b0533003 - lch | Europaius

b0533003 - lch udskrift af østre landsrets dombog ____________ dom afsagt den

marts 2018 af østre landsrets
afdeling (landsdommerne mohammad ahsan (kst.), kaspar linkis og peter thønnings).
afd. nr. b-533-17: a (advokat kasper bech pilgaard) mod skatteministeriet (advokat bodil søes petersen ved advokat christian vang i henhold til proceduretilladelse) denne sag, der er anlagt ved retten på frederiksberg, er ved byrettens kendelse af
marts 2017 henvist til behandling ved østre landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk.
sagen angår, om skat i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7 eller 8, er forpligtet til at foretage ekstraordinær genoptagelse af as skatteansættelser for indkomstårene 1999-
sagsøgeren, a, har nedlagt påstand om, at sagsøgte, skatteministeriet, skal anerkende, principalt at hans skatteansættelser for indkomstårene 1999-2009 skal genoptages ekstraordinært, subsidiært at hans skatteansættelser for indkomstårene 2003-2009 skal genoptages ekstraordinært. -2- skatteministeriet har påstået frifindelse. sagsfremstilling skat og landsskatterettens afgørelser skat traf den
april 2014 afgørelse om afslag på as anmodning om ekstraordinær genoptagelse af hans skatteansættelser for indkomstårene 1999-
i afgørelsen anføres blandt andet: ”skat har den
februar 2014 modtaget din anmodning om genoptagelse af dine skatteansættelser tilbage fra indkomståret
du oplyser, at du siden februar 1999 har haft hele din lønindkomst fra overlæ- gevikariater i sverige og norge. du har fået nedslag efter exemption-metoden, og mener, at skat har fejlfortolket reglerne om personfradrag og ulovligt har henført personfradraget helt eller delvist til din udenlandske indkomst. du øn- sker dine skatteansættelser genoptaget med henvisning til den ændrede praksis på området. skat har den
marts 2014 sendt forslag til afgørelse af sagen til dig. skat har den
april 2014 fra revisor r modtaget indsigelser til forslaget. r finder det bemærkelsesværdigt, at skat ikke har taget hensyn til østre landsrets dom fra 2005, der omhandler indkomstårene 2002 og fremover. dommen er nu underkendt vedrørende gældende praksis, dels af regeringen, dels af eu-kommissionen, og det er med dommen dokumenteret, at du ikke har udvist inaktivitet i denne sag. r mener ikke, at styresignalet skm2013.920.skat kan anvendes i denne sag, da eu-kommissionens henvendelse, som regeringen fuldt ud har accepteret, er fremkommet efter udstedelsen af styresignalet. efter eu-kommissionens henvendelse har regeringen erkendt, at den hidtidigt anvendte praksis er ulovlig. der anmodes derfor om genoptagelse af skatteansættelserne fra 2002 og fremover. r har vedlagt kopi af østre landsrets dom af
juni 2005, kopi af udskrift af højesterets anke- og kæremålsudvalgs retsbog vedrørende din ophævelse af skattesagen for højesteret, kopi af advokat tommy v. christiansens indlæg i jyllands posten den
februar 2014, kopi af notat af
januar 2014 udarbejdet af advokat lida hulgaard og efterfølgende referat heraf i fagbladet … r henviser til slut til skatteminister morten østergaards udtalelse i dagblade og tv om, at såfremt en skatteyder får medhold i en anden ligning, end den der har været anvendt, skal alle skatteydere i samme situation rettes ind efter samme mønster. r mener derfor, at ligningen for 2002-2013 skal genoptages, idet hidtidig praksis nu er erkendt ugyldig både af regeringen og af eu- kommissionen. -3- skats bemærkninger til dine indsigelser til skats forslag fremgår nedenfor under skats begrundelse. skats afgørelse skat finder ikke grundlag for at genoptage dine skatteansættelser for ind- komstårene 1999-
skat kan desværre ikke danne korrekte årsopgørelser for indkomstårene 2010-2013 på nuværende tidspunkt. dine årsopgørelser fra og med indkomst- året 2010 vil automatisk blive genoptaget, når skats systemer er blevet æn- dret i overensstemmelse med den nye beregningsmetode. begrundelse skat har den
december 2013 udsendt styresignalet skm2013.920.skat vedrørende genoptagelse som følge af kommissionens åbningsskrivelse om personfradrag og fri bevægelighed. det fremgår af skm2013.920.skat, at beregningsmetoden for lempelse af visse udenlandske indkomster ændres. den ændrede beregningsmetode kræver væsentlige systemmæssige ændringer. skat forventer derfor, at der først kan dannes korrekt ændrede årsopgørelser i slutningen af
det fremgår af skm2013.920.skat, at der vil kunne ske genoptagelse fra og med indkomståret 2010, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
det fremgår af denne bestemmelse, at der kan ske genoptagelse fra og med det ind- komstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underken- delsen af praksis. din anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 1999-2009 kan derfor ikke imødekommes. skats bemærkninger til dine indsigelser til skats forslag styresignalet skm2013.920.skat er udstedt på baggrund af en åbningsskri- velse, som den danske regering modtog den
april 2013 fra eu- kommissionen. det fremgår af åbningsskrivelsen, at det efter eu- kommissionens opfattelse er i strid med den fri bevægelighed for personer, ar- bejdstagere og kapital, når personer, der er hjemmehørende i danmark og har modtaget indkomst fra en anden eu-medlemsstat eller eøs-stat, mister en for- holdsmæssig del af deres personfradrag, fordi det beregningsteknisk bliver hen- ført til den udenlandske indkomst ved lempelsesberegningen. regeringen har tilsluttet sig eu-kommissionens synspunkter. på den baggrund ændres beregningsmetoderne for lempelse. genoptagelse af skatteansættelser kan ske efter reglerne i skatteforvaltningslo- vens §§ 26 og
der er i dette tilfælde tale om en praksisændring. det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, at der kan ske ekstraordinær gen- optagelse til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der er på- -4- begyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for offentliggørelse af en praksis- ændring fra skat. østre landsret har i 2005 afgjort din sag på grundlag af den dagældende lov- givning og praksis. en ny dom eller praksis på området kan kun danne grund- lag for genoptagelse af skatteansættelser fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en underkendelse af praksis, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for underkendelsen af praksis. da der her er tale om en underkendelse af praksis, kan der ske genoptagelse af indkomstår, der ikke var udløbet 3 år forud for datoen for styresignalets udste- delse, som var den
december
det er eu-kommissionens henvendelse og ikke din skattesag vedrørende indkomståret 2002, der har dannet grundlag for underkendelsen af hidtidig praksis. der kan derfor ikke ske genoptagelse af dine skatteansættelser for indkomstårene 2002-
skat bemærker til det fremlagte indlæg af tommy v. christiansen, at det af indlægget fremgår, at skat ændrer skatteberegninger tilbage i tid – fra og med indkomståret 2010.” landsskatteretten stadfæstede ved afgørelse af den
september 2016 skats afslag på at foretage ekstraordinær genoptagelse af as skatteansættelser for indkomstårene 1999-
af afgørelsen fremgår blandt andet: ”klagerens opfattelse klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at skatteansættelserne for indkomstårene fra og med 1999 til og med 2009 skal genoptages ekstraordi- nært med henblik på ændring af beregningen af personfradraget. der er til støtte herfor anført:
nærmere om a og hans arbejde i udlandet i perioden 1999-2013 var a ansat som overlæge på en række sygehuse i norge og sverige. i denne periode modtog a langt størstedelen af sin indkomst fra norge og sverige. som følge heraf havde a ikke mulighed for at udnytte hele sit personfradrag og ønskede derfor den uudnyttede del af dette fradrag overflyttet til sin ægtefælle, b, hvilket uddybes nærmere i afsnit 2 nedenfor. til sagens fulde oplysning bemærkes, at det er ubestridt, at a var skattepligtig til danmark i hele ovennævnte periode.
