(1995)30 Μαρτίου, 1995 [ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΙΔΗΣ,Δ/στής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΤΟΑΡΘΡΟ 146ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ FLORIDA ESTATES LTD, Αιτητής, v. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΙ ΑΛΛΟΥ, Καθ' ων ηαίτηση. (Υπόθεση Αρ. 736/93) Φορολογία — Φορολογία εμπορικού κέρδους από εμπορία γης — Οι σκοποί στο ιδρυτικό έγγραφο εταιρείας έχουν κατά αρχήν ίσηση μασία και εφαρμογή και δεν είναι συμπερασματικοί ως προς την εμπορική δραστηριότητα εταιρείας — Οι προοπτικές ανάπτυξης για εμπορικούς σκοπούς που έχειτοακίνητο όταν αποκτάται,είναι ένα από ταστοιχεία που συνυπολογίζονται. Φορολογία — Εμπορία γης — Αιτιολογία απόφασης Εφόρου γιαφο ρολογία εμπορικού κέρδους— Δεν είναι επιτρεπτή ηεκτωνυστέ ρων αλλοίωση τηςαιτιολογίας που όίδεταιαπό το αρμόδιοδιοικητικό όργανο — Ούτε επιτρέπεται η πιθανολόγηση αναφορικά με την σημασία που θααπέδιδε το αρμόδιο διοικητικό όργανο σεμια από τις αιτιολογίες που έδωσε— Η αιτιολογία που δόθηκεστην προκειμένη περίπτωση δενυποστηρίζεται από ταστοιχεία τουφα κέλου — Ενδεχόμενη πλάνη περί ταπράγματα. 5 10 15 OLαιτητέςπροσέβαλαντην απόφασητων καθ' ωνη αίτησηναθε ωρήσουν το κέρδος που προέκυψεαπόπώλησηακινήτουτουςτο 1984ωςκέρδοςαπόεμπορίαγηςκαι νατοφορολογήσουνωςτέτοιο. 20 Το Ανώτατο Δικαστήριο ακυρώνονταςτην επίδικηαπόφαση, αποφάσισεότι:
- Οισκοποίστο ιδρυτικόέγγραφο,έχουνίσησημασίακαιεφαρμο γή.Είναιορθήηεισήγησητηςεταιρείαςπωςηθεώρησητηςαγο- 25 ραςκαιπώλησηςακίνητης ιδιοκτησίαςωςτηςκύριαςδραστηριό- 662 4ΑΛΛ. 5 10 Florida Estates Ltd v.Δημοκρατίας τητάς της ενόψει του καταστατικού της, είναι εσφαλμένη. Στην υπόθεση CD. Properties Ltd ν.Δημοκρατίας,εξηγήθηκε πως οι σκοποί της εταιρείας "δεν είναι συμπερασματικοί ως προς την εμπορική της δραστηριότητα ούτε προκαθορίζουν τα στοιχεία πάγιουενεργητικού και τααντικείμενα εμπορίου". Πυρήνας της ένστασης της εταιρείας ήταν η,κατάτον ισχυρισμό της,αρχικήτηςπρόθεση. Ήτανπαραδεκτόαπότηνίδιαπωςαπότο 1975 προσανατολίστηκε προς την κατεύθυνση της πώλησης των ακινήτων. Το μέρος της αιτιολογίας σύμφωνα με το οποίο ουσια στικά "οι δραστηριότητες της εταιρείας ως το 1991 ήταν ηαγορά καιπώλησηακίνητηςιδιοκτησίας",δενείχετηθέσητου. Η εταιρεία δεν είχεαποκτήσει άλλη περιουσία και μόνο αντικείμενο τωνπω λήσεωνπουέκαμεήτανταακίνηταπουαγόρασετο
