10 Afs 94/2025 — Nejvyšší správní soud

10 Afs 94/2025- 51 - text  10 Afs 94/2025 - 53 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Michaely Bejčkové a soudců Ondřeje Mrákoty a Vojtěcha Šimíčka ve věci žalobkyně: Philip Morris ČR a. s., Vítězná 1, Kutná Hora, zastoupené advokátkou JUDr. Ing. Hanou Skalickou, Ph.D., BA, Staroměstské náměstí 10, Mladá Boleslav, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, Budějovická 7, Praha 4, proti rozhodnutí ze dne 28. 3. 2023, čj. 85702/2023900000314, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Praze ze dne 28. 4. 2025, čj. 41 Af 5/202352, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: [1] Ve věci jde o přepravu tabáku z tuzemského daňového skladu do Itálie a o odložení výběru spotřební daně. Soud opakuje, že řádné vyplnění elektronického průvodního dokladu je jednou z podmínek, za nichž lze spotřební daň nezaplatit v ČR, tj. za nichž lze tabák přepravovat v režimu podmíněného osvobození od daně. 1. Popis věci [2] Žalobkyně – společnost zabývající se zpracováním tabáku a prodejem tabákových výrobků – v říjnu 2019 a dvakrát v červenci 2021 odeslala zboží do daňového skladu v Itálii, aniž v souvisejících elektronických průvodních dokladech (běžně označovaných jako eAD) uvedla jeho správné množství (do dokladů nezapsala tabák ke kouření v množství 115,2 kg, 2 2680 kg a 259,2 kg). Na své pochybení ve všech případech krátce poté sama upozornila celní úřad. V roce 2022 zahájil Celní úřad pro Pardubický kraj řízení o přestupcích podle § 135q odst. 2 písm. a) zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, spočívajících v uvedení neznačených tabákových výrobků do volného daňového oběhu. Žalobkyně tím, že doklady nevyplnila úplně, podle celního úřadu nesplnila podmínky stanovené pro režim podmíněného osvobození tabákových výrobků od spotřební daně, a v důsledku toho – z hlediska práva – uvedla zboží do volného oběhu. Celní úřad uložil žalobkyni za spáchání přestupků pokutu na dolní hranici zákonné sazby, konkrétně 50 tis. Kč (horní hranice pokuty byla 50 mil. Kč). [3] Žalobkyně se proti rozhodnutí celního úřadu odvolala, Generální ředitelství cel ho však potvrdilo (jen mírně změnilo skutkové věty). Žalobkyně neuspěla ani u Krajského soudu v Praze. Proti zamítavému rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (stěžovatelka) kasační stížnost. [4] Kromě toho, že celní úřad v neúplném vyplnění tabákových výrobků do eAD spatřoval přestupek, za výrobky nezapsané do eAD také doměřil spotřební daň (za říjen 2019). Stěžovatelka se proti tomu bránila, neuspěla však ani u NSS (viz rozsudek ze dne 28. 5. 2025, čj. 8 Afs 120/202456; a podobně i rozsudek ze dne 25. 7. 2025, čj. 5 Afs 38/202533, který se týkal cigaret nezapsaných v eAD a odeslaných do Nizozemí). NSS tehdy dospěl k závěru, že nelze obecně připustit, aby daňové subjekty v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně přepravovaly tabákové výrobky s elektronickým průvodním dokladem, ve kterém by bylo jejich množství uvedeno chybně. 2. Argumenty stran v kasačním řízení [5] V nynějším kasačním řízení stěžovatelka tvrdí, že řešené tabákové výrobky nikdy nebyly uvedeny do volného oběhu na území ČR, ale byly dopraveny – v zapečetěném kamionu a po vyplnění elektronických průvodních dokladů (eAD) – do Itálie, kde byly zdaněny a spotřebovány. Administrativní pochybení při vyplňování eAD nesvědčí o nepravdivosti tohoto tvrzení. Chybu v dokladech nebylo možné napravit během přepravy, po jejím ukončení ji však stěžovatelka vždy sama nahlásila. Správný údaj o množství odeslaného zboží byl nadto vždy vyplněn v dodacím listě, který měl přepravce u sebe. Celní orgány díky vyplnění eAD věděly, že se uskutečňuje přeprava zboží v režimu podmíněného osvobození od daně, a kdyby tuto přepravu kontrolovaly, zjistily by, že přepravované zboží odpovídá dodacímu listu. Stěžovatelka nadto zavedla dvojí kontrolu ručního vyplňování eAD a od roku 2023 i jeho automatické vyplňování u balených tabákových výrobků. Z dřívějších administrativních chyb se tedy poučila. Stěžovatelce vadí, že byla potrestána za neznačení výrobků tabákovými nálepkami, přestože tyto nálepky podle zákona [§ 114 odst. 6 písm. b) zákona o spotřebních daních] nemohla na výrobky nalepit, protože byly určeny pro dopravu v režimu podmíněného osvobození od daně do jiného členského státu. [6] Stěžovatelka dále tvrdí, že správní orgány ani krajský soud nevzaly v úvahu závěry rozsudku NSS ze dne 25. 