(1996)12 Ιουλίου, 1996 [ΧΡΥΣΟΣΤΟΜΗΣ, Δ/στής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΤΟΑΡΘΡΟ 146ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ ΚΩΣΤΑΣ ΦΡΑΓΚΕΣΚΙΔΗΣ, Αιτητής, ν. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝΚΑΙ ΑΛΛΟΥ, Καθ' ων ηαίτηση, (Σννεκδικαζόμενες ΥποθέσειςΑρ. 299/93, 384/93 & 385/93) Φορολογία— Φορολογίαεισοδήματος— Εμπορία γης — Κριτήρια από τη νομολογία — Φορολόγηση και του νοητού κέρδους από εμπορία γης — Νομολογιακές αρχές και ηεφαρμογή τονς στα περιστασιακά της κριθείσαςπερίπτωσης— Εύλογα επιτρεπτή η επιβολήφορολο γίας εισοδήματος. 5 Ο αιτητής προσέφυγε κατά των Φορολογιών Εισοδήματος που του επεβλήθηκαναναφορικάμεδωρεές ακινήτων σεσυγγενείς του οι οποίες καιθεωρήθηκανεμπορικούχαρακτήρα εκποιήσεις. 10 Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτονταςτις προσφυγές, αποφά σισεότι:
- Τοτι συνιστά εμπορίαγηςήποιαπράξηέχει τοχαρακτήρα εμπο ρίας, αποτέλεσε θέμα εξέτασης από το Ανώτατο Δικαστήριο σε 15 σειρά αποφάσεων του. Όμως, όπως αναφέρθηκε στην Amani Enterprises (House) Ltd v.Δημοκρατίαςδεν υπάρχει συγκεκρι μένηαπόφασηστην οποίακαθορίστηκαν εξαντλητικάόλατακρι τήριακαιαυτότονίζεται σεόλες.Αλλάτοσύνολο των υποθέσεων περιλαμβάνει ένα αριθμό κριτηρίων που αναφέρονται στις σελ. 20 1042-1043τηςαπόφασης. Από τιςπιοπάνωαρχέςκαιλαμβάνονταςυπόψηταγεγονότακαι τα περιστατικά των υπό κρίση προσφυγών όπως συγκεκριμένο ι 974 4 Α.Α.Λ. 5 10 Φραγκεσκίδης ν.Δημοκρατίας ποιούνται απότηδικηγόρο των καθ' ωνηαίτησηστηγραπτή της αγόρευση,πουδιατυπώθηκανπιοπάνω,κρίνεται πωςηαπόφαση του Εφόρου να θεωρήσειταδωρηθέντα οικόπεδα εμπορικό από θεμα του αιτητή,ήταν εύλογα επιτρεπτή. Ηθέσητων δικηγόρων τουαιτητήότιτα6οικόπεδαήτανστοιχεία επένδυσης,δε δικαιο λογείται απόταγεγονότακαιταπεριστατικάτωνυποθέσεων αυ τών.Η θέση αυτή αποτελεί απλάμιαεισήγησητωνδικηγόρων του αιτητήπουδεν τεκμηριώνεται.
