Obsah (4)

§§ 12§ 27§ 23§ 30

RETTEN I HERNING DOM afsagt den 18. december 2024 Sag BS-2341/2023-HER Sagsøger 1 (advokat Michael Serup) og Sagsøger 2 (advokat Michael Serup) mod Skatteministeriet (advokat Tim Holmager) Denne afgør

§§ 12

og 27 (MS7 og 10), at både aktiver i dødsboer og gaver skal værdiansættes til deres handelsværdi. Højesteret har 6 gange taget stilling til sager om 15 %-reglen, og i den seneste dom af

1. september 2024 (BS-11908/2024-HJR, MS451) anføres om de hidtidige afgørelser: 12 ”Det følger af højesteretspraksis, jf. senest Højesterets dom af
2. juni 2024 (UfR 2024.4183), at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen, medmindre der foreligger sær-lige omstændigheder. Særlige omstændigheder kræver, at der er tale om særlige, konkrete forhold vedrørende den pågældende ejendom. 15 %reglen skal anvendes på samme måde, uanset om der er tale om be-regning af arveafgift eller gaveafgift.” Det beror på en konkret vurdering, om der foreligger særlige omstændigheder. En tredjemandshandel kan indebære, at der foreligger særlige omstændigheder, hvis handelsprisen ved købet fra tredjemand viser, at den offentlige vurdering er for lav, jf. herved bl.a. UfR 2023.307 H (MS420), SKM2022.3.ØLR (MS456) og SKM2024.73.BR (MS472). Den sidstnævnte sag angik ligeledes et almindeligt forældrekøb. En realkreditbelåning kan desuden indebære, at der foreligger særlige omstændigheder, jf. herved bl.a. UfR 2016.2126 HK (MS373), UfR 2024.880 H (MS432) og SKM2023.54.ØLR (MS465), hvis den viser, at den offentlige vurdering er for lav. I den foreliggende sag viser handelsprisen ved det forudgående køb fra tredjemand og realkreditbelåningen i forbindelse med familiehandlen hver for sig og samlet set, at den offentlige vurdering er for lav. Som beskrevet ovenfor købte Sagsøger 1 ejendommen af tredjemand i august 2015 for 1.975.000 kr., og hun overdrog den i sep-tember 2017 til sin datter, Sagsøger 2, for 1.300.000 kr., dvs. til et markant lavere beløb. Handelsprisen ved det forudgående køb fra tredjemand, dvs. mellem uafhængige parter, er et konkret holdepunkt, som viser, at handelsvær-dien er væsentligt højere end den offentlige vurdering, som udgjorde 1.450.000 kr. Det påhviler sagsøgerne at føre bevis for, at den markante prisforskel mellem Sagsøger 1's købs- og salgspris kan forklares med et betydeligt værdifald i markedet på mere end 1/
3. Denne bevis-byrde er ikke løftet. Tværtimod fremgår det af statistik fra Boliga.dk om priser for ejerlejligheder i 8000 Aarhus C (E298), at den gennemsnitlige pris pr. m2 for ejerlejligheder udgjorde 31.410 kr. pr.
4. kvartal 2015 og 34.909 kr. pr. 13
5. kvartal 2017, dvs. svarende til en generel prisstigning på ca. 11 %. Den omstændighed, at tredjemandshandlen fandt sted godt 2 år forud for familiehandlen, indebærer ikke, at der så ikke foreligger særlige omstændigheder. Der er som nævnt ingen holdepunkter for, at ejendom-men skulle have tabt værdi i perioden – tværtimod var priserne sti-gende. I relation til det tidsmæssige aspekt fastslog Højesteret i sagen om realkreditbelåning, UfR 2024.880 H (MS432), at en realkreditbelåning i sig selv kan begrunde fravigelse af 15 %-reglen, hvis belåningen viser, at den offentlige ejendomsvurdering er for lav. Højesteret anførte her-ved, at dette må bero på en samlet konkret vurdering i det enkelte til-fælde af bl.a. forskellen mellem realkreditvurderingen og den offentlige ejendomsvurdering og den tidsmæssige sammenhæng mellem belånin-gen og overdragelsen af ejendommen. Højesteret udtalte videre, at det ikke er afgørende, om belåningen er sket før eller efter den offentlige vurdering. I den konkrete sag forelå der særlige omstændigheder som følge af bl.a. realkreditbelåning, som var foretaget i op til 25 måneder forud for familiehandlen. I SKM2023.54.ØLR (MS465) forelå der særlige omstændigheder ved en belåning ca. 19 måneder forud for familiehandlen, og i SKM2024.73.BR (MS472) om et almindeligt forældrekøb forelå særlige omstændigheder ved et forudgående køb fra tredjemand ca. 16 måneder forud for familiehandlen. I administrativ praksis har Landsskatteretten og Skatterådet fundet, at der foreligger særlige omstændigheder i tilfælde, hvor et forudgående køb fra tredjemand er foretaget i ca. 3 år forud for familiehandlen, jf. eksempelvis Skatterådets afgørelse i SKM2021.498.SR (MS509) og blandt Landsskatterettens afgørelser f.eks. SKM2023.38.LSR (MS553), SKM2023.132.LSR (MS560) og SKM2023.505.LSR (MS572). I den foreliggende sag indebærer den forudgående tredjemandshandel i sig selv, at der foreligger særlige omstændigheder. Hertil kommer, at Sagsøger 2's optagelse af et lån på 1.300.000 kr. med sikkerhed i ejendommen til betaling af købesummen også viser, at den offentlige vurdering er for lav. Som nævnt må det lægges til grund, at Jyske Bank A/S vurderede ejendommens værdi til mindst 1.625.000 kr. Når overdragelsen altså blev finansieret fuldt ud med et realkreditlån, kunne parterne dermed også samtidig med 14 familieoverdragelsen konstatere, at den offentlige vurdering er for lav. Når der foreligger særlige omstændigheder, er Skattestyrelsen berettiget til at fastsætte værdien skønsmæssigt som sket, jf.

