(1994)28 Φεβρουαρίου, 1994 [ΔΗΜΗΤΡΙΑΔΗΣ, Δ/στής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΤΟ ΑΡΘΡΟ 146ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ ΕΡΩΤΟΚΡΓΓΟΣ ΠΑΝΤΕΧΗΣ, Αιτητής, ν. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ ΤΟΥ ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ, Καθ'ων ηαίτηση. (Υπόθεση Αρ. 164/87) Αναθεωρητική Δικαιοδοσία — Διχαστικός έλεγχος — Επέμβαση Δικα στηρίου — Έτηφορολογικήςαπόφασης τον Εφόρου. Φορολογία— Φορολογίαεισοδήματος—Ο Έφορος δενδεσμεύεται από τον τρόποπαρουσίασης τωνλογαριασμώντουφορολογουμένου. 5 Φορολογία— Φορολογίαεισοδήματος— Εμπορία γης — Κριτήρια για τοχαρακτηρισμό πράξηςως επιχείρησηςεμπορικήςφύσης. Οαιτητήςπροσέβαλε μετηνπροσφυγήτουτηναπόφασητουκαθ' 10 ουηαίτησηΕφόρου,ναεπιβάλειστον αιτητήεπιπρόσθετηφορολογία φόρουεισοδήματοςγιαταχρόνια 1976-1979,γιατίκατάτηγνώμητου ηπώληση γης του κατάτις χρονιές εκείνες αποτελούσε εμπορία γης και τοκέρδοςπουπροέκυψε απότην πώλησηήταν φορολογήσιμο. 15 Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτονταςτην προσφυγή,αποφά σισεότι:
- Η εξουσία του Αναθεωρητικού Δικαστηρίου περιορίζεται στον έλεγχο της νομιμότητας τηςδιοικητικής πράξηςκαιστηδιακρί- 20 βωση του κατάπόσο ηΔιοίκηση υπερέβηκε τα ακραίαόρια της διακριτικήςτηςεξουσίας,δενεπεμβαίνει δεότανηεπίδικηαπό φασηήταν εύλογα επιτρεπτή στην κρίση του διοικητικού οργά νου,εκτόςανφανείότιυπήρξεπλάνηπερίταπράγματαήτοΝό- 452 Α ΑΛΛ. Παντέχηςν.Δημοκρατίας μο,ήκατάχρησηήυπέρβαση εξουσίας. 5 10
- Τοπως παρουσιάζονταιήχαρακτηρίζονται ταεπίδικακτήματα απότους ιδιοκτήτες τουείναι μενενδεικτικό,αλλάόχιβαρύνουσαςήαποφασιστικής σημασίας,δεδομένου ότι ο Εφορος δενδε σμεύεται από τον τρόπο παρουσίασης των λογαριασμών ταυ φορολογούμενου. Ταδιάφορακριτήρια πουθαπρέπειναλαμβάνονταιυπόψηγιανα αποφασιστείκατάπόσομιαπράξηαποτελεί επιχείρησηεμπορικήςφύ σηςήόχιδενείναιεξαντλητικάκαικανένααπόμόνοτουδενείναικα θοριστικό. Σχετικάκριτήριααποτελούν μεταξύάλλωντο αντικείμενο της πώλησης, ημελλοντικήαξία και προοπτικές,το κατάπόσο απο φέρειάμεσοεισόδημα στον ιδιοκτήτη. 