1. 2021, čj. 8 Afs 72/201934 (a obdobné závěry rozsudku ze dne 9. 5. 2023, čj. 3 Afs 76/202142). Podle nich lze údaje chybějící na dokladech o dopravě doplnit i jinak, respektive chyba na dokladu není vadou, která by způsobila neúčinnost (právní neexistenci) dokladu. Stěžovatelka přitom nesouhlasí s krajským soudem, že tyto závěry – týkající se dokladu o dopravě, nikoli přímo eAD – nelze na její věc vztáhnout ani analogicky. Krajský soud dále řekl, že nezákonná praxe celních úřadů spočívající v nezahajování přestupkových řízení kvůli chybám v eAD nemohla založit stěžovatelčino legitimní očekávání. Ani s tím stěžovatelka nesouhlasí, protože podle usnesení rozšířeného senátu ze dne 21. 7. 2009, čj. 6 Ads 88/2006132, č. 1915/2009 Sb. NSS, zakládá legitimní očekávání i nezákonná správní praxe. [7] Generální ředitelství cel ve vyjádření ke kasační stížnosti zdůrazňuje, že vyplnění eAD není formalitou, naopak zajišťuje účinný přehled o pohybu výrobků podléhajících spotřební dani. Výrobky, které nebyly uvedeny v eAD, byly v podstatě dopravovány bez elektronického průvodního dokladu. Po odeslání z daňového skladu se tak pohybovaly mimo režim podmíněného osvobození od daně, tj. ve volném daňovém oběhu, a měly být označeny tabákovou nálepkou. Legitimní očekávání zakládá jen ustálená, jednotná a dlouhodobá správní praxe; takovou ale stěžovatelka neprokázala. Uvedla totiž jen dva případy, kdy celní úřad přestupkové řízení nezahájil; ve druhém případě to ovšem dodatečně učinil. Generální ředitelství cel upozorňuje i na to, že NSS stěžovatelce nevyhověl v daňové větvi její věci. [8] Stěžovatelka nadále tvrdí, že chyby při vyplňování elektronických průvodních dokladů u ní jsou a byly výjimečné. Ročně vyplní desetitisíce dokladů – a zde se řeší chyby v jednom dokladu z roku 2019 a ve dvou z roku 2021. Stěžovatelka nesouhlasí se závěry vyslovenými ve věci 8 Afs 120/2024 a upozorňuje, že je napadla ústavní stížností. Konečně stěžovatelka navrhuje, aby NSS předložil předběžnou otázku Soudnímu dvoru EU, protože se Soudní dvůr dosud nezabýval neúmyslnou chybou při vyplňování eAD. Konkrétně se má podle stěžovatelky NSS zeptat, zda lze v členském státě odeslání doměřit spotřební daň jen proto, že byl nedopatřením chybně vyplněn elektronický průvodní doklad, a to navíc za situace, kdy je spotřební daň odvedena v členském státě určení. (Případně může NSS formulovat otázku jinak nebo položit i jiné otázky, budeli to považovat za vhodné.) [9] Generální ředitelství cel považuje za nadbytečné obracet se na Soudní dvůr EU. Výklad unijního práva je podle něj jednoznačný a odpovědi na navržené otázky nejsou nezbytné pro rozhodnutí v této konkrétní věci. 3. Posouzení věci [10] Kasační stížnost není důvodná. [11] Tabákové výrobky (cigarety, doutníky, cigarillos a tabák ke kouření) jsou předmětem spotřební daně; jejím plátcem je (zpravidla) výrobce, popřípadě dovozce. Zaplacení spotřební daně se prokazuje tabákovou nálepkou – běžně si výrobce (dovozce) od správce daně nakoupí nálepky (čímž „předplatí“ spotřební daň) a tabákové výrobky pak těmito nálepkami značí. Tabákové výrobky na území ČR (zde vyrobené nebo sem dovezené) proto musejí být značeny tabákovou nálepkou. Právnická osoba, která do volného daňového oběhu uvede neznačené tabákové výrobky, se dopustí přestupku podle § 135q odst. 2 písm. a) zákona o spotřebních daních. [12] Od spotřební daně jsou v ČR podmíněně osvobozeny mimo jiné tabákové výrobky, které jsou tu vyrobeny a následně odeslány do daňového skladu v jiném členském státě. Tyto výrobky se tabákovými nálepkami neznačí v ČR (zde jsou od daně dočasně osvobozeny), ale až v členském státě, kam jsou dopraveny a kde jsou uvedeny do volného daňového oběhu. Pro takový postup – odvedení spotřební daně až v jiném členském státě – však musí být splněna řada zákonných (a unijním právem harmonizovaných) předpokladů. Pokud tyto předpoklady (podmínky) splněny nejsou, tabákové výrobky dopravované do jiného členského státu nejsou v ČR osvobozeny od spotřební daně, a musejí být tedy značeny tabákovými nálepkami. Jedna z podmínek, za nichž se tabákový výrobek nachází v režimu podmíněného osvobození od daně, je, aby byl dopravován s elektronickým průvodním dokladem (§ 26 odst. 1 zákona o spotřebních daních; podle čl. 21 odst. 1 směrnice Rady 2008/118/ES, o obecné úpravě spotřebních daní, účinné před 13. 2. 2023, se přeprava zboží podléhajícího spotřební dani považuje za uskutečňovanou v režimu s podmíně