højesterets dom afsagt tirsdag den 30. juni 2015 sag 202/2014 (2. afdeling) viggo larsen (advokat eduardo vistisen) mod skatteministeriet (kammeradvokaten ved advokat steffen sværke) i tidligere insta

§ 53ifølge regning skal betale eller har betalt til sagkyndig bistand m.v.

som nævnt i § 54 i de sager, der er nævnt i §

1. dog ydes en godtgørelse på 100 pct., hvis den pågældende person i sagen har fået fuldt medhold eller medhold i overvejende grad. stk.
2. … … §
3. godtgørelsesberettigede er fysiske og juridiske personer bortset fra dem, der er nævnt i stk. 2, som 1) er berettiget til at klage over en afgørelse i en sag, som er nævnt i § 55, 2) kan indbringe en afgørelse i en sag, som er nævnt i § 55, for domstolene, 3) i øvrigt må anerkendes som part i en sag, som er nævnt i § 55, eller 4) inddrages i en sag omfattet af § 55 af en myndighed, fordi myndigheden skønner, at den pågældende har en direkte retlig interesse i sagens udfald. stk.
4. … … - 4 - §
5. godtgørelsesberettigede er følgende udgifter, når de ifølge regning skal betales eller er betalt: 1) udgifter til sagkyndig bistand, medmindre den sagkyndige er ansat hos den godtgørelsesberettigede. 2) retsafgifter bortset fra beløbet til landsskatteretten som nævnt i § 42 a. 3) udgifter til syn og skøn. 4) udgifter til sagkyndige erklæringer og andet bevismateriale, i det omfang der ikke er tale om dokumentation for kontrollerede transaktioner efter skattekontrollovens § 3 b. 5) pålagte sagsomkostninger. 6) udgifter til en sagkyndigs udtalelse om, hvorvidt en afgørelse i en klage- eller rets- sag bør påklages eller prøves ved domstolene. stk.
6. …” reglerne om omkostningsgodtgørelse fandtes oprindeligt i lov nr. 233 af
7. maj 1984 om omkostningsdækning af udgifter til sagkyndig bistand i skattesager, der i § 1 bestemte: ”ud- gifter betalt til bistand i skattesager dækkes …”. ved lov nr. 238 af
8. april 1997 blev bestemmelserne overført til skattestyrelsesloven §§ 33 a-33 c, og den centrale tekst i § 33 a, stk. 1, blev affattet således: ”der ydes tilskud til dæk- ning af udgifter, som den skattepligtige har betalt for sagkyndig bistand …”. i de almindelige bemærkninger til lovforslaget anføres bl.a., at tilskudsberettiget er ”alene den skattepligtige, som sagen vedrører …” (folketingstidende 1996-97, tillæg a, lovforslag nr. l 121, s. 2802), og i de specielle bemærkninger til § 33 a anføres bl.a., at tilskuddet ”ydes alene til udgifter, der er afholdt og betalt af den skattepligtige, som skattesagen vedrører” (folketingstidende 1996-97, tillæg a, lovforslag nr. l 121, s. 2807). af betænkning nr. 1382/2000 om omkostningsdækningsordningen fremgår bl.a. (s. 179): ”kapitel
9. udvalgets overvejelser om kredsen af tilskudsberettigede tilskudsberettiget efter skattestyrelseslovens § 33 a, stk. 1 er den skattepligtige, som har afholdt udgifterne til den sagkyndige bistand, og som sagen vedrører. udvalget har overvejet om den nugældende retstilstand bør opretholdes, eller om kred- sen af tilskudsberettigede med fordel kan udvides til også at omfatte andre end den skattepligtige, som sagen vedrører. set i et retssikkerhedsmæssigt og administrativt perspektiv vil det være mest hensigts- mæssigt, at tilskudsordningen indrettes på samme måde som i dag, dvs. at kredsen af til- skudsberettigede forholdsvis nemt skal kunne afgrænses. dette fremmer borgernes - 5 - mulighed for at forudsige, om de vil kunne få omkostningsdækning til udgifter ved klage over en afgørelse, ligesom det letter administrationen af ordningen, jf. kapitel 3, afsnit 3.
10. … udvalget har ved sine overvejelser lagt til grund, at det fortsat skal være en betingelse for, at den tilskudsberettigede kan få tilskud, at udgifterne til den sagkyndige bistand på- hviler den pågældende skatte- eller afgiftspligtige.” af betænkningen s. 196-197 fremgår bl.a.: ”8.
