clr/1994/1994_4_2329.pdf

(1994)ωρήθηκεμετηνπροσβαλλόμενη απόφαση,ηδιαγραφήχρέους τηςαιτητριαςεταιρείαςπροςάλλη εταιρείαπουήτανκαικύριος μέτοχοςτης. ΤοΑνώτατο Δικαστήριο,ακυρώνονταςτηνεπίδικηαπόφαση,απο­ φάσισεότι:

1. Δεν αποτελεί εμπόδιογιατηβεβαίωσηφόρουτογεγονόςτηςλήξης της ισχύος τουΝόμουπουτονπρόβλεπε. Ηεπιβολήτουφόρου εί­ ναι λειτουργία διαφορετικήαπότηβεβαίωση του. Ηεπιβολή του φόρου θεωρείται ότιγίνεται κατά τοχρόνο τηςδημιουργίας της 10 υποχρέωσης γιατηπληρωμήτου,ότανδηλαδήκτάταιτο φορολο­ γήσιμοεισόδημα. Η ύπαρξηνόμου πουπρονοεί την ορισμένη φο­ ρολογία κατ' εκείνοτον κρίσιμο χρόνο, επάγεταιτην επιβολή της έκτοτε,ανεξάρτητααπότοανπαρενεβλήθηηόχιηδιοικητικήπρά­ ξητηςβεβαίωσητης.Ηυποχρέωσηγιαπληρωμήδενδιαγράφεταιμε 15 τηλήξητης ισχύος τουΝόμου.Η βεβαίωσημπορείναγίνειμεταγε­ νέστεραυπότηβασικήπροϋπόθεσητηςύπαρξης,κατάτοχρόνοτης βεβαίωσης,νόμουπουναεξουσιοδοτείτηδιενέργειατης.
2. Η Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου αποφάσισε στην 20 Republicv.PavlidesandOthers

(1979)C.L.R. 603πωςοΠερίΚα­ θορισμούτουΠοσούκαιΑνακτήσεωςΦόρωνΝόμος(Ν.53/63) πα" ρείχεεξουσιοδότησηγιατηβεβαίωσηέκτακτηςεισφοράςενόψειτου Αρθρου6του Περί ΕκτάκτουΕισφοράςΝόμου(Ν. 15/76) σύμφω­ ναμετονοποίοοιπερίΦορολογίαςτουΕισοδήματοςκαιπερίΚα- 25 θορισμούτουΠοσούκαιΑνακτήσεωςΦόρωνΝόμοιεφαρμόζονταν τηρουμένων τωναναλογιών.Όσοκαιανκατάτοχρόνοτηςβεβαί­ ωσηςδενίσχυεοίδιοςοΝόμος 15/76, διατηρείτοη επενέργεια του Αρθρου6βάσειτωνδιατάξεωντουΑρθρου10

(2)(ε)τουπερίΕρμη­ νείαςΝόμουΚεφ. 1 καιτουπερίΑρσεωςΑμφιβολιώνπερίτηΛή- 30 ξη της Ισχύος των Νόμων Νόμου του 1962 (Ν.42/62). Κατάτο Άρθρο 10

(2)(ε)σεσυνδυασμό μετοΝόμο42/62, κατάργησηή εκ­ πνοήκαιεπαναθέσπισηνόμουδεν επηρεάζει,μεταξύάλλων, θερα­ πεία επαναθέσπιση νόμου δεν επηρεάζει, μεταξύ άλλων,θεραπεία (remedy)ωςπροςπροβλεφθείσα υποχρέωση καιθεωρήθηκε πωςο 35 όροςθεραπείαήταναρκετάευρύςώστενακαλύπτεικαιτηβεβαίω­ σητηςέκτακτηςεισφοράς. ΤοΑρθρο6τωνΠερίΕκτάκτουΕισφοράςΝόμων(Ν. 34/78καιτου Ν. 111/90)στο οποίο αναφέρθηκε ο Έφορος, είναι όμοιο μετο 40 Αρθρο6τουΠερί ΕκτάκτουΕισφοράςΝόμουτου 1976(Ν.15/76). Τοθέμακαλύπτεταιδεσμευτικά απότηναπόφασητηςΟλομέλειας. ΟΠερί ΕκτάκτουΕισφοράςΝόμος(Ν.4/78) παρείχετηναναγκαία εξουσιοδότησηγια τηβεβαίωση έκτακτης εισφοράς παρά τηλήξη 2330 5 4ΑΛΛ. AtlasShoesLtd v.Δημοκρατίας τηςισχύοςτωνΝόμωνδυνάμειτωνοποίωναυτήεπιβλήθηκε. 5 10 15 20 25 30 35 40 3. Ηαπάντησηστοερώτημαανηδιαγραφήτουχρέουςδημιουργεί ει­ σόδημα προβάλλει ωςαναγκαίαυποδομή.Θαεγείρονται τα υπόλοιπάερωτήματαόπωςταπροσδιόρισανοιαιτητέςμόνοαναυτήη απάντηση θαείναι καταφατική.Κρίσιμα είναιταουσιώδη γεγονό­ τατηςBritishPetroleumOilCompanyLtdnov βρίσκεταιστοεπί­ κεντροτης συζήτησης. Στηνυπόθεσηδενέχειτεθείμεοποιοδήποτετρόποθέμαγιαεπανάνοιγμα των λογαριασμών τηςαιτήχριαςεταιρείαςως προςτα χρό­ νιαπουπροηγήθηκαντηςδιαγραφής.Ηπροσβαλλόμενη απόφαση δεν ήταντοαποτέλεσμα τηςαναμόρφωσης εκείνων τωνλογαρια­ σμών. Έχει ωςυπόβαθροτηςτηρητήθέσητου Εφόρουπωςηδιαγραφή τουχρέους συνιστά έσοδοτηςεταιρείαςκατάτοχρόνοπου έγινε. ΑνήκειστοΑνώτατο Δικαστήριο ηαρμοδιότητακαιηευθύνη για τηνερμηνείατουκυπριακούΝόμου.Ανατρέχειστηναγγλικήνομολογίαότανοινόμοιεδώκαι,εκείείναι όμοιοι αλλάπαρεκκλίνειαν κρίνειπωςηλύσηθαέπρεπεναήτανδιαφορετική.Δενήτανηεισή­ γησητωνκαθ*ωνηαίτησηπωςηBritishPetroleumCompanyLtd δεν συσχετίζεται προςτονκυπριακόΝόμοενόψειτης ομοιότητας τουπροςτοναγγλικό.[Βλ.σχετικά,μεταξύάλλων,τηνυπόθεσηΚνπριαχήΔημοκρατία v.HagopMatossian], Δενδιατυπώθηκεαντιγνωμία ωςπροςτηναρχήπουεμπεριέχει διάταξηςτηςκυπριακής νομοθεσίας.Ταεπιχειρήματατωνκαθ' ωνηαίτησηδενσυνοδεύτη­ καν απόαναφορά σεοποιαδήποτεδιάταξητωνπερί Φορολογίας ΕισοδήματοςΝόμων, ούτε στοΑρθρο5

