(1996)18 Ιουλίου, 1996 [ΠΑΠΑΔΟΠΟΥΛΟΣ, Δ/στής] ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΑ ΑΡΘΡΑ 24,28 & 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ P. IOANNIDES PLASTICS LTD., Αιτητές, ν. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΚΑΙ ΑΛΛΟΥ, Καθ'ων η αίτηση. (Υπόθεση Αρ. 796/94) Φορολογία — Φορολογία εισοδήματος — Αρθρο 34
(2)τον περί Φορο λογίας τον Εισοδήματος Νόμου, Ν.245/90—Ερμηνεία—Δεν εμπο δίζει την συμπερίληψη ζηιιιώνμεταφερομένων από έτη προγενέστερα τον 1991 — Δεν συνιστά αναδρομική διάταξη—Δεν είναι καταστρε πτικής φύσεως. 5 Η αιτήτρια εταιρεία αμφισβήτησε την σε βάρος της επιβληθείσα φορολογία για το φορολογικό έτος 1992. Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτοντας την προσφυγή, αποφάσισε ότι: 10 1. Σύμφωναμε το λεκτικό του Αρθρου 34
(2), δενυπάρχειτίποταπου να αποκλείει τη συμπερίληψη στις μεταφερόμενες ζημιές, τωνζη μιών που δημιουργήθηκαν πριν την τροποποίηση του Νόμου,δη- 15 λαδήπριν το φορολογικό έτος
- Έχει νομολογηθει ότιηερμηνεία φορολογικών διατάξεων πρέπει να είναι αυστηρή και σύμφωνη με τη συνηθισμένη έννοια του λε κτικού τους, καθώςκαι με τους σκοπούς τους όπως εκφράζονται 20 από το λεκτικό τους Είναι φανερό ότι το παρόν άρθρο είναι σαφές και δεν αφήνει αμ φιβολία ότι καλύπτει τις ζημιές οι οποίες δημιουργήθηκαν πριν 2032 4 Α.Α.A. P. Ioannides Plastics Ltd. ν.Δημοκρατίας τηντροποποίηση του νόμου,δηλαδήπριντο 1991,καιεφαρμόζε ταιπλήρως σ*αυτές. 5 10
- Οι αρχέςπουδιέπουντηναναδρομικότητατων νόμων έχουνδιατυπωθεί σεαριθμόαποφάσεωντουΑνωτάτου Δικαστηρίου. '* Στην παρούσαυπόθεση ηφορολογία αφορά το φορολογικό έτος 1992, οσυντελεστής προς 10% επιβλήθηκε μετο Ν. 245/90απότο φορολογικό έτος
- Το γεγονός ότι η ζημιά που μεταφέρεται απόταπροηγούμενα χρόνιαδεν αφαιρείταιαπότο φορολογητέο εισόδημα, δε συνεπάγεται και αναδρομικότητα του Νόμου, αφού είναι "η συνέπεια παρελθόντων γεγονότων". 15 Από τηδιατύπωση του Νόμουδε διαπιστώνεται θετικά ότι ήταν πρόθεση του νομοθέτη ναπροσδώσει στο Νόμοαναδρομικήισχύ. 20
- Οισχυρισμός τηςαιτήτριαςότιτοΑρθρο 34 επιβάλλει φορολογία καταστρεπτικής φύσεως και αντίκειται στο Αρθρο 24
(1)και
(4)του Συντάγματος,καθώςκαιστο Αρθρο 28 του Συντάγματος,δε βρίσκει σύμφωνο το Δικαστήριο. Ηπροσφυγή απορρίπτεται μεέξοδα. Αναφερόμενεςυποθέσεις: 25 Μάτσης ν. Δημοκρατίας
(1990)3Α.Α.Δ. 4249, Δημοκρατία ν.Χ" Ιωάννουκ.ά.