11. mulighed for at yde et skattefrit ikke fradragsberettigede tilskud til skatte- og af- giftspligtige, der fører en sag … der er, som beskrevet i kapitel 3, afsnit 3.5.3.1., mulighed for, at f.eks. en faglig for- ening støtter et medlem ved som mandatar at føre medlemmets sag, uden at dette får skattemæssige konsekvenser for medlemmet. i den situation kan der efter de gældende regler ikke ydes omkostningsdækning til medlemmet, fordi den pågældende ikke har afholdt udgifterne til den sagkyndige bistand i sagen (det gør foreningen, som manda- tar), og der kan heller ikke ydes omkostningsdækning til foreningen, fordi foreningen ikke er det subjekt, som sagen vedrører. hvis foreningen i stedet for at optræde som mandatar, yder et tilskud til det pågældende medlem til betaling af udgifter for sagkyndig bistand i f.eks. en skattesag, kan medlem- met efter de gældende regler få omkostningsdækning, men foreningens tilskud er skat- tepligtigt for medlemmet, hvis der er tale om, at foreningen har betalt medlemmets pri- vate udgifter. tilskuddet fra foreningen fragår i beregningsgrundlaget for omkostnings- dækning” af betænkningen s. 204-207 fremgår bl.a.: ”8.4.
12. sammenfatning – mulighed for at yde et skattefrit ikke fradragsberettiget tilskud til en skatte- eller afgiftspligtig, der afholder udgifter til sagkyndig bistand i en sag omkostningsdækningsudvalget anbefaler, at det skal være muligt for en tredjemand at yde et skattefrit ikke fradragsberettiget tilskud til en skatte- eller afgiftspligtig, der fører en sag, og som i den forbindelse afholder omkostningsdækningsberettigede udgifter til sagkyndig bistand. udvalget anbefaler, at et sådant tilskud ikke fragår i beregningsgrundlaget for omkostningsdækning. der skal selvsagt alene kunne ydes et tilskud, der dækker de udgifter til sagkyndig bistand, der resterer, efter at omkostnings- dækning er udbetalt. … konsekvensen af udvalgets anbefalinger kan illustreres ved følgende eksempler: - 6 - eksempel 1 i eksemplet er der regnet med en omkostningsdækningsprocent på
13. se udvalgets overvejelser herom i kapitel
14. en skatteyder fører en skattesag, og afholder 100.000 kr. i udgifter til sagkyndig bi- stand, der er omkostningsdækningsberettigede efter skattestyrelsesloven. skatteyderen søger om omkostningsdækning, og får dækning for 50% af udgifterne, dvs. i alt kr. 50.
15. skatteyderens fagforening ønsker at støtte skatteyderen økonomisk, fordi det har vist sig, at sagen har betydning for en lang række af foreningens medlemmer. fagforeningen kan yde skatteyderen et skattefrit tilskud, der ikke er fradragsberettiget for foreningen, på maksimalt 50.000 kr., der udgør den resterende del af skatteyderens regning for sag- kyndig bistand i den pågældende sag. efter de gældende regler ville et tilskud fra skatteyderens fagforening på 50.000 kr. være skattepligtigt for skatteyderen, og det ville skulle fragå i beregningsgrundlaget for omkostningsdækning, således at omkostningsdækningen skulle beregnes af 50.000 kr. med den nuværende omkostningsdækningsprocent på 38 ville skatteyderen således opnå omkostningsdækning på 19.000 kr. eksempel 2 en fagforening indtræder som mandatar for et medlem i medlemmets skattesag ved landsretten, fordi foreningen finder, at sagen har betydning for en lang række af for- eningens medlemmer. foreningen afholder 100.000 kr. til sagkyndig bistand i sagen. de 100.000 kr. er ikke skattepligtige for det medlem, hvis skattesag foreningen fører, jf. kapitel 3, afsnit 3.5.3.
16. der kan ikke efter de gældende regler, og heller ikke efter om- kostningsdækningsudvalgets forslag, udbetales omkostningsdækning til medlemmet, fordi medlemmet ikke selv har afholdt udgifterne til den sagkyndige bistand i sagen, og der kan ikke udbetales omkostningsdækning til foreningen, fordi foreningen ikke er klageberettiget, eller anerkendt som part i sagen. det skal i den forbindelse erindres om, at en mandatar ikke er part i den sag, der føres. det er derimod den person, på hvis vegne mandataren optræder. 8.
17. sammenfatning omkostningsdækningsudvalget anbefaler herefter, at kredsen af tilskudsberettigede ændres, således at tilskudsberettigede bliver 1) den klageberettigede, 2) den, der anerkendes som part i en sag, 3) den kreds af skattepligtige med ensartede skattesager, der går sammen om at afholde udgifterne ved at få prøvet en af skattesagerne i det administrative system eller ved domstolene, 4) tredjemand, som landsskatteretten involverer i en sag. det er forudsat, at der kun kan opnås tilskud i det omfang, udgifterne til den sagkyndige bistand påhviler og afholdes af en af de nævnte personer.” - 7 - udvalgets anbefalinger blev gennemført ved lov nr. 464 af
18. maj
19. den centrale tekst i skattestyrelseslovens § 33 a, stk. 1, blev affattet således: ”der ydes en godtgørelse på 50 pct. af de udgifter,