15 20 25 30 Μεβάσητιςπιοπάνωαρχές,οΈφοροςκατέληξεστο συμπέρασμα ότι τοκέρδος πουπροέκυψε συνιστάεμπορικό κέρδος,δεδομένου ότι απότο 1966 οαιτητηςήτανμέτοχοςκαιαργότερατο 1969 έγινεκαιδι ευθυντής της εταιρείας Ακίνητα Ανθούπολης Λτδ, η οποία κατά τη γνώμη του (και όπως αποδεικνύεται) είναι εταιρεία εμπορευόμενη στηνανάπτυξηκαιεμπορίαακινήτων καιτο αντικείμενο τηςπεριου σίας αποτελείτο απόγη,η οποία δεν απέφερε οποιοδήποτε εισόδημα στον ιδιοκτήτη. ΗαπόφασητουΕφόρουγιατιςπροσδοκίες τουαιτητήγιατηνπώ λησητωντεμαχίων γηςτουότι θααναπτύσσοντανταενλόγωτεμάχια και θαπραγματοποιούσε κέρδος απότηνπώληση τους πάρθηκεμερι κάχρόνια μετάαπότηνπώλησητωντεμαχίων γηςκαιαφούεντωμε ταξύ η Εταιρεία στην οποία ο αιτητής ήταν μέτοχος και σύμβουλος αξιοποίησεγηπουαπέκτησεοικοπεδικήαξία.ΗαπόφασητουΕφόρου ήτανεύλογαεπιτρεπτή. ΗπροσφυγήαπορρίπτεταιμεΛΚ200.έξοδα. 35 Αναφερόμενεςυποθέσεις: Georghiades v.Republic
(1982)3 C.LR.659, 40 leronymides v.Republic
(1988)3C.LR.2657, GranvilleBuildingCo.Ltdv.Oxby(HM.InspectorofTaxes)35T.C 245, RiverEstatesLtdv. Republic
(1986)3 CLR.2575, 453 Παντέχης ν.Δημοκρατίας Αέρνην.Δημοκρατίας
(1991)3Α.ΑΑ. 346,
(1994).,, Δημοκρατίαν.ΑκίνηταΣτέφανουΙωαννίδηΑτδ
(1991)3ΑΛΑ. 398, 5 Marson v. MortonandOthers59T.C.
- Προσφυγή. Προσφυγή εναντίον της απόφασης του Εφόρου να επιβάλει στον αιτητή επιπρόσθετη φορολογία φόρου εισοδήματος γιατα ιο χρόνια 1976-1979γιακέρδος που προέκυψε απότηνπώλησηγης απότοναιτητή.. . Τ. Καοακάννα,γιατονΑιτητή. Γ.Λαζάρου,ΔικηγόροςτηςΔημοκρατίαςΑ' γιατους Καθ'ωνη αίτηση. 15 Cur.adv. vult. 20 ΔΗΜΗΤΡΙΑΔΗΣ, Δ.: Μετην προσφυγή του ο αιτητής προ σβάλλει την απόφασητου ΕφόρουΦόρουΕισοδήματος (Εφόρου) νατουεπιβάλειεπιπρόσθετηφορολογίαφόρουεισοδήματοςγιατα. χρόνια 1976-1979 γιατί κατά τηγνώμη του Εφόρου κέρδοςπου προέκυψε απότηνπώληση γηςαπότοναιτητήήτοφορολογήσιμο. 25 Μεταξύ 1967 και 1968 ο αιτητής αγόρασε τέσσερα οικόπεδα αντί τουποσού.των£4.528, γιασκοπούς,όπως ισχυρίζεται, αγρο τικής εκμετάλλευσης, μεπρόθεση ναεπενδύσει μέρος των χρημά τωντουκαιμεκαμιάπρόθεσηεμπορίαςτους. Είναιεπίσηςοισχύ- 30 ρισμός τουότιαμέσως μετά την αγοράτους δενδροφύτεψε μέρος αυτά>νκαιτουπόλοιποτοενοικίασε γιακαλλιέργεια. Τιςπωλήσεις τωνπιοπάνωτεμαχίωνγηςοαιτητήςδεντιςανά φερε στις δηλώσεις τουστον Έφορογιαταεισοδήματατουγιατα 35 χρόνια 1977-
- Ο Έφορος με επιστολή του με ημερομηνία 23/12/1986σε απάντησηστις ενστάσεις πουυπέβαλεοαιτητήςενα ντίον φορολογιών του εισοδήματος του πουτου επιβλήθηκαν τον πληροφόρησε ότι:. . . . 40 " ... (γ) Γιαταφορολογικά έτη 1977μέχρι 1979(έτη εισοδήματος 1976μέχρι 1979)θαφορολογηθείτε επιπροσθέτως τωνδη λωθέντων εισοδημάτων σαςκαιμετοκέρδος από τηνπώ454 4Α.Α.Δ. Παντέχης ν.Δημοκρατίας Δημητριάδης,Δ. λησητεσσάρων τεμαχίων γης όπως φαίνεται στην επισυνημμένη κατάσταση. 5 10 15 20 25 30 35 40
