200 ok LA PRESIDENTA DE LA COMUNIDAD FORAL DE NAVARRA Hago saber que el Parlamento de Navarra ha aprobado la siguiente Ley Foral del impuesto complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud. PREÁMBULO I La evolución normativa en el contexto internacional de los últimos años tiende a reflejarse en la adopción de medidas para reforzar la lucha contra la planificación fiscal agresiva en un mercado globalizado. En esta materia, las recomendaciones formuladas por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (en adelante, OCDE), a partir de la iniciativa contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios (BEPS, por sus siglas en inglés), iniciaron una senda que ha llevado a una evolución de las normas fiscales internas para alcanzar una fiscalidad más justa y equitativa. En los últimos años, la Unión Europea ha adoptado medidas para reforzar la lucha contra la planificación fiscal agresiva en el mercado interior entre las que se encuentran las directivas contra la elusión fiscal, Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, y Directiva (UE) 2017/952 del Consejo, de 29 de mayo de 2017, por la que se modifica la Directiva (UE) 2016/1164 en lo que se refiere a las asimetrías híbridas con terceros países, conocidas como ATAD1 y ATAD2, respectivamente. Estas directivas convirtieron en Derecho de la Unión Europea las recomendaciones formuladas por la OCDE en el contexto de la iniciativa contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios. En un esfuerzo continuado por poner fin a las prácticas fiscales de las empresas multinacionales que les permiten trasladar beneficios a países o territorios en los que no están sujetas a imposición o están sujetas a una imposición baja, la OCDE ha seguido desarrollando un conjunto de medidas fiscales internacionales entre las que figuran aquellas que persiguen limitar la competencia fiscal en relación con los tipos del impuesto que grave los beneficios empresariales mediante el establecimiento de un nivel mínimo global de imposición para aquellos grupos multinacionales que tengan un importe neto de la cifra de negocios consolidado igual o superior a 750 millones de euros. Dicho objetivo de política legislativa se tradujo en el documento denominado «Desafíos fiscales derivados de la digitalización de la economía-Normas modelo contra la erosión de la base imponible (Pilar Dos)», en lo sucesivo, «Normas modelo de la OCDE», aprobado el 14 de diciembre de 2021 por el Marco Inclusivo de la OCDE/G20 sobre BEPS al que se adhirieron los Estados miembros de la Unión Europea. En el ámbito de la Unión Europea, en el informe al Consejo Europeo sobre cuestiones fiscales, aprobado por el Consejo el 7 de diciembre de 2021, el Consejo reiteró su firme apoyo a la reforma del nivel mínimo global de imposición y se comprometió a aplicarla por medio del Derecho de la Unión puesto que, en economías estrechamente integradas, es fundamental que la aplicación del nivel mínimo global de imposición sea coherente y coordinada. Así, se concluyó que, teniendo en cuenta la escala, el detalle y los aspectos técnicos de estas nuevas medidas fiscales internacionales, solo un marco común de la Unión evitará la fragmentación del mercado interior en su aplicación. De conformidad con lo anterior, se aprobó la Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo, de 15 de diciembre de 2022, relativa a la garantía de un nivel mínimo global de imposición para los grupos de empresas multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud en la Unión, en lo sucesivo, la Directiva (UE) 2022/2523 o la Directiva. Esta Directiva comunitaria debe ser transpuesta por todos los Estados miembros, en los términos previstos en su artículo 56. La citada Directiva sigue de cerca el contenido y la estructura de las «Normas modelo de la OCDE», si bien, a efectos de garantizar la compatibilidad con el Derecho primario de la Unión, en particular con el principio de libertad de establecimiento, algunas de sus disposiciones, en concreto, las relativas a su ámbito subjetivo, se han diseñado de forma que se evite cualquier riesgo de discriminación entre situaciones transfronterizas y situaciones nacionales. La Directiva (UE) 2022/2523 establece un impuesto complementario mediante dos reglas interconectadas, en virtud de las cuales se garantiza que las rentas obtenidas por los grupos nacionales de gran magnitud situados en Estados miembros de la Unión Europea o por los grupos multinacionales cuya matriz esté situada en un Estado miembro de la Unión Europea, en ese último caso tanto si las empresas del grupo están situadas en la Unión Europea como fuera de ella, tributen efectivamente a un tipo mínimo global del 15 por ciento. Estas reglas interconectadas son la regla de inclusión de rentas y la regla de beneficios insuficientemente gravados. Esta segunda sirve de apoyo a la primera. Así, cuando el tipo impositivo efectivo de las entidades constitutivas de los grupos nacionales de gran magnitud o grupos multinacionales, en una jurisdicción determinada, sea inferior al 15 por ciento, se recaudará un impuesto adicional, el impuesto complementario, que permita alcanzar el tipo mínimo global del 15 por ciento, ya sea a través de la regla de inclusión de rentas o, en su defecto, de la regla de beneficios insuficientemente gravados. No obstante, la Directiva (UE) 2022/2523 determina en su artículo 11 que los Estados miembros podrán optar por aplicar un impuesto complementario nacional admisible que grave a las entidades constitutivas que radiquen en su territorio y que no alcancen una tributación mínima del 15 por ciento, en la jurisdicción de dicho Estado miembro. En defecto del impuesto complementario nacional admisible, el impuesto complementario correspondiente a dichas entidades sería atribuido a aquella jurisdicción en la que radique la entidad que posea la titularidad de las participaciones en las entidades radicadas en la jurisdicción que no hubiera optado por implementar el impuesto complementario nacional admisible, mediante la aplicación de la regla de inclusión de rentas, siempre y cuando dicha jurisdicción la hubiera incluido en su ordenamiento interno o, en su defecto, a aquellas jurisdicciones que hubiesen implementado en su legislación interna la regla de beneficios insuficientemente gravados. Con la presente ley foral se pretende dar debido cumplimiento a la referida obligación de transposición en la Comunidad Foral de Navarra, en virtud de lo dispuesto en el artículo 27 bis del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por la Ley 28/1990, de 26 de diciembre. Este artículo 27 bis fue incorporado al Convenio Económico por la Ley 4/2025, de 24 de julio, configurando el Impuesto Complementario como un tributo de normativa autónoma. De acuerdo con esta naturaleza, se establecen los puntos de conexión necesarios para asignar a cada contribuyente la normativa foral o común que resulte aplicable. A partir de lo anterior, la presente ley foral establece, dentro de su ámbito competencial, normas para garantizar un nivel mínimo de imposición efectiva a los grandes grupos multinacionales y los grupos exclusivamente nacionales de gran magnitud (aquellos cuyo importe neto de la cifra de negocios consolidado sea igual o superior a 750 millones de euros en, al menos, dos de los cuatro últimos ejercicios inmediatamente anteriores) que operan en el mercado único, que sean coherentes con el Acuerdo alcanzado por el Marco Inclusivo en 2021, y sigan de cerca las Reglas modelo de la OCDE acordadas por dicho Marco Inclusivo. Dicho Acuerdo alcanzado por el Marco Inclusivo establece un tipo de tributación mínima del 15 por ciento, a nivel jurisdiccional. La norma de tributación complementaria que da lugar a un impuesto complementario parte de calcular un tipo impositivo diferencial, el tipo de gravamen del impuesto complementario, por diferencia entre el tipo impositivo efectivo de una jurisdicción y el 15 por ciento. Una vez calculado el tipo de gravamen de la jurisdicción, el mismo debe aplicarse sobre las ganancias netas admisibles en cada jurisdicción, minoradas en un importe calculado en función de la sustancia del grupo en la jurisdicción, a efectos de determinar el importe del impuesto complementario generado a nivel jurisdiccional. Con el fin de atribuir el importe del impuesto complementario que le corresponde a cada entidad constitutiva del grupo multinacional o nacional de gran magnitud, el referido impuesto complementario jurisdiccional debe atribuirse a cada entidad constitutiva del grupo, en dicha jurisdicción, en la proporción existente entre las ganancias admisibles de cada entidad constitutiva y las ganancias admisibles de la jurisdicción. Debe hacerse hincapié, de nuevo, en que la extensión de la tributación mínima a los grupos nacionales tiene como finalidad evitar cualquier riesgo de discriminación en un Estado miembro entre una entidad que pertenezca a un grupo con presencia internacional y un grupo de presencia exclusivamente nacional. Como se ha señalado, esta norma se adopta en un contexto internacional determinado por las iniciativas adoptadas en el marco de la OCDE, donde destacan las denominadas Normas modelo, y en la Unión Europea, la Directiva (UE) 2022/2523 de la cual esta ley foral es transposición. Conforme con dicho contexto, deben tenerse en cuenta los criterios interpretativos, en el marco de la ley 6 de la Compilación del Derecho Civil Foral de Navarra, previstos en el artículo 3.1 del Código Civil. II Esta ley foral se estructura en cincuenta y cinco artículos, seis disposiciones transitorias y cinco disposiciones finales. El título preliminar contiene unas disposiciones generales que regulan la naturaleza y objeto del Impuesto Complementario, así como su ámbito de aplicación. El Impuesto Complementario es un tributo de carácter directo y de naturaleza personal, estructurado a través de unas reglas interconectadas y de aplicación obligatoria, como son la regla de inclusión de rentas y la regla de beneficios insuficientemente gravados. La configuración del Impuesto Complementario se sustenta sobre tres modalidades, las dos primeras responden a la regla de inclusión de rentas y la tercera a la regla de beneficios insuficientemente gravados: el impuesto complementario nacional, el impuesto complementario primario y el impuesto complementario secundario. En primer lugar, el impuesto complementario nacional es el resultado de aplicar la regla de inclusión de rentas respecto de las rentas obtenidas por aquellas entidades constitutivas de los grupos multinacionales y grupos nacionales de gran magnitud que radiquen en territorio español. En segundo lugar, el impuesto complementario primario es el resultado de aplicar la regla de inclusión de rentas respecto de las rentas obtenidas por aquellas entidades constitutivas de los grupos multinacionales que no radiquen en territorio español. Por último, el impuesto complementario secundario, consecuencia de aplicar la regla de beneficios insuficientemente gravados, permite garantizar la tributación mínima respecto de aquellas rentas obtenidas por el grupo multinacional que no hayan podido ser gravadas por aplicación de una regla de inclusión de rentas admisible. Como ya se ha mencionado, la Directiva (UE) 2022/2523 permite a los Estados miembros optar por aplicar un impuesto complementario nacional admisible. En este sentido, España, haciendo uso de dicha facultad, establece un impuesto complementario nacional cuya finalidad principal es garantizar, en todo caso, que el Impuesto Complementario que corresponda a las entidades constitutivas del grupo multinacional o nacional de gran magnitud, que radiquen en territorio español, y que no alcancen una tributación mínima del 15 por ciento, en territorio español, sea exigido por la Administración Tributaria española. Por tanto, la presente ley foral incorpora un régimen fiscal complementario nacional con el fin de garantizar que la imposición efectiva mínima de las ganancias admisibles netas de las entidades constitutivas, radicadas en territorio español, arroje, como mínimo, un resultado equivalente al resultante de calcular el impuesto complementario de conformidad con la Directiva (UE) 2022/2523 y las Reglas Modelo de la OCDE. Así, el impuesto complementario nacional que se calcula y abona en territorio español tendrá la consideración de «impuesto nacional admisible» en la medida en que proporcione, al menos, un resultado coincidente con el resultante de aplicar la regla de inclusión de rentas respecto de las rentas obtenidas en territorio español por las entidades constitutivas de un grupo multinacional o nacional de gran magnitud, siempre que dicho grupo esté sometido, en España, a un tipo de tributación efectivo inferior al tipo de tributación mínimo, el 15 por ciento. Al respecto, es preciso señalar que el impuesto complementario nacional previsto en esta ley foral se ha configurado de forma que arroje un resultado equivalente de conformidad con lo señalado anteriormente, sin perjuicio de sus particularidades. En este sentido, se recalca el hecho de que, al existir identidad entre el contribuyente y las rentas que son objeto de gravamen, no resulta necesario regular reglas de prioridad equivalentes a las previstas en la aplicación del Impuesto Complementario primario o las normas de compensación previstas en el artículo 27. Así, en la medida que, al contrario que en el impuesto complementario primario, por la propia configuración de esta modalidad, a efectos de calcular el importe del impuesto complementario nacional de estas entidades, resulta indiferente el porcentaje de participación que se posea sobre las mismas sin necesidad de atender a dicho porcentaje de participación para determinar su impuesto complementario nacional. Asimismo, a efectos del impuesto complementario nacional, el apartado 3 del artículo 25 regula determinados supuestos en los que no resultarán de aplicación algunas de las reglas de atribución específica de los impuestos cubiertos soportados por determinadas entidades constitutivas previstas en el artículo 20. Así, en virtud del impuesto complementario nacional, cada entidad constitutiva de un grupo nacional o multinacional, radicada en España, estará sujeta al