(1)(α)τοοποίοεπικαλείται οΈφορος,πουθαεπέτρεπεαντίθεσηκατάληξη.Εξαντλούνταιου­ σιαστικά,σεόσατοΔικαστήριο έχεισυνοψίσεικαι έχουν ωςστή­ ριγματιςδυοπρωτόδικεςαποφάσεις. Όμως,ούτε στην SpyrouStanrinidesv.Republicούτε τηVassos EliadesLtdv.Republicεξετάστηκε τοειδικόζήτημαπουεγείρεται εδώ. Στην πρώτη,τοερώτημα όπωςτοσυνοψίζει τοΔικαστήριο, ήταν αντοποσό κατάτοοποίο μειώθηκε τοδηλωθέν χρέος συνι­ στούσεγενικάφορολογήσιμο εισόδημα(taxableincome).Στηδεύτε­ ρη,γίνεται αναφορά στην BritishPetroleumCompanyLtdαλλά καιπάλινηθεώρησητηςπαραίτησηςτωνδανειστώναπότηναπαί­ τησητουςγιαπληρωμήαπότηναιτήτριαεταιρείατουτμήματοςπω­ ληθέντων εμπορευμάτωνωςφορολογήσιμου εισοδήματος,δενήταν τοαποτέλεσμαπαρέκκλισηςαπότηναρχήτηςήκρίσιμης πωςστην Κύπροείναι ανεφάρμοστη. Δεν είχεαμφισβητηθείότιπροέκυψεει2331 Atlas Shoes Ltd v.Δημοκρατίας

(1994)σόδημακαιαντικείμενο τηςσυζήτησηςήταντοκατάπόσοτο εισό­ δημααυτόήτανκεφαλαιουχικήςφύσης. 4. Δενεντοπίζεται οποιαδήποτε διαφορά μεταξύ της παρούσαςκαι της British Petroleum CompanyLtdως προς τα γεγονότα που 5 συνδέονταιμετοεγειρόμενοζήτημαανηδιαγραφήτουχρέουςεπά­ γεται εισόδημα. Ανυπάρχεικάποιαδιαφοράμεταξύτωνδύουπο­ θέσεων, ωςπροςαυτότοζήτημα, αυτήκαθιστάισχυρότερητηθέση της αιτήτριας εταιρείας. Στην υπόθεση British Petroleum CompanyLtdτοποσότουχρέουςπουδιαγράφηκεείχεθεωρηθείτο 10 ίδιο ως εμπορική δαπάνηπου αφαιρέθηκε απότο εισόδηματου 1921καιηφορολογίαακυρώθηκεπαράτογεγονόςότιεκτωνυστέ­ ρων διαπιστώθηκε πωςδεν είχεγίνει στηνπραγματικότητατέτοια δαπάνη. Στην παρούσα υπόθεσηδενείχε επιβληθεί η φορολογία επειδήτοποσό των ΛΚ200.000 που είχεδώσει,όπως σημειώνειο 15 Έφορος,ηQarks Ltdστηναιτήτριαεταιρεία, ήταντο ίδιοδαπάνη πουαφαιρέθηκε. Επιβλήθηκεηφορολογία,όπωςεξηγείταιστηπρο­ σβαλλόμενηαπόφαση,επειδήτομεγαλύτερομέροςτουςποσούαυ­ τού χρησιμοποιήθηκε κυρίως για τηναγοράστοιχείωνόχιπάγιου αλλά κυκλοφορούντος ενεργητικού και για να πληρωθούν έξοδα 20 "με αποτέλεσμα τηνδημιουργία τωνπιο πάνω φορολογικών ζη­ μιώνοιοποίεςείχανεπιτραπείγιασκοπούςφόρουεισοδήματοςκαι έκτακτηςπροσφυγικήςεισφοράς. Δεν θαχρειαστεί,όμως,ναεπεκταθώσεαναθεώρησητηςπροσβαλ- 25 λόμενηςαπόφασηςαπότηνπιοπάνωσκοπιά.ΤοΔικαστήριοκατέ­ ληξεπωςηδιαγραφήτουχρέους,στοπλαίσιοτηςπερίΦορολογίας ΕισοδήματοςΝομοθεσίαςπουισχύειστηνΚύπρο,δενεπάγεταιει­ σόδημα. 30 Ηπροσφυγήεπιτυγχάνει. Αναφερόμενεςυποθέσεις: Kyriakides v.Republic4R.S.C.C. 109, 35 Christou v.Republic

(1965)3C.L.R. 214, Republicv. Frangos

(1965)3CLR.641, 40 Δημοκρατία v.LordosPlasticsLtd

(1992)3ΑΛΛ. 488, Δημοκρατία v.Χατζηΐωάννουκ.ά.

(1994)3ΑΛΛ. 401, 2332 4Α.Α.Δ. Atlas ShoesLtd v.Δημοκρατίας Republicv.Pavlidesa.o.