- 15
- Οι προοπτικές ανάπτυξηςακινήτουγιαεμπορικούς σκοπούς είναι ένα από τα στοιχεία που εγκύρως συνυπολογίζονται. Η εταιρεία ισχυρίζεται πωςτο 1973 δεν υπήρχεπροοπτικήτέτοιαςανάπτυξης καιπωςταακίνηταήταντότε καθαράγεωργικήγη. 20 25 30
- Δεν είναι επιτρεπτή ηεκ των υστέρων αλλοίωση της αιτιολογίας πουδόθηκε απότο αρμόδιοδιοικητικό όργανο. Εκείνο πουμπο ρεί να γίνει τώρα είναι ο έλεγχος της αιτιολογίας που δόθηκε. Στοιχείο της ήταν η "γρήγορη ανάπτυξη"σε συνάρτηση προς τις "πολύ συχνές αγορέςκαιπωλήσεις" πουεμφανίστηκαν ότιπραγ ματοποιούνταν τότε. Ο φάκελος δεν περιέχει κανένα απολύτως στοιχείο είτεγια ανά πτυξη οποιασδήποτε μορφής είτε για αγορές και πωλήσεις. ALκαιολογημένα, επομένως, τίθεταιζήτημαωςπροςτηνέρευναπου διεξάχθηκε καικατ' ακολουθίαν ως προς ενδεχόμενη πλάνηπε ρίταπράγματα.Ούτως ήάλλως,ηπιο πάνωαιτιολογία δενυπο στηρίζεται απότα στοιχεία στο φάκελο τα οποία,εφόσον υπήρ χαν,θαεπέτρεπαν και το δικαστικό έλεγχο. 35 40 Ο Έφορος άχθηκε στην προσβαλλόμενη απόφαση για τους λό γους πουαπαρίθμησεσωρετικά. Δεν επιτρέπεται ηπιθανολόγηση αναφορικά με τη σημασία που θα απέδιδε στον τέταρτο από αυτούς,αν δεν υπήρχανοι προηγούμενοι. Στηναπουσία καικάποιας κάλυψης του με επιχειρηματολογία ή με αναφοράστα πε ριστατικά,τοορθόείναι νααποφευχθείηδιατύπωσηγνώμης. Θα εναπόκειται στον Έφορο να συσταθμίσει το γεγονός κατά την επανεξέταση. Ισχύει το ίδιοκαι με ταεπιχειρήματα καιταάλλα στοιχεία που περιέχονται στην αγόρευση για τους καθ' ων ηαί- 663 Florida EstatesLtdv.Δημοκρατίας
(1995)τησηωςπροςτοανελικρινές τωνισχυρισμών τηςεταιρείας ανα φορικάμετοποιαήτανηαρχική της πρόθεση. Επειδή εντοπίστηκαν σφάλματα προσέγγισης πουισοδυναμούν μεπλάνηπερί τοΝόμοκαιεπειδήουσιώδες μέρος τηςαιτιολο5 γίας δεν υποστηρίζεται απόταστοιχεία τουφακέλουκαιενδε χομένως εμπεριέχει πλάνηπερίταπράγματα,ηπροσβαλλόμενη απόφασηείναιάκυρη. 10 Ηπροσφυγήεπιτυγχάνειμεέξοδα Αναφερόμενες υποθέσεις: Δημοκρατίαν.ΑκινήτωνΣτέφανουΙωαννίδηΛτδ
(1991)3ΑΛΛ.398, 15 Δημοκρατία ν.Χρ. ΚιτρομηλίδηΛτδ
(1994)3ΑΛΛ. 562, CD. HayPropertiesLtdv. Δημοκρατίας
(1992)3ΑΛΛ.