impuesto complementario por las rentas obtenidas por dicha entidad, cuando hayan sido gravadas, a nivel jurisdiccional, a un tipo efectivo inferior al tipo impositivo mínimo. En virtud del impuesto complementario primario, la entidad matriz de un grupo multinacional, radicada en territorio español, calculará la parte que le sea atribuible del impuesto complementario que corresponda a las rentas de aquellas entidades constitutivas del grupo multinacional que no radiquen en territorio español, cuando dichas rentas hayan sido gravadas, a nivel jurisdiccional, a un tipo impositivo inferior al tipo impositivo mínimo (regla de inclusión de rentas). En virtud del impuesto complementario secundario, una entidad constitutiva de un grupo multinacional, radicada en territorio español, estará obligada a satisfacer el importe del impuesto complementario que corresponda respecto de las rentas obtenidas por las entidades constitutivas del grupo multinacional que no radiquen en territorio español y que no estén sujetas a una regla de inclusión de rentas admisible, cuando dichas rentas hubieran sido gravadas, a nivel jurisdiccional, a un tipo impositivo inferior al tipo impositivo mínimo (regla de inclusión de beneficios insuficientemente gravados). Así, la regla de beneficios insuficientemente gravados sirve de apoyo a la regla de inclusión de rentas mediante la reasignación de cualquier importe residual del impuesto complementario cuando la entidad matriz del grupo multinacional no pueda recaudar la totalidad del importe del impuesto complementario relativo a las entidades con un nivel impositivo bajo a través de la aplicación de la regla de inclusión de rentas. El Impuesto Complementario se aplica en todo el territorio español, debiendo atender a la regulación de esta ley foral cuando así proceda conforme a los criterios establecidos en el artículo 27 bis del Convenio Económico. Con arreglo al título I, el Impuesto Complementario grava la obtención de renta por las entidades constitutivas de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud siempre que dicha renta esté gravada, a nivel jurisdiccional, a un tipo impositivo efectivo inferior al tipo impositivo mínimo, así como grava también las rentas que les sean imputadas con arreglo a las disposiciones de la presente ley foral. El título II recoge en su artículo 5 las definiciones de los diferentes términos y conceptos que, con carácter general, se utilizan en esta ley foral. Se hacía imprescindible incluir este precepto dado lo novedoso del impuesto y dado que se trata de una normativa sujeta a armonización comunitaria que producirá un impacto muy significativo en otras jurisdicciones, en el ámbito de la Unión Europea y de la OCDE. Todo ello hace imprescindible que conceptos que pueden ser poco frecuentes en el ordenamiento jurídico interno deban ser regulados o al menos definidos en esta ley foral, en la medida en que pueden tener impacto en otras jurisdicciones y requieren de una interpretación armonizada. Sin perjuicio de lo anterior, existen otros artículos de la ley foral que, con ánimo de facilitar la lectura y comprensión de la regulación que contienen, definen otros conceptos específicos que responden a situaciones particulares o a supuestos más específicos. El título III regula el ámbito subjetivo y las reglas de sujeción al Impuesto Complementario. Se trata de un impuesto que solo se aplica a las entidades radicadas en territorio español que sean miembros de grupos de empresas multinacionales o de grupos nacionales de gran magnitud cuyo importe neto de la cifra de negocios consolidado sea, al menos, de 750 millones de euros en, al menos, dos de los cuatro períodos impositivos inmediatamente anteriores al inicio del periodo impositivo. El citado umbral de 750 millones de euros es coherente con el umbral fijado en otros acuerdos fiscales internacionales vigentes. Así, la cifra es coincidente con la exigida a los grupos multinacionales para la presentación de la información país por país. Seguidamente, el artículo 6 define los contribuyentes del Impuesto Complementario en sus tres modalidades: impuesto complementario nacional, impuesto complementario primario e impuesto complementario secundario. Con carácter general, tendrán la consideración de contribuyentes las entidades constitutivas del grupo multinacional o nacional radicadas en España. Si bien serán las entidades constitutivas identificadas por el legislador como sustitutas del contribuyente quienes, por imperativo legal y en lugar de los contribuyentes, deban cumplir con la obligación de presentar la declaración y de pagar el impuesto. Así, puede ocurrir que en el sujeto pasivo del Impuesto Complementario concurra la condición de contribuyente del Impuesto Complementario y de sustituto del resto de contribuyentes del grupo, multinacional o nacional, que radiquen en territorio español. Determinadas entidades deben quedar excluidas del ámbito de aplicación de la presente ley foral, atendiendo a la finalidad que persiguen o a su especial naturaleza. Así, tienen la consideración de entidades excluidas quienes, con carácter general, no ejerzan una actividad comercial o empresarial o realicen actividades de interés general. En particular, el artículo 7 considera entidades excluidas a las entidades públicas, a las organizaciones internacionales, a los fondos de pensiones y a las organizaciones sin ánimo de lucro. Del mismo modo, excluye a los fondos de inversión y a los instrumentos de inversión inmobiliaria cuando tengan la consideración de entidad matriz última del grupo multinacional o nacional de gran magnitud. Esta última supone una exclusión técnica, en la medida en que las rentas obtenidas por dichas entidades se gravan en sede de sus titulares. A los efectos de esta ley foral, a todas las entidades miembros que forman parte de un grupo multinacional o nacional de gran magnitud se les denomina «entidades constitutivas». Dada la vasta casuística de entidades constitutivas que pueden formar parte de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud, atendiendo a su diferente régimen mercantil, fiscal o sustantivo, y dado que el grupo multinacional o nacional de gran magnitud puede estar presente en un gran número de jurisdicciones, se hace necesario establecer una regla de localización de dichas entidades, contenida en el artículo 8. A continuación, los títulos IV, V y VI regulan la base imponible, los impuestos cubiertos ajustados y el tipo impositivo efectivo, respectivamente. La base imponible del Impuesto Complementario, regulada en el título IV, parte del resultado contable de la entidad constitutiva, el cual deberá ser ajustado con arreglo a lo previsto en esta ley foral, con el fin de determinar las denominadas «ganancias o pérdidas admisibles». De conformidad con el artículo 9, el resultado contable de dicha entidad, en el período impositivo, será el que se determine de acuerdo con la norma de contabilidad financiera aceptable o autorizada utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última, antes de realizar las eliminaciones de consolidación. En caso de que no fuera posible determinar el resultado contable de una entidad constitutiva, de acuerdo con lo señalado anteriormente, podrá determinarse utilizando otra norma de contabilidad financiera aceptable o una norma de contabilidad financiera autorizada, en los términos definidos en los apartados 32 y 33 del artículo 5. Sin perjuicio de lo anterior, tratándose del impuesto complementario nacional, la norma señala que la determinación del resultado contable de la entidad constitutiva podrá realizarse, bien partiendo de la norma de contabilidad utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la matriz última, antes de realizar las eliminaciones de consolidación, bien partiendo de las normas contables generalmente aceptadas en territorio español utilizadas en la elaboración de las cuentas financieras de la entidad constitutiva cuando no sea posible determinar, de manera razonable, el resultado contable de la entidad constitutiva de acuerdo con lo señalado anteriormente. En cuanto a los ajustes que deberán practicarse para determinar las ganancias o pérdidas admisibles se encuentran, entre otros, los siguientes:

1. a)El gasto contable del impuesto que grave los beneficios empresariales;
2. b)Los «dividendos excluidos», que son aquellos que proceden de una participación igual o superior al 10 por ciento o de una participación inferior a dicho porcentaje con un período de tenencia de al menos un año;
3. c)Las rentas negativas o positivas derivadas de la transmisión de una participación en la que se posea un porcentaje igual o superior al 10 por ciento;
4. d)Los gastos por multas con un importe igual o superior a 50.000 euros. Estos ajustes, junto con el resto de los recogidos en el artículo 10, reflejan las diferencias significativas de carácter permanente que suelen existir en la mayor parte de los sistemas tributarios entre el beneficio contable y la base imponible de un impuesto que grave los beneficios empresariales. Asimismo, se establecen una serie de reglas específicas para ajustar el importe de determinadas transacciones, algunas de ellas de carácter obligatorio y otras opcionales, a elección de la entidad constitutiva o de la entidad matriz última, según los casos. Entre las primeras se encuentran los gastos derivados de determinados acuerdos de financiación intragrupo o de transacciones que deben valorarse a valor de mercado en cumplimiento del principio de libre competencia. Entre las segundas, se encuentran los gastos de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio, o las eliminaciones efectuadas en los estados financieros consolidados derivadas de transacciones entre entidades constitutivas radicadas en la misma jurisdicción e incluidas en un grupo de consolidación fiscal. De la misma forma, bajo las circunstancias determinadas en el artículo 11, las rentas derivadas del transporte marítimo internacional y las rentas accesorias de dicho transporte de una entidad constitutiva quedarán excluidas del cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles. El artículo 12 regula las especialidades para el reparto de las ganancias o pérdidas admisibles entre la entidad principal y un establecimiento permanente, siempre que dichas entidades tengan la consideración de entidades constitutivas con arreglo a la presente ley foral. Por su parte, el artículo 13 contempla las reglas especiales para la imputación de las ganancias o pérdidas admisibles obtenidas por las entidades transparentes a sus socios. Obtenidas así las ganancias o pérdidas admisibles, se determinará la base imponible minorando las ganancias admisibles netas en la denominada «exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica» (artículo 14). Las ganancias admisibles netas será la diferencia entre las ganancias admisibles y las pérdidas admisibles de las entidades constitutivas de la jurisdicción. La denominada «exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica» es una minoración de las ganancias admisibles netas en una cantidad determinada en función de los costes asociados a los trabajadores y del valor de los activos materiales de las entidades constitutivas radicadas en la jurisdicción. Esta exclusión persigue garantizar un resultado proporcionado en aquellas situaciones en las que los riesgos de erosión de las bases imponibles y traslado de beneficios son bajos. En virtud de todo lo anterior, como señala el artículo 15, la base imponible del impuesto complementario de una jurisdicción con un nivel impositivo bajo, ya sea en la modalidad del impuesto complementario nacional o en la del impuesto complementario primario, en el periodo impositivo, será el importe positivo resultante de minorar las ganancias admisibles netas de las entidades constitutivas de la jurisdicción en el importe de la exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica. Asimismo, la base imponible del impuesto complementario de los contribuyentes previstos en los apartado 2 y 3 del artículo 6, en una jurisdicción y en el periodo impositivo, será el importe resultante de multiplicar la base imponible del impuesto complementario de una jurisdicción con nivel impositivo bajo, por la proporción que represente la ganancia admisible del contribuyente o de cada entidad constitutiva participada, obtenida en el período impositivo, respecto de las ganancias admisibles agregadas de cada jurisdicción con nivel impositivo bajo. Tras la determinación de las ganancias admisibles netas de la jurisdicción debe determinarse el tipo impositivo efectivo de la referida jurisdicción. Para ello, es preciso determinar, en primer lugar, los impuestos cubiertos ajustados de la jurisdicción, aspecto que se regula en el título V. Con carácter general, se parte del gasto por impuesto corriente que grava los beneficios de la entidad y se encuentra registrado en los estados financieros de cada una de las entidades constitutivas de la jurisdicción, y sobre éste debe practicarse una serie de ajustes. Así, a título ilustrativo, los impuestos cubiertos deberán incrementarse en el importe de los impuestos que cumplan la definición de impuestos cubiertos y que hayan sido consignados como gasto al determinar el resultado antes de impuestos, esto es, que no estén registrados como gasto contable por impuesto corriente. Paralelamente, se practicarán minoraciones por los importes de gasto por impuesto corriente correspondiente a las ganancias excluidas del cálculo de ganancias o pérdidas admisibles, o de gasto por impuesto corriente que no se espere que sea efectivamente satisfecho en los tres años siguientes al término del periodo impositivo, entre otras. Asimismo, deberá tenerse en cuenta el importe total del ajuste por impuesto diferido, regulado en el artículo 18. Se parte del gasto o ingreso por impuesto diferido registrado en los estados financieros de una entidad constitutiva y se practica una serie de ajustes sobre el mismo. El título VI es el dedicado al tipo impositivo efectivo. Una vez determinadas las ganancias admisibles netas y los impuestos cubiertos ajustados, ambos calculados a nivel jurisdiccional, el tipo impositivo efectivo de la jurisdicción, en el período impositivo, será el resultado