4ΑΛΛ. 9 Μαΐου, 1994 [ΠΙΚΗΣ,Δ/στής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΤΟΑΡΘΡΟ 146ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ ΓΙΟΛΑΠΟΛΥΔΩΡΙΔΟΥ, Αιτήτρια, ν. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩΔΙΕΥΘΥΝΤΗ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΕΣΏΤΓΕΡΙΚΩΝΠΡΟΣΟΔΩΝ ΚΑΙ ΑΛΛΟΥ, Καθ' ων ηαίτηση. (ΥπόθεσηΑρ. 159/93) 5 10 Φορολογία — Φορολογία Κεφαλαιουχικών Κερδών— Αρθρα 33
(1)και 23(ί) τον περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου (ΝΑ/78) όπωςτροποποιήθηκεμε τοΝ.164/87)— Περιεχόμενο και ερμηνεία — Πλημμελήςαιτιολογίακαιμη εύλογαεπιτρεπτήαπόφασητον Εφόρου στηνκριθείσαπερίπτωση Θεώρησηςως εικονικής τηςμεταβίβασηςμε τοχώνσεμέληοικογένειας. Μετηνπροσφυγήπροσβλήθηκε ουσιαστικάθεώρησητης μεταβίβα σηςμετοχών τηςαιτήτριαςπροςτοσύζυγοκαιταπαιδιάτηςωςεικονικής μετις ανάλογες συνέπειεςγιασκοπούς φοοολογίαςκεφαλαιου χικώνκερδών. ΤοΑνώτατο Δικαστήριο,ακυρώνονταςτηνεπίδικηαπόφαση, απο φάσισεότι: 15 20 25 1. ΤοΑρθρο33
(1)(όπωςαναριθμήθηκεμετο Ν. 164/87) τουπερί Βε βαιώσεωςκαιΕισπράξεωςΦόρωνΝόμου,(Ν.4/78)παρέχειεξουσία στονΈφοροναπαραμερίσειγιασκοπούςκαθορισμούτουφόρουεικονικές πράξεις. Ηκρίσητηςυφήςδικαιοπραξίας προςτο σκοπό διαπίστωσης της εικονικότητα της ανάγεται στον Έφορο: Panayiotou v.Republic Η κρίσητου Εφόρουδενελέγχεταιεκτός ανηαπόφασηλήφθηκεχωρίςτηδέουσαέρευναήανδενήτανλογι κάεφικτήυπότοφωςτωνγεγονότων πουπροέκυψαν. Ηεπίκληση τουΑρθρου23
(1)τουπερί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως ΦόρωνΝόμου(Ν.4/78καιτροποποιήσεις),δενπροϋποθέτει,όπως 985 Πολυδωφϋουν.Δημοκρατίαςκ,ά.
(1994)αναγνωρίστηκεστη Theocbaridesν.Republicτηνανακάλυψηνέ ων γεγονότων που μεταβάλλουντούψος των φορολογικών υπο χρεώσεωντουφορολογουμένου. Επομένως,τογεγονόςOTLαναθε ωρήθηκε η προηγούμενη απόφασητου Εφόρου χωρίς να έχουν αναφύεινέαστοιχεία αναφορικάμετιςδικαιοπραξίεςστιςοποίες 5 είχεπροβείηαιτήτρια,δεσυνιστούσεεμπόδιογιατηνεπιβολήπρό σθετης φορολογίας βάσειτουΑρθρου23