(1979)3 C.L.R. 603, Antoniadesa.o. v. Republic

(1979)3C.LR. 641, 5 British MexicanPetroleumCompany Ltdv. Jackson[1931] 16TC570, VassosEliadesLtdv. Republic

(1987)3C.LR. 2160, 10 London and Thame Haven WharvesOil Ltd v. Attwool [1967] 43 TC 491, Koumipa Ltdv.Republic

(1979)3C.LR.272, ReynoldsandGibsonv.Grompton [1952]33 TC288, 15 Murrayv.Goodhews [1977]52 TC86, Cyprus WinesCo.Ltd v.Republic

(1965)3C.LR. 345, 20 CIRv.HuntleyandPalmersLtd[1928] 12 TC 1209, Milnesv.J. BeamGroupLtd[1975]5 TC487, MarshalURichardsMachine Co. Ltd. v. Jewitt[1956]36 TC511, 25 English GrownSpelterCo.Ltd v.Baker[1908]5 TC327, Stavrinides v. Republic

(1985)3C.LA. 2766, 30 Simpson v.Jones[1968]2 All E.R. 929, Δημοκρατία v. Matossian

(1992)3ΑΛΛ. 399, AdamtsasLtdv. Republic

(1977)3C.LR.

1. 35 40 Προσφυγή. Προσφυγήεναντίον τηςαπόφασηςτων Καθ'ωνηαίτησηγιαεπι­ βολή έκτακτης εισφοράς, στους αιτητές συνολικού ύψους ΛΚ8.026,080για τις τριμηνίες 4/88,1/89-4/89και 1/904/
2. Σπ. Ευαγγέλου, για τους Αιτητές. Γ. Λαζάρου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας Α ' , για τους Καθ' ων η 2333 Atlas Shoes Ltd v.Δημοκρατίας

(1994)αίτηση. Cur. adv. vult. ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΙΔΗΣ,Δ.: Ηπροσφυγήστρέφεταικατάτηςαπό­ φασης του Εφόρου για επιβολή έκτακτης εισφοράς, συνολικού 5 ύψους£8.026,80,γιατιςτριμηνίες4/88,1-4/89και 1-4/90. Οπρώ­ τος απότουςλόγουςακυρότηταςπουπροτάθηκανσυνδέεταιόχι με τα ιδιαίτεραπεριστατικάπουσυνθέτουν τηνουσίααλλάμετηνκα­ θόλου εξουσία γιαεπιβολήέκτακτηςεισφοράςγιατις συζητούμενες τριμηνίες. Τοναντιγράφωαπότηγραπτήαγόρευσητωναιτητών: 10 "Οι έκτακτεςεισφορέςεπιβλήθηκανκατάπαράβασητουΑρθρου 24.2 του Συντάγματος, σεχρόνο κατά τον οποίο δεν υπήρχεσε ισχύ κανένας Νόμος που να πρόβλεπε την επιβολή,καθορισμό και είσπραξηέκτακτηςεισφοράςκαιοπερί ΕκτάκτουΕισφοράς 15 (ΠροσωριναίΔιατάξεις)Νόμοςτου 1990 (Ν.248/90όπωςτροπο­ ποιήθηκεμεταγενέστερα),έπαυσεναισχύει". ΟιεξεταζόμενεςτριμηνίεςκαλύπτονταναπότουςπερίΕκτάκτου ΕισφοράςΝόμουςπρώτατου 1978 (Ν.34/78)καιμετάτου 1990 (Ν. 20 111/90και248/90). ΚαιοιδυοΝόμοι,όπωςκαιόλοιοιόμοιοιτους πουπροεσχυσαν,ήτανπροσωρινοί. Περιείχανορισμένοχρόνοδιάρ­ κειαςτηςισχύοςτους. Ηπροσβαλλόμενηαπόφασηλήφθηκετο 1993 ότανείχεήδη λήξειηισχύςτους. 25 Ορθάσυμφωνούνκαιοιαιτητέςπωςδεναποτελείεμπόδιογιατη βεβαίωσηφόρουτογεγονόςτηςλήξηςτηςισχύοςτουΝόμουπουτον πρόβλεψε. Ηεπιβολήτουφόρουείναιλειτουργίαδιαφορετικήαπότη βεβαίωση του. Ηεπιβολή του φόρου θεωρείται ότι γίνεται κατά το χρόνοτηςδημιουργίαςτηςυποχρέωσηςγιατηπληρωμήτου,ότανδη- 30 λαδή κτάταιτοφορολογήσιμο εισόδημα. Η ύπαρξηνόμουπουπρο­ νοείτηνορισμένηφορολογίακατ'εκείνοτονκρίσιμοχρόνο,επάγεται τηνεπιβολήτηςέκτοτε,ανεξάρτητααπότοανπαρενεβλήθηηόχιηδι­ οικητικήπράξητηςβεβαίωσητης. Ηυποχρέωσηγιαπληρωμήδεδια­ γράφεταιμετηλήξητηςισχύοςτουΝόμου. Ηβεβαίωσημπορείναγι- 35 νει μεταγενέστερα υπότηβασικήπροϋπόθεσητηςύπαρξης,κατάτο χρόνο της βεβαίωσης,νόμουπουναεξουσιοδοτείτηδιενέργειατης. (βλ. Kyriakides ν The Republic 4 R.S.C.C. 109,ChristouνThe Republic