nærmere om as skatteansættelser i de omhandlede indkomstår som oplyst ovenfor arbejdede a i perioden 1999-2013 som overlæge på hospitaler i sverige og norge. som bilag 2-13 vedlægges as årsopgørelser for perioden 1999-
-5- a har i størstedelen af disse år konstateret fejl på sine årsopgørelser, hvilket han i samtlige år har gjort skat opmærksom på. i det følgende omtales en række eksempler herpå. 2.
nærmere om as skatteansættelse for indkomståret 1999 i forhold til selvangivelsen for 1999 kunne a konstatere, at denne var behæftet med en række fejl. ved skrivelse af den
juni 2000 gjorde a skattedirektoratet i frederiksberg kommune opmærksom herpå. skrivelsen vedlægges som bilag
af denne skrivelse fremgår bl.a., at as indkomst fra udlandet fejlagtigt var blevet lignet efter creditmetoden og ikke efter metoden ny exemption. herudover var a blevet pålagt at betale dansk arbejdsmarkedsbidrag af indkomsterne fra norge og sverige. idet der var tale om arbejdsudleje via vikarbureauet ... a/s, var det as opfattelse, at indkomsterne ikke skulle beskattes i danmark, idet beskatningsretten tilkom norge og sverige. ved skrivelse af den
juni 2000 meddelte skattedirektoratet a, at der var tale om en fejlindberetning, og at der derfor ville blive udarbejdet nye årsopgørelser. skrivelsen fra skattedirektoratet vedlægges som bilag
2.
nærmere om as skatteansættelse for indkomståret 2000 på samme måde som ved as skatteansættelse for 1999 fremsendte a den
juni 2001 en skrivelse til skattedirektoratet i frederiksberg kommune vedrørende selvangivelsen for indkomståret
skrivelsen vedlægges som bilag
2.
nærmere om as skatteansættelse for indkomståret 2001 den
januar 2003 tilskrev a skatteforvaltningen. skrivelsen vedlægges som bilag
følgende fremgår bl.a. af skrivelsen, jf. bilag 17; ”under henvisning til at jeg endnu ikke har modtaget slutopgørelse for skat- teaaret 2001 og at datoen 1/10-2002 for længst er overskredet, skal jeg her- med udbede mig en skriftlig begrundelse for, at slutopgørelsen endnu ikke er fremsendt. vedrørende selvangivelsen for 2001 bemærkes, at jeg vælger ligning og skat- telempelse efter artikel 19 og 25b i den nordiske dobbeltbeskatningsoverens- komst, og dermed fravælges ligning efter ligningslovens §33 og §33a. desu- den ønskes mit skattemæssige underskud i medfør af personskattelovens §13 stk.2 og stk.4 overført til min hustru b, cpr … det bemærkes, at personskattelovens §13 stk.5 sidste afsnit vedrørende ligningslovens §33a og §33c saaledes ikke finder anvendelse, se i øvrigt brev til farum skatteforvaltning dags dato, vedlagt som bilag
det bemærkes ogsaa, at jeg med nærværende brev tilbagekalder min accept af deres afvisning af at overføre mit underskud for 2001 til min ægtefælle, se min revisors brev af 27/7-2002 og skrivelse af 21/6-2002, begge vedlagte som bilag
sagen har af min revisor r efterfølgende været indgaaende drøftet med en skatteinspektør fra en københavnsk amtskommune, med en skattejurist samt -6- med en tidligere skatteinspektør, nu lektor i skatteret og desuden jurist og statsautoriseret revisor. alle 3 experter er med min revisor enige i, at der ikke findes lovgrundlag for at afvise overførsel efter psl,§13,stk.2&4 af mit ligningsmæssige underskud for 2001 til min hustru”. på baggrund af as skrivelse foretog skatteforvaltningen en række ændringer i as skatteansættelse for 2001, hvilket fremgår af en skrivelse af den
januar 2003 vedlagt som bilag
2.
nærmere om as skatteansættelse for indkomståret 2002 for så vidt angår as forskudsregistrering for indkomståret 2002 fremsendte revisor r den
november 2001 en skrivelse til skatteforvaltningen i frederiksberg kommune på vegne af a. skrivelsen vedlægges som bilag
af skrivelsen fremgår bl.a., at a indgik ægteskab med b den
december 2001, hvorefter det gøres gældende, at as personfradrag skulle overføres til ægtefællen i
det samme blev gjort gældende i rs skrivelser til skatteforvaltningen i henholdsvis frederiksberg kommune og farum kommune, som begge er dateret den
januar
skrivelserne vedlægges som bilag 20-
den
marts 2002 fremsendte r på ny en skrivelse til skatteforvaltningen i frederiksberg kommune, idet skatteforvaltningen ikke havde reageret på rs tidligere skrivelse af
januar
denne skrivelse vedlægges som bilag
den
april 2002 fremsendte skatteforvaltningen i frederiksberg kommune en skrivelse vedrørende as forskudsopgørelse. skrivelsen vedlægges som bilag
af denne skrivelse fremgår, at der efter skatteforvaltningens opfattelse ikke var grundlag for at ændre forskudsregistreringen for indkomståret
følgende fremgår bl.a. af skatteforvaltningens begrundelse, jf. bilag 1; ”anvendelsen af personfradrag er omhandlet i told og skat’s ligningsvejled- ning dobbeltbeskatning 2001, i afsnit d.c.3.6.