- Τοτι παραμένει νακριθεί μιακαι ο Έφορος θεώρησεότι ταδω ρηθένταοικόπεδααποτελούσαν εμπορικό απόθεματουαιτητή,εί ναι κατάπόσο ορθά και νόμιμα εφάρμοσε τις αρχές πουδιατυπώθησαν στην Matossian και κατάπόσο ηπροσβαλλόμενη από φασητουήτανεύλογαεπιτρεπτή. 15 20 25 30 35 ΤοΔικαστήριο διαφώνησε μετηνεισήγηση τωνδικηγόρων τουαι τητήπως οι αρχέςπουδιατυπώθηκανστην Matossianδενεφαρ μόζονταιστην παρούσαπερίπτωση.Όλαταεπίδικαοικόπεδαορ θά κρίθηκε απότον Έφορο ότι αποτελούσαν στοιχεία εμπορίου καιόχι επένδυσης γιατουςλόγουςπουπροαναφέρθηκαν. Οισχυ ρισμόςπερίεπένδυσηςτωνοικοπέδων εκείνων πουδωρήθηκανσε αντίθεση με εκείνων πουπωλήθηκαν, παραμένει μόνο επιχείρημα Η γηπουαγοράστηκεορθάκρίθηκε ότι αποτελούσε απότηναρχή στοιχείο εμπορίου και ο αιτητής αποδέχθηκε τη φορολογία που του επιβλήθηκε απότο κέρδος πουπραγματοποίησε για ταοικό πεδαπουαρχικάπώλησε. Ταυπόλοιπαοικόπεδαδεν μπορούσαν παράναθεωρηθούν,υπόταπεριστατικάτηςπαρούσαςυπόθεσης, μέρος του εμπορικού αποθεματικούτουαιτητή. ΟΈφοροςεφάρ μοσε την αρχήτης Matossianκαι φορολόγησε το νοητό κέρδος τουαιτητήπουπροέκυψε απότηδωρεάτων 6οικοπέδων σταπαι διάτου. Η απόφασητου Εφόρου μεβάσητηνομολογία καιταγε γονότακαιταπεριστατικάτηςυπόθεσης, ήτανεύλογα επιτρεπτή. Δεν πρέπει ναπαραγνωρίζεταιτο γεγονός ότι εκτός απότις υπό κρίσηδωρεές δόθηκε και άλληπεριουσία συμπεριλαμβανομένων καιδιαμερισμάτων απότον αιτητήσταπαιδιά τουκαιότι ηεπί δικηπεριουσία δε χρησιμοποιήθηκε απόαυτάγια να ανεγείρουν τηνκατοικίατους. Οι προσφυγές απορρίπτονται με£350 έξοδα. 40 Αναφερόμενες υποθέσεις: Δημοκρατία v.Matossian
(1992)3Α.ΑΛ. 399, 1975 Φραγχεσκίδηςν.Δημοκρατίας
(1996)Αμόνι Εντερπράϊσες (Χάουσες) Ατδ ν. Δημοκρατίας (αρ. 2)
(1990)3 Α.Α.Δ. 1041, Sharkeyv. Wemher[1956]A.C.
- 5 Προσφυγές. ΟιπροσφυγέςπροσβάλλουντηναπόφασητουΕφόρουΚαθ'ου ηαίτηση με την οποίαεπεβλήθηκε στον ΑιτητήΦόρος Εισοδήμα τος γιαταφορολογικάέτη1975, 1980, 1981,1985και 1988,Έκτα- 10 κτη Εισφορά για την άμυναγια το πρώτο εξάμηνο του 1986 και του 1988, και έκτακτηεισφοράγιατατρίμηνα 1/85, 1/86 και 1/
- Γ. Τριανταφυλλίδης καιΡ. Στανράκης, γιατον Αιτητή. 15 Στ. Χριστοόονλίδου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Καθ' ων η αίτηση. Cur. adv. vult. 20 ΧΡΥΣΟΣΤΟΜΗΣ, Δ.: Ο αιτητής που είναι το ίδιο πρόσωπο και στις 3 προσφυγές, είναι Διευθυντής της εταιρείας Λ.Π. Φραγκεσκίδης &ΣίαΛτδ,ηοποίαασχολείται μετηνεισαγωγήκαιπώ λησητων ελαστικών Michelin στην Κύπρο. Είναι επίσης Διευθυ ντής στο Διοικητικό Συμβούλιο της Τράπεζας Κύπρου (Επενδύ- 25 σεις)Λτδ. Το εισόδημα του κατά τους ουσιώδεις χρόνους προέρχετο από μισθούς σαν Διευθυντής των ως άνω εταιρειών,καθώς επίσης καιαπόενοίκια καιπωλήσεις ακίνητηςπεριουσίας. Το 1969, οαιτητήςαγόρασε μαζίμεάλλαπρόσωπα,έναχωρά- 30 φι στην περιοχή Μοντ-Παρνάς,το οποίο χωρίστηκε σε 100 οικό πεδακαιο αιτητήςκατέστηπροσωπικά ιδιοκτήτης 20οικοπέδων. Από αυτά ο αιτητήςπώλησε ταπέντε κατά διάφορες ημερομηνίες από το 1971-1983 και για τα φορολογικά έτη 1975
