν εξουσίαν προς έκδοσιν των υπό του 10 νόμου προβλεπομένων κανονιστικών πράξεων και ως εκτούτουδενδύναταιναυποχρεωθήαύτη δι'αιτήσεως ακυρώσεως όπωςπροβήεις τηνέκδοσιν πράξεως τοια­ ύτηςφύσεως." Ο Γιώργος Δεληγιάννης, Πάρεδρος του Συμβουλίου 15 Επικρατείας, στο Άρθρο του - "Σκέψεις για την Έννοια καιτονΔικαστικό ΈλεγχοτωνΚανονιστικών Πράξεων" που δημοσιεύτηκε στον Τόμο Τιμητικό του Συμβουλίου της Επικρατείας 1929-1979, σελ. 583, στις σελ. 594-595 έγραψε:20 "3. Υ π ο χ ρ έ ω σ η ε κ δ ό σ ε ω ς κ α ν ο ν ι σ τ ι ­ κής πράξεως. Το πρώτο πρόβλημα που γεννάται σχετικά με τον ακυρωτικόέλεγχοτωνκανονιστικών πράξεωνείναιαν μπορεί ναυποχρεωθεί η Διοίκηση στην έκδοση κανόνι- 25 στικής πράξεως,προβλεπομένης απότοννόμο.Άσχετα από την φύση της ευχέρειας που έχει η Διοίκηση να χάμει χρήση της εξουσιοδοτικής διατάξεωςγια να εκ­ δώσει την κανονιστική πράξηπου προβλέπει ο νόμος, έχειεπικρατήσειηάποψη;σύμφωναμετηνοποίαησχε- 30 τική ευχέρεια της Διοικήσεως δεν μπορεί να ελεγχθεί από τον ακυρωτικόΔικαστή. Σε ωρισμένες δε αποφά­ σεις του Σ.τ.Ε. ηευχέρεια αυτήχαρακτηρίζεται αδόκι­ μα διακριτική. Ηβασικήαρχή πουδιέπειτο θέμα αυτό 558 3ΑΛΛ. 5 10 15 20 25 Δημοκρατία ν.Ετ. Κ.Γ. ΤΰμβιουΛτδ Στυλιανίδης,Π. είναι η ελευθερία της Διοικήσεως να καθορίσει τον χρόνο εκδόσεως τηςκανονιστικήςπράξεωςεκτιμώντας ένα σύνολο σχετικών συνθηκών. Ελευθερία που είναι συμφυής με την αποστολή της Εκτελεστικής Εξουσίας ότανκαθορίζειτους όρους καιτις προϋποθέσεις εφαρ­ μογής του νόμου. Όταν όμως η παράλειψη εκδόσεως της κανονιστικής πράξεως είναι απόρροιαμιαςσυστη­ ματικήςπροθέσεως τηςΔιοικήσεως νακαταστήσειανε­ φάρμοστο τον νόμο, τότε η ελευθερία της Διοικήσεως πρέπει να υποχωρήσει μπροστά στην επιταγή του νόμουνατύχει εφαρμογής.Η υποχρέωσηόμωςεκδόσε­ ως της κανονιστικής πράξεως είναι ηεξαίρεση απότο τεκμήριο της ελευθερίας, γι' αυτό οι προϋποθέσεις της συνδρομήςτηςείναιεξαιρετικές.Ηεξαίρεσηόμωςαυτή αρχίζεινακατακτάέδαφοςστοσύγχρονο δίκαιο. Ιδιαί­ τερα ότανο νόμος πουηεφαρμογήτου εξαρτάται από την έκδοσηκανονιστικήςπράξεωςκαθορίζειδικαιώμα­ τα,τότε θαμπορούσε κανείςναυποστηρίξει ότι η σχε­ τική νομοθετική επιταγή είναι επικρατέστερη απότην ελευθερία της Διοικήσεως προς έκδοση της αναγκαίας κανονιστικής πράξεως. Στο χώρο του Ασφαλιστικού Δικαίουτο Σ.τ.Ε.έκανετοπρώτορήγμαστην αρχή της ελευθερίας της Διοικήσεως αναγνωρίζονταςυποχρέω­ σητης,ελεγκτήδικαστικώς,ναεκδώσει τηνσχετικήκανονιστικήπράξη." Στο σύγγραμματου Π.Δ.Δαγτόγλου -"Γενικό Διοικη­ τικό Δίκαιο", Τρίτη Έκδοση, 1992, σελ. 85, παράγραφος 203, αναφέρεται:- 30 35 "Κατάκανόνα,ηδιοίκησηδ ε ν υ π ο χ ρ ε ο ύ τ α ι να κάμει χρήση της εξουσιοδοτήσεως· το αντίθετο ισχύει στην περίπτωσηπουημηέκδοση τουδιατάγμα­ τος ματαιώνει ουσιαστικά την νομοθετική βούληση, προπάντων όταν ο νομοθέτης εκτελεί εντολήτουΣυν­ τάγματος, όπως π.χ. για την κοινωνική ασφάλισητων εργαζομένων." Τοπεριεχόμενο των πιο πάνωαποσπασμάτων βασίζε­ ται στην Απόφαση του Σ.τ.Ε. 1929/1978και τη νεώτερη 559 Στυλιανίδης,Π. Δημοκρατία ν.Ετ. Κ.Γ. ΤνμβιουΛτ6