- Όσοναφοράτοκέρδοςπουπροέκυψε απότηνπώλησητεσσάρων τεμαχίων γης στην Ανθούπολη, σας πληροφορώ ότι κατέληξαστοσυμπέρασμανασαςφορολογήσω μετοενλό γωκέρδοςγιατους πιοκάτωλόγους:(α)Ηαγοράτεσσάρων τεμαχίων γης πουεφάπτοντοή ήταν πλησίον της γης που ανήκε σε εταιρεία ακινήτων, δηλ. τηςεταιρείαςΑκίνηταΑνθουπολης Λτδ,τηςοποίαςήσαστο μέτοχος κατά την ημερομηνία αγοράς των, έγινε με σκοπότηνεμπορίατηςγης,καθότιεπωλήσατε τατρίαεκ των τεσσάρων τεμαχίων γης στην εν λόγω εταιρεία. Ως εκτούτου,τοκέρδος πουπροέκυψε,υπόκειται σεφορο λογία στο φόροεισοδήματος. (β)Έχει διαπιστωθεί ότιήσαστο μέτοχος τηςεταιρείας"Ακί νητα Ανθούπολης Λτδ" από της 15ης Δεκεμβρίου 1966 καιαπότης21 Μαΐου 1969 μέχρι της20ηςΙουνίου 1978 ήσαστο σύμβουλος της εν λόγω εταιρείας. Δηλαδή καθ' όλητηνπερίοδοτηςαγοράςκαιτηςπώλησης τωντεσσά ρωντεμαχίωνγηςήσαστογνώστης ότιθααναπτύσσοντο τα εν λόγωτεμάχιακαι θαεπραγματοποιούσατεκέρδος απότηνπώληση των. (γ)'Οταν ήσαστο μέτοχος της προαναφερθείσης εταιρείας ακινήτων, η οποία είναι μια αναγνωρισμένη εταιρεία εμπορευόμενη στην ανάπτυξη και εμπορία ακινήτων, αγοράσετεγιατονεαυτόσας5τεμάχιαγηςκαιγιατησύ ζυγοσαςάλλα 12τεμάχιαγηςστηνπεριοχή Ανθούπολης, που τελικά σχεδόν όλα πωλήθησαν στηνπροαναφερθεί σαεταιρείαστην οποίαήσαστο διευθυντής και μέτοχος. (δ) Κατά την ημερομηνία αγοράς των πιο πάνωτεμαχίων γηςηεταιρεία"Ακίνητα Ανθούπολης Λτδ" προόριζεγια ανάπτυξηήείχεεντωμεταξύαναπτύξειταδικάτηςκτή ματα που εφαίνοντο ήήταν πλησίον των τεμαχίων γης που αγοράσετε και ήσαστο γνώστης ότι θααποκτούσαν οικοπεδικήαξία. Εναντίον της πιο πάνω απόφασης ο αιτητής καταχώρησε την 455 τ Δημητριάδης, Δ. Παντέχηςν.Δημοκρατίας
(1994)προσφυγήαυτή. Είναιο ισχυρισμός τουαιτητήότι ηπώληση των τεσσάρων τε μαχίωνγηςαπόαυτόνδενήτανπράξηεμπορίαςαλλάαπλώς συνι στούσερευστοποίηση τουκεφαλαίουτου,ότισκοπόςτου κατάτην 5 αγοράτουςήτανηεπένδυσητων χρημάτωντουκαιηείσπραξηει σοδήματοςαπότηνκαλλιέργεια τους,ότιτοδιάστημαπου μεσολά βησεμεταξύτηςαγοράςτουςκαιτηςπώλησηςτουςήτανμεγάλο,ότι καμιά εργασίαήενέργεια έκαμεγιαναγίνουν ταεπίδικα κτήματα πιο εμπορεύσιμα,και ότι ηπώληση τους αποτελούσε μια μεμονω- 10 μένηπερίπτωσηεφ'όσονουδέποτεασχολήθηκε μετηναγοραπωλη σίαγης. Η εξουσία του Αναθεωρητικού Δικαστηρίου περιορίζεται στον έλεγχοτηςνομιμότηταςτηςδιοικητικήςπράξηςκαιστηδιακρίβωση 15 τουκατάπόσοηΔιοίκηση υπερέβηκε ταακραίαόριατηςδιακριτά κής της εξουσίας, δεν επεμβαίνει δε όταν ηεπίδικηαπόφαση ήταν εύλογα επιτρεπτή στην κρίση του διοικητικού οργάνου, εκτός αν φανείότιυπήρξεπλάνηπερίταπράγματαήτοΝόμο,ήκατάχρηση ήυπέρβασηεξουσίας(βλέπεGeorgbiadesv.Republic