- Προσφυγή. 20 Προσφυγή εναντίον της απόφασηςτων καθ' ων ηαίτηση με την οποία θεωρήθηκε εμπορικό το κέρδος απότην πώληση του ακινήτου με αριθμό εγγραφής 9507,στον Αγιο Αθανάσιο. 25 Ι.Ιαχχννίδης, για τους Αιτητές. Γ. Λαζάρου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας,για τους Καθ' ων ηαίτηση. Cur.adv. vult. ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΙΔΗΣ,Δ.: Αντικείμενο τηςπροσφυγής είναιη απόφασητου ΕφόρουΦόρουΕισοδήματος μετην οποίαθεώρη σε εμπορικό το κέρδος απότην πώληση τουακινήτου μεαριθμό εγγραφής 9507,στον Αγιο Αθανάσιο. Ηαιτήτριαεταιρείασυνεστήθη το
- Οι τωρινοί της μέτοχοι απέκτησαντις τρεις μετοχέςτηςτο 1973.Τον ίδιοχρόνοη εταιρεία αγόρασε τρία ακίνηταστον Αγιο Αθανάσιο. Μέρος τωνακινήτων απαλλοτριώθηκετο 1975 προςκατασκευήτουυπεραστικούδρόμου Λευκωσίας -Λεμεσού.Το 1984, ηαιτήτριαπώλησε το ένα από τα ακίνητα,μεαριθμόεγγραφής9507,καιοΈφοροςθεώρησεότιπρο έκυψε εμπορικό κέρδος. Η μεταγενέστερη πώληση και των άλλων ακινήτωνδενείναιαντικείμενο τηςδιαδικασίαςαυτής. 664 30 35 40 4ΑΛΛ. 5 10 15 Florida Estates Ltd v.Δημοκρατίας Κωνσταντινίδης, Δ. Η εταιρεία ενέστη. Κατά τονισχυρισμό τηςτοκέρδος ήταν κεφαλαιουχικό καιυπέκειτο στον αντίστοιχο φόρο αφού σκο πός της αγοράςτωνακινήτων δεν ήταν η εμπορία τους αλλάη γεωργική τους εκμετάλλευση. Επικαλέστηκε τογεγονός τηςεξασφάλισης άδειας για ανώρυξη διάτρησης και παρουσίασετην απαλλοτρίωση μέρους τωνακινήτων ωςτηναιτία της εγκατά λειψης της αρχικής της πρόθεσης. Ο υπεραστικός δρόμος θα απέκοπτε,όπωςκαι έγινε, ταδυο ακίνητααπότοτρίτο. ΟΈφοροςκατέληξε στην προσβαλλόμενη απόφαση μετο αι τιολογικό που ακολουθεί: (α)ΜεβάσητοκαταστατικότηςΕταιρείαςηκύριαδραστηριότη τα τηςείναι ηαγορά καιπώληση πάσης φύσεως ακίνητης ιδιοκτησίας.Ουσιαστικάδεοιδραστηριότητες τηςΕταιρείας ωςτο 1991 ήτανη αγορά καιπώληση ακίνητηςιδιοκτησίας. (β)Ηκτηματικήπεριουσίαδενέχειαναπτυχθείκαιούτεεχρησιμοποιείτο γιαπαραγωγήοποιουδήποτε εισοδήματος. 20 (γ)Η αγορασθείσακαιπωληθείσα περιουσίαβρίσκεται σεπε ριοχήπουπαρατηρείτογρήγορηανάπτυξημεπολύ συχνές αγορέςκαιπωλήσεις καιως εκτούτουήτανγνωστό ότι με τηναγοράθαεπραγματοποιείτοσύντομα σίγουρο κέρδος. 25 (δ)Η εταιρεία έχει ήδη φορολογηθεί καιαποδεχθεί φορολο γία στο κέρδος που είχε προκύψει κατά το 1979 λόγω απαλλοτρίωσης μέρους της ίδιας περιουσίας." 30 Οισκοποί στο ιδρυτικό έγγραφο,έχουν ίση σημασία καιεφαρ μογή.(Βλ.Δημοκρατία ν.ΑκίνηταΣτέφανουΙωαννίδηΛτδ.