de dividir los impuestos cubiertos ajustados de las entidades constitutivas radicadas en la referida jurisdicción, determinados de acuerdo con las reglas señaladas anteriormente, entre las ganancias admisibles netas de las entidades constitutivas radicadas en dicha jurisdicción. No obstante, en el cálculo del tipo impositivo efectivo deberán tomarse en consideración las especialidades previstas en esta ley foral en relación con las entidades sin residencia, las entidades de inversión, los negocios conjuntos o las entidades constitutivas de propiedad minoritaria. El título VII tiene por rúbrica «Deuda tributaria» y se compone de seis capítulos. El capítulo I regula el tipo de gravamen del impuesto. Se determina el tipo de gravamen del impuesto complementario para una jurisdicción, correspondiente a un periodo impositivo, como la diferencia positiva entre el tipo impositivo mínimo del 15 por ciento y el tipo impositivo efectivo calculado a nivel jurisdiccional. Por tanto, cuando el tipo impositivo efectivo de una jurisdicción en un periodo impositivo sea inferior al tipo impositivo mínimo, las entidades constitutivas del grupo estarán obligadas a soportar el impuesto complementario correspondiente a dicha jurisdicción, en cualquiera de sus modalidades (impuesto complementario nacional, impuesto complementario primario o impuesto complementario secundario). El tipo de gravamen del impuesto complementario de cada entidad constitutiva, radicada en la jurisdicción, ha de coincidir con el tipo de gravamen obtenido para dicha jurisdicción. Este tipo de gravamen debe aplicarse sobre la base imponible, del período impositivo, de cada entidad constitutiva del grupo multinacional o nacional de gran magnitud en la jurisdicción, calculada en los términos anteriormente expuestos, a efectos de determinar la cuota del Impuesto Complementario de la entidad. Con arreglo a lo dispuesto en el capítulo II, la cuota del Impuesto Complementario de una entidad constitutiva radicada en territorio español, en el periodo impositivo, será el resultado de adicionar a la cuota del impuesto complementario nacional, la cuota del impuesto complementario primario y la cuota del impuesto complementario secundario. La cuota del impuesto complementario nacional (capítulo III) será el impuesto complementario que corresponda a los contribuyentes previstos en el apartado 2 del artículo 6. Su cálculo será el resultado de aplicar el impuesto complementario nacional, conforme al artículo 24. La cuota del impuesto complementario primario (capítulo IV) será el impuesto complementario que corresponda a los contribuyentes previstos en el apartado 3 del artículo 6. Su cálculo será el resultado de aplicar la regla de inclusión de rentas regulada en el capítulo IV, conforme al artículo 24. La cuota del impuesto complementario secundario (capítulo V) será aquella que se haya atribuido a los contribuyentes previstos en el apartado 4 del artículo 6, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 29. En los términos señalados en el capítulo VI, el impuesto complementario se incrementará en el impuesto complementario adicional. El título VIII regula el periodo impositivo y el devengo del Impuesto Complementario. El período impositivo coincidirá con el ejercicio económico de la entidad matriz última del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud si elabora estados financieros consolidados o, en su defecto, coincidirá con el año natural. El impuesto se devengará el último día del periodo impositivo. En su título IX, la ley foral contiene una exclusión de minimis, con el fin de lograr un equilibrio entre los objetivos de la reforma del nivel mínimo global de imposición y la carga administrativa para las administraciones tributarias y los contribuyentes. Así, cuando la media de los ingresos admisibles de las entidades constitutivas radicadas en una jurisdicción sea inferior a 10 millones de euros y la media de las ganancias o pérdidas admisibles de todas las entidades constitutivas en dicha jurisdicción, sean inferiores a un millón de euros, la entidad constitutiva declarante podrá optar por que el impuesto complementario adeudado por las entidades constitutivas que radiquen en dicha jurisdicción sea igual a cero. En la misma línea, y con el fin de reducir los costes de cumplimiento y los costes administrativos, se prevé la aplicación de puertos seguros. Así, no se exigirá, en el período impositivo, el impuesto complementario primario respecto de los contribuyentes señalados en el apartado 3 del artículo 6, en relación con sus entidades constitutivas radicadas en otra jurisdicción, cuando dicha jurisdicción exija un impuesto complementario nacional admisible que garantice que el nivel impositivo efectivo de las entidades constitutivas sujetas a dicho impuesto cumpla las condiciones de un acuerdo internacional admisible sobre puertos seguros. Asimismo, para garantizar la aplicabilidad de los futuros puertos seguros que puedan aprobarse en el ámbito internacional, tampoco se exigirá, en el periodo impositivo, el impuesto complementario respecto de los contribuyentes señalados en el artículo 6, en relación con aquellas entidades constitutivas radicadas en una jurisdicción que cumpla las condiciones de un acuerdo internacional admisible sobre puertos seguros, en los términos establecidos en dicho acuerdo internacional. El título X regula unos regímenes especiales aplicables a diferentes situaciones en las que se hacen necesarias normas específicas. En particular, el capítulo I regula las reestructuraciones empresariales y los negocios conjuntos. En él se establecen criterios cuantitativos y temporales especiales para determinar cuándo se alcanza el umbral de aplicación de la presente ley foral tras la realización de determinadas operaciones de reestructuración empresarial, o cuál es el impacto sobre la configuración del grupo multinacional o nacional de gran magnitud en supuestos de fusión, escisión, de entrada o salida de una entidad del grupo como consecuencia de la adquisición o transmisión de una participación directa o indirecta en dicha entidad, o en supuestos en los que una entidad se convierte en la entidad matriz de un nuevo grupo en el período impositivo en que se lleva a cabo la adquisición. Asimismo, se prevén normas especiales para la identificación de la entidad matriz última en supuestos de negocios conjuntos o de grupos multinacionales con múltiples entidades matrices. Por su parte, el capítulo II regula los regímenes de neutralidad y de distribución de dividendos. Cuando la entidad matriz última de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud es fiscalmente transparente, se requieren normas que modulen las ganancias y pérdidas admisibles en sede de las mismas, en la medida en que se garantice la tributación de sus ganancias en sede de sus socios, habiéndose imputado a estos tales ganancias o pérdidas admisibles. En tales supuestos, los impuestos cubiertos de dichas entidades se reducirán proporcionalmente en el importe de las ganancias admisibles que hayan sido imputadas a sus socios. En el caso de regímenes fiscales que apliquen un único nivel impositivo a las rentas de los titulares de las participaciones de una entidad, deduciendo o excluyendo de las rentas de la entidad los beneficios distribuidos a los titulares, la norma prevé igualmente para las entidades matrices últimas sometidas a estos regímenes la reducción de sus ganancias admisibles cuando las mismas tributen en sede de sus titulares, en busca del principio de neutralidad. Igualmente, si la tributación no se produce en el momento de obtener los beneficios, sino en el momento de su distribución, como ocurre en algunos regímenes tributarios de distribución, se prevé la opción de computar el impuesto que debería haber gravado los beneficios en el período impositivo en que se obtuvieron, siempre que los mismos se repartan en los cuatro años siguientes. El capítulo III regula las particularidades que resultan de aplicación respecto de las entidades de inversión. Para las entidades de inversión que no sean entidades matrices últimas, se prevé un mecanismo de cálculo del tipo impositivo efectivo entidad por entidad, dada la baja tributación a la que se ven sometidas estas entidades en su jurisdicción, para evitar perjudicar el cómputo del tipo efectivo del resto del grupo en la jurisdicción en la que estén radicadas. Asimismo, y como alternativa, se permite que pueda optarse por considerar fiscalmente transparentes a estas entidades o por aplicar un régimen de distribución imponible. Finalmente, el capítulo IV regula las especificidades de las entidades constitutivas de propiedad minoritaria. Siguiendo lo dispuesto en los títulos XI y XII, la gestión del Impuesto Complementario descansa sobre dos grandes pilares. Por un lado, el título XI alude a las obligaciones formales. En su capítulo I, en concreto en el artículo 47, establece una obligación de información configurada para todas las entidades que formen parte de un grupo multinacional o nacional de gran magnitud, en forma de declaración informativa. Si bien, dichas entidades podrán identificar a una única entidad constitutiva como entidad designada para presentar, en su nombre y por su cuenta, la declaración informativa del grupo multinacional o nacional de gran magnitud. Se exige una detallada información, incluyendo los datos identificativos de las entidades constitutivas, la estructura del grupo y todos los datos necesarios para el cálculo del tipo impositivo efectivo, del impuesto complementario y la atribución de este último a cada jurisdicción y a cada entidad, así como el detalle de las opciones ejercitadas por las entidades del grupo. A su vez, en el artículo 48 se ha introducido un régimen sancionador específico en relación con las obligaciones de información del Impuesto Complementario, en virtud de lo dispuesto en el artículo 46 de la Directiva (UE) 2022/2523. El capítulo II regula el ejercicio de las opciones previstas en esta ley foral. Por otro lado, el título XII regula la gestión del Impuesto Complementario. La autoliquidación e ingreso del impuesto recaerá, con carácter general, sobre las entidades constitutivas del grupo multinacional o nacional radicadas en España. No obstante, en determinados supuestos, quienes deben asumir por ley las obligaciones formales y materiales de algunos contribuyentes serán aquellas entidades constitutivas identificadas por el legislador como sustitutos del contribuyente. La autoliquidación del Impuesto Complementario y el ingreso de la deuda tributaria autoliquidada deberá realizarse por el contribuyente o, en su caso, por la entidad designada por el legislador en calidad de sustituto del contribuyente, en Hacienda Foral de Navarra cuando así proceda conforme al artículo 27 bis.2 del Convenio Económico y atendiendo a los términos que se establezcan reglamentariamente. El artículo 53 establece las facultades de la Administración tributaria para determinar la base imponible y demás elementos del Impuesto Complementario, para lo cual aplicará las normas contables previstas en el artículo 9 y demás normativa prevista en esta ley foral. A su vez, el título XIII regula una posible evaluación de equivalencia del Derecho nacional aplicable en otras jurisdicciones. Por último, el título XIV atribuye a la jurisdicción contencioso-administrativa, previo agotamiento de la vía económico-administrativa, la exclusiva competencia para dirimir las controversias que se susciten derivadas de esta ley foral. Adicionalmente, la ley foral se completa con seis disposiciones transitorias y cinco disposiciones finales. La disposición transitoria primera regula el tratamiento fiscal de los activos y pasivos por impuesto diferido y de los activos transmitidos durante el período impositivo de transición. La disposición transitoria segunda recoge unos porcentajes de exclusión de rentas vinculadas a la sustancia económica aplicables con carácter transitorio con el fin de lograr una aplicación atemperada del nuevo impuesto hasta 2032. Por su parte, la disposición transitoria tercera determina que no se exigirá el impuesto complementario nacional a la entidad matriz última y sus entidades constitutivas que radiquen en territorio español, ni a la entidad matriz intermedia y sus entidades constitutivas radicadas en territorio español, cuando la matriz última sea una entidad excluida, dentro de los cinco primeros años de la fase inicial de la actividad internacional del grupo multinacional o en los periodos impositivos que se inicien dentro de los cinco primeros años a partir del primer día del periodo impositivo en el que el grupo nacional de gran magnitud esté sujeto a la aplicación de la presente ley foral por primera vez. En particular, debe mencionarse la introducción de un régimen sancionador específico respecto de la falta de presentación en plazo de las comunicaciones previstas en la disposición transitoria tercera. Asimismo, la disposición transitoria cuarta regula la no exigibilidad del impuesto complementario en los períodos impositivos iniciados entre el 31 de diciembre de 2023 y el 31 de diciembre de 2026, en los que se presente una información país por país admisible, por jurisdicción y período. En cuanto a la disposición transitoria quinta, esta regula un plazo específico para la presentación de la declaración informativa y de la autoliquidación durante el período impositivo de transición. Finalmente, la disposición transitoria sexta establece que la regla de beneficios insuficientemente gravados arrojará un resultado nulo respecto de la jurisdicción en la que radique la entidad matriz última para aquellos grupos multinacionales cuyo periodo impositivo se inicie antes del 31 de diciembre de 2025 y finalice antes del 31 de diciembre de 2026, cuya entidad matriz última hubiese estado gravada por un impuesto sobre beneficios empresariales a un tipo impositivo nominal de, al menos, el 20 por ciento. Las disposiciones finales se refieren a los siguientes extremos:
5. a)La primera, modifica la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria;
6. b)La segunda, modifica la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades;
7. c)La tercera, en la que se señala que esta ley foral incorpora al ordenamiento jurídico interno la Directiva (UE) 2022/2523;