(1)της σχετικής νομοθε σίας. Ηύπαρξητηςεξουσίας αυτήςδεναπαλλάπει βέβαια τον Έφορο από τηνυποχρέωση γιατηναιτιολόγηση της απόφασης προςτοσκοπόελέγχουτηςνομιμότηταςτηςπράξηςτου. Ηαίτιο- 10 λογία ηοποίαπαρασχέθηκεαπότον Έφοροπροςυποστήριξητης απόφασης τουγιατηνεπιβολήπρόσθετης φορολογίας μετηθεώ ρηση τηςδιάθεσηςτης29/6/89 ωςεικονικής δεναντέχει στηβάσα νοσυσχετισμούτηςμετοάρθροστοοποίοστηρίζεται. 15 Τοχρονικόδιάστηματοοποίοδιαρρέειμεταξύτηςδιάθεσηςπερι ουσίαςαπότον"Α"στο"Β"καιμετέπειτααπότον"Β"στο"Γ",δεν μπορείαφεαυτούναθεμελιώσειτηνεικονικότηταπράξης. Η εικο νικότητα συναρτάται μετην ύπαρξη γεγονότων πουτείνουννα αποχρωματίσουν το δεδηλωμένο σκοπό τουδιαθέτη.Τογεγονός 20 ότι,όπωςηαιτήτρια,καιταάλλαμέρητηςοικογένειαςτης,οιδωροδόχοι,διέθεσανμέροςτουμετοχικούτουςκεφαλαίουγιανακα ταστήσουνδυνατήτημετατροπήτηςεταιρείαςαπόιδιωτικήσεδη μόσια δενρίπτει σκιά στοδεδηλωμένο σκοπό τηςαιτήτριας την 29/6/89ναπροικοδοτήσειάνευόρωνταμέλητηςοικογένειαςτηςμε 25 τοσύνολοτωνμετοχών πουτουςδώρησε. Ούτεμπορούσε εύλογα να γίνειοποιοσδήποτε συσχετισμόςμεταξύτηςδιάθεσης μετοχών στις29/6/89 καιστις 12/10/89 στηναπουσίαθετικώνενδείξεωνότι κατάτηνημερομηνίατηςπρώτηςδιάθεσηςείχεαποφασισθείη με τατροπήτηςεταιρείαςσεδημόσια Αλλογεγονόςτοοποίο αντί- 30 κρούειτηνύπαρξηαλλότριων κινήτρωνωςπροςτηδιάθεση, είναι αυτότούτοτογεγονόςότιμόνομικρόμέροςτηςδωρηθείσαςπερι ουσίαςδιατέθηκεαπό τουςδωροδόχουςστις 12/10/89. Ταγεγονό τατηςπαρούσαςυπόθεσηςδιακρίνονταιουσιωδώςαπόεκείναπου αποτέλεσαν τουπόβαθροτηςφορολογικής απόφασης στην Εύζ/ω- 35 νας ν.Δημοκρατίας. Στην προκείμενη υπόθεση ηαπόφαση του Εφόρουδενήτανλογικάεφικτήυπότοφωςτωνγεγονότωνπουπε ριβάλλουν τηδιάθεση της29/6/89καιτις διαθέσεις μετοχώντης 12/KV89. ΗαπόφασητουΕφόρουότιοσκοπόςτηςαιτήτριαςστις 29/6/1989ήτανάλλος απότηνπροικοδότησητων μελώντηςοίκο- 40 γένειάς της μετιςμετοχέςπουτουςδώρησε,δενευρίσκει έρεισμα σταγεγονότα. Ηπροσφυγήεπιτυγχάνειμεέξοδα. 986 4Α.ΑΛ. Πολυδωοίδουν.Δημοκρατίαςχ.ά. Αναφερόμενεςυποθέσεις: Panayiotouv.Republic
(1986)3C.LR. 2311, 5 Theochandesv.Republic
(1985)3GLR. 2725, Εύζωναςv.Δημοκρατίαςκ.ά.