(1991)3 AAA. 398 καιΔημοκρατία ν.Χρ. Κιτρομηλίόη Λτδ
(1994)3 AAA 562.) 35 Είναι ορθήηεισήγησητης εταιρείαςπως ηθεώρηση τηςαγο ράς καιπώλησης ακίνητης ιδιοκτησίας ωςτηςκύριαςδραστη ριότητας της ενόψει του καταστατικού της,είναι εσφαλμένη. Στην υπόθεση CD. HayProperties Ltd v.Δημοκρατίας
(1992)3 Α.Α.Δ.355, εξηγήθηκε πως οι σκοποί της εταιρείας "δεν είναι συμπερασματικοί ωςπρος την εμπορική της δραστηριότηταού τε προκαθορίζουντα στοιχεία πάγιου ενεργητικού και τααντι κείμενα εμπορίου". 40 Πυρήναςτης ένστασης της εταιρείας ήτανη, κατά τον ισχυρι665 Κωνσταντινίόης,Δ. Florida Estates Ltd v. Δημοκρατίας
(1995)σμό της,αρχικήτης πρόθεση. Ήταν παραδεκτό απότην ίδιαπως απότο 1975 προσανατολίστηκε προςτηνκατεύθυνσητηςπώλησης τωνακινήτων.Τομέρος τηςαιτιολογίαςσύμφωνα μετοοποίοου σιαστικά "οιδραστηριότητες τηςεταιρείαςωςτο 1991 ήτανηαγο ράκαιπώλησηακίνητηςιδιοκτησίας",δενείχετηθέσητου.Ηεται5 ρείαδενείχεαποκτήσειάλληπεριουσίακαιμόνοαντικείμενο των πωλήσεων πουέκαμεήτανταακίνηταπουαγόρασετο 1973.Ηθε ώρηση αυτώντων πωλήσεων ως αποκαλυπτικώντωνδραστηριο τήτων της εταιρείας,εννοείται εξ αρχής,παραγνωρίζειτην ουσία τουζητούμενου στοιχείου. Αυτήήτανηφύσηακριβώςτων πωλή- 10 σεωνπουέγιναν,ειδικάεκείνης του 1984, ενόψειτων ισχυρισμών γιααρχικήπρόθεση προςγεωργική εκμετάλλευση. Ισχύει το ίδιοκαισεσχέσημετοστοιχείο (β)της αιτιολογίας, στην έκτασηπου αυτόκαλύπτει και την περίοδο μετάτην,κατά 15 τον ισχυρισμό τηςεταιρείας,αναγκαστικήεγκατάλειψητηςπρό θεσης γιαγεωργική εκμετάλλευση. Οιπροοπτικέςανάπτυξηςακινήτουγιαεμπορικούςσκοπούςεί ναι ένα απότα στοιχεία που εγκύρως συνυπολογίζονται. Ηεται- 20 ρεία ισχυρίζεται πως το 1973 δεν υπήρχεπροοπτικήτέτοιας ανά πτυξηςκαιπωςταακίνηταήταντότεκαθαράγεωργικήγη. Αποδί δουν τοστοιχείο (γ)της αιτιολογίας σε εκτιμήσεις που προφανώς στηρίχθηκανσταδεδομένατου 1984,ότανπλέονοχαρακτήραςτης περιοχής άλλαξε λόγωτηςκατασκευήςτουυπεραστικούδρόμου. 25 Οι καθ' ων ηαίτησηαπαντούνστον ισχυρισμό αυτό,ως εξής: "Το γεγονός ότι ήταν πέραν κάθε λογικής πρόβλεψης η αύξηση της αξίαςτης περιουσίας δεν αλλοιώνει τους σκοπούς για τους οποίουςαποκτήθηκετοκτήμα". Αυτήηπροσέγγιση τωνκαθ' ων ηαίτηση είναι έκδηλα εσφαλμένη αφούηγρήγορη ανάπτυξηκαι συνακολούθως η προοπτική αύξησης της αξίας των ακινήτων κατάτο χρόνο κτήσης τους από την εταιρεία,ήτανμέρος τηςαι τιολογικής βάσης της προσβαλλόμενης απόφασης. 