(1965)3GLR.214,RepublicvFrangos(\%5)3C.LR. 641, Δημοκρατίαv.LordosPlasticsLtd

(1992)3ΑΛΛ. 488καιΚυπριά- 40 κήΔημοκρατίαv.AJC ΧΊωάννουχαιΆλλων

(1994)3ΑΛΛ 401. Είναι ηεισήγησητηςαιτήτριαςεταιρείαςπως ενώ,κατάταπιο πάνω,ηέκτακτηεισφοράείχεπράγματιεπιβληθείαφούκατάτοκρί2334 4 Α.ΑΛ. Atlas Shoes Ltd v.Δημοκρατίας Κωνσταντινίδης,Δ. σιμοχρόνο ίσχυανοινόμοι πουτηνπροέβλεπαν,ήταννομικάαδύ­ νατηη βεβαίωσητηςαφού, όταναυτήέγινεδεν ίσχυεοποιοσδήποτε Νόμοςπουνατην εξουσιοδοτούσε. Οικαθ1 ων ηαίτησηδέχονται τηναρχή όπωςκαιτηνανυπαρξίαοποιουδήποτεΝόμουπερίΕκτα5 κτουΕισφοράςκατάτοχρόνοτηςβεβαίωσης αλλάαντιτείνουνπως οπερίΒεβαιώσεως καιΕισπράξεωςΦόρωνΝόμοςτου 1978(Νόμου 4/78), παρείχετηναπαιτούμενηεξουσιοδότηση. Η συζήτηση,επομέ­ νως,αφορούσεστοκατάπόσοπράγματιοΝόμος4/78 καλύπτεικαι τηνέκτακτηεισφορά. 10 Μεσειράεπιχειρημάτωνοιαιτητέςπροσπάθησανναδείξουνπως ηέκτακτηεισφοράδεν είναιφόροςώστεναεμπίπτει στις ρυθμίσεις τουΝόμου4/78 καιπως,ενπάσηπεριπαίζει,συγκεκριμένες διατά­ ξειςτων Νόμωνπερί ΕκτάκτουΕισφοράςκαιτουΝόμου4/78απέ15 κλειαντην αυτοτελήεφαρμογήτουτελευταίου στηνπερίπτωση.Θα χρειαστεί ναασχοληθώ μεαυτάτα επιχειρήματα μόνο εφόσον θα διαφωνούσα μετηνεισήγησητων Καθ'ωνηαίτησηπως τοζήτημα έχει ήδηεπιλυθεί δεσμευτικά μετην απόφαση της Ολομέλειας του Ανωτάτου Δικαστηρίου στην υπόθεση Republic v. Pavlides and 20 Others

(1979)3C.L.R. 603. Είναιηάποψητωναιτητώνπωςόσαλέ­ χθηκαναπότηνΟλομέλειαπάνωστοθέμαήτανμόνοπαρατηρήσεις, πωςδενήταν, επομένως,δεσμευτικά καιπως,γιαλόγους πουεξήγη­ σαν,θαέπρεπεναξηγηθώ σεδιαφορετικήκατάληξη. 25 Η έκτακτηεισφορά πουεξετάστηκε στην υπόθεσηPavlidesκα­ λυπτόταν απότονπερί Εκτάκτου Εισφοράς Νόμο του 1976 (Ν. 15/76). Μετά τηλήξητηςισχύος τουΝόμου 15/76θεσπίστηκε ο Νόμος22/77ως τροποποιητικός του μεαναδρομικήισχύ. Μετην πρωτόδικηαπόφαση θεωρήθηκε πωςδενήταννοητήη τροποποίη30 σηεκπνεύσαντος και,επομένως, ανύπαρκτουπλέον Νόμου καιη απόφασητουΕφόρουακυρώθηκε.ΗΟλομέλειαδιαφώνησε.Έκρι­ νεότιστην πραγματικότηταοΝόμος22/77δε συνιστούσετροπο­ ποίησητουΝόμου 15/76 αλλάήταννέοςΝόμοςπουθεσπίστηκεμε τηνασυνήθιστη αλλάεπιτρεπτήμέθοδοτηςαναφοράςστο κείμενο 35 άλλου νομοθετήματος. 40 Δεν ήτανόμως αυτόςολόγοςγιατονοποίο επυίυοώθηκε η διοι­ κητικήαπόφαση. Η εμπλοκήτουΝόμου22/77δεναφορούσεστηζη­ τούμενη, και στην υπόθεση εκείνη, εξουσιοδότηση για βεβαίωση της φορολογίας που,ενόψει της νομολογίας στην οποία έχωαναφερθεί καιεδώ,είχεήδηεπιβληθεί. ΡητάοΈφοροςείχεβεβαιώσει τηνέκτα­ κτηεισφοράκατ'επίκλησητουπερίΚαθ^ισμούτουΠοσούκαιΑνα­ κτήσεως ΦόρωνΝόμουτου 1963(Ν.53/63).ΟΝόμος22/77απλώς χρησιμοποιήθηκε γιατίοιαναδρομικής ισχύος ουσιαστικές διατάξεις 2335 Κωνσταντινίδης,Δ. Atlas Shoes Ltd v. Δημοκρατίας

(1994)του,όπωςσημειώνει ηΟλομέλεια, ήτανευνοϊκότερες γιατουςεφεσί­ βλητουςαιτητές,σεσύγκρισημετιςαντίστοιχεςτουΝ.15/

1. ΗΟλο­ μέλειαθεώρησε,καιτοτόνισερητά,πωςήταναπαραίτητονααπαντη­ θεί το ερώτημα ως προςτηδυνατότηταβεβαίωσηςτης έκτακτηςει­ σφοράςδυνάμειτωνδιατάξεωντουΝ.53/
2. Ηαπόφασητηςπάνωσ' 5 αυτότοσημείο δενήτανπαρατήρησηαλλάσυνιστούσε τηναιτίατης επικύρωσηςτηςδιοικητικήςαπόφασης. Τοότι αυτήήτανηδομήτης απόφασηςτηςΟλομέλειας,βρίσκειτηνεπιβεβαίωσητουκαιστηνυπό­ θεση Antoniades and Othersv.Republic

(1979)3 C.L.R. 641 στην οποία,επιπρόσθετα,εξετάστηκαν καιαπορρίφθηκανισχυρισμοί για 10 αντισυνταγματικότητατουΝ.22/77. Η Ολομέλεια αποφάσισεπωςοΝ.53/63 παρείχε εξουσιοδότηση γιατηβεβαίωσηέκτακτηςεισφοράςενόψει τουάρθρου6τουΝόμου 15/76 σύμφωνα μετον οποίοοι περίΦορολογίαςτουΕισοδήματος 15 και περί Καθορισμού του Ποσού και Ανακτήσεως Φόρων Νόμοι εφαρμόζονταν τηρουμένων των αναλογιών. Όσο και αν κατά το χρόνο τηςβεβαίωσης δεν ίσχυε ο ίδιοςο Νόμος 15/76, διατηρείτοη επενέργεια του άρθρου6 βάσει των διατάξεωντου άρθρου10\2)(ε) τουπερίΕρμηνείαςΝόμουΚεφ. 1 καιτουπερίΑρσεωςΑμφιβολιών 20 περίτηΛήξητηςΙσχύοςτωνΝόμωνΝόμουτου 1962 (Ν.42/62). Κα­ τά το άρθρο 10

