clr/1995/1995_4_109.pdf

(1995)τέτοια δοσοληψία αποτελεί εμπορία ήαπόρροια επενδυτικής δρα­ στηριότητας τουφορολογουμένου είναιπάντοτεαντικειμενικά.Και μεπρότυποκαιοδηγότηναγγλικήνομολογία,πουείχεναερμηνεύ­ σει παρόμοιες νομοθετικές διατάξεις,διατυπώθηκαναπότην Ολο­ μέλεια τουΑνωτάτου Δικαστηρίου σε αριθμόυποθέσεων.

1. Ηπρότασητης αιτήτριαςότι δεν αρκεί μία μόνο κτηματικήδοσο­ ληψία για να εξαχθεί πρόθεση εμπορίας της ιδιοκτησίας δεν βρί­ σκει έγκυρο έρεισμα είτεστο νόμο είτεστη νομολογία. Η υπόθεση Βαρναβίδης,δενεγκαινίασε νέααρχήσαναυτήπουπροτάθηκεούτε παρεξέκλινε από την απόφαση Γεωργιάδης. Πρέπει να λεχθεί ότι δεν υφίσταται διχογνωμία σε επίπεδο γενικής αρχής μεταξύ πρωτόδικης και εφετειακής απόφασης στην Taylor v. Good. Η απόφασητουδικαστήMegarry,όπωςήταντότε,ανατράπηκε γιατί ταγεγονότα,όπωςταδέχτηκεηφορολογούσα αρχή,δεθεμελίωναν τοσυμπέρασμα περί εμπορίαςτηςπεριουσίας. Φυσικάένααπότα στοιχεία ήτανκαιότιοφορολογούμενος δενείχετοενεργητικό του άλλες αγοραπωλησίες κτημάτων. 5 10 15 Η πρόσφατη απόφασητου δικαστηρίου της Βουλής των Λόρδων στη Simmons v.IM.C. {1980] 2 All E.R. 798 καθιστάσαφέςότιαν οι περιστάσεις τοδικαιολογούν τοκέρδοςκαιαπόμίαμόνοπράξη μπορεί ναθεωρηθεί εμπορικό καιναφορολογηθεί σαν εισόδημα. 20 Συνεπώς,σανθέμαπολιτικής τουδικαίου,ηαρχικήπρόθεσηκτήσης τηςπεριουσίας σαν επένδυσης, μπορεί σε μεταγενέστερο χρό­ νο να αλλάξει και νακαταστείκερδοσκοπική. Εξαρτάταιαπότις ενέργειες του φορολογουμένου και τα άλλα περιστατικά της συ­ γκεκριμένης υπόθεσης όπως θα δούμε παρακάτω στην απόφαση του Ανακτοβουλίου στη Lily Harriet Ram Iswera v. Commissioner of InlandRevenue [1965] 1W.L.R.
2. 25
3. Στηνυπόθεση Isweraηφορολογούμενη ήθελενακτίσει κοντά στο σχολείοπουφοιτούσαν otθυγατέρες της.Ζήτησε νααγοράσειτμή­ μαγειτονικού κτήματος,αλλάο ιδιοκτήτης επέμεινε νατοπωλήσει ολόκληρο. Η φορολογούμενη έκαμε δάνειο για να πληρώσει την προκαταβολή. Και μετά υποδιαίρεσε το κτήμα σε 12 οικόπεδαχα οποία πώλησε αμέσως εκτός δύο στα οποία έκτισετο σπίτι της.Ο σκοπός όταν αγοράστηκε το κτήμα δεν αμφισβητήθηκε, αλλά το κέρδος φορολογήθηκε ως εισόδημα. Το δικαστήριο του Privy Council παρατήρησε ότι ηυπόθεση βρισκόταν στο μεταίχμιο εμπο­ ρικής συναλλαγής καιεκποίησης επένδυσης τηνοποίαη φορολογι­ κήαρχήθα μπορούσε να αποφασίσει διαφορετικά.