(74), 1980 και 1981, αποδέκτηκε και φορολογήθηκε με κέρδος από την πώληση 35 των οικοπέδων αυτών,θεωρηθείς έμποροςγης. Ταυπόλοιπα 15οικόπεδαοαιτητήςδεν ταπώλησε, αλλάκατά διάφορεςημερομηνίες απότο 1970-1976,δώρισεέναοικόπεδοστη σύζυγο τουκαιανάένα οικόπεδοστα4παιδιά του. Επίσης στα4 40 παιδιά του δώρισε ανάέναδιαμέρισμαστην ίδιαπεριοχή.Γι'αυ τέςτιςδωρεέςοαιτητήςδενφορολογήθηκεγιασκοπούςφόρουει σοδήματος. Όμως τα έξι οικόπεδα που μεταβίβασε και πάλιδιά δωρεάς,σταπαιδιά τουκατάταέτη 1974, 1985, 1986 καιτρίατο 1976 4 ΑΛΛ. Φραγκεσκίδηςν.Δημοκρατίας Χρυσοστομής, Δ. 1988,οκαθ*ουηαίτησηΈφοροςΦόρουΕισοδήματοςθεώρησε ότι όλα ταοικόπεδααποτελούσαν μέρος του εμπορικούαποθέματος τουαιτητήκαι μεβάσητονοητό κέρδοςπουβρήκεότι πραγματο ποίησε ο αιτητής δωρίζοντας τα έξι οικόπεδα, σύμφωνα με την 5 απόφασηστην Δημοκρατία v.HagopMatossian
(1992)3Α.Α.Δ. 399, φορολόγησε τοναιτητήμεφόροεισοδήματος,έκτακτηεισφο ράκαι έκτακτηεισφορά για την άμυνα. Κανένααπόταοικόπεδα που δώρισε ο αιτητής στα παιδιά του δεν χρησιμοποιήθηκε από αυτάγια σκοπούς ανέγερσης κατοικίας,γιατί διαμένουν στα δια10 μερίσματα πουτους δώρισε. OLλόγοιγιατουςοποίουςοΈφορος πήρε την επίδικη απόφαση περιέχονται σε επιστολή του ημερ. 19.2.93,που έστειλε στον αιτητή μαζί μετις επίδικες φορολογίες των φορολογικών ετών 1975
(74), 1980, 1981, 1985, 1986 και
- Τοολικό ποσό τουπληρωτέου φόρουεισοδήματος γιατα επίδικα 15 έτηανέρχεται στο ποσό των £88.568,55, για την έκτακτηεισφορά στοποσότων£15.784,36καιγιατηνέκτακτηεισφοράγιατηνάμυ νατοποσό των£2.329,73.Στηνεπιστολή αυτήοΈφοροςεπσυνάπτει και σχετικό πίνακαστον οποίο φαίνεταιο υπολογισμός του νοητού κέρδους του αιτητή που προέρχεται από τις δωρεές των 20 επίδικων οικοπέδων.Επίσης,οΈφοροςπληροφόρησε τον αιτητή ότι θα τον φορολογήσει με το κέρδος που πραγματοποίησεαπό πωλήσεις οικοπέδωνκατάτο 1974 σετουρκοκρατούμενηπεριοχή, χωρίς να διαγράφει οιονδήποτε ποσό κόστους/αξία οικοπέδων, αλλάτοθέμααυτόείναιάσχετο μετις υπόκρίσηπροσφυγές. 25 Η προσφυγή αρ.299/93 στρέφεται εναντίον των φορολογιών φόρουεισοδήματοςγιαταφορολογικά έτη 1975,1980,1981,1985, 1980 και
- 30 35 Ηπροσφυγή αρ. 384/93 στρέφεται εναντίον των φορολογιών έκτακτηςεισφοράς γιατηνάμυναγιατοπρώτο εξάμηνο του 1986 και του
- Η προσφυγή αρ. 385/93 στρέφεται εναντίον των φορολογιών έκτακτηςεισφοράς γιατατρίμηνα 1/85,1/86 και 1/
- Επειδήόλες οι πιο πάνωπροσφυγές στρέφονται εναντίον της ίδιας διοικητικής πράξης και παρουσιάζουνκοινά γεγονότα και νομικά σημεία,διατάχθηκε ησυνεκδίκασή τους. 40 Ηαπόφασηπουπροσβάλλεται μετις υπόκρίση προσφυγές εί ναιαυτήτουΕφόρουπουαναφέρεταιστηνεπιστολήτουπροςτον αιτητήημερ. 19.2.