(2)(ε)σε συνδυασμό μετο Νόμο42/62, κατάργηση ή εκπνοήκαιεπαναθέσπισηνόμουδενεπηρεάζει,μεταξύάλλων,θερα­ πεία (remedy) ως προς προβλεφθείσα υποχρέωση και θεωρήθηκε πωςοόροςθεραπείαήταναρκετάευρύςώστενακαλύπτεικαιτηβε- 25 βαίωοητηςέκτακτηςεισφοράς. Το άρθρο6 του Νόμου34/78καιτου Ν. 111/90, στο οποίοανα­ φέρθηκεοΈφορος,είναιόμοιο μετοάρθρο6τουΝόμου15/

1. Το θέμακαλύπτεταιδεσμευτικά απότηναπόφασητηςΟλομέλειας. Ο 30 Ν. 4/78 παρείχετην αναγκαίαεξουσιοδότηση γιατηβεβαίωση έκτα­ κτης εισφοράς παρά τη λήξητης ισχύος των Νόμων δυνάμει των οποίωναυτήεπιβλήθηκε. Στις 31 Ιανουαρίου 1982 η αιτήτρια εταιρεία χρωστούσε στην 35 εταιρείαClarksLtd£445.
2. Οιμέτοχοιτηςαιτήτριαςεταιρείας,με­ ταξύτωνοποίωνκαιηClarksLtd(μεποσοστό49%),κατέληξανσε συμφωνίαγιακεφαλαιουχικήανασυγκρότησητηςμεδηλωθένταστό­ χοτηδιευκόλυνση τηςλειτουργίαςτης. Η συμφωνίαπρόβλεπε: 40
3. Τηδιαγραφήποσού£200.000απότοχρέοςτηςαιτήτριαςεται­ ρείαςπροςτηνGarks Ltd.
4. Τη μετατροπή επιπρόσθετου ποσού £200.000 από το χρέος 2336 4 Α.Α.Δ. Atlas Shoes Ltd v. Δημοκρατίας Κωνσταντινίδης,Δ. προςτηνClarksLtdσε200.000προνομιούχες μετοχέςτης£1,υπέρτηςQarksLtd. 5
5. Τηνπαραχώρησηδανείου£100.000 από τηνQarks Ltdπρος τηναιτήτριαεταιρεία.
6. Τηναύξησητουμετοχικούκεφαλαίουτηςαιτήτριαςεταιρείας μετηνέκδοση 100.000μετοχών της£
7. 10 Τηδιαγραφήτουχρέουςτων£200.000ακολούθησεηχρέωσητου τρεχούμενου λογαριασμού τηςQarks Ltdμετο ίδιοποσόκαι αντί­ στοιχη πίστωση του κεφαλαιουχικού αποθεματικούτης αιτήτριας εταιρείας. ΟΈφοροςθεώρησε τοχρέοςπουδιαγράφηκεωςεισόδη­ μακαιβεβαίωσετιςεπίδικεςέκτακτεςεισφορέςπάνωσ' αυτήτη βά15 ση. Ηαιτήτριαεταιρείαεισηγείται ότι: 20 25 30 35 40 (α) Συνιστούσε πλάνηηεξομοίωση της διαγραφήςτου χρέους των£200.000μεδωρεά. Τοποσόδεν χαρίστηκε όπωςθεώ­ ρησεοΈφοροςαλλάδιαγράφηκετοχρέος στοπλαίσιοτου σχεδίουπουυλοποιήθηκεμετηνκεφαλαιουχικήανασυγκρό­ τησητης εταιρείας. (β) Η διαγραφήεμπορικούχρέους,όπωςαποφασίστηκεαπό τη ΔικαστικήΕπιτροπήτηςΒουλήςτωνΛόρδωνστηνυπόθεση British MexicanPetroleum Company Ltd v.Jackson [1931]16TC570δενδημιουργεί εισόδημαπουυπόκειταισε φορολογία. Η υπόθεση VassosEliadesLtd v. Republic

(1987)3C.LR.2160 διακρίνεταιωςπροςταγεγονότακαι,εν πάσηπεριπτώσει, είναι εσφαλμένη και δεν πρέπει ναακο­ λουθηθεί. Θαμπορούσενατίθεταιζήτημαφόρουεισοδήμα­ τος κάτω από τέτοιες συνθήκες μόνο με τηθέσπιση ειδικής νομοθετικής διάταξης, όπως έγινε στην Αγγλία (και στην Ινδία) μετά τη υπόθεση British MexicanPetroleum Company Ltd(ανωτέρω), με το άρθρο94του Income Tax andCorporation Act του 1988. (γ) Καιανείχεδημιουργηθείεισόδημααυτόδενυπέκειτοσεφορολόγια 'γατί χαρίστηκε,σύμφωνα μετηνίδιατηναπόφα­ σητουΔιευθυντή καιδεύτερο,δεν ήταντέτοιας φύσηςπου ναυπόκειταισε φορολογία". Όπωςαποφασίστηκε,μεταξύ άλλων,στιςLondonandThameHaven WharvesOilLtd v. Attwool[196η 43TC 491,Koumipa LtdνRepublic

(1979)2337 Κωνσταντινίδης,Δ. Atlas Shoes Ltdv.Δημοκρατίας

(1994)3 C.L.R.272μόνο εισόδημα εμπορικής φύσης υπόκειται σε φόρο εισοδήματοςκαι,όπωςαποφασίστηκε,μεταξύάλλων, σης υποθέσειςReynoldsand Gibson νCrompton[1952]33 TC288, Murray νGoodhews [CA] 1977 52 TC86,Cyprus WinesCoLtd v.Republic