Όμωςταδεδο­ μένατηςπώλησης δηλαδήηδιαίρεσησετόσαοικόπεδακαιηάμεση 110 30 35 40 4\ΛΛ. Foodpax Ltd v.Δημοκρατίας μεταπώληση τους παρείχανβάσηγια τηνκρίση της. Γι' αυτόήταν αδύνατηηδικαστικήεπέμβαση.Η ουσίατουσκεπτικούστησελ. 668 θέτει τοθέμαστοσωστότουπλαίσιο. 5 10 15 20 25 30 35 40 Στην Iswera πάλιν έγινε αναφορά στην παρόμοια περίπτωση Commissionerfor InlandRevenue v.Paul[1956]3S.A.L.R.
4. Ταγεγονότακαιη συλλογιστικήτηςαπόφασηςφαίνονταιστοσχε­ τικό απόσπασμα.Εκφράζεικάποιαάποψηστην περίπτωση που ο φορολογούμενος μεταπωλεί το μέρος της ιδιοκτησίας που δεν χρειάζεταισανσύνολοτηνοποίακαιτοΔικαστήριο υπογραμμίζει. Στην Kirkham v. Williams(Inspectorof Taxes) The Times Law Reports ημερ. 18/6/91 (απόφασηΕφετείου)οφορολογούμενος αγό­ ρασε έκταση γης γιχι γεωργικούς σκοπούς αντί ΛΚ17.000.Σκοπός τουήτανηανέγερσηγραφείωνκαιαποθηκώνγιατηνεπιχείρηση. Οι προσπάθειες του για άδειαοικοδομής προς την κατεύθυνση αυτή απέτυχαν. Τελικά του δόθηκε άδειαγια νακτίσει κατοικία από4 υπνοδωμάτιατηνοποίαπώλησε μετουπόλοιποκτήμα,πράξηπου τουαπέφερετοπολλαπλάσιο τουτιμήματοςαγοράς.Ήτανη μοναδικήτου συναλλαγή. Μετάτην πώληση αγόρασε άλλο αγρόκτημα και συνέχισε τις γεωργικές ενασχολήσεις του. Κρίθηκε από την πλειοψηφία ότι,παρά την ανάπτυξη του κτήματος,ταγεγονότα δε δικαιολογούσαν το συμπέρασμα ότι υπήρξε εμπορία. Ητελευταία παραπομπή είναι στην απόφαση των Λόρδων Ensign Tankers (Leasing)Ltd. v. Stokes (Inspectorof Taxes)[1992]2All E.R.275, που αναλύει τη νομολογία και αναφέρεται και στην υπόθεση iswera.
5. Ταστοιχεία τηςκρινόμενης υπόθεσης, πουδε χρειάζεται να επαναληφθούν,δεσυνιστούν τηναπαραίτητηπραγματικήβάση που νόμι­ μαθαμπορούσε ναθεμελιώσει το συμπέρασμα του Εφόρου για τη φύσητης συναλλαγής. Δεν ήτανλογικά εφικτήηαπόφαση του. Ση­ μειώνεται μόνο πωςηαιτήτριαπραγματοποίησετοστόχο της αφού προήλθεσεσυμφωνίαμετον ιδιοκτήτητουτεμαχίουόπουγειτνιάζει μετο
6. Καιπάλινηεξασφάλιση τηςάδειαςδενήτανβέβαιη.Δεν μπορείεπομένωςναυποστηριχθεί πωςτο1981ηεταιρείακράτησετο κτήμαμεσκοπότηνεμπορίατου. Καιηδιάθεσητελικά έγινεχωρίς ναπροηγηθείοποιαδήποτεάλλησυναλλαγή ήη παραμικρήαξιοποί­ ηση. ΌπωςκαιτοκτήμαστοπαράδειγμαπουαναφέρεταιστηνPaul, ανωτέρω,πωλήθηκεολόκληρο σε μίασυναλλαγή. Οι προσφυγές Α.Κ. 150έξοδα. 111 επιτυγχάνουν με Foodpax Ltdv.Δημοκρατίας