- 1977 Χρυσοστομής, Δ. Φραγκεσκίδηςν.Δημοκρατίας
(1996)Είναι ηθέσητων δικηγόρων τουαιτητήότι τα.6οικόπεδαπου μεταβίβασεο αιτητής διάδωρεάς στα παιδιά του,δεν αποτελούν εμπορικό απόθεματου αιτητήκαι επομένως οι καθ'ων ηαίτηση εσφαλμένα εφάρμοσαντιςαρχέςτηςυπόθεσης Matossian(ανωτέ ρω),γιατί με το να αποδεχθεί οαιτητήςνα φορολογηθεί γιασκο- 5 πους φόρου εισοδήματος για το κέρδος που προέκυψε από την πώλησητων5 οικοπέδων μεταξύτων ετών 1971 και 1979, δενση μαίνειότιδενμπορείνακατέχειάλλαοικόπεδασανστοιχείαεπέν δυσης. Περαιτέρωοι δικηγόροι τουαιτητήισχυρίζονται ότι εκτός από τα5 οικόπεδαπουο αιτητήςπώλησε, ταάλλα 15 τακράτησε 10 καθαράγια επένδυση καιαυτόαποδεικνύεταιαπότο γεγονόςότι από το 1969 πουκατέστη ιδιοκτήτης των 20 οικοπέδων,ουδέποτε σκέφτηκε ναπωλήσειτα 15 οικόπεδα,αλλάτακράτησεκαιταδια μοίρασε στη σύζυγο και στα 4 παιδιά του. Προς υποστήριξη της πιο πάνωθέσης τους οι δικηγόροι του αιτητήαναφέρονταιστα 7 15 οικόπεδα που αρχικάδώρισε ο αιτητής στη γυναίκα του και στα παιδιάτουγιαταοποίαδενφορολογήθηκε μεβάση τονοητόκέρ δος, γιατί όπως ισχυρίζονται, οι καθ' ων η αίτησηαποδέχθησαν ότι ταοικόπεδα δεν αποτελούσαν εμπορικό απόθεματου αιτητή. Επίσης χαρακτήρισανπολύ άδικητηστάσητου Εφόρουπου ενώ 20 δενφορολόγησετις πρώτεςδωρεές,ήρθεκαιφορολόγησετιςδεύ τερεςπουέγιναν μεταξύτων ετών 1975 και 1988. Ηδικηγόρος των καθ' ωνηαίτηση μετηγραπτή της αγόρευση αναφέρεται,μεταξύάλλων,στιςαρχέςπουδιέπουντονκαθορισμό 25 μιαςπράξηςσανάσκησηεμπορίαςγηςή πράξηεπένδυσης καιπα ράθεσε σχετικήνομολογία. Εισήγησητης είναι ότι ο αιτητήςπρέ πειναγίνειαποδεκτόότικατάτουςουσιώδεις χρόνους επιδόθηκε σε πράξεις εμπορίας γης που καθιστούσαν τα επίδικαοικόπεδα αποθέματα εμπορίας και ότι σύμφωνα με την απόφαση 30 Matossian,οΈφοροςορθάκαινόμιμαθεώρησεταδωρηθένταοι κόπεδα εμπορικά αποθέματατουαιτητήκαιορθάκαινόμιμαφο ρολόγησετον αιτητή με το νοητό κέρδος πουπραγματοποίησε με τις δωρεές. Επίσης αναφέρθηκεσε συγκεκριμένα γεγονότα καιπε ριστατικά πουκατάτην εισήγησητης,υποστηρίζουν τηθέση ότιη 35 απόφαση του Εφόρου ήτανεύλογα επιτρεπτή και ταοποία είναι ενδεικτικάτηςάσκησης εμπορίαςστηνπροκειμένηπερίπτωση. Τα γεγονότα καιταπεριστατικάαυτάδιατυπώνονταιως ακολούθως στην σελ. 4 τηςγραπτήςαγόρευσης: 40 "(α)Τοεισόδηματου αιτητή κατάτον ουσιώδη χρόνοπροέρχετο μεταξύ άλλων και απόενοίκια καιπωλήσειςακίνητης περιουσίας. 1978 4 ΑΛΛ. 5 10 Φραγκεσκίδηςν.Δημοκρατίας Χρυσοστομής, Δ. (β) Ταεπίδικα6οικόπεδαταοποίαοαιτητήςδώρησε σταπαι διά του, ήταν μέρος είκοσι