(1982)3C.L.R. 20 659,Athinoulla Tb.leronymides v.Republic
(1988)3C.LR.2657). Toπώςπαρουσιάζονταιήχαρακτηρίζονταιταεπίδικακτήματααπό τους ιδιοκτήτες τους είναι μεν ενδεικτικό αλλά όχι βαρύνουσας ή αποφασιστικής σημασίας δεδομένου ότι οΈφοροςδεν δεσμεύεται από τον τρόποπαρουσίασηςτων λογαριασμών του φορολογούμε- 25 νου[βλέπεGranvilleBuildingCo.Ltd. v.Oxby (HM. Inspectorof Taxes)35T.C.245,River EstatesLtd. v.Republic
(1986)3C.LR. 2575]. Ταδιάφορακριτήριαπουθαπρέπειναλαμβάνονταιυπόψηγια 30 νααποφασιστείκατάπόσο μιαπράξηαποτελεί επιχείρηση εμπορι κής φύσης ή όχι αναφέρονται στην υπόθεση Georgbiades ν. Republic (πιο πάνω) όπως επίσης στην Λέρνη ν. Δημοκρατίας,
(1991)3Α.ΑΛ. 346Δημοκρατία ν.Ακίνητα ΣτέφανουΙωαννίδη Λτδ
(1991)3ΑΛΛ. 398, Ιγνατίου ν.Δημοκρατίαςχψρ. 27/6/
- 35 Τακριτήριαδενείναι εξαντλητικάκαικανένααπόμόνοτουδενεί ναικαθοριστικό. ΒλέπεMarsonv.MortonandOthers,59T.C.381 στησελ.
- Σχετικάκριτήριααποτελούν μεταξύάλλων τοαντι κείμενο της πώλησης, ημελλοντική αξίακαιπροοπτικές,τοκατά πόσο αποφέρειάμεσο εισόδημαστον ιδιοκτήτη. 40 Με βάσητις πιο πάνωαρχές,οΈφοροςκατάληξε στο συμπέ ρασμαότι το κέρδος πουπροέκυψε συνιστά εμπορικό κέρδος,δε δομένου ότι απότο 1966 οαιτητήςήτανμέτοχος καιαργότερατο 456 4 ΑΛΛ. 5 Παντέχης ν.Δημοκρατίας Δημητριάδης, Δ. 1969 έγινεκαιδιευθυντήςτης εταιρείαςΑκίνητα Ανθούπολης Λτδ ηοποίακατάτηγνώμη του (καιόπως αποδεικνύεται)είναι εται ρεία εμπορευόμενη στην ανάπτυξηκαι εμπορία ακινήτων και το αντικείμενο τηςπεριουσίαςαποτελείτο απόγηηοποίαδεναπέφερεοποιοδήποτεεισόδημαστον ιδιοκτήτη. Ηαπόφασητου Εφόρουγιατις προσδοκίες τουαιτητήγιατην πώληση των τεμαχίωνγηςτουότι θααναπτύσσοντανταενλόγω τεμάχια και θα πραγματοποιούσε κέρδος από την πώληση τους 10 πάρθηκεμερικάχρόνιαμετάαπότηνπώλησητωντεμαχίωνγηςκαι αφούεντω μεταξύηΕταιρείαστην οποίαοαιτητήςήτανμέτοχος καισύμβουλος αξιοποίησεγηπουαπέκτησεοικοπεδικήαξία. Έχονταςυπόψη μουταπιοπάνωγεγονότα,τις αρχέςπουδιέ15 πουντο θέμαπου έχωνααποφασίσωκατάληξαστο συμπέρασμα ότι ηαπόφαση του Εφόρουήτανεύλογα επιτρεπτήκαι ότι το Δι καστήριοδεν μπορείναεπέμβεικαινατηνακυρώσει. 20 Γιατους πιο πάνωλόγους ηπροσφυγή απορρίπτεται με£200 έξοδαυπέρτουκαθ*ουηαίτηση. Ηπροσφυγή απορρίπτεταιμε£200,έξοδα 457