(1965)3C.L.R.345,εισόδημαπου 5 είναι κεφαλαιουχικής φύσης ή που δενέχει σχέση με την εμπορικήδραστηριότητατουφορολογουμένουόπωςπ.χ.κα­ τά χάρηπληρωμές, δεν υπόκειται σεφορολογία. Παραπέ­ μπεισυναφώςηαιτήτριαεταιρείασεαριθμόυποθέσεωνστις οποίεςδιεκδικήσειςεταιρειώνγι« αφαίρεσηαπότοφορολο- 10 γητέοεισόδηματουςπληρωμώνπουέκαμανγιαυποβοήθηση άλλων εταιρειώνπουαντιμετώπιζανοικονομικέςδυσκολίες απορρίφθηκανεπειδήήτανκεφαλαιουχικήςφύσης. [βλ.CIR v.HuntleyandPalmersLtd [1928]12TC1209,Milnesv.J. Beam Group Ltd [1975] 5 TC487 MarshallRichards 15 MachineCoLtdv.Jewitt[1956] 36TC511,EnglishGrown SpelterCo.Ltdv.Baker[1908]5TC32η. (δ) ΚαιανεθεωρείτοότιηαπόφασητουΔιευθυντήείναικατάτα άλλαορθή,ήτανεσφαλμένηηφορολόγησητουεισοδήματος 20 όχιτο 1982πουήτανοχρόνοςκατάτονοποίουποτίθεταιότι προέκυψε αλλάσεμεταγενέστεροχρόνο. Οικαθ'ωνηαίτησηεισηγούνται ότι,έχονταςυπόψητααδιαμφι­ σβήτητα γεγονότα, πάνω στη βάση των παρόμοιων υποθέσεων 25 VassosEliadesLtd (ανωτέρω)καιSpyrosStavrinidesv.Republic

(1985)3C.LR.2766,η απόφασητουΔιευθυντήήτανεύλογαεπιτρε­ πτή. Τοποσό των £200.000που 'Χαρίστηκε/διαγράφηκε" "αποτε­ λούσε μέρος τουτρεχούμενου λογαριασμού τωναιτητών με την Qarks Ltd, είχε 6ε χρησιμοποιηθεί γιασκοπούς κυκλοφορούντος 30 ενεργητικού και για την πληρωμή εξόδων με αποτέλεσμα ναδημι­ ουργηθούνφορολογικέςζημιέςτιςοποίεςεπέτρεψεοΔιευθυντήςγια σκοπούςφόρουεισοδήματοςκαιέκτακτηςεισφοράςγιαταέτη 1977 - 1986,δηλαδήτοχρέος αυτόθεωρήθηκεως εμπορικόαπότοΔιευ­ θυντή". Ωςπρος το τελευταίο απότα επιχειρήματατης αιτήτριας 35 εταιρείαςεπισημαίνουνότι"σαναποτέλεσματηςδιαγραφήςτουεπί­ δικουποσούτο 1982 οιζημιέςπουπαρουσίασανοιαιτητέςμειώθη­ καν ανάλογαμεαποτέλεσματοτέταρτοτρίμηνο τουέτους 1988να προκύψει εισόδηματοοποίοκαι φορολόγησε". 40 Ηαπάντησηστο ερώτημαανηδιαγραφήτουχρέους δημιουργεί εισόδημα προβάλλει ωςαναγκαίαυποδομή, θα εγείρονται τα υπό­ λοιπαερωτήματαόπωςταπροσδιόρισανοι αιτητέςμόνοαναυτήη απάντησηθαείναικαταφατική. Συνοψίζωταουσιώδηγεγονότατης 2338 4 Α.ΑΛ. 5 10 15 20 Atlas Shoes Ltd v.Δημοκρατίας Κωνσταντινίδης, Δ. British Petroleum OilCompanyLtdπουβρίσκεταιστοεπίκεντρο τηςσυζήτησης. Ηφορολογηθείσα εταιρείααγόραζεπετρέλαιο από δεύτερη εταιρεία πουήταν βασικός μέτοχος της.Στους λογαρια­ σμούς τηςφορολογηθείσας εταιρείαςγιατο 1921 καταγράφηκε ως οφειλήπροςτηδεύτερη,τοποσότων£1.270.

1. Ηύφεσηστοεμπό­ ριοτουπετρελαίουπροκάλεσεαδυναμίααποπληρωμήςτουχρέους. Ηδεύτερη εταιρεία,μεστόχοτηνεμφύσησηζωήςστηνπρώτη,μετην οποίασυνδεότανστενά,στοπλαίσιοσύμβασηςπουσυνάφθηκε,συμ­ φώνησεστηδιαγραφήτουμεγαλύτερου μέρουςτηςοφειλής,συγκεκριμένατουποσούτων£945.
2. ΗφορολογικήΑρχήέκρινεπωςη διαγραφήτουχρέουςδενήτανδωρεάαλλάεμπορικήσυναλλαγήκαι πως ισοδυναμούσε μεκτήσηεισοδήματοςπουθαέπρεπενασυμπε­ ριληφθείστολογαριασμόκερδοζημιώντηςπεριόδουκατάτηνοποία πραγματοποιήθηκε. ΗπροσέγγισηαυτήαποδοκιμάστηκεαπότοΔικαστήRowlattτουQueens BenchDivisionκαι,στησυνέχεια,μεομό­ φωνηαπόφασητου Εφετείου. Τοίδιοκαιηδιαζευκτική πρόταση τουκράτουςπωςθαέπρεπεναεπανανοιχθείολογαριασμόςτης φο­ ρολογηθείσας εταιρείαςγια το 1921καινααναμορφωθείώστενα μηνπεριλαμβάνειτοχρέος στην έκτασηπου αυτόδιεγράφη, αφού όπως είχε τελικά αποκρυσταλλωθεί η κατάσταση,δεν ήταν στην πραγματικότηταοφειλόμενο. Ήταν η ομόφωνηαπόφασητηςΔικαστικής ΕπιτροπήςτηςΒου­ λήςτωνΛόρδωνπωςήταννομικάανεπίτρεπτο,καιτοένακαιτοάλ25 λο. Τοεπανάνοιγματου λογαριασμού του 1921δενήταν δυνατό αφού δενσυνέτρεχαν οι προϋποθέσεις γι' αυτό (βλσυναφώς την υπόθεσηSimpson v.Jones[1968]2AllE.R.929)καικρίθηκεαβάσι­ μηηεισήγησηγιαεξομοίωση τηςδιαγραφήςτουχρέουςμεείσπραξη εμπορικήςφύσηςκατάτοχρόνοπουαυτήέγινε. Μεταφέρωτασχε30 τικάαποσπάσματααπότηναπόφασητου LordThankerton καιτου LordMacmillan,απότιςσελίδες592 και593αντιστοίχως. 35 40 "My lords, I amofopinion inthepresent case,thattheaccountto 30th June, 1921,cannotbereopened,astheamountoftheliability therestatedwascorrectly stated asthefinally agreedamountofthe liabilityandthesubsequentreleaseoftheRespondents proceedson thefooting ofthecorrectness ofthatstatement. The Appellant's alternative contention, which was notseriously pressedbytheAttorney-General, isequallyunsound,inmyopinion. Iamunabletoseehowthereleasefrom aliability,whichliabilityhas beenfinallydealt withintheprecedingaccount,canform atrading receipt intheaccountfortheyearinwhichitisgranted. 2339 Κωνσταντινίδης, Α. Atlas Shoes Ltd v. Δημοκρατίας