(20)οικοπέδων, τα οποία προήλθαν απόδιαχωρισμό ενός χωραφιού,τοοποίοο αιτητής είχε αγοράσει συνεταιρικά μετέσσερα άλλα άτομα, το 1969. Τοενλόγωχωράφι βρίσκεται στην περιοχή Μοντ-Μπαρνάς καιδιαχωρίστηκε σε 100 οικόπεδα, από τα οποίαοαιτητήςαπέκτησε20 οικόπεδα. (γ) Απότα20αυτά οικόπεδα,πώλησε τα5 οικόπεδα σε διάφοράπρόσωπα. Το κέρδος που προέκυψε απότην πώλη σηαυτή,θεωρήθηκε από τονκαθ' ουη αίτησηως εμπορικό και φορολογήθηκε μετο Νόμο φορολογίας εισοδήματος, ύστερα από σύμφωνο γνώμη τουαιτητή. Δηλ.ο αιτητής προέβηστο παρελθόν και σεάλλεςπράξεις εμπορίας. 15 (δ) Ταεπίδικα6οικόπεδααποτελούν μέροςτων20οικοπέδων από τα οποία,τα5 πωλήθηκαν απότοναιτητήκαι φορο λογήθηκαν ως εμπορικό κέρδος. 20 (ε) Κανένααπόταεπίδικαοικόπεδαπουδωρήθηκανσταπαι διά του ααητή,δεν χρησιμοποιήθηκε μεοποιοδήποτε τρό πο απόταπαιδιά του (π.χ.ανέγερση κατοικίας,γιατί δια μένουν σεδιαμερίσματαπουοφορολογούμενος έκτισεκαι δώρησε σταπαιδιάτου). 25 (στ)Το χωράφι το οποίο ο αιτητής απέκτησε απότο 1969, ου δέποτε χρησιμοποιήθηκε και/ήεκμεταλλεύθηκε απόαυτόν και επομένως δεναπέφερε σ' αυτόν οποιοδήποτε εισόδη μα." 30 Το τι συνιστά εμπορία γηςήποια πράξη έχει τοχαρακτήρα εμπορίας, αποτέλεσε θέμα εξέτασης απότοΑνώτατο Δικαστήριο σε σειρά αποφάσεων του. Όμως, όπως αναφέρθηκε στην Αμάνι Εντερπράϊσες (Χάονσες) Ατδ. ν.Δημοκρατίας (αρ.2)
(1990)3 35 Α.Α.Δ. 1041, δεν υπάρχει συγκεκριμένη απόφασηστην οποίακα θορίστηκαν εξαντλητικά όλατακριτήρια καιαυτό τονίζεται σε όλες. Αλλά το σύνολο τωνυποθέσεων περιλαμβάνει ένααριθμό κριτηρίων πουαναφέρονταιστις σελίδες 1042-1043 τηςαπόφασης και είναι ταακόλουθα: 40 "Ι.Το αντικείμενο της περιουσίας. 2. Η χρονική περίοδος της ιδιοκτησίας. 3. Η συχνότητα παρομοίων πράξεων. 4. Συμπληρωματική εργασία πουγίνεται σχετικά με την περι1979 Χρυσοστομής, Δ. Φραγκεσκίδηςν.Δημοκρατίας
(1996)ουσίαπουπωλείται.
- Περιστάσεις πουευθύνονται γιατηνπώληση.
- Κίνητρο.
- Μέθοδοςχρηματοδότησης.
- Γνώσητου ιδιοκτήτη.Έχει σημασία κατάπόσον την πράξη 5 αυτήτην κάμνει κάποιοςο οποίος δεν έχεικαμιάσχέσημε το επάγγελμαήμιαεταιρείαπου ιδρύθηκεγιατοσκοπόαυ τό.