8. d)La cuarta, que habilita al Gobierno de Navarra y a la persona titular del departamento competente en materia tributaria a dictar cuantas disposiciones sean necesarias para el desarrollo y ejecución de esta ley foral;
9. e)La quinta, relativa a la entrada en vigor y aplicación, disponiendo que surtirá efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 31 de diciembre de 2023, con la salvedad de la regla de beneficios insuficientemente gravados cuya eficacia se prevé para los periodos impositivos iniciados a partir del 31 de diciembre de 2024. III Debe subrayarse que conforme a lo hasta ahora expuesto, el presente texto normativo se adecúa a los principios de necesidad, eficacia, proporcionalidad, seguridad jurídica, transparencia, y eficiencia previstos en el artículo 129 de la Ley Foral 11/2019, de 11 de marzo, de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra y del Sector Público Institucional Foral. La norma regula la creación de un tributo, por lo que se hace necesaria su adopción mediante una norma con rango de ley foral, sin que se hayan considerado otras alternativas normativas de menor rango. Se cumple también el principio de proporcionalidad, por cuanto se ha procurado alcanzar estrictamente los objetivos perseguidos por la Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo, de 15 de diciembre, relativa a la garantía de un nivel mínimo global de imposición para los grupos de empresas multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud en la Unión, que es objeto de trasposición. Respecto al principio de seguridad jurídica, se ha garantizado la coherencia del proyecto normativo con el resto del ordenamiento jurídico foral, así como con el de la Unión Europea. En cuanto al principio de transparencia, sin perjuicio de su publicación en el «Boletín Oficial de Navarra», se garantiza mediante la publicación del proyecto y de la memoria en el Portal de Gobierno Abierto de Navarra, a efectos de que la ciudadanía pueda conocer esos textos en el trámite de audiencia e información pública. Finalmente, en relación con el principio de eficiencia, a pesar de que el nuevo tributo exigirá la modificación de sistemas de gestión interna para la adaptación de los grandes grupos nacionales y multinacionales a los nuevos paradigmas de la tributación internacional, se ha intentado que la norma genere las menores cargas administrativas y costes indirectos posibles, fomentando el uso racional de los recursos públicos. En este sentido, las exigencias de información y documentación que se requieren de los contribuyentes son las estrictamente imprescindibles para garantizar el control de su actividad por parte de la Administración tributaria. TÍTULO PRELIMINAR Disposiciones generales Artículo 1. Naturaleza y objeto. 1. El Impuesto Complementario es un tributo de carácter directo y de naturaleza personal que grava las rentas de las entidades constitutivas de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud, previstas en el apartado 1 del artículo 6, cuando radiquen en una jurisdicción con un tipo impositivo efectivo, calculado a nivel jurisdiccional, inferior al tipo impositivo mínimo, de acuerdo con las normas de esta ley foral, conforme con la Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo, de 15 de diciembre de 2022, relativa a la garantía de un nivel mínimo global de imposición para los grupos de empresas multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud en la Unión. 2. La presente ley foral tiene por objeto regular un Impuesto Complementario que garantice una imposición efectiva mínima de las rentas de un grupo multinacional o nacional de gran magnitud, definido en el apartado 1 del artículo 6, obtenidas en aquellas jurisdicciones con un nivel impositivo bajo, en forma de:
10. a)Un impuesto complementario nacional, en virtud del cual todas las entidades constitutivas de un grupo multinacional o nacional de gran magnitud, radicadas en territorio español, serán gravadas por la base imponible obtenida por dichas entidades, con arreglo a lo dispuesto en esta ley foral, aplicando el tipo de gravamen previsto en el artículo 23;
11. b)Un impuesto complementario primario, en virtud del cual la entidad matriz de un grupo multinacional, radicada en territorio español, estará sujeta a la parte que le sea atribuible del impuesto complementario, determinado con arreglo a la presente ley foral, con respecto a las rentas de aquellas entidades constitutivas del grupo multinacional que no radiquen en territorio español, cuando dichas rentas hayan sido gravadas, a nivel jurisdiccional, a un tipo impositivo inferior al tipo impositivo mínimo, de conformidad con lo dispuesto en esta ley foral (regla de inclusión de rentas);
12. c)Un impuesto complementario secundario, en virtud del cual una entidad constitutiva de un grupo multinacional, radicada en territorio español, estará sujeta al importe del impuesto complementario, determinado con arreglo a la presente ley foral, con respecto a las rentas de aquellas entidades constitutivas del grupo multinacional que no radiquen en territorio español y que no estén sujetas a una regla de inclusión de rentas admisible, cuando dichas rentas hayan sido gravadas, a nivel jurisdiccional, a un tipo impositivo inferior al tipo impositivo mínimo, de conformidad con lo dispuesto en esta ley foral (regla de beneficios insuficientemente gravados). Artículo 2. Ámbito de aplicación. 1. El Impuesto Complementario se aplicará en todo el territorio español. A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, el territorio español comprende también aquellas zonas adyacentes a las aguas territoriales sobre las que España pueda ejercer los derechos que le correspondan, referentes al suelo y subsuelo marino, aguas suprayacentes, y a sus recursos naturales, de acuerdo con la legislación española y el derecho internacional. 2. El ámbito de aplicación de esta ley foral se determinará de conformidad con los criterios establecidos en el artículo 27 bis del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra. Artículo 3. Tratados y convenios. Lo establecido en esta ley foral se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno español de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española. TÍTULO I Hecho imponible Artículo 4. Hecho imponible. 1. Constituirá el hecho imponible del Impuesto Complementario la obtención de renta por las entidades constitutivas con un nivel impositivo bajo, con arreglo a las disposiciones de esta ley foral. 2. Asimismo, se entienden obtenidas por las entidades constitutivas de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud las rentas que les sean imputadas con arreglo a las disposiciones de la presente ley foral. TÍTULO II Definiciones Artículo 5. Definiciones. A efectos de esta ley foral, se entenderá por: 1) «Crédito fiscal reembolsable admisible»:
13. a)Un crédito fiscal reembolsable diseñado de tal manera que se pague en efectivo, o por medios equivalentes, a una entidad constitutiva en un plazo de cuatro años a partir de la fecha en que la entidad constitutiva tenga derecho a recibir el crédito fiscal reembolsable con arreglo a la legislación de la jurisdicción que concede el crédito; o
14. b)Si el crédito fiscal es parcialmente reembolsable, la parte del crédito fiscal reembolsable que sea pagadera en efectivo, o por medios equivalentes, a una entidad constitutiva en un plazo de cuatro años a partir de la fecha en que la entidad constitutiva tenga derecho a recibir el crédito fiscal parcialmente reembolsable; Un crédito fiscal reembolsable admisible no incluirá importe alguno de un impuesto reembolsable o imputable en aplicación de un impuesto imputado admisible o de un impuesto imputado reembolsable no admisible. 2) «Crédito fiscal reembolsable no admisible»: crédito fiscal que no es un crédito fiscal reembolsable admisible, pero que es reembolsable parcial o totalmente. 3) «Distorsión significativa de la competencia»: con respecto a la aplicación de un principio o procedimiento específico, en el marco de un conjunto de principios contables generalmente aceptados, una situación en la que se dé una variación agregada de los ingresos o gastos en más de 75 millones de euros en un período impositivo en comparación con el importe que se habría determinado aplicando el principio o procedimiento correspondiente o el procedimiento con arreglo a las normas internacionales de información financiera (NIIF o NIIF adoptadas por la Unión de conformidad con el Reglamento (CE) n.º 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de julio de 2002, relativo a la aplicación de normas internacionales de contabilidad). 4) «Entidad»: toda persona jurídica o todo acuerdo legal o instrumento jurídico que lleve contabilidad financiera separada. 5) «Entidad constitutiva»:
15. a)Toda entidad que forme parte de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud; y
16. b)Todo establecimiento permanente de una entidad principal que forme parte de un grupo multinacional a que se refiere la letra a). 6) «Entidad constitutiva con un nivel impositivo bajo»:
17. a)Una entidad constitutiva de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud radicada en una jurisdicción con un nivel impositivo bajo; o
18. b)Una entidad constitutiva sin residencia que, con respecto a un periodo impositivo, tenga unas ganancias admisibles y un tipo impositivo efectivo que sea inferior al tipo impositivo mínimo. 7) «Entidad constitutiva declarante»: una entidad que presenta una declaración informativa del Impuesto Complementario de conformidad con el artículo 47. 8) «Entidad constitutiva titular»: una entidad constitutiva que posea, directa o indirectamente, una participación en otra entidad constitutiva del mismo grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud. 9) «Entidad de inversión»:
19. a)Un fondo de inversión o un instrumento de inversión inmobiliaria;
20. b)Una entidad participada directamente, en al menos un 95 por ciento, por una entidad de las comprendidas en la letra
21. a)o través de una cadena de tales entidades, y que opera exclusiva o casi exclusivamente para poseer activos o invertir fondos en su beneficio; o
22. c)Una entidad participada, en al menos un 85 por ciento, por una entidad de las comprendidas en la letra a), siempre que todos sus ingresos provengan sustancialmente de dividendos o de ganancias o pérdidas de capital que estén excluidos del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles a efectos de la presente ley foral. 10) «Entidad de servicios de pensiones»: una entidad que esté constituida y opere exclusiva o casi exclusivamente para invertir fondos en beneficio de las entidades a que se refiere la letra
23. a)del punto 22, o para realizar actividades que sean auxiliares de las actividades reguladas a que se refiere la letra
24. a)del punto 22, a condición de que la entidad de servicios de pensiones forme parte del mismo grupo que las entidades que realizan dichas actividades reguladas. 11) «Entidad declarante designada»: la entidad constitutiva, distinta de la entidad matriz última, que haya sido designada por el grupo multinacional o el grupo nacional de gran magnitud para cumplir las obligaciones de información establecidas en el artículo 47 por cuenta del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud. 12) «Entidad matriz»: una entidad matriz última que no sea una entidad excluida, una entidad matriz intermedia o una entidad matriz parcialmente participada. 13) «Entidad matriz intermedia»: una entidad constitutiva que sea titular, directa o indirectamente, de una participación en otra entidad constitutiva del mismo grupo multinacional o el grupo nacional de gran magnitud y que no pueda considerarse una entidad matriz última, una entidad matriz parcialmente participada, un establecimiento permanente, una entidad de inversión o una entidad de inversión de seguros. 14) «Entidad matriz parcialmente participada»: una entidad constitutiva que sea titular, directa o indirectamente, de una participación en otra entidad constitutiva del mismo grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud, y que más del 20 por ciento de la participación en sus beneficios lo posean, directa o indirectamente, una o varias personas que no sean entidades constitutivas de tal grupo multinacional o grupo nacional de gran magnitud, y que no tenga la consideración de entidad matriz última, de establecimiento permanente, de entidad de inversión o de entidad de inversión de seguros. 15) «Entidad matriz última»:
25. a)Una entidad que posea, directa o indirectamente, una participación de control sobre cualquier otra entidad y que no sea propiedad, directa o indirectamente, de otra entidad que posea el control o una participación de control en ella; o
26. b)La entidad principal de un grupo tal como se define en la letra
27. b)del punto 24. No tendrán la consideración de entidad matriz última los fondos soberanos que cumplan la definición de entidad pública recogida en el punto 17. 16) «Entidad principal»: una entidad que incluya en sus estados financieros el resultado contable de un establecimiento permanente. 17) «Entidad pública»: toda entidad que cumpla todos los criterios que figuran a continuación:
28. a)Forme parte o sea propiedad en su totalidad de una administración pública, incluida toda subdivisión o autoridad local de esta;
29. b)No ejerza actividad comercial o empresarial alguna y tenga como objeto principal:
30. i)Desempeñar una función de administración pública; o
31. ii)Gestionar o invertir los activos de la administración pública o la jurisdicción mediante la realización y el mantenimiento de inversiones, la gestión de activos y actividades de inversión conexas respecto a los activos de dicha administración o jurisdicción;
32. c)Rinda cuentas a una administración pública de su rendimiento global y facilite información anual; y
33. d)En el momento de su disolución, sus activos se atribuyan a una administración pública y, en la medida en que distribuyan beneficios netos, estos beneficios se distribuyan exclusivamente a dicha administración, sin que ninguna parte de tales beneficios pueda beneficiar a particular alguno. 18) «Entidad transparente»: una entidad en la medida en que sea transparente a efectos fiscales con respecto a sus ingresos, gastos, ganancias o pérdidas en la jurisdicción en la que fue creada salvo que sea residente fiscal y esté sujeta a un impuesto cubierto sobre sus rentas o beneficios en otra jurisdicción. Se considera que una entidad transparente es:
34. a)Una entidad transparente a efectos fiscales con respecto a sus ingresos, gastos, ganancias o pérdidas en la medida en que sea transparente a efectos fiscales en la jurisdicción en la que radique el titular de sus participaciones; o
35. b)Una entidad híbrida inversa con respecto a sus ingresos, gastos, pérdidas o ganancias, en la medida en que no sea transparente a efectos fiscales en la jurisdicción en la que radique el titular de sus participaciones. A efectos de esta definición, se entenderá por entidad transparente a efectos fiscales o entidad fiscalmente transparente, una entidad cuyos ingresos, gastos, ganancias o pérdidas sean tratados por la legislación de una jurisdicción como si hubieran sido obtenidos o soportados directamente por el titular de dicha entidad de manera proporcional a su participación en la misma. Cuando la participación en una entidad o en un establecimiento permanente que cumplan la definición de entidad constitutiva se posea indirectamente a través de una cadena de entidades transparentes a efectos fiscales, se considerará que dicha participación se posee a través de una estructura transparente a efectos fiscales. Una entidad constitutiva que no sea residente fiscal y no esté sujeta a un impuesto cubierto o a un impuesto complementario nacional admisible en función de su lugar de gestión, su lugar de creación o criterios similares, se considerará entidad transparente y entidad transparente a efectos fiscales con respecto a sus ingresos, gastos, ganancias o pérdidas en la medida en que:
36. a)Sus titulares radiquen en una jurisdicción que trate a la entidad como transparente a efectos fiscales;
37. b)No tenga un establecimiento en la jurisdicción en la que haya sido creada; y
38. c)Los ingresos, gastos, ganancias o pérdidas no sean imputables a un establecimiento permanente. 19) «Establecimiento permanente»:
39. a)Un lugar de negocios o un lugar considerado como tal radicado en una jurisdicción en la que se trate como establecimiento permanente de conformidad con un convenio fiscal aplicable, siempre que dicha jurisdicción grave la renta que se le atribuya con arreglo a una disposición similar al artículo 7 del Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE, en su última versión revisada;
40. b)Si no existe convenio tributario alguno aplicable, un lugar de negocios o un lugar considerado como tal radicado en una jurisdicción que grave la renta atribuible a dicho establecimiento en términos netos de forma similar a la que grava a sus propios residentes fiscales;
41. c)Si una jurisdicción no tiene un régimen del impuesto que grave los beneficios empresariales, un lugar de negocios o un lugar considerado como tal radicado en dicha jurisdicción que se trataría como establecimiento permanente según el Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE, en su versión revisada, siempre que dicha jurisdicción hubiera tenido derecho a gravar las rentas que habrían sido atribuibles al establecimiento de conformidad con el artículo 7 de dicho Convenio; o
42. d)Un lugar de negocios o un lugar considerado como tal no descrito en las letras
43. a)a
44. c)a través del cual se lleven a cabo operaciones fuera de la jurisdicción en la que radique la entidad, siempre que dicha jurisdicción conceda una exención a las rentas atribuibles a dichas operaciones. 20) «Estados financieros consolidados»:
45. a)Los estados financieros elaborados por una entidad de acuerdo con una norma de contabilidad financiera aceptable según la cual los activos, pasivos, ingresos, gastos y flujos de efectivo de dicha entidad o de cualquier entidad en la que tenga el control o una participación de control se presenten como los de una sola unidad económica;
46. b)En el caso de los grupos definidos en la letra
47. b)del punto 24, los estados financieros elaborados por la entidad de acuerdo con una norma de contabilidad financiera aceptable;
48. c)Los estados financieros de la entidad matriz última que no hayan sido elaborados de acuerdo con una norma de contabilidad financiera aceptable y que se hayan ajustado posteriormente para evitar cualquier distorsión significativa de la competencia; y
49. d)Cuando la entidad matriz última no elabore estados financieros según lo descrito en las letras a),
50. b)o c), los estados financieros que se habrían elaborado si la entidad matriz última estuviera obligada a elaborar dichos estados financieros de acuerdo con:
51. i)Una norma de contabilidad financiera aceptable; u
52. ii)Otra norma de contabilidad financiera autorizada, siempre que dichos estados financieros se hayan ajustado para evitar cualquier distorsión significativa de la competencia. 21) «Fondo de inversión»: una entidad o mecanismo que cumpla las siguientes condiciones:
53. a)Que esté diseñado para poner en común activos financieros o no financieros de una serie de inversores, alguno de los cuales no esté vinculado;
54. b)Que invierta siguiendo una política de inversión definida;
55. c)Que permita a los inversores reducir los costes operativos, de investigación y análisis o distribuir el riesgo colectivamente;
56. d)Que esté diseñado principalmente para generar rentas o ganancias de inversión, o protección frente a un acontecimiento o resultado concreto o general;
57. e)Que sus inversores tengan derecho a rendimientos derivados de los activos del fondo o de las rentas obtenidos de dichos activos, en función de la aportación que hayan realizado;
58. f)Que el mismo, o su gestión, estén sujetos al régimen regulador de los fondos de inversión en la jurisdicción en la que esté establecido o sea gestionado, en particular que estén sometidos a una regulación adecuada de lucha contra el blanqueo de capitales y de protección de los inversores; y
59. g)Que sea gestionado por profesionales de la gestión de fondos de inversión por cuenta de los inversores. 22) «Fondo de pensiones»:
60. a)Una entidad que esté constituida y opere en una jurisdicción exclusiva o casi exclusivamente para gestionar o proporcionar prestaciones de jubilación y prestaciones accesorias o complementarias a personas físicas, y siempre y cuando:
61. i)Dicha entidad esté regulada como tal por esa jurisdicción o una de sus subdivisiones políticas o autoridades locales; o
62. ii)Dichas prestaciones estén garantizadas o protegidas de otro modo por la normativa nacional y estén financiadas por un conjunto de activos poseídos a través de un acuerdo fiduciario o un fideicomitente para garantizar el cumplimiento de las correspondientes obligaciones en materia de pensiones frente a un caso de insolvencia de los grupos multinacionales y de los grupos nacionales de gran magnitud;
63. b)Una entidad de servicios de pensiones. 23) «Ganancias o pérdidas admisibles»: el resultado contable de una entidad constitutiva ajustado de conformidad con las normas establecidas en esta ley foral. 24) «Grupo»:
64. a)Un conjunto de entidades que estén relacionadas a través del control o de una participación de control, tal y como se define en la norma de contabilidad financiera aceptable para la elaboración de estados financieros consolidados por parte de la entidad matriz última, incluida cualquier entidad que pueda haber sido excluida de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última basándose únicamente en su tamaño, en motivos de importancia relativa o porque se posea para la venta; o
65. b)Una entidad principal y uno o más establecimientos permanentes, siempre que aquella no forme parte de otro grupo de acuerdo con lo dispuesto en la letra a). 25) «Grupo multinacional»: todo grupo que incluya al menos una entidad o establecimiento permanente que no radique en la jurisdicción de la entidad matriz última. 26) «Grupo nacional de gran magnitud»: cualquier grupo en el que todas las entidades constitutivas estén radicadas en territorio español. 27) «Impuesto Complementario»: el impuesto complementario nacional, el impuesto complementario primario (regla de inclusión de rentas) y el impuesto complementario secundario (regla de beneficios insuficientemente gravados), calculado de conformidad con lo dispuesto en esta ley foral. 28) «Impuesto complementario nacional admisible»: un impuesto complementario que se aplica en el Derecho nacional de una jurisdicción, siempre que dicha jurisdicción no proporcione beneficio alguno relacionado con tales normas, y que:
66. a)Dispone la determinación de la base imponible de las entidades constitutivas radicadas en dicha jurisdicción de conformidad con las normas establecidas en la Directiva (UE) 2022/2523, o, por lo que se refiere a terceras jurisdicciones, con las Normas modelo de la OCDE, y la aplicación del tipo impositivo mínimo a dicha base imponible para la jurisdicción y las entidades constitutivas con arreglo a las normas establecidas en la citada Directiva o, por lo que se refiere a terceras jurisdicciones, con las Normas modelo de la OCDE; y
67. b)Es administrado de manera coherente con las normas establecidas en la citada Directiva o, por lo que se refiere a terceras jurisdicciones, con las Normas modelo de la OCDE. 29) «Impuesto imputado reembolsable no admisible»: cualquier impuesto, distinto de un impuesto imputado admisible, devengado o pagado por una entidad constitutiva:
68. a)Que sea reembolsable al beneficiario efectivo de un dividendo distribuido por dicha entidad constitutiva en relación con dicho dividendo o que sea imputable por el beneficiario efectivo a una deuda tributaria distinta de una deuda tributaria con respecto a dichos dividendos; o
69. b)Que sea reembolsable a la sociedad que distribuye un dividendo a un accionista en el momento de la referida distribución. A efectos de la presente definición, se entenderá por «impuesto imputado admisible» un impuesto cubierto devengado o pagado por una entidad constitutiva, incluidos los establecimientos permanentes, que pueda ser reembolsado o imputado al beneficiario efectivo del dividendo distribuido por la entidad constitutiva o, en el caso de un impuesto cubierto devengado o pagado por un establecimiento permanente, un dividendo distribuido por la entidad principal, en la medida en que el reembolso sea reconocido o el crédito concedido:
70. a)Por una jurisdicción distinta de la que haya aplicado los impuestos cubiertos;
71. b)A un beneficiario efectivo de los dividendos gravados que esté sujeto al impuesto a un tipo nominal igual o superior al tipo impositivo mínimo sobre los dividendos percibidos con arreglo al Derecho nacional de la jurisdicción que haya aplicado los impuestos a la entidad constitutiva; o
72. c)A una persona física que sea el beneficiario efectivo de los dividendos y residente fiscal en la jurisdicción que haya aplicado los impuestos cubiertos a la entidad constitutiva y que esté sujeta al impuesto a un tipo nominal igual o superior al tipo impositivo aplicable a las rentas ordinarias; o
73. d)A una entidad pública, una organización internacional, una organización sin ánimo de lucro residente, un fondo de pensiones residente, una entidad de inversión residente que no forme parte del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud, o una entidad aseguradora que opere en el ramo de vida residente en la medida en que el dividendo se perciba en relación con actividades del fondo de pensiones residente y se grave de manera similar a un dividendo percibido por un fondo de pensiones. A los efectos de esta letra d):
74. i)Una organización sin ánimo de lucro o un fondo de pensiones es residente en una jurisdicción si se crea y se gestiona en dicha jurisdicción;
75. ii)Una entidad de inversión es residente en una jurisdicción si se crea y se regula en dicha jurisdicción; iii) Una entidad aseguradora que opere en el ramo de vida es residente en la jurisdicción en la que radica. 30) «Instrumento de inversión inmobiliaria»: una entidad de amplia titularidad que posea principalmente, directa o indirectamente, bienes inmuebles y que esté sujeta a un único nivel impositivo, ya sea en ella o en sus titulares de intereses, con un máximo de un año de diferimiento. 31) «Jurisdicción con un nivel impositivo bajo»: con respecto a un grupo multinacional o un grupo nacional de gran magnitud en cualquier período impositivo, una jurisdicción de un Estado miembro o una tercera jurisdicción en la que el grupo multinacional o el grupo nacional de gran magnitud tenga unas ganancias admisibles y esté sujeto a un tipo impositivo efectivo inferior al tipo impositivo mínimo. 32) «Norma de contabilidad financiera aceptable»: las normas internacionales de información financiera (NIIF o NIIF adoptadas por la Unión de conformidad con el Reglamento (CE) n.º 1606/2002) y los principios contables generalmente aceptados de Australia, Brasil, Canadá, los Estados miembros de la Unión Europea, los Estados miembros del Espacio Económico Europeo, Hong Kong (China), Japón, México, Nueva Zelanda, la República Popular China, la República de la India, la República de Corea, Rusia, Singapur, Suiza, el Reino Unido y los Estados Unidos de América. 33) «Norma de contabilidad financiera autorizada»: con respecto a una entidad, un conjunto de principios contables generalmente aceptables autorizados por un organismo contable autorizado en la jurisdicción en la que radique dicha entidad. A efectos de la presente definición, se entenderá por «organismo contable autorizado» el organismo con autoridad legal en una jurisdicción para dictar, establecer o aceptar normas de contabilidad a efectos de información financiera. 34) «Organización internacional»: toda organización intergubernamental, incluidas las organizaciones supranacionales, o todo organismo o instrumento participado por ella en su totalidad, que cumpla todos los criterios que figuran a continuación:
76. a)Esté formada principalmente por gobiernos;
77. b)Tenga efectivamente un acuerdo de sede o un acuerdo sustancialmente similar con la jurisdicción en la que esté establecida, tales como acuerdos que otorguen privilegios e inmunidades a las oficinas o establecimientos de la organización en tal jurisdicción; y