§ 27

. Handelsværdien blev lempeligt skønnet til 1.975.000 kr., og herefter skal Sagsøger 2 beskattes af en gave, jf.

§ 23, stk.

1, som opgjort i Skattestyrelsens afgørelser (E264 og E274), og for hvilken afgift Sagsøger 1 hæfter som gavegiver, jf.

§ 30, stk.

1 (MS11). 3.2 Sagsøgernes indsigelse om en fast administrativ praksis Sagsøgerne har ikke ført bevis for, at der eksisterer en fast administrativ praksis, som Landsskatterettens afgørelser er i modstrid med. Indsigelserne var også rejst for Skattestyrelsen og Landsskatteretten, som ikke fandt, at der eksisterer en sådan hævdet fast administrativ praksis. Domstolene har allerede flere gange taget stilling til tilsvarende indsigelser om en hævdet fast administrativ praksis. Højesteret fastslog i marts 2016, jf. UfR 2016.2126 H (MS373), at der ikke er godtgjort en fast administrativ praksis på dødsboområdet, jf.

§ 12

. Sagen angik udlæg af 2 ejendomme i juli 2013, og Højesteret fandt, at der forelå særlige omstændigheder, således at skattemyndighederne ikke skulle acceptere en værdiansættelse efter 15 %reglen. Højesteret har senere ved UfR 2023.307 H (MS420) fastslået, at det ikke er godtgjort, at der på gaveområdet foreligger en fast administrativ praksis for, at en værdiansættelse, der ikke afviger mere end 15 % fra den offentlige vurdering, altid skal lægges til grund af skattemyn-dighederne. Under højesteretssagen påberåbte appellanterne sig – lige-som sagsøgerne i den foreliggende sag – at der gjaldt en fast admini-strativ praksis, som forhindrede gavebeskatning af dem, og appellan-terne påberåbte sig i den forbindelse et særdeles omfattende materiale, herunder bl.a. indholdet af Ligningsvejledningen og Den juridiske vej-ledning, en række ministersvar, udskrifter af vejledninger m.v. fra SKATs hjemmeside (skat.dk) og en række afgørelser fra Landsskatteret-ten og SKAT, herunder bindende svar. 15 Sagsøgerne har under denne sag påberåbt sig en del af det omfattende materiale, som indgik i Højesterets bedømmelsesgrundlag, og som Højesteret allerede har taget stilling til. Omstændighederne i UfR 2023.307 H angik en familiehandel primo april 2014, dvs. næsten 2 år før Højesterets første afgørelse om særlige omstændigheder, dvs. kendelsen trykt som UfR 2016.2126 HK, og altså 3 år og 5 måneder forud for familiehandlen i den foreliggende sag. Højesteret har dermed ikke fundet, at ejere af fast ejendom ved overdragel-ser forud for Højesterets kendelse i 2016 var ’beskyttet’ af nogen fast administrativ praksis på dødsboområdet eller gaveområdet. Forud for Højesterets dom i UfR 2023.307 H havde Østre Landsret i SKM2022.3.ØLR (MS456) (upåanket) fundet, at det ikke er godtgjort, at der foreligger en bindende fast administrativ praksis, som giver ret til altid at anvende 15 %-reglen på gaveområdet. Sagen angik en familie-handel i december 2015, dvs. forud for Højesterets kendelse i UfR 2016.2126 H. Sagsøgerne har som nævnt ikke løftet bevisbyrden for, at Landsskatterettens afgørelser er i strid med en fast administrativ praksis. Det følger tværtimod af domstolspraksis, at en tredjemandshandel og realkreditbelåning kan indebære, at der foreligger særlige omstændigheder, jf. ovenfor afsnit 3.