30 35 Σεάλλο σημείο της γραπτήςαγόρευσης γιατους καθ' ων η αί τησηεμφανίζεταιως "σχετικό" τοκατάπόσο τοκτήμαβρισκόταν σε περιοχή με γρήγορη ανάπτυξη. Εξηγείται πως "μπορεί ναμην είχετηγρήγορη ανάπτυξηπουπαρουσίασε μετάτηντουρκική ει σβολή αλλά αναπτύσσετο σταθερά".Παραπέμπουνσυναφώς στο γεγονός ότι "ήταν σε κοντινή απόσταση από την κοινότητα Αγ. Αθανασίου αλλάκαιαπότηνευρύτερηπεριοχήΛεμεσού". Πρώτααπόόλα,τονόρο"γρήγορηανάπτυξη" είναιηπροσβαλ666 40 4ΑΛΛ. 5 10 15 20 25 30 35 Florida EstatesLtd v. Δημοκρατίας Κωνσταντινίδης,Δ. λόμενη απόφασηπουτονεισάγει. Μετά, όπωςορθάεπισημαίνεται στην απαντητικήαγόρευσητηςεταιρείας, δεν είναι επιτρεπτήηεκ τωνυστέρων αλλοίωσητης αιτιολογίας πουδόθηκε απότοαρμό διο διοικητικό όργανο. Εκείνο που μπορεί να γίνει τώρα είναι ο έλεγχοςτηςαιτιολογίαςπουδόθηκε.Στοιχείοτηςήτανη"γρήγορη ανάπτυξη" σεσυνάρτησηπροςτις "πολύσυχνές αγορέςκαι πωλή σεις"πουεμφανίστηκανότι πραγματοποιούνταντότε. Ο φάκελος δεν περιέχει κανένα απολύτως στοιχείο είτε για ανάπτυξηοποιασδήποτε μορφής είτε για αγορές και πωλήσεις. Δικαιολογημένα, επομένως, τίθεται ζήτημαως προς την έρευνα πουδιεξάχθηκεκαικατ' ακολουθίανως προςενδεχόμενη πλάνη περί τα πράγματα. Ούτως ήάλλως, ηπιο πάνω αιτιολογία δεν υποστηρίζεται από τα στοιχεία στο φάκελο τα οποία, εφόσον υπήρχαν,θαεπέτρεπανκαιτο δικαστικόέλεγχο. ΟΈφοροςάχθηκεστην προσβαλλόμενη απόφασηγιατους λό γους που απαρίθμησε σωρευτικά. Δεν επιτρέπεται ναπιθανολο γήσουμε αναφορικάμετησημασία που θααπέδιδεστον τέταρτο απόαυτούς,ανδεν υπήρχανοι προηγούμενοι. Στηναπουσίακαι κάποιας κάλυψης του με επιχειρηματολογία ή με αναφοράστα περιστατικά, το ορθό είναι να αποφύγωτη διατύπωση γνώμης. ΘαεναπόκειταιστονΈφορονασυσταθμίσει τογεγονός κατάτην επανεξέταση. Ισχύει το ίδιο και με τα επιχειρήματακαι ταάλλα στοιχεία που περιέχονται στην αγόρευση για τους καθ' ων ηαί τησηωςπροςτοανειλικρινές των ισχυρισμών τηςεταιρείαςανα φορικάμετοποιαήτανηαρχικήτηςπρόθεση. Επειδή εντοπίστηκαν σφάλματα προσέγγισης που ισοδυναμούν με πλάνηπερί το Νόμοκαι επειδή ουσιώδες μέρος τηςαι τιολογίας δεν υποστηρίζεται απότα στοιχεία του φακέλου και ενδεχομένως εμπεριέχει πλάνηπερί ταπράγματα,ηπροσβαλλό μενηαπόφαση είναιάκυρη. Ηπροσφυγή επιτυγχάνει με έξοδα. Ηπροσβαλλόμενη από φασηακυρώνεται.Τα έξοδα να υπολογιστούν απότον Πρωτοκολλητήγια ναεγκριθούν απότο Δικαστήριο. Ηπροσφυγή επιτυγχάνει μεέξοδα. 667