- Οτρόπος απόκτησης* και 10.Το τι γίνεται μετοπροϊόν τηςπωλήσεως." 10 Από τις πιο πάνωαρχέςκαι λαμβάνονταςυπόψηταγεγονότα και ταπεριστατικάτων υπόκρίση προσφυγών όπως συγκεκριμε νοποιούνται απότη δικηγόρο των καθ' ων η αίτηση στη γραπτή της αγόρευση,πουδιατυπώθηκανπιο πάνω,κρίνωπωςηαπόφα- 15 ση του Εφόρου να θεωρήσει τα δωρηθέντα οικόπεδα εμπορικό απόθεμα του αιτητή,ήταν εύλογα επιτρεπτή. Ηθέσητων δικηγό ρωντουαιτητήότι τα6οικόπεδαήτανστοιχεία επένδυσης,δενδι καιολογείται απόταγεγονότακαιταπεριστατικάτων υποθέσεων αυτών. Ηθέσηαυτήαποτελεί απλά μια εισήγησητων δικηγόρων 20 του αιτητήπουδεν τεκμηριώνεται. Γιατογεγονός ότι οαιτητήςδενφορολογήθηκε επίτουνοητού κέρδους που προέκυψε όσον αφοράτις πρώτες δωρεές των 7οι κοπέδων,διατυπώνεταιηθέση απόπλευράςτωνκαθ' ωνη αίτηση, 25 ότι τούτο οφείλεται στο γεγονός ότι είχεπαρέλθει οχρόνος εντός του οποίου οΈφοροςείχεδικαίωμανα επιβάλει φορολογίασύμ φωναμετοάρθρο23
(1)και
(2)τωνπερί Βεβαιώσεως καιΕισπρά ξεως ΦόρωνΝόμων,καιτούτο ευσταθεί. Ο ισχυρισμός τωνδικη γόρων τουαιτητήότι ο Έφοροςδεν επέβαλε φορολογία γιατί θε- 30 ώρησεταδωρηθένταοικόπεδαστοιχεία επένδυσης,ήγιατί απεδέ χθηότι ταοικόπεδααυτάδεναποτελούσανεμπορικόαπόθεματου αιτητή,δενυποστηρίζεταιαπότουλικό πουβρίσκεται στοφάκελο τηςυπόθεσης. 35 Τοτιπαραμένεινακριθεί μιακαιοΈφοροςθεώρησεότιταδω ρηθένταοικόπεδααποτελούσαν εμπορικόαπόθεματουαιτητή,εί ναικατάπόσοορθάκαινόμιμαεφάρμοσετιςαρχέςπουδιατυπώθησανστην Matossian(ανωτέρω)καικατάπόσο ηπροσβαλλόμε νηαπόφασητου ήτανεύλογα επιτρεπτή. ΣτηνυπόθεσηMatossianοφορολογούμενος ήτανέμποροςγης. Τοεμπορικόαποθεματικότηςεπιχείρησης τουπεριλάμβανεμεγά ληέκτασηγης που συνίστατο απόοικόπεδακαιχωράφιαμε ανα1980 40 4 ΑΛΛ. Φραγκεσκίδηςν.Δημοκρατίας Χρυσοστομής, Δ. πτυξιακές προοπτικές. Το 1977 δώρισε σχεδόν το σύνολο του εμπορικούαποθέματοςτηςεπιχείρησηςτουστησύζυγοκαιταπαι διάτου.ΟΈφοροςκαισε αυτήτηνυπόθεσηαντιμετώπισε τιςδω ρεές με βάση την αρχή που καθιερώθηκε στην Sharkey ν. 5 Wemher [1956] A.C.58,H.L.,σανδιάθεσηεμπορικούαποθεματι κού για ποσό ίσο προς την αγοραίααξίατης γης και προέβη στη φορολογία του νοητάκτηθέντος κέρδους, μετά την αφαίρεση δα πάνηςκτήσηςτηςγης,όπωςσυνέβηκαιστιςυπόκρίσηπροσφυγές. Τοκατ' εξοχήν θέματης έφεσης στην Matossianήτανη εφαρμογή 10 τηςαρχήςπουυιοθετήθηκεστην Sarkey στην Κύπρο.