(1995)Αναφερόμενες υποθέσεις: Amani Enterprises(Houses) Ltd v.Δημοκρατίας

(1990)3 Α.ΑΛ. 1041, 5 Βαρναβέδης v.Δημοκρατίας

(1990)3ΑΛ.Δ.3376, Δημοκρατία ν.Λέρνη

(1991)3Α.ΑΛ. 346, Νικολάου καιΆλλη ν.Δημοκρατίας

(1991)4Α.ΑΛ. 3106. 10 Georghiades v.Republic

(1982)3C.LR. 659, Taylor v.Good[1973]2AllE.R. 785, 15 Taylorv.Good[1974] 1 AllE.R. 1137, Simmons v.I.R.C. [1980]2All E.R. 798, Iswera v.Commissionero[InlandRevenue [1965] 1 W.L.R. 663, 20 Commissionerfor InlandRevenuev.Paul[1956]3S.A.L.R. 335, Kirkham v. Williams (Inspectorof Taxes) TimesLawReports, ημερ. 18/6/

1. 25 Ensign Tankers (Leasing) Ltdv.Stokes(Inspectorof Taxes)[1992]2 All E.R.
2. Προσφυγές. 30 Προσφυγές με τις οποίες προσβάλλεται η επιβολή φορολο­ γίας φόρου εισοδήματος, έκτακτης εισφοράς και έκτακτης ει­ σφοράς για την άμυνα στην αιτήτρια, σχετικά με την πώληση ακινήτου τους στηΛεωφόρο Αθαλάσσας στοΣτρόβολο. 35 Γ. Τριανταφυλλίδης, γιατην Αιτήτρια. Γ. Λαζάρου, Δικηγόρος τηςΔημοκρατίας, γιατους Καθ'ων η αίτηση. Cur.adv. vult. ΝΙΚΗΤΑΣ,Δ.: Ηαιτήτρια είναι εταιρεία περιορισμένης ευθύ­ νης. Πηγή των εισοδημάτων της είναι η εμπορία κατεψυγμένων 112 40 4ΑΛΑ. 5 10 15 20 Poodpax Ltd v. Δημοκρατίας Νικήτας, Δ. κρεάτων,ψαριών και άλλων τροφίμων. Τις αρχές του 1989 πώ­ λησε κτήμα της στη λεωφόρο Αθαλάσσας στο Στρόβολο αντί £230.000(τεμ.648).Τοκτήμαήτανκληρονομικό. Η αιτήτρια απέ­ κτησετα 15/32 στις 11/8/77.Ταυπόλοιπαμερίδιαμεταβιβάστηκαν αρχές Ιανουαρίου του 1978 και το Μάρτιοτου ιδίου χρόνου.Το τίμημα αγοράς ήταν συνολικά £30.
3. Συγχρόνως η αιτήτρια αγόρασε από τους ίδιους ιδιοκτήτες και άλλο κτήμα τους (τεμ. 649) μικρότερης έκτασης το οποίο κείται απέναντιαπότο επίδι­ κο. Τα χωρίζει η λεωφόρος Αθαλάσσας (βλέπε τα τοπογραφικά σχέδια - τεκμήρια). EivaLαμοιβαίααποδεκτόότιηαιτήτριααγόρασετοτεμ.648 με πρόθεση να ανεγείρει μεγάλους ψυκτικούς θαλάμους και άλλα υποστατικάγιατους σκοπούς τηςεπιχείρησης πουδιεξάγει. Στις 20/3/80 υπέβαλε τη σχετική αίτηση για άδεια οικοδομής, αλλά απορρίφθηκετην25/9/