78. c)La legislación o los estatutos que la rigen impidan que sus ingresos puedan contabilizarse en beneficio de un particular. 35) «Organización sin ánimo de lucro»: toda entidad que cumpla todos los criterios que figuran a continuación:
79. a)Esté establecida y opere en su territorio de residencia:
80. i)Exclusivamente con fines religiosos, benéficos, científicos, artísticos, culturales, deportivos, educativos u otros fines similares; o
81. ii)Como organización profesional, asociación de promoción de intereses comerciales, cámara de comercio, organización sindical, organización agrícola u hortícola, asociación cívica u organización dedicada exclusivamente a la promoción del bienestar social;
82. b)La mayoría de los rendimientos procedentes de las actividades mencionadas en la letra
83. a)estén exentos del impuesto que grave los beneficios empresariales en su jurisdicción de residencia;
84. c)No tenga accionistas o socios que sean beneficiarios efectivos o titulares de su renta o de sus activos;
85. d)Las rentas o activos de la entidad no puedan distribuirse a un particular o a una entidad no benéfica, ni utilizarse en beneficio de estos, salvo:
86. i)En el desarrollo de la actividad benéfica de la entidad;
87. ii)Como pago de una contraprestación por los servicios prestados o por el uso de bienes o capital; o iii) Como pago de lo que constituiría un valor razonable de los elementos adquiridos por la entidad;
88. e)Tras el término, la liquidación o la disolución de la entidad, todos sus activos deben distribuirse o revertir a una organización sin ánimo de lucro o a la administración pública (incluida cualquier entidad pública) de la jurisdicción de residencia de la entidad o de cualquier subdivisión política de la misma;
89. f)No ejerza una actividad comercial o empresarial que no esté directamente relacionada con los fines para los que fue creada. 36) «Participación de control»: una participación en una entidad que obliga o habría obligado al titular de dicha participación a consolidar los activos, pasivos, ingresos, gastos y flujos de efectivo de la entidad siguiendo el método de integración global, de acuerdo con una norma de contabilidad financiera aceptable. Se considera que una entidad principal posee participaciones de control en sus establecimientos permanentes. Se considera que un fondo soberano que cumpla la definición de entidad pública, en los términos del punto 16, no es titular de participaciones de control. 37) «Participación en una entidad»: cualquier participación en los fondos propios de una entidad que otorgue el derecho a participar en los beneficios, el capital o las reservas de una entidad o en el patrimonio de un establecimiento permanente. 38) «Período impositivo»: el período contable con respecto al cual la entidad matriz última de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud elabora sus estados financieros consolidados o, si la entidad matriz última no elabora estados financieros consolidados, el año natural. 39) «Régimen fiscal de las sociedades extranjeras controladas»: un conjunto de normas fiscales, distintas de una regla de inclusión de rentas admisible, en virtud de las cuales un accionista directo o indirecto de una entidad extranjera o la entidad principal de un establecimiento permanente están sujetos a imposición sobre su participación en una parte o la totalidad de las rentas obtenidas por dicha entidad constitutiva extranjera, con independencia de que dichas rentas se distribuyan al accionista. 40) «Régimen tributario de distribución admisible»: un régimen del impuesto que grave los beneficios empresariales de las sociedades:
90. a)Que grava los beneficios únicamente cuando dichos beneficios se distribuyan o se consideren distribuidos entre los accionistas, o cuando la sociedad incurra en determinados gastos no propios de su actividad;
91. b)Cuyo tipo impositivo es igual o superior al tipo impositivo mínimo; y
92. c)Que estaba en vigor el 1 de julio de 2021 o antes de esa fecha; 41) «Regla de beneficios insuficientemente gravados admisible»: un conjunto de normas que se aplican en el Derecho nacional de una jurisdicción, siempre que dicha jurisdicción no proporcione beneficio alguno relacionado con tales normas, y que:
93. a)Son equivalentes a las normas establecidas en la Directiva (UE) 2022/2523, o, por lo que se refiere a terceras jurisdicciones, a las Normas modelo de la OCDE, con arreglo a las cuales una jurisdicción recauda la parte que le sea atribuible del impuesto complementario de un grupo multinacional respecto de la que no se aplicó la regla de inclusión de rentas con respecto a las entidades constitutivas de dicho grupo con un nivel impositivo bajo;
94. b)Son aplicadas de manera coherente con las normas establecidas en la citada Directiva o, por lo que se refiere a terceras jurisdicciones, con las Normas modelo de la OCDE. 42) «Regla de inclusión de rentas admisible»: un conjunto de normas incorporadas en el Derecho nacional de una jurisdicción, siempre que dicha jurisdicción no proporcione beneficio alguno relacionado con dichas normas, y que:
95. a)Son equivalentes a las normas establecidas en la Directiva (UE) 2022/2523, o, por lo que se refiere a terceras jurisdicciones, a las Normas modelo de la OCDE, con arreglo a las cuales la entidad matriz de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud calculará y pagará la parte que le sea atribuible del impuesto complementario con respecto a las entidades constitutivas del grupo con un nivel impositivo bajo;
96. b)Son aplicadas de manera coherente con las normas establecidas en la citada Directiva o, por lo que se refiere a terceras jurisdicciones, con las Normas modelo de la OCDE. 43) «Tipo impositivo mínimo»: 15 por ciento. 44) «Valor neto contable de los activos materiales»: la media de los valores inicial y final de los activos materiales tras tomar en consideración la depreciación, el agotamiento o el deterioro sufridos, según conste en los estados financieros. TÍTULO III Ámbito subjetivo y reglas de sujeción Artículo 6. Sujetos pasivos y reglas de sujeción. 1. Será sujeto pasivo del Impuesto Complementario la entidad constitutiva radicada en territorio español, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8, en los términos previstos en los apartados 2, 3, 4 y 5 siguientes y que forme parte de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud cuando, al menos, en dos de los cuatro periodos impositivos inmediatamente anteriores al inicio del periodo impositivo, el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de entidades que formen parte del grupo, incluido el de las entidades excluidas a que se refiere el artículo 7, sea igual o superior a 750 millones de euros de acuerdo con los estados financieros consolidados de la entidad matriz última. Cuando la duración de uno o varios de los periodos impositivos a que se refiere el primer párrafo sea superior o inferior a doce meses, el importe neto de la cifra de negocios se ajustará proporcionalmente para cada uno de dichos periodos impositivos. 2. Serán contribuyentes del impuesto complementario nacional, por las rentas obtenidas en el período impositivo, las entidades constitutivas de los grupos a que se refiere el apartado 1, cuando el tipo impositivo efectivo del grupo, en territorio español, sea inferior al tipo impositivo mínimo, en los términos señalados en esta ley foral. 3. Serán contribuyentes del impuesto complementario primario las siguientes entidades constitutivas de un grupo multinacional, a que se refiere el apartado 1, por la parte atribuible a sus participaciones, directas o indirectas, en otras entidades constitutivas, sin residencia o radicadas en otras jurisdicciones, respecto de las rentas obtenidas por dichas entidades siempre que hayan sido gravadas, a nivel jurisdiccional, a un tipo impositivo efectivo inferior al tipo impositivo mínimo, en los términos señalados en esta ley foral:
97. a)La entidad matriz última.
98. b)Una entidad matriz intermedia cuya entidad matriz última radique en una tercera jurisdicción o sea una entidad excluida que radique en un Estado miembro, excepto que:
99. i)La entidad matriz última esté sujeta y aplique un impuesto complementario de acuerdo con una regla de inclusión de rentas admisible, u,
100. ii)Otra entidad matriz intermedia posea, directa o indirectamente, una participación de control sobre la entidad matriz intermedia que radica en territorio español, y esté sujeta a un impuesto complementario conforme a una regla de inclusión de rentas admisible en su jurisdicción.
101. c)Una entidad matriz parcialmente participada, excepto que otra entidad matriz parcialmente participada posea, directa o indirectamente, la totalidad de las participaciones respecto de la primera y esté sujeta a un impuesto complementario conforme a una regla de inclusión de rentas admisible en su jurisdicción. 4. Serán contribuyentes del impuesto complementario secundario las entidades constitutivas de un grupo multinacional, a que se refiere el apartado 1, por la parte del impuesto complementario atribuible a otras entidades constitutivas con un nivel impositivo bajo, sin residencia o radicadas en otras jurisdicciones, y la entidad matriz última radique en una jurisdicción que no aplique una regla de inclusión de rentas admisible o cuando radique en una jurisdicción con un nivel impositivo bajo, así como cuando la entidad matriz última sea una entidad excluida, en los términos señalados en esta ley foral. Asimismo, serán contribuyentes del impuesto complementario secundario las entidades constitutivas de un grupo multinacional, a que se refiere el apartado 1, por la parte del impuesto complementario atribuible a otras entidades constitutivas con un nivel impositivo bajo cuya entidad matriz última radique en un Estado miembro que haya optado por no aplicar la regla de inclusión de rentas y la regla de beneficios insuficientemente gravados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 50 de la Directiva (UE) 2022/2523. Lo dispuesto en este apartado no será de aplicación a las entidades constitutivas que sean entidades de inversión. 5. No obstante todo lo anterior, en todo caso, tendrá la consideración de sustituto del contribuyente del Impuesto Complementario previsto en el apartado 1, quedando obligado a la presentación de la declaración o declaraciones y al pago de la deuda o deudas tributarias en los términos previstos en los artículos 50 y 51, una de las siguientes entidades constitutivas de un grupo multinacional o nacional de gran magnitud, con arreglo al siguiente orden de prelación:
102. i)La entidad matriz última cuando radique en territorio español, en la medida en que no tenga la consideración de entidad excluida o, en su defecto,
103. ii)Aquella entidad matriz, radicada en territorio español, cuyo valor neto contable de los activos materiales definido en el apartado 44 del artículo 5 sea, en el período impositivo, el mayor entre las entidades matrices del grupo que radiquen en territorio español, en la medida en que no tenga la consideración de entidad excluida o, en su defecto, iii) Aquella entidad constitutiva del grupo, radicada en territorio español, cuyo valor neto contable de los activos materiales definido en el apartado 44 del artículo 5 sea, en el período impositivo, el mayor entre las entidades constitutivas del grupo que radiquen en territorio español, en la medida en que no tenga la consideración de entidad excluida. En particular, las actuaciones de comprobación se desarrollarán con la entidad constitutiva que hubiera tenido la consideración de sustituto del contribuyente en los términos que se desarrollen reglamentariamente. 6. Las entidades constitutivas del grupo multinacional o nacional de gran magnitud que tengan la consideración de contribuyentes y no estén obligadas al pago, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, responderán solidariamente del pago de todas las deudas tributarias de las entidades constitutivas de dicho grupo. Artículo 7. Entidades excluidas. 1. Tendrán la consideración de entidades excluidas y no les resultará de aplicación la presente ley foral, las siguientes:
104. a)Una entidad pública, una organización internacional, una organización sin ánimo de lucro, un fondo de pensiones, un fondo de inversión que sea una entidad matriz última o un instrumento de inversión inmobiliaria que sea una entidad matriz última;
105. b)Una entidad cuando al menos el 95 por ciento de su valor sea propiedad de una o varias de las entidades mencionadas en la letra a), directamente o a través de una o varias entidades excluidas, excepto entidades de servicios de pensiones, y:
106. i)Opere exclusiva o casi exclusivamente para poseer activos o invertir fondos en beneficio de la entidad o entidades a que se refiere la letra a); o
107. ii)Realice exclusivamente actividades auxiliares a las realizadas por la entidad o entidades a que se refiere la letra a);
108. c)Una entidad cuando sus fondos propios pertenezcan, al menos en un 85 por ciento, a una o varias de las entidades mencionadas en la letra a), directamente o a través de una o varias entidades excluidas, excepto entidades de servicios de pensiones, siempre que la totalidad de sus beneficios procedan sustancialmente de dividendos o de ganancias o pérdidas de capital que estén excluidos del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles, de conformidad con lo dispuesto en las letras
109. b)y
110. c)del apartado 2 del artículo 10. 2. Como excepción a lo dispuesto en el apartado anterior, la entidad constitutiva declarante podrá optar, de conformidad con el apartado 1 del artículo 49, por no considerar a cualquier entidad de las recogidas en el apartado 1, letras