(1992)4AAA. 3197. Προσφυγή. 10 ΠροσφυγήεναντίοντηςαπόφασηςτουΕφόρουΦόρου Εισοδή ματοςμετηνοποίαφορολόγησετηναιτήτριαγιατηδιάθεση 175.000 καιόχι 115.000μετοχώνκαισυγχρόναιςθεώρησετηδιάθεσητωνμε τοχώναπότηναιτήτριασταμέλητηςοικογένειαςτηςσανεικονική. 15 Γ.Κακογιάννης,γιατην Αιτήτρια. Λ.Δημητριάδου,ΔικηγόροςτηςΔημοκρατίας,γιατουςΚαθ'ωνη αίτηση. 20 Cur. adv. vult. 25 ΠΙΚΗΣ,Δ.: Η αιτήτριαήταν ιδιοκτήτρια μεγάλου αριθμού με τοχώνσεδυοιδιωτικέςεταιρείες,τηνKARMAZILIMITEDκαιτην KARMAZI HOLDINGSLIMITED. Στις29/6/89(ηαιτήτρια)διέ θεσεμέροςτωνμετοχώντηςσταπέντεπαιδιάκαιτοσύζυγοτης,δω ρίζονταςτους(α) 235.000μετοχέςτηςKARMAZI LTDκαι, 30 (β) 1.000μετοχέςτηςKARMAZIHOLDINGS LTD. Παρά τηναριθμητικήανισοσκέλεια στον αριθμότωνμετοχών που διατέθηκαν στις δυοεταιρείες, ηαιτήτρια υποστηρίζει ότιη 35 αξίατων μετοχών τηςδεύτερης εταιρείαςήτανμεγαλύτερηεκείνου τηςπρώτης. Στις 12/10/89 ηαιτήτριαδιέθεσε 115.000μετοχέςκαι ταπαιδιά καιοσύζυγοςτης60χιλιάδεςμετοχές(10χιλιάδεςοκαθένας)στην 40 KARMAZI LTD.γιαναπρολειάνουν τοέδαφοςγιατην αποφασισθείσα μετατροπή της εταιρείας απόιδιωτική σε δημόσια. Πότε ακριβώς αποφασίστηκε η αλλαγή της εταιρικής φύσης της KARMAZI LTD.,δενείναιγνωστόκαιδενέχει διερευνηθεί. 987 Πικής,Δ. Πολυδωο>δου ν.Δημοκρατίαςκ.ά.
(1994)Η απητριαυπέβαλε την προβλεπόμενη απότο νόμο (Ν. 52/80) δήλωσηγια τηδιάθεσητων μετοχών της για σκοπούςκαθοριαμού του προκύψαντος κεφαλαιουχικού κέρδους. Η KARMAZI LTD. ήταν ιδιοκτήτριαακίνητηςπεριουσίαςκαιεπομένως ηδιάθεσητων μετοχών τηςυπόκειτοστις πρόνοιεςτουΝ. 52/80. ΟΈφοροςαπο- 5 δέχθηκετηδήλωσηκαιμε επιστολή τουστις 23/9/90γνωστοποίησε στην αιτήτρια το γεγονός καιτη συνεπαγόμενη φορολογία για το πραγματοποιηθείκεφαλαιουχικόκέρδος. Μετάτηνκαταβολήτου επιβληθέντος φόρουθεσπίστηκε οπερί 10 Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών (Τροποποιητικός) Νόμος του 1990 (Ν. 135/90) οοποίοςεκδόθηκεστις 13/7/90με δημοσίευση του στην επίσημη εφημερίδα της Κυβέρνησης. Ο τροποποιητικός νόμος μετάβαλετακριτήριαγιατον προσδιορισμό τουκέρδους με την προσαρμογή της αξίαςτων ακινήτων (ήμετοχών) πουδιετίθε- 15 ντοσεσταθερόπαρανομαστήαξιώνμετηναφαίρεσητουπληθωρι σμού. Στονόμο δόθηκεαναδρομικήισχύαπό 1/1/89καιέτσικαλύ φθηκανόλεςοι διαθέσειςακινήτωναπότηνημέραεκείνη,περιλαμ βανομένηςκαιτηςδιάθεσηςστηνοποίαείχεπροβείηαιτήτρια. 20 Μεέρεισματιςδιατάξειςτουτροποποιητικούνόμου,ηαιτήτρια υπέβαλε μέσω των ελεγκτών της αναθεωρημένη δήλωση προς το σκοπόανάκτησηςτουκαταβληθέντοςφόρου. ΟΈφοροςανεγνώρι σετηναναγκαιότητααναθεώρησηςτωνφορολογικών υποχρεώσεων τηςαιτήτριαςωςαποτέλεσματηςμεταβολήςτουνομοθετικούκάθε- 25 στώτος,έκρινεόμως ότι ηδιάθεσηδεναφορούσε μόνοτις 115.000 μετοχές πουηίδιαη αιτήτριαπώλησε αλλάκιεκείνεςπουδιέθεσαν ταπαιδιάκαιοσύζυγοςτης. Συνεπώςη αιτήτριαφορολογήθηκε με βάσητηδιάθεση 175.000καιόχι 115.000μετοχών τις οποίες η ίδια είχεδιαθέσει. 30 Στο επίκεντρο της απόφασηςτου Εφόρουήτανηθεώρηση της διάθεσηςτης29/6/90απότηναιτήτριαστοσύζυγοκαιταπαιδιάτης, ως εικονικής. Στην απόφαση αυτήο Έφοροςάχθηκεγιαδυολό γους,όπωςεξηγείστην επιστολή τουπροςτηναιτήτρια: 35