1. Eftersom der ikke har eksisteret nogen fast administrativ praksis om ikke at pålægge gaveafgift i tilfælde som det foreliggende, er der heller ikke foretaget nogen praksisændring. Skattestyrelsen har dermed natur-ligvis heller ikke haft nogen pligt til at kommunikere nogen ændring af en praksis ved udstedelse af et styresignal eller på anden vis. Sagsøgerne hævder, at ministeriet skal føre bevis for, at der forud for afgørelserne i denne sag er truffet afgørelse om særlige omstændigheder under tilsvarende omstændigheder. Sagsøgernes argumentation hviler på den grundlæggende forkerte forudsætning, at Skattestyrelsen kun kan træffe afgørelse, hvis der har været truffet en lignende afgørelse i hidtidig praksis, og således at Skattestyrelsen altså skal påvise lignende fortilfælde. Sådan er det naturligvis ikke, jf. blandt talrige eksempler på skatterettens område UfR 2017.2960 H (MS383). Skatteforvaltningen skal – fortilfælde eller ej – træffe afgørelser i overensstemmelse med loven. Sagsøgerne har i denne forbindelse – ligesom parterne i flere af de tidligere sager på området – fremsat en række provokationer til ministeriet 16 om, at ministeriet skal bevise en fast administrativ praksis og lignende fortilfælde. Denne tilgang er forkert. Som også Højesterets afgørelser på området understreger, påhviler det den skatteyder, som hævder eksistensen af en fast administrativ prak-sis, at føre bevis for, at afgørelserne i en foreliggende sag er i modstrid med en fast administrativ praksis. Det påhviler derimod ikke ministeriet at fremlægge tidligere afgørelser, som afgørelserne i den konkrete sag er i overensstemmelse med. Det påhviler heller ikke skat-temyndighederne under en retssag at redegøre abstrakt for indholdet af administrativ praksis – det påhviler derimod sagsøgerne at godtgøre, at den konkret foretagne beskatning skulle være i strid med en fast admi-nistrativ praksis, og det har de ikke gjort. Der er selvsagt heller ikke grundlag for nogen processuel skadevirkning for ministeriet, som skulle kunne medføre, at det lægges til grund, at der består en fast ad-ministrativ praksis, selvom sagsøgerne ikke har dokumenteret dette. …” Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen. Rettens begrundelse og resultat Sagsøger 1 anvendte ved ejendomsoverdragelsen 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets punkt 6,
2. afsnit, således at ejendommens værdi blev sat til 1.300.000 kr., svarende til den seneste offentlige vurdering på 1.450.000 kr. med et fradrag på ca. 10,4 %. Skattemyndighederne har efterfølgende vurderet, at ejendommens handels-værdi på overdragelsestidspunktet var 1.975.000 kr. og ændret værdiansættel-sen i overensstemmelse hermed, jf.