111. b)y c), como entidad excluida. Artículo 8. Localización de las entidades constitutivas. A los efectos de la presente ley foral: 1. Una entidad distinta de una entidad transparente radica en la jurisdicción en la que se considere residente a efectos fiscales atendiendo a su sede de dirección, su lugar de creación o a un criterio análogo. Cuando no pueda determinarse la jurisdicción en la que radica una entidad constitutiva, distinta de una entidad transparente, con arreglo al párrafo anterior, se considerará que radica en la jurisdicción en la que se ha creado. 2. Una entidad transparente se considerará sin residencia, a menos que sea la entidad matriz última de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud o esté obligada a aplicar una regla de inclusión de rentas de conformidad con la presente ley foral, en cuyo caso la entidad transparente se considerará que radica en la jurisdicción en la que se ha creado. 3. El establecimiento permanente a que se refiere la letra
112. a)del apartado 19 del artículo 5, se considerará radicado en la jurisdicción en la que sea tratado como establecimiento permanente y esté sujeto a tributación por la renta en virtud del convenio fiscal aplicable. El establecimiento permanente a que se refiere la letra
113. b)del apartado 19 del artículo 5, se considerará radicado en la jurisdicción en la que esté sometido a tributación en los términos dispuestos en dicha letra. El establecimiento permanente a que se refiere la letra
114. c)del apartado 19 del artículo 5, se considerará radicado en la jurisdicción en la que esté situado a que se refiere dicha letra. El establecimiento permanente a que se refiere la letra
115. d)del apartado 19 del artículo 5, se considerará sin residencia. 4. Cuando una entidad constitutiva esté radicada en dos jurisdicciones que hayan suscrito un convenio fiscal aplicable que esté en vigor, se considerará que la entidad constitutiva radica en la jurisdicción en la que se considere residente a efectos fiscales en virtud de dicho convenio fiscal. Se aplicará lo dispuesto en el apartado 5 si el mencionado convenio fiscal exige que las autoridades competentes lleguen a un acuerdo mutuo sobre la residencia considerada a efectos fiscales de la entidad constitutiva, y este acuerdo no se alcanza. En caso de no eliminación de la doble imposición en virtud del convenio fiscal aplicable, debido al hecho de que una entidad constitutiva sea residente a efectos fiscales en ambas partes contratantes, se aplicará lo dispuesto en el apartado 5. 5. Cuando una entidad constitutiva radique en dos jurisdicciones y estas no tengan un convenio fiscal aplicable, se considerará que la entidad constitutiva radica en la jurisdicción en la que se haya pagado el importe más elevado de los impuestos cubiertos correspondientes al periodo impositivo, sin tomar en consideración, a estos efectos, el importe derivado de la aplicación del régimen especial de sociedades extranjeras controladas. Si el importe de los impuestos cubiertos a que se refiere el párrafo anterior en ambas jurisdicciones es el mismo o nulo, se considerará que la entidad constitutiva radica en la jurisdicción en la que el importe de la exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica, correspondiente al periodo impositivo, calculado por la entidad de conformidad con lo dispuesto en el artículo 14, sea mayor. Si el importe de la exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica en ambas jurisdicciones es el mismo o nulo, la entidad constitutiva se considerará sin residencia, a menos que sea una entidad matriz última, en cuyo caso se considerará que radica en la jurisdicción en la que fue creada. 6. Cuando, como resultado de la aplicación de los apartados 4 y 5, una entidad matriz radique en una tercera jurisdicción en la que no esté sujeta a una regla de inclusión de rentas admisible, la otra jurisdicción que disponga de una regla de inclusión de rentas admisible podrá exigir que dicha entidad matriz aplique tal regla, salvo que un convenio fiscal aplicable prohíba la aplicación de dicha regla. Si, de conformidad con lo dispuesto en el párrafo anterior, la regla de inclusión de rentas admisible se refiere a la regla aplicable por un Estado miembro, la entidad matriz aplicará la mencionada regla, salvo que un convenio fiscal aplicable prohíba su aplicación. 7. Cuando una entidad constitutiva cambie de localización en el transcurso de un período impositivo, se considerará que radica en la jurisdicción en la que, con arreglo al presente artículo, lo estaba al comienzo de dicho período impositivo. TÍTULO IV Base imponible Artículo 9. Resultado contable. Estándares contables. 1. Las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva se calcularán realizando los ajustes establecidos en los artículos 10 a 13 sobre el resultado contable de la entidad constitutiva del periodo impositivo, antes de cualquier ajuste de consolidación por eliminación de operaciones intragrupo, de conformidad con la norma de contabilidad financiera aceptable o autorizada utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última. 2. Cuando no sea posible determinar, de manera razonable, el resultado contable de una entidad constitutiva de acuerdo con lo señalado en el apartado anterior, el resultado contable de la entidad constitutiva correspondiente al periodo impositivo podrá determinarse utilizando otra norma de contabilidad financiera aceptable o una norma de contabilidad financiera autorizada, siempre que:
116. a)Las cuentas financieras de la entidad constitutiva se elaboren aplicando esa norma de contabilidad;
117. b)La información contenida en las cuentas financieras sea fiable; y
118. c)Las diferencias permanentes superiores a un millón de euros que se deriven de la aplicación de un principio o de una norma particular a partidas de ingresos, gastos o transacciones, en caso de que tal principio o norma difiera de la norma financiera utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última, se ajusten para armonizarse con el tratamiento requerido para esa partida en la norma de contabilidad utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados. 3. Los estados financieros consolidados de una entidad matriz última que no hayan sido elaborados de acuerdo con una norma de contabilidad financiera aceptable y no hayan sido ajustados en el sentido señalado en la letra
119. c)del apartado 20 del artículo 5, se ajustarán para evitar cualquier distorsión significativa de la competencia. 4. Cuando una entidad matriz última no elabore los estados financieros consolidados de conformidad con lo dispuesto en las letras a),
120. b)y
121. c)del apartado 20 del artículo 5, tales estados financieros consolidados serán, de conformidad con lo señalado en la letra
122. d)del apartado 20 del artículo 5, los que se habrían elaborado si hubiera estado obligada a elaborar dichos estados financieros consolidados de acuerdo con:
123. a)Una norma de contabilidad financiera aceptable; o
124. b)Una norma de contabilidad financiera autorizada, siempre que dichos estados financieros consolidados se ajusten para evitar cualquier distorsión significativa de la competencia. 5. Cuando la aplicación de un principio o procedimiento específico en el marco de un conjunto de principios contables generalmente aceptados dé lugar a una distorsión significativa de la competencia, el tratamiento contable de cualquier partida u operación sujeta a dicho principio o procedimiento se ajustará para armonizarse con el tratamiento requerido para dicha partida u operación con arreglo a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF o NIIF adoptadas por la Unión de conformidad con el Reglamento (CE) n.º 1606/2002). Artículo 10. Ajustes para determinar las ganancias o pérdidas admisibles. 1. A efectos del presente artículo, se entenderá por:
125. a)«Gasto tributario neto»: el importe neto de los siguientes elementos:
126. i)Los impuestos cubiertos consignados como gasto y cualesquiera impuestos cubiertos, corrientes y diferidos, incluidos en el gasto por el impuesto que grave los beneficios empresariales o la renta, en particular, los impuestos cubiertos sobre la renta excluida en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles;
127. ii)Los activos por impuesto diferido atribuibles a una pérdida en el período impositivo; iii) Los impuestos complementarios nacionales admisibles consignados como gastos;
128. iv)Los impuestos resultantes de las disposiciones de la presente ley foral, de la Directiva (UE) 2022/2523, o de las disposiciones de las Normas modelo de la OCDE en relación con terceras jurisdicciones, registrados como gasto; y
129. v)Los impuestos imputados reembolsables no admisibles consignados como gastos.
130. b)«Dividendo excluido»: dividendo u otro importe distribuido, recibido o devengado, en relación con la participación en una entidad excepto:
131. i)Que sea una participación no significativa y que la entidad constitutiva que recibe o tenga derecho a recibir los dividendos u otros beneficios distribuidos posea dicha participación no significativa con menos de un año de antigüedad en la fecha en que sea exigible el beneficio que se distribuye. Se entenderá por participación no significativa aquella en la que el porcentaje de participación que posea el grupo en una entidad sea inferior al 10 por ciento de los fondos propios o de los derechos de voto de dicha entidad en la fecha en que sea exigible el beneficio que se distribuye o en la fecha de transmisión.
132. ii)Que sea una participación en una entidad de inversión que esté sujeta a la opción prevista en el artículo 45.
133. c)«Ganancia o pérdida de capital excluida»: una ganancia o pérdida neta incluida en el resultado contable de la entidad constitutiva derivada de:
134. i)Cambios en el valor razonable de una participación en los fondos propios, salvo que se trate de una participación no significativa;
135. ii)Una participación en una entidad registrada de conformidad con el método de puesta en equivalencia; y iii) La transmisión de la participación en una entidad, excepto que se trate de la transmisión de una participación no significativa.
136. d)«Ganancia o pérdida incluida en el método de revalorización»: una ganancia o pérdida, incrementada o disminuida por cualquier impuesto cubierto asociado a la misma, en el período impositivo, derivada de la aplicación de un método o práctica contable que, en relación con el inmovilizado material, implique:
137. i)Ajustar periódicamente el valor contable de dicho inmovilizado material a su valor razonable;
138. ii)Registrar tales variaciones de valor en la partida «otro resultado global»; y iii) Tales variaciones no se incluyan, posteriormente, en el resultado contable.
139. e)«Ganancia o pérdida asimétrica en moneda extranjera»: una ganancia o pérdida en moneda extranjera de una entidad cuya moneda funcional contable y cuya moneda funcional fiscal son diferentes y que:
140. i)Se incluya en el cálculo de las ganancias o pérdidas sometidas a tributación de la entidad constitutiva y sea atribuible a fluctuaciones en el tipo de cambio entre su moneda funcional contable y su moneda funcional fiscal;
141. ii)Se incluya en el cálculo del resultado contable de la entidad constitutiva y sea atribuible a fluctuaciones en el tipo de cambio entre su moneda funcional contable y su moneda funcional fiscal; iii) Se incluya en el cálculo del resultado contable de la entidad constitutiva y sea atribuible a fluctuaciones en el tipo de cambio entre una tercera moneda extranjera y la moneda funcional contable de la entidad constitutiva; y
142. iv)Sea atribuible a fluctuaciones en el tipo de cambio entre una tercera moneda extranjera y la moneda funcional fiscal de la entidad constitutiva, independientemente de que tal ganancia o pérdida en dicha tercera moneda extranjera se incluya en la renta sometida a tributación. Se entenderá por moneda funcional fiscal la moneda funcional utilizada para determinar las ganancias o pérdidas imponibles de la entidad constitutiva en relación con un impuesto cubierto en la jurisdicción en la que está radicada dicha entidad. Se entenderá por moneda funcional contable la moneda funcional utilizada para determinar el resultado contable de la entidad constitutiva. Se entenderá por tercera moneda extranjera la moneda que no es la moneda funcional contable ni la moneda funcional fiscal de la entidad constitutiva.
143. f)«Gastos no admisibles consistentes en pagos ilegales, multas y sanciones»:
144. i)Gastos devengados por la entidad constitutiva por pagos ilegales, incluidos sobornos y comisiones; y
145. ii)Gastos devengados por la entidad constitutiva por multas y sanciones iguales o superiores a 50.000 euros o a un importe equivalente en la moneda funcional en la que se calcula el resultado contable de la entidad constitutiva.
146. g)«Errores y cambios de criterios contables»: una variación en el patrimonio neto de una entidad constitutiva al inicio del período impositivo que se corresponda con:
147. i)La corrección de un error en la determinación del resultado contable de un periodo impositivo anterior que hubiera afectado a los ingresos o gastos que hubieran podido incluirse en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles en dicho período impositivo, salvo que la corrección de dicho error diera lugar a una disminución significativa del importe por impuestos cubiertos con arreglo al artículo 21; y
148. ii)Una modificación de los principios o políticas contables que haya afectado a los ingresos o gastos incluidos en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles.
149. h)«Gasto de pensiones devengado»: la diferencia entre el importe del gasto devengado por compromisos por pensiones incluido en el resultado contable y el importe aportado a un fondo de pensiones durante el período impositivo. 2. El resultado contable de una entidad constitutiva se ajustará en función del importe de las siguientes partidas para determinar sus ganancias o pérdidas admisibles:
150. a)Gasto tributario neto.
151. b)Dividendos excluidos. La entidad constitutiva declarante podrá optar para cada entidad constitutiva del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud por la no aplicación de la exclusión de estos dividendos durante un plazo mínimo de 5 períodos impositivos.
152. c)Ganancias o pérdidas de capital excluidas.
153. d)Ganancias o pérdidas incluidas conforme al método de revalorización.
154. e)Ganancias o pérdidas derivadas de la enajenación de activos y pasivos excluidos con arreglo al artículo 37.
155. f)Ganancias o pérdidas asimétricas en moneda extranjera.
156. g)Gastos no admisibles consistentes en pagos ilegales, multas y sanciones.
157. h)Errores y cambios de criterios contables.