samt i vejledning til bereg- ning af personlige skatter 2001, i afsnit
det fremgår heraf, at der ved opgørelsen af evt. uudnyttede personfradrag, der efter personskatten § 10, stk. 3 kan benyttes til nedsættelse af ægtefællens skat- ter, ikke er hjemmel til at bortse fra udenlandsk indkomst. skatteafdelingen er ikke af den opfattelse, at der er grundlag for at ændre for- skudsregistreringen for indkomståret 2002.” den
maj 2002 påklagede a skatteforvaltningens afgørelse til skatteankenævnet. klagen vedlægges som bilag
ved skrivelse af den
maj 2002 rettede revisor r ligeledes henvendelse til ligningsrådet med henblik på at opnå bindende forhåndsbesked i as sag. skrivelsen vedlægges som bilag
-7- den
august 2002 fremsendte skatteankenævnet sagsfremstilling og forslag til afgørelse vedrørende forskudsregistreringen i indkomståret
skatteanke- nævnets forslag til afgørelse vedlægges som bilag
heraf fremgår, at skatteankenævnet foreslog at stadfæste ligningsmyndighe- dens afgørelse, jf. bilag
ved skrivelse af den
august 2002 fremsendte a sine bemærkninger til skatteankenævnets forslag til afgørelse. skrivelsen vedlægges som bilag
den
september 2002 traf skatteankenævnet afgørelse i sagen i overens- stemmelse med det fremsendte forslag til afgørelse. skatteankenævnets afgø- relse vedlægges som bilag
ved skrivelse af den
februar 2003 fremsendte a en skrivelse til skatteforvaltningen i frederiksberg kommune, hvori han vedlagde sin selv- angivelse for
skrivelsen fremlægges som bilag
af skrivelsen fremgår bl.a. følgende, jf. bilag 29; ”vedlagt fremsendes selvangivelse for
det bemærkes, at samtlige løn- indkomster er optjent som overlæge med direkte ansættelser på offentlige syge- huse i norge og sverige, og de er hermed omfattet af den nordiske dobbeltbe- skatningsoverenskomst, artikel 19, efter hvilken disse indkomster alene kan be- skattes i arbejdslandende, hvilket udelukker, at indkomsterne er skattepligtige i danmark. der forekommer ingen i danmark skattepligtig indkomst,. kapitalindkomsten er negativ, og skal efter personskatteloven overflyttes til min ægtefælle, b, cpr.: … det bemærkes, at personfradraget ikke har kunnet udnyttes til reduktion af no- gen dansk skat og derfor skal overflyttes til min ægtefælle, jfr. bestemmelserne i personskatteloven. det bemærkes, at skatteforvaltningens og skatteankenævnets afgørelse vedrø- rende overførelse af det uudnyttede personfradrag kun er endelig for så vidt angår forskudsregistreringen for
afgørelsen vil nu blive indbragt for landsskatteretten, idet det må forventes, at frederiksberg skatteforvaltning vil fastholde den tidligere trufne afgørelse.” i indkomståret 2002 havde a en personlig indkomst på kr. 850.155, hvoraf kr. 146.347 var tjent i sverige, og kr. 703.808 var tjent i norge. herudover havde a en negativ kapitalindkomst på kr. 100.600, hvorefter hans skattepligtige indkomst udgjorde kr. 749.555, jf. bilag
ved skrivelse af den
juni 2003 påklagede a årsopgørelsen for 2002, idet denne efter hans opfattelse var forkert. heraf fremgår bl.a., at a var uforstående over for det forhold, at han i 2002 modtog en årsopgørelse, hvori der blev anført en positiv skattepligtig indkomst i danmark, som var lignet efter gammel exemption for den norske indtægt og efter creditmetoden for den svenske indtægt, hvoraf der var beregnet dansk skat. -8- a gjorde i den forbindelse gældende, at han var omfattet af artikel 19, stk. 1, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, hvorefter indtægterne fra norge og sverige ikke skulle beskattes i danmark. spørgsmålet i sagen handlede bl.a. om, hvorvidt as personfradrag skulle anvendes på skatten af den udenlandske indkomst, før der skete exemptionslempelse efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst – og fradraget dermed blev anvendt – eller om det skulle anvendes efter exempti- onslempelsen – og fradraget dermed ikke blev anvendt. herudover omhandlede sagen ligeledes spørgsmålet om, hvorvidt et eventuelt uudnyttet personfradrag kunne overføres til as ægtefælle i medfør af personskattelovens §§ 10, stk. 3, og 12, stk.
ved skrivelse af den
juni 2003 meddelte skat, at skat ikke fandt anled- ning til at ændre årsopgørelsen for 2002, hvorfor denne blev fastholdt. skats afgørelse vedlægges som bilag
skats afgørelse blev ved skrivelse af den
juli 2003 påklaget til skattean- kenævnet. i forlængelse heraf fremsendte a en skrivelse til skatteankenævnet den
oktober 2003, hvori han redegjorde for de samme synspunkter, som han tidligere havde gjort gældende over for skat. skrivelsen vedlægges som bilag
imidlertid nåede skatteankenævnet ikke at træffe afgørelse i sagen, idet a benyttede sig af overspringsreglen i dagældende skattestyrelseslovens § 21, stk. 5, og påklagede sagen til landsskatteretten. dette fremgår bl.a. af as skrivelse til skatteankenævnet af den
november 2003 vedlagt som bilag
skatteankenævnets sekretariat havde udarbejdet sagsfremstilling og forslag til afgørelse, som dog ikke nåede at blive forelagt for skatteankenævnet. til sa- gens fulde oplysning vedlægges sagsfremstillingen og forslaget til afgørelse som bilag
det kan heraf konstateres, at a i skatteankenævnets forslag til afgørelse fik medhold i overvejende grad, idet skatteankenævnet var enig med a i, at creditmetoden og gammel exemption ikke skulle anvendes ved lempelsesberegningen. idet a ikke fik medhold i samtlige klagepunkter, ønskede han fortsat at benytte sig af overspringsreglen. dette fremgår bl.a. af et følgebrev dateret den
november 2003 fra skatteankenævnet til landsskatterettens sekretariat vedlagt som bilag
på tilsvarende vis nåede landsskatteretten ligeledes ikke at træffe afgørelse i sagen, førend sagen blev indbragt for østre landsret i medfør af oversprings- reglen i dagældende skattestyrelseslovens § 31, stk.
dette skete den
maj
som følge heraf blev der den
maj 2004 indgivet stævning til østre lands- ret. stævningen vedlægges som bilag
-9- i stævningen blev det for det første gjort gældende, at a var omfattet af artikel 19, stk. 1, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, hvorefter der skulle ske exemption med progressionsforbehold i relation til as udenlandske indkomst – og dermed ikke efter creditmetoden som antaget af skat. for det andet blev det gjort gældende, at as personfradrag for 2002 skulle fratrækkes hans skattepligtige indkomst efter lempelse af skatten af den udenlandske indkomst – og dermed ikke før lempelsen som antaget af skat. idet hans kapitalindkomst var negativ i dette år, blev det ligeledes gjort gældende, at a skulle indrømmes ret til at overføre sit personfradrag for dette år til sin ægtefælle. under sagen tog skatteministeriet bekræftende til genmæle, vedrørende as påstand om at der skulle ske exemption med progressionsforbehold. sagen omhandlede derfor alene spørgsmålet om behandlingen af as personfradrag i relation til den udenlandske indkomst. den
juni 2005 afsagde østre landsret dom i sagen. dommen vedlægges som bilag
ved sagen for østre landsret gjorde as repræsentant bl.a. følgende gældende i sin procedure, jf. bilag 36; ”det er afgørende for sagen, at skatteministeriets retsanvendelse indebærer, at han ikke kan udnytte sit personfradrag for 2002, eftersom personfradraget ikke fører til nogen nedsættelse af hans skat, uagtet at den samlede skatteansættelse indebærer, at han faktisk skal udrede skat her i landet i form af ejendomsvær- diskat og restskat. anvender man derimod hans beregningsmetode, får han mu- lighed for at udnytte personfradraget ved overdragelse til samlevende ægtefæl- le eller fradrag i andre skatter. skatteministeriets retsopfattelse fører til, at alle skatteydere, der har udenlandsk indkomst, lider samme skæbne som ham, blot den skat, der forholdsmæssigt falder på deres danske indkomst, er mindre end skatteværdien af personfradraget. der er ingen holdepunkter for at mene, at denne negative særbehandling af den anførte lille gruppe af skatteydere stem- mer med lovgivers intentioner.” heroverfor gjorde skatteministeriet gældende, at personfradraget blev givet ved skatteberegningen og som følge heraf skulle anvendes ved beregningen af as skat før lempelse efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten. landsretten kom frem til, at de relevante bestemmelser i personskatteloven samt forarbejderne hertil måtte fortolkes således, at personer, der som a har oppebåret indkomster, der alene kan beskattes i et andet land, skal have et fradrag i skatten her i landet svarende til skatten af den indkomst, der hidrører fra denne anden stat. skatteministeriet blev således frifundet i sagen vedrørende dette forhold. 2.
nærmere om as skatteansættelse for indkomståret 2003 ved skrivelse af den
december 2002 gjorde a indsigelse mod sin forskudsopgørelse for indkomståret
skrivelsen vedlægges som bilag
på samme måde som i de tidligere år gjorde a gældende, at der ikke var - 10 - grundlag for at beskatte ham i danmark af indkomst fra sverige og norge, samt at hans uudnyttede personfradrag skulle overføres til hans ægtefælle. den
januar 2003 modtog a en skrivelse fra skatteforvaltningen i frederiksberg kommune vedlagt som bilag
for så vidt angår forholdet vedrørende den udenlandske indkomst og det uud- nyttede personfradrag henviste skatteforvaltningen til skatteankenævnets afgø- relse af den
september 2002 omhandlende as forskudsregistrering for 2002, jf. nærmere i afsnit 2.