(1994)3Α.Α.Δ. 401, 30 35 Ελληνική ΤράπεζαΑτδ. ν.Δημοκρατίας
(1992)4ΑΛΛ. 2470. Προσφυγή. Προσφυγή εναντίον της απόφασης του Εφόρου Καθ' ου η αίχηση για την επιβολή φόρου εισοδήματος για το 1992 στους Αιτητές. Σκορδής, για τους Αιτητές. 40 Στ. Χρίοτοδουλίδου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Καθ' ων ηαίτηση. Cur. adv. vult. 2033 P. Ioannides Plastics Ltd.v.Δημοκρατίας
(1996)ΠΑΠΑΔΟΠΟΥΛΟΣ,Δ.: Οι αιτητές μετηνπαρούσαπροσφυγή ζητούντις ακόλουθεςθεραπείες:
- Δήλωση του Δικαστηρίου ότι οι αποφάσεις ή/καιπράξεις τωνκαθ' ωνη αίτησηπουπεριέχονται στηνεπιστολή τουημερ. 5 14/7/94γιαεπιβολήφόρουεισοδήματοςγιατοφορολογικό έτος 1992 (που επισυνάπτεται σαν παράρτημα Α) ή/και η επιβολή φορολογίας πουπεριέχεται στην ειδοποίηση επιβολής φορολο γίαςγιατοπιοπάνωέτος(παράρτημαΒ)είναιάκυρεςκαιπα ράνομεςκαιεστερημένεςκάθεαποτελέσματος. 10
- Δήλωσητου Δικαστηρίου ότι ηεκτίμηση και επιβολήφορο λογίαςεισοδήματος γιατοφορολογικό έτος 1992 πουέγινεαπό τουςκαθ'ωνη αίτησηείναιάκυρηκαιπαράνομηκαι εστερημένηκάθεαποτελέσματος. 15 3.Εξοδα. Ταγεγονότα της υπόθεσης είναι σε συντομία ταακόλουθα:Η αιτητρια εταιρεία είναι ιδιωτική εταιρεία περιορισμένης ευθύνης 20 και ιδρύθηκε στις 13/10/
- Το εγκεκριμένο και εκδοθέν μετοχι κότηςκεφάλαιοκατάτονουσιώδηχρόνοανήρχετοσε200.000 με τοχές,της μίας λίρας ηκάθεμια.Τοεισόδημα της αιτήτριαςεται ρείαςκατάτον ουσιώδη χρόνοπροέρχετο απότηνκατασκευήκαι εμπορίαπλαστικών ειδών. 25 Στις 30 Ιουλίου 1993, ηαιτητριαεταιρείαυπέβαλεΔήλωσηΕι σοδήματος μαζίμε εξηλεγμένους λογαριασμούς γιατο φορολογι κόέτος
- 30 Στις 24 Απριλίου 1994 υπεβλήθη στην αιτητριαεταιρεία η αρ χική φορολογία φόρου εισοδήματος, στην οποία όμως έφερε έν στασημέσωτων ελεγκτών τηςκκ.Μεταξά,Λοϊζίδη&Συρίμη σης 17Μαΐου
- 35 Ηαιτητριαμέσωτων λογιστών τηςυπέβαλεένσταση λόγωτου ότι οι διοικητικοί της σύμβουλοι θεωρούν τον περί ΦόρουΕισο δήματος (Αναθεωρημένο) Νόμοαρ.245/90σαναντισυνταγματικό καιτην επιβολήφορολογίας 10%,πριντηναφαίρεσηζημιώναπό τημεταφορά,ως μηαποδεχτή. Οκαθ'ουηαίτησηεξέτασε τηνυπόθεση,απεφάσισεγιατηνέν σταση και απέστειλε στις 15 Ιουλίου 1994, Ειδοποίηση Επιβολής Φορολογίας μαζίμεσυνοδευτική επιστολή,η οποία-αιτιολογούσε 2034 40 4 Α.Α.Δ. P. loannides Plastics Ltd. v.Δημοκρατίας Παπαδόπουλος, Δ. την απόφαση του. Ηαιτητρια μετηνπαρούσαπροσφυγή προσβάλλει την πιο πά νωαπόφασητωνκαθ'ωνη αίτησηκαιπροβάλλει τους ακόλουθους 5 λόγουςακυρότητας: (α)Εσφαλμένη ερμηνεία του άρθρου 34 του περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμου- Πλάνηπερί τοΝόμο. 10 (β)Αναδρομική ισχύτουάρθρου 34 τουΝόμου. (γ)Το άρθρο 34 του Νόμου αντίκειται στο άρθρο24