158. i)Gasto de pensiones devengado. 3. Cuando una entidad constitutiva utilice como fórmula de retribución pagos basados en instrumentos de patrimonio podrá, a efectos de determinar las pérdidas y ganancias admisibles del período impositivo, a elección de la entidad constitutiva declarante, sustituir el importe del gasto que se corresponda con dicha retribución, registrado en sus estados financieros, por el importe de dicho gasto en el periodo impositivo que tenga la consideración de fiscalmente deducible en el impuesto que grave la renta de la entidad constitutiva. Cuando el tenedor de la opción basada en instrumentos de patrimonio no ejercite esta última, y la entidad constitutiva hubiese optado por lo dispuesto en el párrafo anterior, el importe de los gastos que la entidad constitutiva hubiera computado para determinar sus ganancias o pérdidas admisibles se sumará a estas en el período impositivo en el que la opción basada en instrumentos de patrimonio expire. En el período impositivo en el que la entidad constitutiva opte por aplicar lo dispuesto en el párrafo primero, en todo caso, antes de que se ejercite la opción basada en instrumentos de patrimonio, si una parte del importe de los gastos de retribución basados en instrumentos de patrimonio se hubiera registrado en los estados financieros de la entidad constitutiva en periodos impositivos anteriores al referido período impositivo, se incluirá en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva correspondientes a dicho periodo impositivo un importe igual a la diferencia entre el importe total de los gastos de retribución basados en instrumentos de patrimonio que hubieran computado para el cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles en esos periodos impositivos anteriores y el importe total de los gastos que hubieran tenido la consideración de fiscalmente deducibles en el impuesto que grave la renta de la entidad constitutiva en los referidos períodos anteriores si la opción prevista en este apartado se hubiera efectuado en dichos períodos impositivos. El ejercicio de la opción prevista en este apartado se realizará de conformidad con el apartado 1 del artículo 49 y se aplicará de manera coherente por todas las entidades constitutivas radicadas en la misma jurisdicción en el período impositivo en el que se ejercite la opción y en todos los posteriores hasta que dicha opción se revoque. En el periodo impositivo en el que se revoque la opción prevista en este apartado, el importe de los gastos de retribución basados en instrumentos de patrimonio que no se hubieran satisfecho, computados como pérdidas o ganancias admisibles de la entidad constitutiva con arreglo a la opción a que se refiere el primer párrafo, que supere los gastos contables devengados, se incluirá en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva. 4. Las transacciones entre entidades constitutivas radicadas en diferentes jurisdicciones que no estén registradas por el mismo importe en los estados financieros de ambas entidades constitutivas o que no estén valoradas por su valor de mercado de conformidad con el principio de libre competencia, se ajustarán de forma que aparezcan con el mismo importe y resulten conformes con dicho principio. Las pérdidas derivadas de una venta u otra transmisión de activos entre dos entidades constitutivas radicadas en la misma jurisdicción que no estén registradas de conformidad con el principio de libre competencia se ajustarán sobre la base de dicho principio si la mencionada pérdida se incluye en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles. A efectos del presente apartado, se entenderá por «principio de libre competencia» aquel por el cual las operaciones entre entidades constitutivas deben registrarse por su valor de mercado, entendiendo por tal el que se habría acordado entre empresas independientes en transacciones comparables y en circunstancias comparables. El ajuste a que se refiere este apartado no se realizará cuando aquel genere doble imposición o doble cómputo de pérdidas en el ámbito de aplicación de esta ley foral. 5. Los créditos fiscales reembolsables admisibles a que se refiere el apartado 1 del artículo 5, se tratarán como ingresos para el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva. Los créditos fiscales reembolsables no admisibles no se tratarán como ingresos para el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva. 6. La entidad constitutiva declarante podrá optar por aplicar el método de realización respecto de aquellos activos y pasivos que estén registrados por el método del valor razonable o del deterioro de valor en los estados financieros consolidados, durante el periodo impositivo, a efectos del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles. Las ganancias o pérdidas contables que resulten de aplicar el método del valor razonable o el deterioro de valor de un activo o pasivo se excluirán del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva con arreglo a lo dispuesto en el párrafo anterior. El valor contable de un activo o pasivo a efectos de determinar una ganancia o una pérdida con arreglo al método de realización será el valor contable en el momento en que se adquirió el activo o se contrajo el pasivo, o el valor contable en el primer día del periodo impositivo en que se ejercite la opción prevista en este apartado si esta fecha es posterior. La opción se realizará de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 49 y se aplicará por todas las entidades constitutivas radicadas en la jurisdicción para la que se ejercite la opción y respecto de todos los activos y pasivos que se registren por el método del valor razonable o del deterioro, a menos que la entidad constitutiva declarante opte por limitar la aplicación de la opción respecto de los activos materiales de las entidades constitutivas o a las entidades de inversión. En el periodo impositivo en el que se revoque la opción prevista en este apartado, el importe de la diferencia entre el valor razonable del activo o pasivo y su valor contable el primer día de dicho periodo impositivo se incluirá, si el valor razonable es superior al valor contable, o se deducirá, si el valor contable es superior al valor razonable, en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de las entidades constitutivas. 7. La entidad constitutiva declarante podrá optar por no computar en las ganancias o pérdidas admisibles de una jurisdicción, en el período impositivo, las ganancias netas derivadas de la transmisión a terceros de activos materiales locales situados en dicha jurisdicción. A estos efectos, se consideran «activos materiales locales» los bienes inmuebles que estén situados en la referida jurisdicción. No se incluirá ningún impuesto cubierto que corresponda a una ganancia neta o a una pérdida neta, en el período en que se ejercite la opción regulada en este apartado, en los impuestos cubiertos ajustados del período. La ganancia neta derivada de la transmisión de los activos materiales locales, en el periodo impositivo en el que se ejercite la opción prevista en este apartado, se compensará proporcionalmente con cualquier pérdida neta obtenida por las entidades constitutivas radicadas en dicha jurisdicción derivada de la transmisión a terceros de activos materiales locales, producida en el periodo impositivo en el que se ejercite la opción o en los cuatro períodos impositivos anteriores a dicho periodo impositivo (en lo sucesivo, el período de cinco años). La citada ganancia neta se compensará, en primer lugar, con la pérdida neta que eventualmente se hubiera producido en el periodo impositivo más antiguo del referido período de cinco años y no hubiera sido previamente compensada. El importe residual de la ganancia neta se imputará sucesivamente a los períodos impositivos posteriores, incluidos en el período de cinco años, y se compensará con las pérdidas netas que se hubieran producido en dichos períodos y no hubieran sido previamente compensadas. Todo importe residual de la ganancia neta que subsista tras la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior se distribuirá uniformemente a lo largo del período de cinco años y será atribuido a cada una de las entidades constitutivas de dicha jurisdicción atendiendo a la proporción que represente la ganancia neta de la entidad constitutiva en el periodo en que se ejercite la opción respecto de la ganancia neta de todas las entidades constitutivas en ese mismo ejercicio. A efectos del cálculo de dicha fórmula, las entidades constitutivas con ganancia neta que deben tomarse en consideración son aquellas entidades que, en cada uno de los períodos de atribución (período de cinco años), estaban radicadas en la jurisdicción respecto de la que se ha ejercitado la presente opción. Cualquier importe residual de la ganancia neta que no hubiera podido atribuirse con arreglo a la fórmula anterior, deberá ser atribuida uniformemente a las entidades constitutivas radicadas en la referida jurisdicción en cada uno de los períodos de atribución. Los ajustes efectuados con arreglo al presente apartado en los periodos impositivos anteriores al período impositivo en el que se ejercite la opción se tomarán en consideración a efectos de aplicar lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 30. La opción prevista en este apartado se ejercitará anualmente y de conformidad con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 49. 8. Los gastos derivados de un acuerdo de financiación en virtud del cual una o más entidades constitutivas concedan crédito a otra u otras entidades constitutivas del mismo grupo o inviertan en estas de otro modo (en lo sucesivo, acuerdo de financiación intragrupo) no se tendrán en cuenta en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva si se cumplen las siguientes condiciones:
159. a)Que la entidad constitutiva radique en una jurisdicción con un nivel impositivo bajo o en una jurisdicción que habría tenido un nivel impositivo bajo si los gastos no hubieran sido devengados por la entidad constitutiva;
160. b)Que pueda esperarse anticipadamente que, durante la vigencia prevista del acuerdo de financiación intragrupo, dicho acuerdo incremente el importe de los gastos que se tengan en cuenta para el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de esa entidad constitutiva, sin dar lugar a un aumento proporcional de la renta imponible de la entidad constitutiva que conceda el crédito (en lo sucesivo, contraparte);
161. c)Que la contraparte radique en una jurisdicción que no tenga un nivel impositivo bajo o en una jurisdicción que no habría tenido un nivel impositivo bajo si los ingresos relacionados con los gastos no hubieran sido devengados por la contraparte. 9. Una entidad matriz última puede optar por aplicar su tratamiento contable consolidado para eliminar los ingresos, gastos, ganancias o pérdidas procedentes de transacciones entre entidades constitutivas, radicadas en la misma jurisdicción e incluidas en un grupo de consolidación fiscal, a efectos del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de dichas entidades constitutivas. La opción se ejercerá de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 49. En el periodo impositivo en el que se ejercite o revoque la opción, se efectuarán los ajustes necesarios para que las ganancias o pérdidas admisibles no se tengan en cuenta más de una vez ni se omitan como consecuencia de dicho ejercicio o revocación. 10. Las entidades aseguradoras excluirán del cómputo de sus ganancias o pérdidas admisibles cualquier importe cobrado a los tomadores de seguros por los impuestos pagados por la entidad aseguradora en relación con las prestaciones a los asegurados. Las entidades aseguradoras incluirán en el cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles cualquier prestación para los tomadores de seguros que no se refleje en su resultado contable, en la medida en que el correspondiente incremento o disminución de la responsabilidad frente a los tomadores del seguro se refleje en su resultado contable. 11. Un importe registrado como disminución del patrimonio neto de una entidad constitutiva que sea el resultado de distribuciones realizadas o debidas en relación con un instrumento emitido por dicha entidad constitutiva, en virtud de requisitos prudenciales regulatorios (en lo sucesivo, capital adicional de nivel uno), se tratará como un gasto en el cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles. Cualquier importe registrado como incremento del capital de una entidad constitutiva que sea el resultado de distribuciones recibidas o pendientes de cobro en relación con un capital adicional de nivel uno, poseído por la entidad constitutiva, se incluirá en el cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles. En ningún caso, los ajustes en patrimonio neto derivados de la emisión o el rescate de tales instrumentos (capital adicional de nivel uno) computarán en las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva. Artículo 11. Exclusión de la renta derivada del transporte marítimo internacional. 1. A efectos del presente artículo, se entenderá por:
162. a)«Renta del transporte marítimo internacional»: la renta neta obtenida por una entidad constitutiva derivada de las siguientes actividades, siempre que el transporte no se realice por vías navegables interiores dentro de la misma jurisdicción:
163. i)El transporte de pasajeros o carga por buques en el tráfico marítimo internacional, tanto si los buques son propios, arrendados o están puestos a su disposición de otra forma;
164. ii)El transporte de pasajeros o carga por buques en el tráfico marítimo internacional en el marco de los acuerdos de fletamento por espacio; iii) El arrendamiento de un buque que vaya a ser utilizado para el transporte de pasajeros o carga en el tráfico marítimo internacional fletado totalmente equipado, tripulado y abastecido;
165. iv)El arrendamiento de un buque utilizado para el transporte de pasajeros o carga en el tráfico marítimo internacional, en régimen de fletamento a casco desnudo, a otra entidad constitutiva;
166. v)La participación en un consorcio, un negocio conjunto o un organismo internacional de explotación para el transporte de pasajeros o carga por buques en el tráfico marítimo internacional; y
167. vi)La venta de un buque utilizado para el transporte de pasajeros o carga en el tráfico marítimo internacional, siempre que este haya permanecido en poder de la entidad constitutiva durante al menos un año para ser utilizado.
168. b)«Renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional»: la renta neta obtenida por una entidad constitutiva derivada de las siguientes actividades, siempre que estas se realicen principalmente en relación con el transporte de pasajeros o carga por buques en el tráfico marítimo internacional:
169. i)El arrendamiento de un buque, en régimen de fletamento a casco desnudo, a otra empresa naviera que no sea una entidad constitutiva, siempre que la duración del fletamento no exceda de tres años;
170. ii)La venta de billetes expedidos por otras empresas navieras para el tramo nacional de un viaje internacional; iii) El arrendamiento y almacenamiento a corto plazo de contenedores o los gastos de detención por la devolución tardía de los contenedores;
171. iv)La prestación de servicios a otras empresas navieras por ingenieros, personal de mantenimiento, estibadores, personal de restauración y personal de atención al cliente; y
172. v)Las rentas de inversión, cuando las inversiones que generan las rentas se realicen como parte integrante del ejercicio de la actividad de explotación de buques en tráfico internacional. 2. La renta del transporte marítimo internacional y la renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de una entidad constitutiva quedarán excluidas del cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles, siempre que la entidad constitutiva demuestre que la gestión estratégica o comercial de todos los buques afectados se lleva a cabo efectivamente desde la jurisdicción en la que radica la entidad constitutiva. 3. Cuando el cálculo de la renta del transporte marítimo internacional o la renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de una entidad constitutiva dé lugar a una pérdida, esta se excluirá del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva. 4. La renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de todas las entidades constitutivas radicadas en una jurisdicción no debe superar el 50 por ciento de la renta del transporte marítimo internacional de dichas entidades constitutivas. 5. Los costes en que incurra una entidad constitutiva que sean directamente atribuibles a sus actividades de transporte marítimo internacional enumeradas en la letra
173. a)del apartado 1, y de las actividades accesorias admisibles de transporte marítimo internacional enumeradas en la letra
174. b)del apartado 1, serán atribuidos a dichas actividades con el fin de calcular la renta neta del transporte marítimo internacional y la renta accesoria admisible neta del transporte marítimo internacional de la entidad constitutiva. Los costes en que incurra una entidad constitutiva que deriven indirectamente de sus actividades de transporte marítimo internacional y de sus actividades accesorias admisibles de transporte marítimo internacional serán deducidos del volumen de negocios de dichas actividades con el fin de calcular la renta del transporte marítimo internacional y su renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de la entidad constitutiva en la proporción en la que el volumen de negocios de cada una de dichas actividades represente respecto del volumen de negocios total. 6. Los costes directos e indirectos atribuidos a la renta del transporte marítimo internacional y de la renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de una entidad constitutiva, de conformidad con el apartado 5, se excluirán del cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles. Artículo 12. Reparto de las ganancias o pérdidas admisibles entre una entidad principal y un establecimiento permanente. 1. Cuando una entidad constitutiva sea un establecimiento permanente de los definidos en las letras a),
175. b)o
176. c)del apartado 19 del artículo 5, su resultado contable será el resultado reflejado en la contabilidad financiera separada de dicho establecimiento permanente. Cuando un establecimiento permanente no lleve una contabilidad financiera separada, su resultado contable será el importe que se habría reflejado en su contabilidad financiera separada si se hubiera elaborado de forma independiente y de conformidad con la norma de contabilidad utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última. 2. Cuando una entidad constitutiva cumpla la definición de establecimiento permanente de las letras
177. a)o
178. b)del apartado 19 del artículo 5, su resultado contable se ajustará para reflejar únicamente los importes y las partidas de ingresos y gastos que le sean atribuibles de conformidad con el convenio fiscal aplicable o con el derecho nacional de la jurisdicción en la que radique, con independencia del importe de los ingresos sujetos a impuestos y del importe de los gastos fiscalmente deducibles en dicha jurisdicción. Cuando una entidad constitutiva cumpla la definición de establecimiento permanente de la letra
179. c)del apartado 19 del artículo 5, su resultad