§ 33b har betalt til sagkyndig bistand m.v.

…”. der blev endvidere i ligningslovens § 7 q, stk. 1, nr. 2, indført en adgang til under visse betingel- ser at yde et skattefrit tilskud til en godtgørelsesberettiget skatteyder. af de specielle bemærk- ninger til denne bestemmelse fremgår bl.a. (jf. folketingstidende 1999-2000, tillæg a, lov- forslag nr. l 267, s. 7485): ”det forekommer, at en faglig organisation eller forening indtræder som mandatar for et medlem i medlemmets skattesag, fordi foreningen finder sagen principiel og af be- tydning for den pågældende faggruppe. dette kan efter den gældende praksis ske uden skattemæssige konsekvenser for medlemmet. det skyldes, at foreningen i denne situa- tion varetager medlemmernes generelle interesse, og det kan bero på en tilfældighed, at netop dette medlems sag bliver ført som ”prøvesag”. efter de gældende regler er det alene medlemmet, hvis sag foreningen fører som man- datar, der er tilskudsberettiget og kun i relation til de bistandsudgifter, der påhviler medlemmet. foreningen som sådan er ikke tilskudsberettiget med hensyn til de udgifter, foreningen afholder som mandatar for et medlem. hvis medlemmet selv afholder udgifterne til sagkyndig bistand m.v., men foreningen yder et tilskud til medlemmet, er dette tilskud efter de gældende regler skattepligtigt for medlemmet og fragår i beregningsgrundlaget for omkostningsdækning. det findes ikke rimeligt, at der er forskel på den skattemæssige behandling af den støtte, som en forening yder til et medlem, når foreningen optræder som mandatar, og den støtte, foreningen yder, når den økonomisk støtter et medlem, der selv har afholdt ud- giften til sagkyndig bistand. forslaget ophæver denne forskelsbehandling. samtidig får foreningen ”del” i omkost- ningsgodtgørelsen på den måde, at den godtgørelse, der udbetales til medlemmet, vil have betydning for størrelsen af det tilskud, foreningen skal udbetale til medlemmet for at holde den pågældende skadesløs.” ved lov nr. 388 af 6. juni 2002 blev omkostningsgodtgørelsen forhøjet til 100 %, hvis skatte- yderen har fået fuldt medhold eller medhold i overvejende grad, og den centrale tekst i skatte- styrelseslovens § 33 a, stk. 1, blev affattet således: ”der ydes en godtgørelse på 50 pct. af de udgifter,

§ 33b ifølge regning skal betale eller har betalt til sag- kyndig bistand m.v.