(1994)Accordingly, I agree with the unanimous decision of the Courts below,whodisagreed withthedecision oftheSpecial Commissioners, andtheappeal shouldbe dismissed." "An account may be reopened where an item has been omitted or 5 some othererror has occurred,or an accountmay be kept open by describing entries in it as provisional, but here it is agreed on all hands that there was no error in the accounts of the Appellant Company for the year to 30th June, 1921, and that they were properly andfinallydrawn up so as to show theresult of theyear's 10 trading. If,then,theaccountsfor theyear to30th June, 1921,cannotnow be gone back upon,stilllessinmy opinioncantheAppellant Company be required toenteras a credit item in its accountsfor theeighteen 15 months to 31st December, 1922, the sum of £945,232, being the extent to which the Huasteca Company agreed to release the Appellant Company's debt to it. Isay so for theshort and simple reason that the Appellant Company did not, in those eighteen months,eitherreceive payment of that sum or acquire any right to 20 receive payment of it. Icannotsee how theextent to which a debt is forgiven can become a credit item in the trading account for the period within which theconcession is made." Μετάτην απόφαση αυτή,πρώταμετοάρθρο36του FinanceAct 25 1960 και στη συνέχεια με τα άρθρα 136 και 94 των Income and CorporationTaxes Act 1970και 1988 αντιστοίχως,τροποποιήθηκεο Νόμος ώστε χρέη που συμψηφίζονταιπρος τακέρδηκαιμεταγενέ­ στεραδιαγράφονται,καθίστανταιφορολογήσιμαως εάνναήτανεί­ σπραξηπουπραγματοποιήθηκε κατά τοχρόνοτηςδιαγραφής. (Βλ. 30 Halsbury's Statutes of England,2ηέκδοσητόμος40σελ.457,3η έκδο­ σητόμος 33σελ. 192και4ηέκδοσητόμος44 σελ. 135.Παραθέτωτο άρθρο 94: "Where incomputingfor taxpurposes theprofits orgains of atrade, 35 profession or vocation, a deduction has been allowed for any debt incurred for the purposes of thetrade,profession or vocation,then ifthewhole oranypartofthedebt isthereafter released, theamount released shall be treated as a receipt of the trade, profession or vocation arising in theperiod inwhich therelease is effected". 40 Επανέρχομαι στην υπόθεσημας. Έχουμεδει πως δεν έχει τεθεί με οποιοδήποτε τρόποθέμαγιαεπανάνοιγμα των λογαριασμώντης αιτήτριας εταιρείαςως προς τα χρόνια που προηγήθηκαν τηςδια2340 4Α.Α.Δ. Atlas Shoes Ltd v.Δημοκρατίας Κωνσταντινίδης, Δ. γραφής. Ηπροσβαλλόμενη απόφασηδεν ήταντοαποτέλεσμα της αναμόρφωσηςεκείνων τωνλογαριασμών.Έχειωςυπόβαθροτηςτη ρητήθέσητου Εφόρου πως ηδιαγραφήτου χρέους συνιστά έσοδο τηςεταιρείαςκατάτοχρόνοπουέγινε. 5 ΑνήκειστοΑνώτατο Δικαστήριοη αρμοδιότητακαιηευθύνηγια τηνερμηνείατουκυπριακούΝόμου. Ανατρέχουμε στηναγγλικήνο­ μολογία ότανοινόμοι εδώκαιεκείείναιόμοιοι αλλάπαρεκκλίνου­ μεανκρίνουμεπωςηλύσηθαέπρεπεναήτανδιαφορετική. Δενήταν 10 ηεισήγησητωνκαθ'ωνηαίτησηπωςηBritishPetroleumCompany LtdδεσυσχετίζεταιπροςτονκυπριακόΝόμοενόψειτηςομοιότητας τουπροςτοναγγλικό. [Βλ.σχετικά,μεταξύάλλων,τηνυπόθεσηΚυ­ πριακήΔημοκρατία v.HagopMatossian

(1992)3Α.Α.Δ.399.] Δεν διατυπώθηκεαντιγνωμίαωςπροςτηναρχήπουεμπεριέχει ούτελό15 γοςγιαάλληθεώρησηεξ ατίαςκάποιαςιδιαίτερηςδιάταξηςτηςκυ­ πριακήςνομοθεσίας. Ταεπιχειρήματατωνκαθ'ωνηαίτησηδενσυ­ νοδεύτηκαναπόαναφοράσε οποιαδήποτε διάταξητωνπερί Φορο­ λογίας ΕισοδήματοςΝόμων,ούτεστοάρθρο5