(1)"... λόγωτωνδιαβουλεύσεων καιενεργειών πουέχουνγίνει για την μετατροπήτης εταιρείας σε δημόσια κατάτηνίδια περίοδο...."και, 40
(2)τοβραχύχρονικόδιάστημαπουδιέρρευσε μεταξύτηςδωρε άςτων μετοχώνκαιτηςμετατροπήςτηςεταιρείαςαπόιδιω τικήσεδημόσια. 988 4A.A.A. Πολυδωρίδουν.Δημοκρατίαςκ.ά. Πιχής, Δ. Ο Έφορος επέμενε στην απόφασητου παρά τιςενστάσεις που προβλήθηκαναπότηναιτήτριαστην κρίση τηςδιάθεσης από την ίδιασταπαιδιάτηςως πράξηςεικονικής. Στηνεπιστολή τηςπρος τονΈφορο,ηαιτήτριαεπεσήμανε ότι κατάτοχρόνο διάθεσηςτων 5 μετοχών, δεν είχεληφθεί οποιαδήποτεοριστική απόφαση καιέτσι ήταναβέβαιοανηεταιρείαθαμετατρεπότανσεδημόσιακαιότιοι μετοχέςπουτελικάταμέλητηςοικογένειαςτηςδιέθεσαν-60χιλιά δες-ήτανμικρόμόνοποσοστότουσυνόλουτηςπεριουσίαςπουεί χεδωρηθείαπότηναιτήτριαστην οικογένεια τηςστις29/6^59.Στο 10 φάκελοτηςΔιοίκησηςδενυπάρχειτίποτεπουνααντικρούειαυτούς τους ισχυρισμούς. Ηπροσφυγήεναντίον τηςαπόφασητους Εφόρου επικεντρώνε ταιστην απόφασητουναφορολογήσει τηναιτήτριαγιατηδιάθεση 15 175.000καιόχι 115.000μετοχώνκαιαποβλέπειστονπαραμερισμό τουευρήματοςότιηδιάθεσητωνμετοχών απότηναιτήτριασταμέ λητης οικογένειας τηςήτανεικονική. ΤοΑρθρο33
(1)(όπωςανα ριθμήθηκε μετοΝ. 164/87) του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου,παρέχει εξουσία στον Έφοροναπαραμερίσειγια 20 σκοπούς καθορισμού τουφόρου εικονικές πράξεις. Ηκρίσητης υφήςδικαιοπραξίαςπροςτοσκοπόδιαπίστωσηςτηςεικονικότητας τηςανάγεταιστονΈφορο:Panayiotou v.Republic
(1986)3 C.L.R. 2311. Ηκρίσητου Εφόρουδεν ελέγχεται εκτός ανηαπόφαση λή φθηκεχωρίςτηδέουσαέρευναήανδενήτανλογικάεφικτήυπότο 25 φωςτωνγεγονότων πουπροέκυψαν. ΗεπίκλησητουΑρθρου23
(1)τουπερίΒεβαιώσεως καιΕισπρά ξεωςΦόρωνΝόμου(Ν. 4/78 καιτροποποιήσεις),δενπροϋποθέτει, όπωςαναγνωρίστηκεστηTheocharidesv.Republic
(1985)3C.L.R. 30 2725,τηνανακάλυψηνέων γεγονότων που μεταβάλλουν τούψος τωνφορολογικών υποχρεώσεων τουφορολογουμένου. Επομένως, τογεγονός ότιαναθεωρήθηκεηπροηγούμενηαπόφασητουΕφόρου χωρίςναέχουναναφύεινέαστοιχείααναφορικάμετιςδικαιοπρα ξίεςστις οποίες είχεπροβείηαιτήτρια,δεσυνιστούσεεμπόδιογια 35 τηνεπιβολήπρόσθετηςφορολογίαςβάσειτουΑρθρου23
(1)τηςσχε τικήςνομοθεσίας. Ηύπαρξητηςεξουσίαςαυτήςδεναπαλλάττειβέ βαιατονΈφοροαπότηνυποχρέωσηγιατην αιτιολόγηση τηςαπό φασηςπροςτοσκοπόελέγχουτηςνομιμότηταςτηςπράξηςτου. Η αιτιολογίαη οποίαπαρασχέθηκεαπότονΈφοροπρος υποστήριξη 40 τηςαπόφασηςτουγιατηνεπιβολήπρόσθετηςφορολογίας μετηθε ώρησητηςδιάθεσηςτης29/6/89ωςεικονικήςδεναντέχει στη βάσα νοσυσχετισμούτηςμετοβάθροστοοποίοστηρίζεται. Τοχρονικόδιάστηματοοποίοδιαρρέειμεταξύτηςδιάθεσηςπε989 Πιχής,Δ. Πολυοωρίδουν.Δημοκρατίαςκ.ά.