Το Ανώτατο Δικαστήριο έκρινεότιηαρχήτης Sharkey δεναντίκειταιστις δια τάξεις τηςφορολογικής μαςνομοθεσίας,ότι είναι απόλυταπαρα δεκτήως αρμόζουσαστη διάθεσηδιαδωρεάςαπόεμπόρουςστοι χείων εμπορικού αποθεματικούκαι ότι τυγχάνει εφαρμογής και 15 στην Κύπρο. Οιαρχέςτης Sharkey διατυπώνονταιστηναπόφαση τουΑνωτάτου Δικαστηρίου στηνυπόθεσηMatossianστις σελ. 410 και4Πτηςαπόφασης ωςακολούθως: 20 25 30 35 40 "Η αρχήτης Sharkey,ό,η επιχειρεί είναι να εξισώσει τα διατιθέμενα στοιχεία ενεργητικού με την αξίατους που είναι και λογικό και ρεαλιστικό. Για τον εμπορευόμενο, το εμπορικό αποθεματικό του εξισώνεται με την αξία των εμπορευμάτων. Ό,τι δωρίζει είναι ίσο μετην αξίατων εμπορευμάτων,το ισά ξιο τους σε μετρητά. Ηδιάθεσηγίνεται οικειοθελώς και η εξίσωσήτης μετην αξίατων εμπορευμάτων είναι απόκάθεάπο ψη η δικαιότερη προσέγγιση. Η συνάρτηση του κέρδους του εμπόρουμετοτι εισπράττεταιαπότηδιάθεση,οδηγεί στηνεξί σωση τηςδωρεάςμεαπώλειαεφόσο αποστερείταιηεπιχείρηση του ισάξιου της αξίας των αντικειμένων της δωρεάς. Τέτοια εξίσωσηθαάφηνετοπεδίοελεύθερογιατοφορολογούμενο να αυξομειώνει τα εισοδήματα του κατά βούληση. Η λύση αυτή παραγνωρίζει το εκούσιο της διάθεσης στοιχείων εμπορικού αποθεματικούπουαποτελεί τον πυρήνατου εμπορίου. Η ταύ τισητης αξίαςτων διατιθέμενων εμπορευμάτων μετη δαπάνη κτήσης τους, αφετέρου,που αποτελεί τη δεύτερη πιθανή προ σέγγιση, είναι πλέον πλασματική λύσηαπό την αγοραίααξία τους. Η αξίατων εμπορευμάτων,τόσο γιατον έμποροδωρητή, όσο και γιατο δωρεοδόχο, είναι διάφορηαπότο κόστος από κτησης της, ενώ η αγοραίααξία τους αντανακλάουσιαστικά ό,τι διατίθεταικαιπαραλαμβάνεται. Μπορείνααντιταχθείότι όποιος δωρίζει δενεισπράττει.Δεν ομιλούμεόμωςγιαπροσω πικά αντικείμενα ήκεφαλαιουχικάαγαθά,αλλάγιααντικείμε ναεμπορίουταοποίακτήθηκανγιαναδιατεθούνπροςτοσκο πό κτήσης κέρδους. Ηπίστωση του λογαριασμού εσόδων του 1981 Χρυσοστομής, Δ. Φραγκεσκίδηςν.Δημοκρατίας
(1996)εμπόρου με το ισάξιο της αξίας των δωρηθέντων στοιχείων εμπορικού αποθεματικού συνιστά την πλέον ρεαλιστική και συγχρόνως δικαίαπροσέγγιση. Αλλωστε και στην καθομιλου μένη,όταν αναφερόμαστεσε δωρεές,κατά κανόνατιςσυνταυ τίζουμε μετηναξίατους,όπως"δώρισε στο παιδίτουγηαξίας 5 £100.000,00." Επίσης,είναιχρήσιμο νααναφερθείτι λέχθηκενωρίτεραστις σελ. 407 και 408: 10 "Ο προσδιορισμός τηςαρχής Sharkeyείναιτο επόμενοθέ μαπουθαμαςαπασχολήσει. Στιςαποφάσειςστις οποίεςστοι χειοθετείται ο λόγος της απόφασης εκείνης, των Δικαστών Simonds και Radcliffe, αντιμετωπίζεται ευθέως ηδυνατότητα φορολογίας νοητών κερδώνταοποίαπροκύπτουναπότηδιά- 15 θέση διά δωρεάς στοιχείων εμπορικού αποθεματικού.