(1994)2052/1980, που είναι δημοσιευμένη στο περιοδικό 'Το Σύνταγμα",ΈτοςΖ,1981,σελ. 103. ΕξετάσαμεμεπολλήπροσοχήτηνΑπόφασηαυτή.Ανα­ φέρεται στο νόμο περί συστάσεως παρά τω ΤαμείωΠρο­ νοίας Δικηγόρων Αθηνών Κλάδου Επικουρικής Ασφαλί- 5 σεως του Προσωπικού αυτού. Με το νόμο συστάθηκε παρά τω Ταμείω Προνοίας Δικηγόρων Αθηνών Κλάδος Επικουρικής Ασφαλίσεως. Ονόμος πρόβλεψεεπιτακτικά την καταβολήτων πόρων του Κλάδου αυτούτηςΕπικου­ ρικής Ασφαλίσεως του προσωπικού. Δημιουργήθηκε συ- 10 γκεκριμένη διοίκηση επικουρικής ασφαλίσεως. Άφησε ορισμένα δευτερεύονταθέματαναρυθμιστούν μεπροεδρι­ κό διάταγμαπουθαεκδιδότανμεπρόταση του Υπουργού Κοινωνικών Υπηρεσιών. Το Συμβούλιο Επικρατείας,αφούέλαβευπόψητις ει­ δικέςπρόνοιες τουνόμουκαιτοδεδομένο ότι η καταβολή των πόρων επιβαλλόταν από την ημέρα που τέθηκε σε ισχύ ο νόμος, αποφάσισε ότι η έκδοση του προεδρικού διατάγματος πουπροβλεπότανστο νόμο ήτανυποχρεωτι­ κή. 20 Ηυπόθεσηεκείνη, όμως,διακρίνεταιαπότηνπαρούσα υπόθεση. Ηδιαφοροποίηση τηςπαρούσας υπόθεσης είναι έκδηλη με απλή σύγκριση των προνοιών του Ελλαδικού νόμου με το περιεχόμενο του εδαφίου

(5)του Άρθρου 15 τουΝόμου. 25 15 Συνοψίζοντας,τοΆρθρο 15

(5)δεδημιουργεί συγκεκρι­ μένο δικαίωμα στους εφεσίβλητους. Ο νομοθέτης άφησε ουσιώδη στοιχεία να ρυθμιστούν με δευτερογενή νομοθε­ σία. Η χρήση της εξουσιοδοτικής διάταξης για την έκδοση 30 κανονιστικής πράξης που προβλέπει ο Νόμος βρίσκεται στην ευχέρεια της Διοίκησης. Ησχετική νομοθετικήπρό­ νοια δεν είναι επικρατέστερηαπότην ελευθερία της Διοί­ κησης για έκδοση της κανονιστικής πράξης.Δεν συντρέ­ χουνεξαιρετικές προϋποθέσεις. 35 560 3 ΑΛΛ. Δημοκρατίαν.Ετ. Κ.Γ. ΤύμβιουΛτ& Στυλιανίδης,Π. ΗΔιοίκησηορθάερμήνευσεκαιεφάρμοσετοΝόμοστο χρόνο της έκδοσης τηςπροσβαλλόμενης διοικητικήςαπό­ φασης. Ηέφεση επιτυγχάνει. 5 Η προσβαλλόμενηαπόφασηεπικυρώνεταισύμφωναμε τοΆρθρο 146.4(a)τουΣυντάγματος. Ενόψει της φύσεως τουζητήματοςπου ηγέρθη,δεν εκ­ δίδεταιδιαταγήγιαέξοδα. Ηέφεσηεπιτυγχάνειχωρίςέξοδα. 561