ovenfor. efter skatteforvaltningens opfattelse var der således ikke grundlag for at ændre as forskudsopgørelse for
ved skrivelse af den
april 2004 fremsendte a sin selvangivelse for 2003 til skatteforvaltningen. i denne skrivelse gjorde a endnu engang gældende, at hans personfradrag skulle overføres til hans ægtefælle, og at der ikke var hjemmel til at beskatte ham af indkomst fra norge og sverige i danmark. den
august 2004 fremsendte skatteforvaltningen forslag til as skatteansættelse for indkomståret
forslaget vedlægges som bilag 39, hvoraf det fremgår, at skatteforvaltningen ikke fandt anledning til at ændre as skatteansættelse. skatteforvaltningen traf den
september 2004 afgørelse i overensstemmelse med forslaget. afgørelsen vedlægges som bilag
denne afgørelse blev her- efter påklaget til skatteankenævnet. skatteankenævnet traf den
december 2004 afgørelse i sagen. afgørelsen vedlægges som bilag
heraf fremgår, at skatteankenævnet kom frem til, at as indkomst skulle lignes efter metoden exemption med progressionsforhold, hvilket medførte, at han ikke skulle betale skat til danmark i
for så vidt angår personfradraget bemærkede skatteankenævnet, at der i med- før af personskattelovens § 10, stk. 3, ikke var hjemmel til at bortse fra uden- landsk indkomst. a blev derfor anset for at have udnyttet sit personfradrag, desuagtet det forhold at han i 2003 ikke havde indkomst til danmark. der blev i skatteankenævnets afgørelse taget forbehold for at genoptage sagen for 2003 på foranledning af a, såfremt sagen for 2002, som på dette tidspunkt verserede for østre landsret, fik et andet udfald. 2.
nærmere om as skatteansættelse for indkomståret 2004 ved skrivelse af den
november 2003 fremsendte a indsigelser vedrørende sin forskudsopgørelse for indkomståret
skrivelsen vedlægges som bilag
heraf fremgår bl.a. følgende, jf. bilag 42; ”hermed returneres med vedlagte girokort den fremsendte fejlagtigt udforme- de forskudsregistrering for skatteaaret
- 11 - jeg vil i aar 2004 – og i de kommende resterende arbejdsaar – ikke have no- gen i danmark skattepligtig arbejdsindkomst, og da kapitalindkomsten hele tiden vil være negativ, vil min i danmark skattepligtige indkomst, i.e. den ind- komst, jeg har pligt til at betale skat af, være paa 0,00 kroner og den hertil svarende indkomstskat dermed ogsaa på 0,00 kroner. mit skattemæssige underskud skal efter personskattelovens regler overføres til min ægtefælle, da jeg er omfattet af dbo, artikel 19,stk.
… fejlligningen af min selvangivelse for skatteåret 2002 blev 20/7-2003 paakla- get til frederiksberg skatteankenævn og efter 3 maaneder uden afgørelse med hjemmel i skattestyrelseslovens §21,stk.5 indbragt for landsskatteretten, hvor paaklagen i brev af 5/11-2003 oplyses journaliseret under nummer 2-4-1221-
da ventetiden i landsskatteretten overstiger 6 maaneder, vil jeg den 5 maj 2004 paa danmarks frihedsdag med hjemmel i skattestyrelseslovens §31,stk.2, gennemtvinge sagens inkaminering for østre landsret og lade min advokat nedlægge paastand om domfældelse af frederiksberg skatteforvalt- ning for gentagne svigagtive fejlligninger, i alt 4 siden 1999 i en samlet stør- relsesorden paa næsten ½ million kroner uden undskyldende momenter; jeg bedømmer det overensstemmende med en i københavns skatte- og registerfor- valtning særdeles højtstaaende embedsmand som tilsigtet chikane af en i ud- landet arbejdende overlæge og dermed et forsøg paa at lægge hindring for arbejdskraftens frie bevægelse over landegrænserne i eu. dermed er denne sag – og mange af mine overlægekollegers tilsvarende sager – i sidste instans en sag for eu-kommisionen og eu-domstolen, og jeg vil derfor nu rette hen- vendelse til saavel ombudsmandsinstitutionen som til skatteminister svend erik hovmand. ” den
december 2003 fremsendte skat forskudsopgørelse vedrørende a vedlagt som bilag
heraf fremgår, at skat var af den opfattelse, at as skulle medregne anden udenlandsk indkomst i sin skattepligtige indkomst til danmark – dog med lempelse af skatten i henhold til artikel 19, stk. 1, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, hvilket skulle ske i henhold til den ny exemptionslempelse. for så vidt angår personfradraget anførte skatteforvaltningen, at der ifølge for- valtningen ikke var hjemmel i personskattelovens § 10, stk. 3, til at bortse fra udenlandsk indkomst. ved skrivelse af den
december 2003 fremsendte revisor r på vegne af a bemærkninger til skatteforvaltningens afgørelse af den
december
skrivelsen vedlægges som bilag
heri blev det tilkendegivet, at r stillede sig uforstående over for forvaltningens forskudsopgørelse af as skatteansættelse for
det blev fastholdt, at der ikke var grundlag for at beskatte a af indkomst fra sverige og norge, og at personfradraget dermed ikke blev anvendt og som følge heraf skulle overføres til as ægtefælle. årsopgørelsen for 2004 blev ved skrivelse af den
september 2004 påklaget til skatteankenævnet. skrivelsen vedlægges som bilag
2.
nærmere om as skatteansættelse for indkomståret 2005 ved skrivelse af den
december 2004 påklagede a forskudsopgørelsen for indkomståret 2005 af de samme grunde som for de tidligere år. - 12 - den
december 2004 meddelte skatteforvaltningen, at man ikke agtede at æn- dre as forskudsopgørelse for
skrivelsen vedlægges som bilag
dette blev fastholdt af skatteforvaltningen ved skrivelse af den
december 2004 vedlagt bilag
den
juni 2005 tilskrev a skatteforvaltningen på frederiksberg og meddelte, at han var af den opfattelse, at forskudsopgørelsen for 2005 var fejlbehæftet, idet der ikke var hjemmel til at opkræve arbejdsmarkedsbidrag. skrivelsen vedlægges som bilag
herefter indbragte a sagen for skatteankenævnet. idet skatteankenævnet ikke havde kompetence til at behandle spørgsmål om arbejdsmarkedsbidrag, blev klagen sendt videre til toldskat københavn i medfør af forvaltningslovens § 7, stk.