(1)και
(4)του Συντάγματος διότι επιβάλλει φορολογία καταστρεπτι κής φύσεως. 15 (δ)Τοάρθρο34 αντίκειται στο άρθρο28 του Συντάγματοςδιό τι παραβιάζει την αρχή της ισότητας. Ηεπιχειρηματολογία των δικηγόρων της αιτήτριας, όσον αφοράτον πρώτο και δεύτερο λόγοακυρότητας,περιστρέφεται γύρω από τις πρόνοιες του άρθρου34
(2),το οποίο εισάχθηκε μετοάρ θρο 25 του Νόμου 245/90και τέθηκε σε ισχύ την 1η Ιανουαρίου 1991. Είναι ο ισχυρισμός τους ότι εσφαλμένα ο καθ'ου η αίτηση εθεώρησε ότι οι μεταφερόμενες ζημιές συμπεριλαμβάνουν ζημιές 25 που δημιουργήθηκαν πριν την τροποποίηση του Νόμουκαιως εκ τούτου έδωσαν αναδρομική ισχύ στο Νόμοχωρίς να είναι αυτήη βούληση του νομοθέτη. 20 Η δικηγόρος τωνκαθ'ωνη αίτησηισχυρίστηκεότιηφορολογία 30 αφοράτο 1992 καιως εκτούτου επιβάλλετο όπως το άρθρο 34
(2)εφαρμοστεί. Ο πρόσθετος φόρος με συντελεστή 10% επιβάλλεται πάνωστοάθροισμα των εισοδημάτων, αφούαφαιρεθούνταποσά που επιτρέπονται απότο Νόμο,εξαιρουμένης της ζημιάς που με ταφέρεταιαπόπροηγούμενα χρόνια. 35 Το επίδικο άρθροέχειως ακολούθως: 40 "
(2)Τηρουμένων των διατάξεων του εδαφίου
(1)του παρό ντοςάρθρου, οργανισμοί προσώπων φορολογούνται πρόσθετα μεσυντελεστήδέκατοις εκατόν (10%) πάνωστο άθροισματων εισοδημάτων πουαναφέρονταιστο άρθρο5τουπαρόντοςΝό μου αφούαφαιρεθούνταποσά που επιτρέπονται δυνάμει του παρόντος Νόμου για σκοπούς προσδιορισμού του φορολογη τέου εισοδήματος, εξαιρουμένης της ζημιάς που μεταφέρεται 2035 Παπαδόπουλος,Δ. P.Ioannides Plastics Ltd. ν. Δημοκρατίας
(1996)απόποοηγούαενανοόνιασύμφωναμετιςδιατάξειςτουάρθρου 15καθώςκαιτων εκπτώσεων πουχορηγούνται δυνάμει..." (OL υπογραμμίσεις είναιδικές μου) Σύμφωνα μετοπιο πάνωλεκτικό, δεν υπάρχει τίποταπουνα 5 αποκλείει τησυμπερίληψη στις μεταφερόμενες ζημιές,τωνζημιών που δημιουργήθηκαν πριν την τροποποίηση του Νόμου,δηλαδή πριν το φορολογικό έτος 1991. Εχει νομολογηθεί ότιηερμηνεία φορολογικών διατάξεωνπρέ- 10 πει να είναι αυστηρήκαι σύμφωνη με τη συνηθισμένη έννοια του λεκτικού τους,καθώςκαι με τους σκοπούς τους όπωςεκφράζο νται απότο λεκτικό τους. (ΒλέπεΑντρέας Μάτσης ν.Κυπριακής Δημοκρατίας