4. Διευκρινίζεται πωςτοτεμάχιοαυτόπε­ ριλήφθηκεαπό23/12/77σεοικιστική ζώνηκαιηδιοίκηση αρνήθη­ κεναεπιτρέψει χαλαρώσεις γιαπραγματοποίησητωνσχεδίων της αιτήτριας. Ωστόσοτο 1987 χορηγήθηκε σχετική άδειακαικτίστηκανμικρότεροι ψυκτικοί θάλαμοιστοτεμ.
5. Προηγήθηκεύστε­ ρα από συνεννόηση με τον ιδιοκτήτη γειτονικού κτήματος ανα­ προσαρμογήτων συνόρων του και έκδοση χωριστού τίτλου στον οποίοτο νέο τεμάχιοπήρε τον αριθμό 1948 (βλέπε τασχέδια στο φάκελο). 25 30 35 40 ΟΈφοροςΦόρουΕισοδήματος έκρινεότι μέχρι τηναπόρριψη τηςαίτησης στις 25/9/81ηαιτήτριαυπέκειτο σε φόρουπολογιζό­ μενο σύμφωνα'με τις διατάξεις των περί Φορολογίας Κεφαλαι­ ουχικών Κερδών Νόμων 1980και
6. Θεώρησεόμως σανεμπορικότοκέρδοςπουείχεπροκύψει από τηνημερομηνία εκείνημέ­ χρι την πώληση. Και το φορολόγησε με φόρο εισοδήματος,έκτα­ κτηςεισφοράςκαιέκτακτηςεισφοράςγιατην άμυνα. Η κάθε φο­ ρολογία υπήρξε αντικείμενο χωριστής προσφυγής,οι οποίες συνεκδικάστηκαν.Μεαυτέςαμφισβητείταιη νομιμότητα τωνφορολογιών πουξεκινούν από τηβάσηπωςτοκέρδος που πραγματο­ ποίησε ηαιτήτριαέχει εμπορικό χαρακτήρα. Ηαληθινήφύσητουκέρδουςπουπροέρχεταιαπόαγοραπωλη­ σίαακίνητης ιδιοκτησίας είναι καθοριστικήτου είδους τηςφορολογίας στην οποίαυπόκειται.Στηνπερίπτωσηπουείναι αποτέλε­ σμαεμπορίαςυπάγεταιστις διατάξειςτωνπερίΦορολογίας Εισο­ δήματοςΝόμων. Οιπράξειςπουδενείχαναυτότοχαρακτήρα,αλ­ λά τη μορφή επένδυσης δεν ήταν φορολογήσιμες. Από το 1980 όμως, που θεσπίστηκε ο περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμος, 113 Νικήτας, Δ. Foodpax Ltd ν.Δημοκρατίας