(1)(α)τοοποίοεπικα­ λείταιοΈφορος,πουθαεπέτρεπεαντίθετηκατάληξη.Εξαντλούνται 20 ουσιαστικά σεόσα έχω συνοψίσει και έχουν ωςστήριγμα τιςδυο πρωτόδικεςαποφάσειςπου αναφέρθηκαν. Όμως,ούτεστηνSpyrosStavrinidesνRepublicούτεστη Vassos EliadesLtdv.Republicεξετάστηκε τοειδικόζήτημαπουεγείρεται 25 εδώ. Στηνπρώτη,τοερώτημα όπως τοσυνοψίζει τοΔικαστήριο, ήταν αντοποσό κατάτοοποίο μειώθηκε τοδηλωθέν χρέος συνι­ στούσεγενικάφορολογήσιμο εισόδημα(taxableincome). Στηδεύτε­ ρη,γίνεται αναφοράστην British PetroleumCompany Ltdαλλά καιπάλινη θεώρησητηςπαραίτησηςτων δανειστών απότηναπαί30 τησήτουςγιαπληρωμήαπότηναιτήτριαεταιρείατουτιμήματοςπω­ ληθέντων εμπορευμάτων ως φορολογήσιμου εισοδήματος,δενήταν το αποτέλεσμα παρέκκλισης απότην αρχήτης ήκρίσης πως στην Κύπροείναι ανεφάρμοστη. Δεν είχεαμφισβητηθείότιπροέκυψε ει­ σόδημακαιαντικείμενο της συζήτησης ήταντο κατά πόσοτο εισό35 δημααυτόήτανκεφαλαιουχικήςφύσης. ΟΈφοροςαπέρριψεαυτή τηνεισήγησηεπειδήεπισήμανεδιαφορέςσταγεγονόταμετηνBritish Petroleum Company Ltd σε σχέσημεαυτότοζήτημα,που δικαιο­ λογούσαν τηφορολογία. Κατάτηνκρίσητουη παραίτηση από την απαίτησηδενήτανχαριστικήόπωςυποστήριζανοιαιτητέςκαιεπο40 μένως,δενήτανκεφαλαιουχικήςφύσης. ΤοΔικαστήριοδέχθηκεπως πράγματι έγινε λόγω των επιχειρηματικών σχέσεων των δυο εται­ ρειών,όπωςακριβώςείχεσυμβεί καιστηνυπόθεσηAdamtsasLtd ν Republic

(1977)3C.L.R.181,στηνοποίακαιπαρέπεμψε. 2341 Κωνσταντινίδης, Δ. Atlas Shoes Ltd v. Δημοκρατίας

(1994)Δεν θαενδιατρίψω στο αντο σκεπτικό του Εφόρουαλλάκαιη απόφαση του Δικαστηρίου στην υπόθεση VassosEliadesLtd v. Republic (ανωτέρω)θαέπρεπεναοδηγήσουν σεάλλη απόφασηως προςτουςαιτητέςενόψειτηςπαραδεκτήςσχέσηςτουςμετηνQarks Ltd,τηθεώρησηαπότονΈφοροτηςδιαγραφήςτουχρέουςωςχαρι- 5 στικής καιτουγεγονότος ότιαυτήέγινεστο πλαίσιο ευρύτερηςκε­ φαλαιουχικήςανασυγκρότησης της εταιρείας. Δεν εντοπίζω οποιαδήποτε διαφορά μεταξύ της παρούσαςκαι τηςBritishPetroleum CompanyLtdωςπροςταγεγονόταπουσυν- 10 δέονταιμετοεγειρόμενο ζήτημαανηδιαγραφήτουχρέουςεπάγεται εισόδημα. Αν υπάρχεικάποιαδιαφοράμεταξύτωνδυουποθέσεων, ωςπροςαυτότοζήτημα, αυτήκαθιστάισχυρότερητηθέσητηςαιτήτριαςεταιρείας. ΣτηνυπόθεσηBritishPetroleum CompanyLtd το ποσότουχρέους πουδιαγράφηκεείχεθεωρηθείτοίδιοωςεμπορική 15 δαπάνηπουαφαιρέθηκεαπότοεισόδηματου 1921 καιηφορολογία ακυρώθηκεπαράτογεγονός ότι εκτωνυστέρων διαπιστώθηκεπως δενείχεγίνει στην πραγματικότητατέτοια δαπάνη. Στην παρούσα υπόθεσηδενείχεεπιβληθείηφορολογίαεπειδήτοποσότων£200.000 που είχεδώσει, όπως σημειώνει οΈφορος,ηQarks Ltdστην αιτή- 20 τρία εταιρεία ήταντο ίδιο δαπάνηπου αφαιρέθηκε. Επιβλήθηκεη φορολογία, όπως εξηγείται στην προσβαλλόμενη απόφαση, επειδή τομεγαλύτερο μέροςτουποσούαυτούχρησιμοποιήθηκεκυρίωςγια τηναγοράστοιχείων όχιπάγιουαλλάκυκλοφορούντος ενεργητικού και για να πληρωθούν έξοδα "με αποτέλεσμα την δημιουργία των 25 πιο πάνωφορολογικών ζημιών οι οποίες είχαν επιτραπείγιασκο­ πούςφόρουεισοδήματοςκαιέκτακτηςπροσφυγικήςεισφοράς". Δεν θαχρειαστεί, όμως, να επεκταθώσε αναθεώρησητηςπρο­ σβαλλομένης απόφασης απότηνπιοπάνωσκοπιά. Καταλήγωπως 30 ηδιαγραφήτου χρέους,στο πλαίσιο της περί ΦορολογίαςΕισοδή­ ματοςΝομοθεσίαςπουισχύειστην Κύπρο,δενεπάγεταιεισόδημα. Ηπροσφυγήεπιτυγχάνεικαιηπροσβαλλόμενηαπόφασηακυρώ­ νεται. Ηπροσφυγή επιτυγχάνει. 2342 35