ved skrivelse af den
april 2006 meddelte skattecenter københavn, at an- modningen om fritagelse for bidragspligt for 2005 blev imødekommet, jf. § 7, stk. 3, i dagældende lov om en arbejdsmarkedsfond. skrivelsen vedlægges som bilag
i forlængelse heraf fremsendte a den
maj 2006 en skrivelse til skatteforvaltningen i frederiksberg kommune, hvori han anmodede om, at hans uudnyttede ligningsmæssige underskud for 2005 blev overført til hans æg- tefælle. skrivelsen vedlægges som bilag
den
maj 2006 fremsendte revisor r en skrivelse til skattecenter københavn, hvori han rykkede for fremsendelse af nye specifikationer af forskudsskatterne for 2004 og
endvidere anmodede han i denne skrivelse om, at skattecenter københavn foretog ændringer i forskudsopgørelsen for 2006 i overensstemmelse med skrivelsen fra skattecenter københavn, hvori der blev givet a medhold i, at han var fritaget for arbejdsmarkedsbidrag. skrivelsen vedlægges som bilag
denne anmodning blev imødekommet af skattecenter københavn den
juni
skrivelsen fra skattecenter københavn vedlægges som bilag
nærmere om skats praksis og eu-kommissionens åbningsskrivelse den
juni 2012 rettede eu-kommissionen en forespørgsel til de danske myndigheder på baggrund af en klage fra en i danmark hjemmehørende per- son. den pågældende person havde modtaget pensionsindkomst fra tyskland foruden personens indkomster fra danmark og havde i forbindelse hermed kla- get til eu-kommissionen, idet han var af den opfattelse, at det var i strid med eu-retten, at han mistede en del af det danske personfradrag ved at modtage indkomst fra udlandet. ifølge skats praksis fragik skatteværdien af personfradraget i den beregnede skat, der efterfølgende blev fordelt på henholdsvis den danske og den uden- landske indkomst. dette medførte, at en forholdsmæssig del af personfradraget blev henført til den udenlandske indkomst – og dermed gik tabt. - 13 - denne situation opstod, når danmark ved beskatningen skulle lempe beskat- ningen af den udenlandske indkomst, der som følge af dobbeltbeskatningsafta- ler, danske lempelsesregler mv. ikke skulle beskattes i danmark – hvilket ho- vedsagligt var tilfældet vedrørende anvendelse af personfradrag, hvor den dan- ske skat skulle lempes efter exemptionsmetoden. ved exemptionsmetoden medregnes den udenlandske indkomst i den skatte- pligtige indkomst, og skatten beregnes på normal vis med fradrag af skattevær- dien af personfradraget. herefter gives et nedslag i den beregnede skat. ned- slaget svarer til den del af den beregnede samlede danske skat, der forholds- mæssigt falder på den udenlandske indkomst. størrelsen af den udenlandske skat er uden betydning, idet størrelsen af lempelsen alene er afhængig af den beregnede danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske ind- komst. de danske myndigheder besvarede forespørgslen fra eu-kommissionen den
september 2012, hvor det blev meddelt kommissionen, at de danske myn- digheder var af den opfattelse, at de gældende procedurer og de danske regler på området var i overensstemmelse med eu-retten. den
april 2013 modtog den danske regering en åbningsskrivelse fra eu- kommissionen, hvoraf det fremgår, at det efter kommissionens opfattelse er i strid med den fri bevægelighed for personer, arbejdstagere og kapital, når danmark beregningsteknisk henfører en forholdsmæssig del af personfradraget til den udenlandske indkomst, og denne del af personfradraget herved går tabt. som bilag 53 vedlægges kommissionens åbningsskrivelse. heraf fremgår bl.a. følgende, jf. bilag 53; ”ved beregningen af den skat, der skal betales i danmark, mister personer, der er hjemmehørende i danmark, derfor en del af deres personfradrag, fordi de i det pågældende år også har modtaget indkomst i en anden eu- medlemsstat eller eøs-stat, hvor den pågældende indkomst er blevet beskattet, uden at deres personlige og familiemæssige forhold er taget i betragtning. kommissionen er af den opfattelse, at dette udgør en begrænsning af den frie bevægelighed for arbejdstagere som sikret ved artikel 45 i teuf og artikel 36 i eøs-aftalen, i og med at det vil kunne afholde arbejdstagere fra at udføre lønnet arbejde i en anden eu-medlemsstat eller eøs-stat. da personfradraget anvendes for såvel skat af aktieindkomst¹ og andre skatter på kapitalindkomst², udgør ovennævnte fradragsfortabelse desuden også en begrænsning af den frie bevægelighed for kapital som sikret ved artikel 63 i teuf og artikel 40 i eøs- aftalen, da den kunne afholde personer, der er hjemmehørende i danmark, fra at investere i en anden eu-medlemsstat eller eøs-stat og hindre virksomheder fra andre eu-medlemsstater eller eøs-stater i at tiltrække kapital fra perso- ner, der er hjemmehørende i danmark. endelig synes foranstaltningen også at udgøre en begrænsning af den frie bevægelighed for personer som sikret ved artikel 21 i teuf, da den vil kunne afholde personer fra andre eu- medlemsstater, der modtager både udenlandsk og dansk indkomst, fra at flytte til danmark uden at udøve nogen økonomisk virksomhed.” - 14 - baggrunden for eu-kommissionens synspunkt er, at det danske personfradrag udgør en begunstigelse af personlig og/eller familiemæssig karakter, da det sik- rer den enkelte skatteyder et indkomstskattefrit eksistensminimum. ifølge kom- missionen skal en sådan begunstigelse gives fuldt ud i bopælslandet, medmin- dre de personlige og familiemæssige forhold er taget i betragtning ved beskat- ningen i arbejdsstaten. hvis ikke dette sker, bliver den skatteyder, som er hjem- mehørende i danmark, og som har modtaget indkomst i et andet eu-land, dår- ligere stillet end personer, der har hele deres indkomst i danmark og dermed kan udnytte personfradraget fuldt ud. ifølge eu-kommissionen hindrer denne forskelsbehandling den frie bevægelighed for personer, arbejdstagere og kapi- tal. efter eu-kommissionens henvendelse til dannark har skat ændret praksis, og udsendte i denne forbindelse et styresignal om håndteringen af denne prak- sisændring. styresignalet fremlægges som bilag
praksisændringen medfører, at skatteydere får mulighed for at udnytte person- fradraget ved beskatning af indtægter fra danmark, hvilket medfører, at skatte- værdien af personfradraget udnyttes fuldt ud ved beregningen af den danske indkomst.
vedrørende nærværende sag i nærværende sag har skat i samtlige indkomstår fratrukket personfradraget helt eller delvist i as udenlandske indkomst, som ikke var skattepligtig i danmark. som følge heraf har a siden indkomståret 1999 tabt en væsentlig del af den skattemæssige værdi af personfradraget, hvilken for perioden 1999-2013 i alt beløber sig til ca. kr. 165.000 eksklusiv renter. som det fremgår af afsnit 2 ovenfor, har a i samtlige indkomstår klaget over skats praksis på dette område, men har ikke fået medhold i, at det uudnyttede personfradrag enten skulle udnyttes fuldt ud hos a eller skulle overføres til hans ægtefælle. som anført ovenfor har skat ændret praksis på området som følge af eu- kommissionens åbningsskrivelse. som følge heraf har skat indrømmet eks- traordinær genoptagelse til og med indkomståret 2010, jf. skatteforvaltningslo- vens § 27, stk. 1, nr.