(1995)υπόκεινται στη φορολογία πουεισήγαγε ονόμος αυτός.Τα κριτή­ ριαπου εφαρμόζονταιγιανααποφασισθείπότε μίατέτοιαδοσο­ ληψία αποτελεί εμπορίαήαπόρροιαεπενδυτικήςδραστηριότητας του φορολογουμένου είναι πάντοτεαντικειμενικά. Και μεπρότυ­ πο και οδηγό την αγγλική νομολογία, που είχε να ερμηνεύσει πα5 ρόμοιες νομοθετικές διατάξεις,διατυπώθηκαν απότην Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου σε αριθμό υποθέσεων. Βλέπε Amani Enterprises (Houses)Ltd. v.Δημοκρατίας

(1990)3Α.Α.Δ. 1041, ΒαρνάβαςΒαρναβίδης ν.Δημοκρατίας

(1990)3 Α.ΑΛ. 3376και Δημοκρατία ν.Λερνη

(1991)3Α.Α.Δ. 346. ΒλέπεεπίσηςΓιαννάκης 10 Νικολάου και Άλλη ν.Δημοκρατίας

(1991)4Α.Α.Δ. 3106. Η αιτήτρια είχε αντιρρήσεις στην επιβολή των επίδικωνφο­ ρολογιών. Τις ανέπτυξε ο λογιστής της σε γραπτήένσταση που υπέβαλε στη φορολογική αρχή. Τους λόγους εκθέτει σε σύντμηση το δικόγραφο των καθών. Τους επαναλαμβάνωδιότι γύρω από αυτούςδιαμορφώθηκανβασικάκαιταεπιχειρήματατουδι­ κηγόρου τηςαιτήτριας: 15 "(α) Οσκοπός της αγοράςτου εν λόγω κτήματοςήτανηανέ- 20 γερσημεγάλων ψυκτικών θαλάμων,γραφείων,αποθηκώνκαι καταστημάτων για τις ανάγκεςτηςεταιρείας. (β) Ηεταιρείαεκράτησετοκτήμασανεπένδυσηκαιδενθεώ­ ρησε σκόπιμο να το πωλήσει γιατί δεν είχεπροβλήματαρευστότητας. 25 (γ) Η εταιρεία ουδέποτε συνήψε δάνειο για την αγορά του κτήματος και οι τόκοι που πλήρωνε ήταν αποκλειστικά για εμπορικούς σκοπούς καιαποθέματα. 30 (δ) Το κτήμα απότην ημέρα αγοράς μέχρι την ημέρα πώλη­ σης παρέμεινε στην αρχικήτου κατάσταση. (ε) Ο λόγος που πωλήθηκε το κτήμαήτανηεξασφάλιση χρη- 35 μάτων γιανα μπορέσει ηεταιρείανααποπερατώσει ανέγερση κτιρίου χωρίς ναεπηρεάσει την οικονομική τηςικανότητα." Στις 21/7/93ο Έφορος απέρριψε την ένσταση της αιτήτριας για τους παρακάτω λόγους (σεσυντόμευση επίσης απότο σχετικόέγγραφο): (α)Το κτήμα βρισκόταν σε περιοχή με ταχεία ανάπτυξηκαι ήταν ιδεώδες γιακερδοσκοπικούς σκοπούς και ίσως γιατοΰ114 40 4ΑΛΛ. Foodpax Ltdv.Δημοκρατίας Νικήτας,Δ. το καθυστερήσετε στην πώληση τουμετά τηναπόρριψη της αίτησης. 5 (β)Συμφωνώότι ηεταιρείαουδέποτεείχεσυνάψει δάνειογια την αγοράτουκτήματος,πλήρωνε όμως τόκους γιατραπεζι­ κό παρατράβηγμα (πουεπωφελήθηκε). 10 (γ)Τογεγονός ότι δεν έγινεανάπτυξητουκτήματοςδεν απο­ τελεί απόμόνο του ουσιαστικό κριτήριο που να δικαιολογεί τημηφορολόγιση τουκέρδους. Ούτε οιλόγοι γιατους οποί­ ους πωλήθηκε τοκτήμα έχουν στην παρούσαπερίπτωσηβα­ ρύτητα στην απόφασηγια φορολόγηση." 15 20 25 30 35 40 Ο δικηγόροςτηςααήτριαςυπέβαλεότι μιάκαιοΈφοροςαποδέχεταιπωςαρχικάτοκτήμααποκτήθηκεχωρίς καμιάκερδοσκο­ πικήπρόθεσηδεν μπορούσε μετάνααποδώσειστην αιτήτριαελα­ τήρια εμπορίας,εκτός στην περίπτωση που ακολουθούσανάλλες αγοραπωλησίεςγης.Συγκεκριμένα λέχθηκε ότι "γιαναδικαιούται ο Έφορος να θεωρήσει ότιτοκέρδος απότην πώληση ενόςκτήματοςτοοποίοαποκτήθηκεχωρίς πρόθεση εμπορίαςτουυπόκει­ ταισεφόροεισοδήματοςπρέπειαπαραιτήτωςναγίνουν εκμέρους τουφορολογουμένου καιάλλεςαγοραπωλησίες γης " Απαντώντας οδικηγόρος τηςΔημοκρατίαςαναφέρθηκεστην απόφαση της Ολομέλειας Γεωργιάδης ν.Δημοκρατίας