…”. af de specielle bemærkninger til ændringen af skattestyrelseslovens § 33 a fremgår bl.a. (jf. folketingstidende 2001-02,

1. samling, tillæg a, lovforslag nr. l 54, s. 1402): - 8 - ”efter de gældende regler kan omkostningsgodtgørelse alene ydes, såfremt den skatte- eller afgiftspligtige kan godtgøre, at denne har betalt de godtgørelsesberettigede udgifter til sagkyndig bistand mv. efter forslaget er det ikke længere en betingelse, at udgifterne faktisk er betalt. efter forslaget er det tilstrækkeligt, at det kan dokumenteres, at udgifterne skal betales ifølge regning. baggrunden for denne ændring af godtgørelsesordningen er, at det ikke fore- kommer rimeligt at påføre den skatte- eller afgiftspligtige udgifter til og eventuelt be- svær med finansiering af udgifterne til den sagkyndige bistand mv., når disse udgifter – som udgangspunkt – alligevel vil blive godtgjort – i hvert fald med 50 pct.” ved lov nr. 427 af
2. juni 2005 blev bestemmelserne om omkostningsgodtgørelse overført uændret fra skattestyrelseslovens §§ 33 a-33 c til skatteforvaltningslovens §§ 52-
3. højesterets begrundelse og resultat sagen angår, om viggo larsen opfylder betingelserne for at få omkostningsgodtgørelse efter skatteforvaltningslovens § 52 for advokatfirmaet adducos honorar. det fremgår udtrykkeligt af ordlyden af skatteforvaltningslovens § 52, at omkostningsgodtgø- relse er betinget af, at den skattepligtige ”skal betale eller har betalt” rådgiverhonoraret. forarbejderne understøtter klart bestemmelsens ordlyd. dette gælder også for så vidt angår mandatarsager, hvorom det fremgår, at det er en betingelse, at udgifterne til rådgiverbistand påhviler den skattepligtige og ikke mandataren, jf. betænkning nr. 1382/2000 om omkostningsdækningsordningen, s. 204-207, og folketingstidende 1999-2000, tillæg a, lov- forslag nr. l 267, s.
4. det er således en betingelse for at få omkostningsgodtgørelse, at den skattepligtige hæfter for udgifterne til rådgiverbistand. det, som viggo larsen har anført om, at der i administrativ praksis, herunder i mandatarsa- ger, ikke stilles krav om en betalingsforpligtelse, kan ikke føre til et andet resultat, allerede fordi en praksis som den påståede ville være i klar modstrid med lovens udtrykkelige betin- gelse for udbetaling af omkostningsgodtgørelse. - 9 - højesteret tiltræder af de grunde, som landsretten har anført, at viggo larsen ikke hæftede for betaling af advokatfirmaet adducos honorar for at behandle hans klagesag ved landsskatte- retten. viggo larsen opfylder derfor ikke betingelserne for at få omkostningsgodtgørelse efter skat- teforvaltningslovens § 52, og skat er berettiget til at kræve den udbetalte omkostningsgodt- gørelse tilbagebetalt. højesteret stadfæster herefter dommen. thi kendes for ret: landsrettens dom stadfæstes. i sagsomkostninger for højesteret skal viggo larsen betale 30.000 kr. til skatteministeriet. de idømte beløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse. sagsomkostningsbeløbene forrentes efter rentelovens § 8 a.