§ 27

. Sagen drejer sig om, hvorvidt skattemyndighederne var berettigede til at fore-tage denne ændring. Det følger af højesteretspraksis, jf. senest UfR2024.5361 H, at skattemyndighederne skal respektere en værdifastsættelse efter 15 %-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Særlige omstændigheder kræver, at der er tale om særlige, konkrete forhold vedrørende den pågældende ejendom, og kan ikke alene bero på generelle prisstigninger. Højesteret har i afgørelsen UfR2024.880 H udtalt, at en realkreditbelåning i sig selv kan begrunde fravigelse af 15 %-reglen, hvis belåningen viser, at den of-fentlige ejendomsvurdering er for lav. Retspraksis viser også, at prisen i en tidli- 17 gere eller senere handel mellem uafhængige parter kan indgå i vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder. Det afhænger i hvert enkelt tilfælde af en konkret vurdering af blandt andet forskellen på handelsprisen i fri handel, realkreditvurderingen og den offentlige vurdering samt den tidsmæssige sammenhæng mellem disse, om der foreligger særlige omstændigheder. Sagsøger 1 erhvervede ca. 26 måneder forud for overdragelsen ejendommen i almindelig fri handel for 1.975.000 kr., og Sagsøger 2 videresolgte den ca. 33 måneder efter overdragelsen i almindelig fri han-del for 2.425.000 kr. I forbindelse med familiehandlen optog hun desuden et re-alkreditlån på 1.300.000 kr., hvilket viser, at långiver på dette tidspunkt vurde-rede ejendommens værdi til mindst 1.625.000 kr. Der er endvidere ikke oplyst om generelle prisfald på sammenlignelige ejendomme i perioden forud for fa-miliehandlen. På denne baggrund tiltræder retten, at handelsværdien på tidspunktet for familiehandlen var væsentligt højere end den aftalte købesum på 1.300.000 kr., der var fastsat efter 15 % reglen, og at der derfor forelå sådanne særlige omstændig-heder, at skattemyndighederne var berettigede til at ændre værdiansættelsen. Det bemærkes herved, at Sagsøger 1 og Sagsøger 2 ikke har godtgjort, at der på tidspunktet for familieoverdragelsen forelå en bindende administrativ praksis om, at der i en situation svarende til deres al-tid er krav på at benytte 15 % reglen, eller at de som følge af bindende for-håndstilsagn afgivet til andre parter i andre sager har haft en retsbeskyttet for-ventning om, at ejendommen i afgiftsmæssig henseende kunne overdrages til den aftalte pris. Som følge af det anførte, og da skattemyndighedernes konkrete værdiansæt-telse ikke er bestridt, tages skatteministeriets påstand om frifindelse til følge. Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 35.000 kr. Beløbet er inklusiv moms, da Skatteministeriet ikke er momsregistreret. THI KENDES FOR RET: Skatteministeriet frifindes. Iden 14 dage skal Sagsøger 1 og Sagsøger 2 til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 35.000 kr. Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a. 2 Publiceret til portalen d. 18-12-2024 kl. 10:00 Modtagere: Advokat (H) Michael Serup, Sagsøger 1, Sagsøgte Skatteministeriet Departementet, Advokat (H) Tim Holmager, Sagsøger 2