(1982)3 Α.Α.Δ.659, ότιδεν απαιτείταινα υπάρχει ηπρόθεση εμπορίας του συγκεκριμένου περιουσιακού στοιχείου κατάτοχρόνοκτή­ σης του. Είναι δυνατό ναδημιουργηθεί μεταγενέστερα και να φορολογηθεί τοπροϊόν πώλησης σαν εισόδημα αντί σανκεφαλαιουχικό κέρδος. Αντιπαρατέθηκε ότι η υπόθεση Taylor ν. Good[1973]2All E.R. 785,πουακολούθησε η Γεωργιάδης,ήταν πρωτόδικη και ότι ανατράπηκε κατ' έφεση: βλέπε Taylor ν. Good[1974] 1 All E.R. 1137. Καιότι ηαρχή,όπως τη διατύπω­ σε οδικηγόρος της αιτήτριας,επικροτήθηκε απότηνέα απόφασητης Ολομέλειας στη Βαρναβίδης, ανωτέρω. Ηπρότασητηςαιτήτριαςότιδεναρκείμίαμόνοκτηματικήδο­ σοληψία γιαναεξαχθείπρόθεσηεμπορίαςτηςιδιοκτησίαςδενβρί­ σκειέγκυρο έρεισμα είτεστονόμο είτεστηνομολογία. Ηυπόθεση Βαρναβίδης,δενεγκαινίασενέααρχήσαναυτήπουπροτάθηκεού­ τε παρεξέκλινε απότην απόφασηΓεωργιάδης. Πρέπει να λεχθεί ότι δενυφίσταται διχογνωμία σε επίπεδο γενικής αρχής μεταξύ πρωτόδικης καιεφετειακής απόφασης στην Taylor v. Good. Η απόφασητουδικαστήMegarry,όπωςήταντότε,ανατράπηκεγια115 Νικήτας,Δ. Foodpax Ltd ν.Δημοκρατίας

(1995)τί ταγεγονότα,όπως τα δέχθηκεη φορολογούσα αρχή, δεθεμε­ λίωναντοσυμπέρασμαπερίεμπορίαςτηςπεριουσίας.Φυσικάένα απόταστοιχείαήτανκαιότιοφορολογούμενοςδενείχεστοενερ­ γητικότουάλλεςαγοραπωλησίεςκτημάτων. 5 ΗπρόσφατηαπόφασητουδικαστηρίουτηςΒουλήςτωνΛόρ­ δων στη Simmons v.I.R.C. [1980] 2All E.R.798 καθιστάσαφές ότι αν οι περιστάσεις το δικαιολογούντο κέρδος και απόμία μόνο πράξημπορεί να θεωρηθεί εμπορικόκαι ναφορολογηθεί σαν εισόδημα: 10 'Tradingrequires anintentiontotrade:normallythequestiontobe askediswhetherthisintentionexisted atthetimeoftheacquisition of theasset. Was itacquiredwiththeintentionof disposing ofitat aprofit, orwas itacquiredasapermanentinvestment? Often itis 15 necessary toaskfurther questions:apermanentinvestmentmaybe sold in orderto acquire anotherinvest mentthoughttobemore satisfactory; that does notinvolvean operation of trade,whether thefirst investment issoldataprofit orataloss. Intentions may be changed.What was first aninvestment may be 20 putintothetradingstock and, Isuppose,viceversa What I think is not possible is for an asset to be both trading stock andpermanentinvestment atthesame time,norfor itto possess an indeterminate status - neither trading stock nor permanent asset. Itmustbe oneortheother, even though, and this seems to me legitimate and intelligible, the company, in whatever character it acquires the asset, may reserve an intention to change its character." 25 30 Toσχόλιο των Whitehouse & ButtleRevenue Law,8ηέκδοση