(1990)3Α.Α.Δ.4249,όπουοκ.Α.Λοΐζου, Δικαστής, όπωςήταντότε, είπε ταακόλουθα: 15 "Η βασικήαρχήπουδιέπεινομολογιακά τηνερμηνείαφορολο γικών διατάξεων είναι ότι πρέπει να ερμηνεύονται αυστηρά σύμφωνα μετησυνηθισμένη έννοιατουλεκτικούτουςκαισύμ φωνα μετους σκοπούςτους όπωςεκφράζονται απότολεκτικό 20 αυτό.Δεν υπάρχουνπεριθώριαγιατηνπρόθεσητουνομοθέτη. Τίποτε δεν προστίθεταιήεξυπακούεται. Μόνο τηλεκτική δια τύπωση μπορεί ένας νακοιτάξει. Ηαρχήαυτήυποστηρίζεται από σωρεία αυθεντιών. Είναι αρκετό να γίνει αναφορά μόνο στην πρόσφατη απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου στην 25 υπόθεση SerafinoShoeIndustry & Trading Co. Ltd. v. The Republic
(1981)3 C.L.R.1316.") EivaL φανερό ότι το παρόν άρθρο είναι σαφέςκαι δεν αφήνει αμφιβολίαότικαλύπτειτιςζημιέςοι οποίες δημιουργήθηκανπριν 30 την τροποποίηση του νόμου, δηλαδήπριν το 1991,χαι εφαρμόζε ται πλήρως σ' αυτές. Ως εκτούτου,ο πρώτος ισχυρισμός τηςαιτήτριας είναι αβάσιμοςκαιαπορρίπτεται. Ο δεύτερος ισχυρισμός του δικηγόρουτηςαιτήτριαςεταιρείας 35 περιστρέφεται γύρω απότογεγονός ότι τοάρθρο34
(2)προβλέπει για αναδρομικήισχύ και αντίκειται στο άρθρο24
(3)τουΣυντάγ ματος. Οι αρχές που διέπουν την αναδρομικότητατων νόμων έχουν 40 διατυπωθείσεαριθμόαποφάσεωντουΑνωτάτου Δικαστηρίου. Σε πρόσφατηαποφάσή τηςηΟλομέλεια ανέλυσεσε έκτασητοθέμα. (Βλέπε ΚυπριακήΔημοκρατίαν. Α. Χ" Ιωάννου κ.ά.
(1994)3 Α.Α.Δ.401,όπου στη σελίδα 429 οτότεΠρόεδρος Δ.Γ. Στυλιανί2036 4 Λ.Α.Δ. P. loannides Plastics Ltd. v.Δημοκρατίας Παπαδόπουλος,Δ. δης, αναφέρει: 5 10 "Αναδρομικός θεωρείται ονόμος ο οποίος αφαιρείή μειώ νει οποιοδήποτεκεκτημένο δικαίωμαπουαποκτήθηκε μεβάση τους υπάρχοντες νόμους, ήδημιουργεί νέα υποχρέωση, ή επι βάλλει νέοκαθήκον,ή συνάπτεινέαανικανότητααναφορικάμε συναλλαγές ήπαροχές του παρελθόντος. Νόμος δεν ονομάζε ται αναδρομικός γιατί μέρος των προϋποθέσεων για την ενέρ γειατου προέρχεται χρονικά πριντηθέσπιση του -(βλ.Craies on Statute Law
(1971),7ηέκδοση,σελ. 387).") Σύμφωνα με το Μ. Στασινόπουλο "Μαθήματα Δημοσιονομι κούΔικαίου", ΕκδοσηΤρίτη, 1966, σελ. 250, ηφορολογία εισοδή ματος παρελθόντος οικονομικού έτους δεν είναι αναδρομική φο15 ρολόγια. Στις σελίδες250-251 αναφέρει: 20 25 30 "Αύτηείναιη συνήθης μέθοδος της επιβολής ιδίωςτωναμέ σων φόρων,η μέθοδος δ' αύτηδεν εμπεριέχει αναδρομήν,διότι υποβάλλονται εις φορολογίαν "αι παρούσαι συνέπειαι παρελθόντων οικονομικών γεγονότων". Παρελθόντα γεγονότα είναι ηοικονομική δραστηριότης ηδημιουργήσασα τακέρδη. Αλλά αι συνέπειαι της οικονομικής ταύτης δραστηριότητος τουπα ρελθόντος έτους,ήτοιτακέρδη,είναιεισέτιπαρούσαι.Διατού το,όταν ο φορολογικός νόμος ορίζη ότι δίάτακέρδη τουπαρελθόντος οικονομικού έτουςθακαταβληθήποσόνφόρου, ρυθ μίζει σχέσειςπαρούσαςκαιουχίπαρελθούσας.Συνεπώςδενεί ναι νόμος αναδρομικός.