ved skrivelse af den
februar 2014 anmodede a skat om at få genoptaget samtlige sine skatteansættelser tilbage til indkomståret
skrivelsen vedlægges som bilag
til støtte for genoptagelsesanmodningen henviste a til den ovenfor refererede dom fra østre landsret vedrørende as skatteansættelse for indkomståret 2002 samt til kommissionens åbningsskrivelse, hvori skats hidtidige praksis blev underkendt. den
marts 2014 fremsendte skat forslag til afgørelse i genoptagelsessa- gen, hvori as anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 1999-2009 ikke blev imødekommet. skats forslag til afgø- relse vedlægges som bilag
- 15 - følgende fremgår bl.a. af skats begrundelse, jf. bilag 56; ”skat har den
december 2013 udsendt styresignalet skm2013.920.skat vedrørende genoptagelse som følge af kommissionens åbningsskrivelse om personfradrag og fri bevægelighed. … det fremgår af skm2013.920.skat, at der vil kunne ske genoptagelse fra og med indkomståret 2010, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
det fremgår af denne bestemmelse, at der kan ske genoptagelse fra og med det ind- komstår, der er påbegyndt , men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underken- delsen af praksis. din anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 1999-2009 kan derfor ikke imødekommes.” den
april 2014 fremsendte revisor r sine bemærkninger til forslaget. heri blev det gjort gældende at der under alle omstændigheder var grundlag for at genoptage og ændre as skatteansættelser for indkomstårene 2002-2013, hvilket bl.a. skete med henvisning til østre landsrets afsagte dom vedrørende as skatteansættelse for indkomståret
skrivelsen vedlægges som bilag
den
april 2014 traf skat afgørelse, hvori skat ikke fandt anledning til at ændre forslaget til afgørelse på baggrund af rs bemærkninger til det fremsendte forslag til afgørelse, jf. bilag
skat fandt således alene grundlag for at genoptage og ændre as skatteansættelser for indkomstårene 2010-
beløbsmæssigt udgør det beløb, som a har fået refunderet fra skat, således alene kr. ca. 30.000 ud af de i alt kr. ca. 165.
a har således tabt kr. ca. 135.000 eksklusiv renter i indkomstårene 1999-2009, som skat har nægtet at genoptage ekstraordinært. som det indledningsvist blev oplyst i nærværende supplerende indlæg, blev skats afgørelse den
maj 2014 påklaget til skatteankestyrelsen af revisor r. anbringender: til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at betingelserne for eks- traordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er op- fyldt, idet der i nærværende sag foreligger særlige omstændigheder, som afgø- rende taler for at genoptage as skatteansættelser for indkomstårene 1999-
dette følger navnlig af det forhold at a siden indkomståret 1999 har påklaget samtlige skatteansættelser, og i denne forbindelse i samtlige år har gjort gældende, at skats praksis var ulovlig, hvilket blev bekræftet af eu- kommissionen i
retsgrundlaget 1.
nærmere om personfradraget i personskatteloven personskattelovens § 9, 10 og 12 indeholder bestemmelser om, at personer, som er fuldt skattepligtige i danmark, kan få et personfradrag. - 16 - i medfør af personskattelovens § 9 kan personer, der er fuldt skattepligtige til dannmark, nedsætte deres skattepligtige indkomst, personlige indkomst og ka- pitalindkomst med skatteværdien af personfradraget. skatteværdien for personfradraget fratrækkes på baggrund af en fastlagt række- følge en række skatter, efter at beskatningsgrundlaget for de pågældende skat- ter er beregnet. skatteværdien beregnes, ved at grundbeløbet ganges med de forskellige skattesatser, der gælder for de enkelte skatter. de skatter, som det gælder for, og rækkefølgen for, hvorledes fradraget skal foretages, er fastlagt i personskattelovens §
såfremt personfradraget ikke kan udnyttes ved bereg- ningen af en eller flere af de i § 9 nævnte skatter, anvendes den ikke-udnyttede del til nedsættelse af de øvrige skatter, jf. personskattelovens § 12, stk.
i medfør af personskattelovens § 10, stk. 3, kan ægtefæller ligeledes overføre uudnyttede personfradrag til hinanden. såfremt der er tale om personer, hvis indkomst er mindre end grundbeløbet for personfradraget i et givent år, skal der ikke betales skat. personfradraget kan således sidestilles med et skattefrit bundfradrag. formålet med personfradraget er således at sikre, at skatteydere får et nedslag i skatten svarende til skatteværdien af personfradraget. disse bestemmelser har således til formål at give flest mulige skatteydere nedslag i deres samlede skat- tepligtige indkomst. såfremt skatteyderne ikke selv kan udnytte fradraget, kan fradraget overføres til ægtefællen i medfør af personskattelovens §
1.
nærmere om ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslo- vens § 27, stk. 1, nr. 8 det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at skat efter an- modning fra den skattepligtige kan give tilladelse til en ændring af en skattean- sættelse, hvis der foreligger særlige omstændigheder. det fremgår af bemærkningerne til bestemmelsen, at ekstraordinær genoptagel- se kan tillades efter en konkret vurdering af forholdene i den pågældende sag, herunder i tilfælde hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. afgrænsningen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, beror i høj grad på praksis. ifølge den juridiske vejledning 2015-2, afsnit a.a.8.2.3.10, er be- stemmelsen en opsamlingsregel, der eventuelt kan finde anvendelse, når ingen af de øvrige genoptagelsesgrunde i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, kan medføre ekstraordinær genoptagelse. bestemmelsen kan bl.a. finde anvendelse, hvor skat har begået fejl, som har medført en materielt urigtig skatteansæt- telse. ved vurderingen af om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige, hvilket i ho- vedsagen er en vurdering af økonomisk art. dette kriterium indebærer, at hvis der tale om en indkomstændring på mere end kr. 5.000, bør dette normalt resul- tere i genoptagelse, hvis de øvrige betingelser for genoptagelse er opfyldt. - 17 - det er en forudsætning for genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at der er en sandsynlig udsigt til, at genoptagelsen af ansættelsen vil resultere i en indholdsmæssig ændring af den hidtidige ansættelse. afgørelsen af, hvorvidt der kan ske ekstraordinær genoptagelse, beror således i høj grad på en konkret vurdering i hver enkelt sag, hvor der både skal tages hensyn til objektive forhold, herunder hvorvidt ansættelsen er behæftet med myndighedsfejl eller lignende, samt subjektive hensyn, hvorefter skatteyderens økonomiske og personlige forhold skal inddrages, i vurderingen af hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder.