(1990), στη σελ. 151,μετάαπόανασκόπησητηςνομολογίας πε­ ριλαμβανομένηςκαιτης Taylorv. Goodτοεπιβεβαιώνει: "It is apparent from theforegoing cases that how the land was 35 originally acquired by the taxpayer is an important factor in determining whether heis trading. If by inheritance orgift the Revenue will have to show that it has at some point been appropriatedtotradingstock. Ontheotherhand,if acquiredby purchasethetaxpayer' smotive atthattimewillberelevant. If 40 it is clear that it was acquired as an investment, again the burden will be on the Revenue to show that at a subsequent stageitwas appropriatedtotradingstock. Furthermore,ifland was originally acquired as an investment, the mere act of 116 4ΑΛΛ. Foodpax Ltd v. Δημοκρατίας Νικήτας,Δ. obtaining planning permission prior to a salewill not by itself result in an appropriation of the land to trading stock. Generally thetaxpayer is entitled to get thebest possible price for theland (Taylor v.Good, supra)." 5 10 15 20 25 30 35 Συνεπώς,σανθέμαπολιτικής τουδικαίου,ηαρχική πρόθεση κτήσης τηςπεριουσίας σαν επένδυσης, μπορεί σε μεταγενέστερο χρόνο να αλλάξει και να καταστεί κερδοσκοπική. Εξαρτάται απότις ενέργειες τουφορολογουμένου καιταάλλαπεριστατικά της συγκεκριμένης υπόθεσης όπως θα δούμε παρακάτω στην απόφαση του Ανακτοβουλίου στη Lily Harriet Ram Iswera v. Commissioner of Inland Revenue [1965] 1W.L.R.663. Έρχομαι στη δεύτερηεισήγηση. Οκ.Τριανταφυλλίδηςυπέβαλε ότιτακριτήριαπουέχειεφαρμόσειηνομολογίαγιατηδιάκρισητου κέρδους σε εμπορικό καικεφαλαιουχικόδείχνουν πωςη αιτήτρια δενκράτησετοκτήμαγιανατοεμπορευθεί. Τόνισε ιδιαίτερατογε­ γονός ότι ηεταιρείατο αγόρασεχωρίς να συνάψει δάνειο-ότιπα­ ρέμεινε εντελώς αναξιοποίητο-ότι πωλήθηκε για να χρηματοδοτηθεί η.ανέγερση του κτιρίου γιατο οποίο πήρε άδειαστο τεμ. 1948· ότιηεταιρείαδενασχολήθηκεποτέμεάλλεςπράξειςαυτήςτηςφύ­ σης·καιότι δεδηλωμένη πρόθεσηήτανηκάλυψητων στεγαστικών καιάλλων αναγκώντηςεπιχείρησης,όπωςέγινεαργότερα. Στηνυπόθεση Iswera ηφορολογούμενη ήθελε νακτίσει κοντά στοσχολείο πουφοιτούσανοιθυγατέρεςτης.Ζήτησενααγοράσει τμήμαγειτονικού κτήματος,αλλάοιδιοκτήτης επέμεινε νατοπω­ λήσειολόκληρο. Ηφορολογούμενη έκαμεδάνειογιανα πληρώσει την προκαταβολή. Και μετά υποδιαίρεσε τοκτήμα σε 12οικόπεδαταοποίαπώλησε αμέσως εκτός δύοστα οποίαέκτισε το σπίτι της.Οσκοπόςόταναγοράστηκετοκτήμαδεναμφισβητήθηκε,αλ­ λάτοκέρδοςφορολογήθηκε ωςεισόδημα.ΤοδικαστήριοτουPrivy Council παρατήρησεότιηυπόθεσηβρισκότανστομεταίχμιοεμπο­ ρικής συναλλαγής και εκποίησης επένδυσης την οποίαηφορολογική&ρχή θαμπορούσε νααποφασίσειδιαφορετικά.Όμωςτα δε­ δομένα της πώλησης δηλαδήη διαίρεση σε τόσα οικόπεδα και η άμεση μεταπώληση τους παρείχανβάση γιατην κρίση της.ΓΓαυ­ τό ήταν αδύνατηη δικαστική επέμβαση. Η ουσία του σκεπτικού στη σελ. 668 θέτει τοθέμαστο σωστό τουπλαίσιο: 40 "If, in order to get what he wants, thetax-payer has to embark on an adventure which has all the characteristics of trading, his purpose or object alone cannot prevail over what he in fact does. But if his acts are equivocalhis purpose or object may be 117 Νικήτας, Δ. Foodpax Ltd ν.Δημοκρατίας

(1995)a very material factor when weighingthe total effect of all the circumstances." Στην Isweraπάλινέγινε αναφορά στην παρόμοιαπερίπτωση Commissioner for InlandRevenue v. Paul [1956] 3 S.A.L.R.