(1994)ριουσίας απότον"Α" στο"Β" και μετέπειτα απότον"Β" στο "Γ", δενμπορείαφεαυτούναθεμελιώσειτηνεικονικότηταπράξης. Ηει κονικότητα συναρτάται με τηνύπαρξηγεγονότων πουτείνουν να αποχρωματίσουν το δεδηλωμένο σκοπό του διαθέτη.Το γεγονός ότι,όπωςηαιτήτρια,καιταάλλαμέρητηςοικογένειας της,οι δω- 5 ροδόχοι,διέθεσαν μέρος του μετοχικού τους κεφαλαίουγιανα κα ταστήσουν δυνατή τη μετατροπή της KARMAZI LIMITEDαπό ιδιωτικήσεδημόσιαεταιρεία,δερίπτεισκιάστοδεδηλωμένοσκοπό τηςαιτήτριαςτην29/6/89ναπροικοδοτήσει άνευόρων ταμέλη της οικογένειας τηςμετοσύνολοτωνμετοχώνπουτουςδώρησε. Ούτε 10 μπορούσε εύλογα να γίνει οποιοσδήποτε συσχετισμός μεταξύ της διάθεσηςμετοχών στις29/6/89καιστις 12/10/89στηναπουσίαθετι κών ενδείξεων ότι κατά την ημερομηνία της πρώτης διάθεσηςείχε αποφασισθεί η μετατροπή της KARMAZI LIMITED σε δημόσια εταιρεία. Αλλογεγονός τοοποίοαντικρούειτηνύπαρξηαλλότριων 15 κινήτρων ωςπροςτηδιάθεση,είναι αυτότούτοτογεγονός ότιμό νο μικρό μέρος τηςδωρηθείσαςπεριουσίαςδιατέθηκεαπότουςδωροδόχους στις 12/10/89. Ταγεγονότα τηςπαρούσαςυπόθεσηςδια κρίνονται ουσιωδώς απόεκείναπουαποτέλεσαντο υπόβαθρο της φορολογικής απόφασης στηΕύζωνας ν.Δημοκρατίαςκ.ά,
(1992)4 20 Α.Α.Δ.
- ΣτηνπροκείμενηυπόθεσηηαπόφασητουΕφόρουδεν ήτανλογικάεφικτήυπότοφωςτωνγεγονότων πουπεριβάλλουντη διάθεσητης29/6/89καιτιςδιαθέσειςμετοχών της 12/10/
- Η από φασητου Εφόρουότι ο σκοπός τηςαιτήτριαςστις 29/6/1989 ήταν άλλος απότηνπροικοδότησητωνμελώντηςοικογένειας τηςμετις 25 μετοχές πουτουςδώρησε,δενευρίσκειέρεισμασταγεγονότα. Ηπροσφυγήεπιτυγχάνει μεέξοδα. Η επίδικη απόφασηακυρώνεται στην ολότητα της, βάσει του 30 Αρθρου 146.4(β) του Συντάγματος. Ηπροσφυγή επιτυγχάνει μεέξοδα. 990