Επεξηγείται ότι ηδιεξαγωγή της επιχείρησης συνιστά ενιαίοσύνολο το οποίο αποτιμάται λογιστικά μεβάσητην εμπορική πραγμα τικότητα. Πολλές διεργασίες συντελούνται στην τήρηση των λογιστικών βιβλίων. Ηκοστολόγηση, επισημαίνεται,τουδιατι- 20 θέμενου διά δωρεάς εμπορικού αποθεματικού, με βάσητοκό στος κτήσης, δεν είναι λιγότερο πλασματική πράξη από την αποτίμηση του με βάσητην αγοραίααξίατων εμπορευμάτων. Αντίθετα, ηκοστολόγησητου με βάσητην αγοραίααξία,βρί σκεται πλησιέστερα προς την πραγματικότηταγιατί εκείνη ει- 25 ναι η αξία των διατιθέμενων εμπορευμάτων. Ο Λόρδος Simondsκαταλήγει ότι ηπίστωση τουλογαριασμού εσόδων με ποσό ισάξιο μετηναγοραίααξίατωνδωρηθέντων εμπορευμά των,αποτελείτημόνηλογικήπροσέγγιση εφόσοσκοπόςτουεγ χειρήματος είναι η ανεύρεση του εισοδήματος της εταιρείας 30 από τα διατιθέμενα στοιχεία ενεργητικού. Ο Λόρδος Radcliffe έκρινεότιηπίστωσητουλογαριασμούμετηναγοραίααξίατων εμπορευμάτων συνιστά - (α)καλύτερη οικονομική λύση, εγγύ τερη προς την πραγματικότητα,διότι η δωρεά δε μπορεί να απαγκιστρωθείαπό το ισάξιοτηςσεχρήμα,και(β)προσέγγιση 35 συντελούσα στη δικαιότερη κατανομή των φορολογικών βα ρών,αρχήη οποίαστην Κύπροκατοχυρώνεταιαπότο Σύνταγ μα (άρθρο24.1)." Διαφωνώ με την εισήγηση των δικηγόρων του αιτητήπως οι 40 αρχέςπουδιατυπώθηκανστην Matossianδεν εφαρμόζονταιστην παρούσαπερίπτωση.Όλαταεπίδικαοικόπεδαορθάκρίθηκεαπό τονΈφοροότι αποτελούσανστοιχείαεμπορίουκαιόχι επένδυσης για τους λόγους που προαναφέρθηκαν. Ο ισχυρισμός περί επέν1982 4 Α.Α.Δ. Φραγκεσκίδηςν.Δημοκρατίας Χρυσοστομής, Δ. δύσηςτωνοικοπέδωνεκείνων πουδωρήθηκανσεαντίθεσημεεκεί νων που πωλήθηκαν,παραμένει μόνο επιχείρημα. Ηγηπουαγο ράστηκε ορθά κρίθηκε ότι αποτελούσε από την αρχή στοιχείο εμπορίουκαιοαιτητήςαποδέχθηκετη φορολογίαπουτουεπιβλή5 θηκεαπότοκέρδοςπουπραγματοποίησεγιαταοικόπεδαπουαρ χικά πώλησε.Ταυπόλοιπαοικόπεδαδεν μπορούσαν παρά ναθε ωρηθούν,υπόταπεριστατικάτης παρούσαςυπόθεσης, μέρος του εμπορικούαποθεματικούτουαιτητή.ΟΈφοροςεφάρμοσετηναρ χήτηςMatossianκαιφορολόγησε τονοητόκέρδοςτουαιτητήπου 10 προέκυψε απότηδωρεάτων 6οικοπέδων σταπαιδιάτου. Η από φασητου Εφόρου με βάσητηνομολογία και τα γεγονότα καιτα περιστατικά τηςυπόθεσης,ήτανεύλογα επιτρεπτή.Καταλήγοντας αναφέρω ότι δεν πρέπει ναπαραγνωρίζεταιτογεγονός ότι εκτός από τις υπό κρίση δωρεές δόθηκε και άλλη περιουσία συμπερι15 λαμβανομένωνκαιδιαμερισμάτωναπότον αιτητήσταπαιδιάτου καιότιη επίδικηπεριουσίαδενχρησιμοποιήθηκε απόαυτάγιανα ανεγείρουν την κατοικίατους. Κατάσυνέπειαόλεςοιπροσφυγέςαπορρίπτονται.Ηπροσβαλ20 λόμενη απόφασητου Εφόρουεπικυρώνεται.Οαιτητήςναπληρώ σει £350έξοδαστους καθ' ωνη αίτηση. Οι προσφυγές απορρίπτονται με £350έξοδα. 1983