1. Τα γεγονότα και η συλλογιστική της απόφασηςφαίνονται στο απόσπασμαπουακολουθεί. Μαςενδιαφέρει γιατίεκφράζει κάποια άποψηστην περίπτωση πουο φορολογούμενος μεταπω­ λεί το μέρος της ιδιοκτησίας πουδεν χρειάζεταισανσύνολο την οποία και υπογραμμίζω: 5 10 "There seemsnoroom for reasonable doubt thatthe appellant's intention in acquiring the property originally was what he has stated inevidence, andthatbeingso,we are unanimously of the viewthatheintendedtomake acapital investment. We arealso 15 satisfied that at all relevant times his object was to sell the surplus over and abovehis own requirements andto do so ata profit if hecould. Itseemsto us that,hadhebeen ina position to sell the surplus in one block in a single transaction, such a transaction wouldprobably nothaveattracted thenotice of the 20 Receiver of Revenue. But thefact that he has seen fit to divide the land and sell it in parcels, and to various people, over a number of yearsnotunnaturally givesrisetothenotionthathe is making a business of it." 25 Στην Kirkham v. Williams(Inspector of Taxes)The Times Law Reports ημερ. 18/6/91 (απόφαση Εφετείου) ο φορολογούμε­ νος αγόρασε έκταση γης για γεωργικούς σκοπούς αντί £17.
2. Σκοπός του ήταν η ανέγερση γραφείων και αποθηκών για την επιχείρηση. Οι προσπάθειες του για άδειαοικοδομής προς την 30 κατεύθοΛΌηαυτή απέτυχαν. Τελικά τουδόθηκεάδειαγιανακτί­ σει κατοικίααπό4 υπνοδωμάτιατην οποία πώλησε με τουπό­ λοιπο κτήμα, πράξηπουτουαπέφερετοπολλαπλάσιο τουτιμή­ ματος αγοράς. Ήταν ημοναδικήτου συναλλαγή. Μετάτηνπώ­ λησηαγόρασε άλλο αγρόκτημα και συνέχισε τις γεωργικές ενα- 35 σχολήσεις του.Κρίθηκε απότην πλειοψηφία ότι,παράτηνανά­ πτυξητου κτήματος,ταγεγονότα δε δικαιολογούσαν το συμπέ­ ρασμα ότι υπήρξε εμπορία. Η τελευταία μου παραπομπή είναι στην απόφασητων Λόρδων Ensign Tankers (Leasing)Ltd. v. Stokes (Inspector of Taxes)[1992] 2 All E.R.275, που αναλύει 40 τηνομολογία καιαναφέρεταικαιστην υπόθεσηIswera. Τα στοιχεία της κρινόμενης υπόθεσης, που δε χρειάζεται να επαναλάβω,δεσυνιστούν τηναπαραίτητηπραγματικήβάσηπου 118 4ΑΛΛ. Foodpax Ltd v. Δημοκρατίας Νικήτας,Δ. νόμιμα θαμπορούσε ναθεμελιώσειτοσυμπέρασμα του Εφόρου για τη φύση της συναλλαγής. Δεν ήτανλογικά εφικτή ηαπόφα­ ση του. Σημειώνω μόνον πως η αιτήτρια πραγματοποίησε το στόχο της αφούπροήλθε σε συμφωνία με τον ιδιοκτήτη του τε5 μαχίου που γειτνιάζει με το 649, Και πάλιν η εξασφάλιση της - άδειαςδεν ήτανβέβαιη. 10 15 Δεν μπορεί επομένως να υποστηριχθεί πως από το 1981 η εταιρείακράτησετοκτήμαμεσκοπότηνεμπορίατου.Καιηδιάθέση τελικά έγινεχωρίς ναπροηγηθεί οποιαδήποτεάλλη συναλ­ λαγήήηπαραμικρήαξιοποίηση.Όπωςκαιτοκτήμαστο παρά­ δειγμα που αναφέρεταιστην Paul, ανωτέρω,πωλήθηκε ολόκλη­ ροσε μίασυναλλαγή. Για τους λόγους αυτούς ακυρώνω την επίδικη απόφαση και επιδικάζωποσό £150 έναντι των εξόδων τηςαιτήτριας. Οι προσφυγές επιτυγχάνουν με •' £150,- έξοδα υπέρ της απήτριας. 119