Αναδρομικός θαήτο εάν ώριζεν ότι ο φόρος επί των κερδών,ο οποίος κατεβλήθηκατάτο παρελθόν έτος 1959 αυξάνεται έκτοτε κατάτο α ποσόν. Τοιαύτην όμως αναδρομήν αποφεύγει πάντοτε ο φορολογικός νομοθέτης, ως επιφέρουσαν οικονομικάς διαταραχάς." Στην παρούσα υπόθεση η φορολογία αφορά το φορολογικό έτος 1992, οσυντελεστήςπρος 10%επιβλήθηκε μετοΝ.245/90από 35 το φορολογικό έτος 1991.Τογεγονός ότιηζημιάπουμεταφέρεται από ταπροηγούμενα χρόνια δεναφαιρείταιαπότο φορολογητέο εισόδημα,δεν συνεπάγεται καιαναδρομικότητατου Νόμου, αφού είναι "η συνέπεια παρελθόντων γεγονότων" κατά τον Στασινό πουλο. 40 Από τηδιατύπωσητου Νόμουδενδιαπιστώνωθετικάότιήταν πρόθεση του νομοθέτη ναπροσδώσει στο Νόμοαναδρομική ισχύ. Στηνυπόθεση ΕλληνικήΤράπεζαΑτδ. ν. ΚυπριακήςΔημοκρατίας
(1992)4 Α.Α.Δ.2470,ο Δικαστής Γ. Πικής,όπως ήταντότε, ανα2037 Παπαδόπουλος, Δ. P. loannides Plastics Ltd. ν.Δημοκρατίας
(1996)φέρει: "Εφόσο διαπιστώνεταιθετικάηνομοθετικήβούλησηγιατην απόδοσηαναδρομικής ισχύος σε νόμο, το δίκαωαναπλάθεται απότο χρονικό σημείο πουορίζει ονομοθέτης. 5 Ηπρόσδοση αναδρομικής ισχύος σενόμο είναι μενπαραδε κτή,αλλά,κατάκανόνα, όχι επιθυμητή. Ηνομολογία έχειδια μορφώσει αριθμόκανόνων πουσκοπούν στον περιορισμό της πρόσδοσης αναδρομικής ισχύος σε νόμο, μόνο στις περιπτω- 10 σειςόπουδιαπιστώνεται αναντίλεκταότι αυτήείναιηβούληση του νομοθέτη." Ως εκ των ανωτέρω και ο δεύτερος ισχυρισμός της αιτήτριας κρίνεται ως αβάσιμοςκαιαπορρίπτεται. 15 Ο ισχυρισμός της αιτήτριας ότι το άρθρο 34 επιβάλλει φορο λογίακαταστρεπτικής φύσεως καιαντίκειταιστο άρθρο24
(1)και
(4)του Συντάγματος,καθώςκαι στο άρθρο28 τουΣυντάγματος, δεν με βρίσκει σύμφωνο. Θαυιοθετήσω το ακόλουθο απόσπασμα 20 απότηναπόφασητηςΟλομέλειας στην υπόθεση ΚυπριακήΔημο κρατίαν.Χ"Ιωάννου (βλέπεπιοπάνω),στην οποίααναλύθηκετο άρθρο24
(1)και24
(4)τουΣυντάγματοςσεσυνδυασμό μετοάρθρο 28 τουΣυντάγματος: 25 'Ή φορολογία πρέπει να είναι "αναλόγως των δυνάμεων" τουφορολογουμένου. ΣτοΕλληνικό κείμενο τουΣυντάγματος υπάρχει η φράση "αναλόγως των δυνάμεων", στο Τουρκικό "inkam -δυνατοτήτων"και στο Αγγλικό "means". Όλαεκφρά ζουντην ίδιαέννοια,δηλαδήτη φοροδοτική ικανότητα.Ηλέξη 30 "δυνάμεων" δεν αναφέρεται στο εισόδημα μόνο,αλλά στηφο ροδοτική ικανότητα - (βλ. HjiKyriacos και Sofocles Demetriades and 1. The Greek Communal Chamber 2. The Republicof Cyprus throughthe Minister of Finance
(1965)3 C.L.R. 605, σελ. 614-615)." 35 Ενόψει όλων όσων έχουν λεχθεί πιο πάνω,ηπροσφυγή απορ ρίπτεται,με έξοδα. Η προσφυγή απορρίπτεται έξοδα. 2038 με