den konkrete sag som anført i sagsfremstillingen ovenfor har skat i nærværende sag alene genoptaget as skatteansættelser for indkomstårene 2010-2013, hvilket er sket i medfør af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
af skats afgørelse af den
april 2014 fremgår bl.a. følgende, jf. bilag 1; ”genoptagelse af skatteansættelser kan ske efter reglerne i skatteforvaltnings- lovens § 26 og
der er i dette tilfælde tale om en praksisændring. det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for offentliggørelse af en prak- sisændring fra skat. østre landsret har i 2005 afgjort din sag på grundlag af den dagældende lov- ændring og praksis. en ny dom eller praksis på området kan kun danne grund- lag for genoptagelse af skatteansættelser fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en underkendelse af prak- sis, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for underkendelsen af praksis. da der her er tale om en underkendelse af praksis, kan der ske genoptagelse af indkomstår, der ikke var udløbet 3 år forud for datoen for styresignalets udste- delse, som var den
december
det er eu-kommissionens henvendelse og ikke din skattesag vedrørende indkomståret 2002, der har dannet grundlag for underkendelsen af hidtidig praksis. der kan derfor ikke ske genoptagelse af dine skatteansættelser for indkomstårene 2002-2009.” i ovennævnte afgørelse har skat alene taget stilling til, hvorvidt der kan ske ekstraordinær genoptagelse i medfør af bestemmelsen i skatteforvaltningslo- vens § 27, stk. 1, nr. 7, som følge af eu-kommissionens underkendelse af skats praksis. skat har derimod ikke taget stilling til, hvorvidt as skatteansættelser for indkomstårene 1999-2009 kan genoptages ekstraordinært i medfør af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
til støtte for den nedlagte påstand gøres det i nærværende sag gældende, at der skal ske ekstraordinær genoptagelse af as skatteansættelser for indkomstårene 1999-2009 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet der foreligger særlige omstændigheder, der taler afgørende herfor. - 18 - for det første har a siden indkomståret 1999 påklaget samtlige sine skatteansættelser, hvorved han har gjort gældende, at han ikke fik adgang til at udnytte sit personfradrag fuldt ud, hvorfor dette skulle overføres til hans ægtefælle. han har sågar i skrivelsen af den
november 2003 vedrørende indkomståret 2004 gjort gældende, at skats beregningsmetode var i strid med eu-retten, idet den stillede ham ringere, end personer der optjente samtlige de- res indkomster i dannmark, jf. bilag
flere af disse sager har a påklaget til skatteankenævnet, som var enige i skats praksis vedrørende udnyttelsen af personfradraget. i forhold til as skatteansættelse for indkomståret 2002 blev denne indbragt for landsretten den
maj
som anført i sagsfremstillingen ovenfor, nåede landsretten frem til, at der ikke var grundlag for at tilsidesætte skatteansættelserne og give a adgang til at overføre det uudnyttede personfradrag til sin ægtefælle. i denne sag blev det ligeledes gjort gældende, at skats praksis på området var i strid med eu-retten, idet samtlige skatteydere, der havde arbejde i udlandet, blev afskåret fra at udnytte person- fradraget fuldt ud. det kan heraf konstateres, at a i samtlige de indkomstår, hvor hans skatteansættelser er blevet lignet efter en praksis i strid med eu-retten, har reageret over for skattemyndighederne og gentagne gange har forsøgt at få myndighederne til at ændre denne ulovlige praksis. dette understøttes af det anførte i afsnit 2 i sagsfremstillingen ovenfor samt af de fremlagte bilag, der di- rekte dokumenterer disse særlige forhold, som adskiller as sag fra øvrige sager på området. foruden ovenstående skal der for det andet ligeledes henses til det forhold, at eu-domstolen i tidligere lignende sager har underkendt lovgivningen i andre medlemsstater. det drejer sig navnlig om dommen c-385/00 de groot – og li- geledes dommene c-234/01 gerritse og c-169/03 wallentin. væsentligt i denne sammenhæng er at bemærke, at ovennævnte domme omta- les direkte i eu-kommissionens åbningsskrivelse til de danske skattemyndig- heder som eksempler på sager, hvor eu-domstolen tidligere har underkendt medlemsstaternes praksis i forhold til de hollandske, svenske og tyske bund- fradrag. følgende fremgår bl.a. af eu-kommissionens åbningsskrivelse, jf. bilag 53; ”en lignende situation blev af eu-domstolen anset for at være uforenelig med eu-retten i sag c-385/00 de groot. de danske myndigheder har gennemført de groot-dommen, for så vidt som fradrag, som de anser for at være knyttet til den skattepligtiges personlige og familiemæssige forholds, tages i betragtning i beregningsmetoden, således at de ikke delvis mistes. de er imidlertid af den opfattelse, at de groot-dommen ikke gælder for personfradraget, idet de ikke anser dette fradrag for at være knyttet til den skattepligtiges personlige og familiemæssige forhold. kommissionen er af en anden opfattelse i den henseende. … det bør bemærkes, at det danske personfradrag på 42 900 dkk også er et skattefrit bundfradrag, og at der i lighed med andre sådanne fradrag ikke skal - 19 - betales skat af indkomst, som ikke overstiger dette beløb. endvidere tages per- sonlige forhold som f.eks. ægteskabelig stilling i betragtning ved fastlæggelsen af grundbeløbet. kommissionens tjenestegrene er derfor af den opfattelse, at eu-domstolens konklusioner i de groot bør gælde fuldt ud på det danske per- sonfradrag. … i den forbindelse bemærker kommissionen, at skattefrie bundfradrag altid sik- rer progression. dette er ikke et specielt kendetegn ved det danske personfra- drag. dette var afgjort tilfældet med de nederlandske, svenske og tyske skatte- frie personfradrag, der blev vurderet i henholdsvis de groot, gerritse og wal- lentin. domstolen har imidlertid konsekvent fastholdt, at skatteyderne har ret til et fuldstændigt skattefrit bundfradrag i deres bopælsland, også i de tilfælde, hvor der også modtages indkomst fra en anden medlemsstat. domstolen er endda gået så langt som til at fastslå, at hvis den indkomst, der modtages i den pågældende stat, er utilstrækkelig til at sikre dette, bør den medlemsstat, hvor resten af indkomsten erhverves, træde til og give skatteyderen et sådant fra- drag. det fremgår således klart af domstolens retspraksis, at uanset virknin- gerne for progressionen i beskatningen skal bopælsstaten give et fuldstændigt skattefrit bundfradrag, hvis den skattepligtige indkomst i denne stat er tilstræk- kelig til at tage personlige og familiemæssige forhold i betragtning, og at ingen del af det pågældende fradrag skal fortabes som følge af indkomst fra en anden medlemsstat.” det forhold, at eu-kommissionen direkte henviser til de ovennævnte eu- domme og anser disse for sammenlignelige med skats praksis vedrørende personfradraget, giver en tydelig indikation af, at de danske myndigheder på et langt tidligere tidspunkt burde have været opmærksomme på, at skats praksis potentielt kunne være i strid med eu-retten. i forlængelse heraf gøres det gældende, at disse forhold – i sammenhæng med det forhold at a har påklaget sine skatteansættelser siden 1999 – ligeledes taler for, at det vil være urimeligt at nægte a adgang til at få genoptaget sine skatteansættelser til og med dette indkomstår. det må i nærværende sag anses for ubestridt, at as skatteansættelser for samtlige indkomstår tilbage til 1999 har været lignet forkert som følge af skats ulovlige praksis. sammenlagt er der tale om en årrække på 15 år, hvori a er blevet nægtet adgang til at fradrage et beløb på i alt kr. ca. 165.000 eksklusiv renter. det kan således uden tvivl konstateres, at en ændring af samtlige skatteansættelser for indkomstårene 1999-2009 er af væsentlig økonomisk betydning for a. ud af samtlige disse 15 indkomstår har skat alene givet a adgang til at få genoptaget sine skatteansættelser for de seneste fire indkomstår fra 2010-
henset til de ovennævnte særlige forhold i sagen samt den betydelige årrække, hvori as skatteansættelser er blevet fejllignet på grund af skats ulovlige praksis, gøres det gældende, at det vil være urimeligt at opretholde skatteansættelserne for indkomstårene 1999-2009, som utvivlsomt er fejllignet, og som konkret har medført, at a er blevet nægtet adgang til at anvende sit personfradrag med kr. ca. 135.
- 20 - på baggrund af det ovenfor anførte gøres det sammenfattende gældende, at der foreligger særlige omstændigheder i nærværende sag, som medfører, at a er berettiget til at få ekstraordinær genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 1999-2009, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.” klagerens repræsentant har i forbindelse med forslag til afgørelse fremsendt bemærkninger: ”vi kan imidlertid konstatere af skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse, at det er skatteankestyrelsens opfattelse, at der ikke kan ske ekstraordinær genoptagelse efter bestemmelsen i skatteforvaltningslo- vens § 27, stk. 1, nr. 8, ud fra det forhold at der i nærværende sag er tale om genoptagelse som følge af underkendelse af skats praksis, hvilket regule- res af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
en nærmere juridisk analy- se af ovennævnte spørgsmål fremgår således ikke umiddelbart af forslaget til afgørelse. vi kan konstatere, at vi er afgørende uenige i skatteankestyrelsens forslag til afgørelse. det er fortsat vores opfattelse, at a er berettiget til at få genoptaget skatteansættelserne for indkomstårene 1999-
dette følger for det første af, at a i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, er berettiget til at få genoptaget skatteansættelserne for ovennævnte indkomstår med henvisning til eu-domstolens praksis på området, herunder bl.a. sag c- 385/00 de groot. for det andet følger dette ligeledes af, at der i nærværende sag foreligger særlige omstændigheder, som giver adgang til ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, hvilket navnlig beror på det forhold, at det vil være urimeligt at opretholde as skatteansættelser for indkomstårene 1999-
vores opfattelse heraf uddybes nærmere i det følgende. vedrørende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7 i vurderingen af spørgsmålet om genoptagelse i nærværende sag har skatte- ankestyrelsen undladt at tage stilling til betydningen af eu-domstolens tidli- gere underkendelse af lignende lovgivning og praksis i andre eu- medlemslande. der kan eksempelvis henvises til eu-domstolens afgørelser i sagerne c-385/00 de groot, c-234/01 gerritse, c-169/03 wallentin samt sag c-39/10 kommissionen mod estland, som eu-kommissionen direkte henviser til som sammenlignelige sager i åbningsskrivelsen af den
april
i den forbindelse er det væsentligt at være opmærksom på, at det er fast an- taget i den juridiske litteratur, at en dom fra eu-domstolen afsagt overfor en anden medlemsstat har betydning for skatteyderens adgang til at få ekstraor- dinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
dette fremgår eksempelvis af en artikel af ph.d.(jur) og lektor i skatteret på aalborg universitet, thomas rønfeldt, offentliggjort i su 2007, 445, hvori følgende anføres: - 21 - ”en fællesskabsretlig afgørelse kan i ganske mange tilfælde have virkning for andre medlemsstater. i de tilfælde, hvor en national bestemmelse i en anden medlemsstat tilsidesættes som fællesskabsstridig ved ef-domstolen, hvad enten det er en følge af en traktatbrudssag eller præjudiciel afgørelse, skal de øvrige medlemsstater indrette sig efter ef-domstolens afgørelse i de pågældende sag, idet denne er udtryk for gældende fællesskabsret. i dan- mark vil det medføre, at skatteyderen kan få genoptaget selvangivelsen i henhold til sfl § 27, stk. 1, nr. 7” (vores fremhævning) det følger således af danmarks eu-retlige forpligtelser, at skat, allerede på det tidspunkt hvor domstolen underkendte det hollandske bundfradrag i sag c-385/00 de groot, var forpligtet til at indrette sig efter domstolens af- gørelse herom. dette gør sig så meget desto mere gældende, når denne afgø- relse efterfølgende er blevet fulgt op af adskillige lignende afgørelser fra eu-domstolen, jf. det anførte ovenfor. det bemærkes, at a siden indkomståret 1999 har påklaget samtlige sine skatteansættelser, hvorved han har gjort gældende, at han ikke fik adgang til at udnytte sit personfradrag fuldt ud, hvorfor dette skulle overføres til hans ægtefælle. a har sågar ved skrivelse af den
november 2003 gjort gældende, at skats beregningsmetode var i strid med eu-retten, og har tilmed indbragt sagen vedrørende indkomståret 2002 til prøvelse for landsretten. på trods heraf har skat for samtlige indkomstår fortsat sin praksis i direkte strid med eu-retten. det er i denne forbindelse væsentligt at bemærke, at skat i en situation som den foreliggende havde pligt til at søge as skatteansættelser ændret, jf. fristudvalgets betænkning nr. 1426/2003 om frist og forældelsesregler på skatte- og afgiftsområdet, afsnit 4.2.4.2.7, vedrørende dagældende skattestyrelseslov § 35, stk. 1, nr. 7, hvoraf følgende bl.a. fremgår; ”den skatteansættende myndighed har pligt til af egen drift at søge ansæt- telsen ændret, såfremt den er bekendt med, at en skatteansættelse er foreta - get under anvendelse ag en praksis, der er underkendt.” det gøres på baggrund af ovenstående gældende, at skat allerede i 2000 var forpligtet til at ændre skats eu-stridige praksis, ligesom skat for samtlige as skatteansættelser fra og med dette tidspunkt har været forpligtet til af egen drift at søge de fejlagtige skatteansættelser ændret. dette er imidlertid ikke sket, hvilket har medført, at a er blevet afskåret fra at få ekstraordinær genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 1999-2009 i medfør af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
en sådan forvaltning af denne bestemmelse findes særdeles betænkelig ud fra et retssikkerhedsmæssigt synspunkt, og det forekommer vanskeligt at forestille sig, at denne anvendelse er i overensstemmelse med lovgivers hensigt, hvilket direkte understøttes af det ovenfor anførte. vedrørende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 af skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse fremgår, at der ikke kan gives ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 1999-2009 i medfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. - 22 - 8, hvilket begrundes ud fra det forhold, at nærværende sag omhandler under- kendelse af tidligere praksis. endvidere er skatteankestyrelsen af den opfat - telse, at bestemmelsen i nr. 8 angiveligt har et ”snævert anvendelsesområ- de”. det af skatteankestyrelsen anførte herom bestrides. det gøres gældende, at en snæver fortolkning af bestemmelsens anvendelsesområde er i direkte modstrid med lovgivers intentioner, hvilket bl.a. understøttes af bestemmel- sens forarbejder og det anføres i karnovs noter til bestemmelsen, jf. karnovs note 79, hvoraf følgende bl.a. fremgår: ”en redaktionel kommentar hertil er, at ordvalget i loven ikke er formuleret som >>ganske særlige omstændigheder<< - men blot >>særlige omstæn- digheder<< - og tilmed skulle det bygge på helt konkrete og individuelle forhold. derfor synes praksis omkring reglen at være blevet alt for >>snæ- ver<< set i forhold til motiverne, baggrunden og forudsætningen, herunder ved udvidelsen i 2003 og som videreført i skatteforvaltningsloven. det var en bestemmelse, som af hensyn til retssikkerheden skulle kunne lukke op for in- dividuelle sager, hvor der var særlige konkrete omstændigheder – og hvor der ikke skulle >>generaliseres<< fra den ene sag til den anden, men der skulle alt efter det individuelle sagsforhold kunne accepteres en genoptagel- se efter konkret skøn.” (vores fremhævning) det bemærkes, at det eksplicit fremgår af bemærkningerne til bestemmelsen, at nr. 8 ikke alene er anvendelig som følge af myndighedernes ansvarspå- dragende fejl, men også hvor der er begået fejl af den skatteansættende myn- dighed, uden at fejlene kan anses for ansvarpådragende, når fejlen har med- ført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. også det forhold var en direkte følge af fristudvalgets anbefalinger, jf. fristudvalgets betænkning nr. 1426/2003, afsnit 7.2.2.5.8; ”udvalget finder således, at genoptagelse efter bestemmelsen bør kunne ske, også hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fej- lene kan anses for ansvarspådragende når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urime- ligt at opretholde ansættelsen.” det følger af de specielle bemærkninger til dagældende bestemmelse i skat- testyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8, at bestemmelsen i skatteforvaltningslo - vens § 27, stk. 1, nr. 8, udgør en opsamlingsbestemmelse, der kan tages i brug, hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. følgende fremgår bl.a. af bemærkningerne til lovforslagets § 1, stk. 2, jf. lovforslag nr. 175 af
marts 2003,
samling 2002: ”forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en kon- kret bedømmelse af forholdene. bestemmelsens anvendelsesområde er såle- des tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfæl- de, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.” - 23 - bestemmelsen er således kendetegnet ved at opsamle de situationer, hvori det ville være urimelige at opretholde skatteansættelsen, og hvor det ikke er muligt at få genoptaget ansættelsen i medfør af bestemmelserne i skattefor- valtningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-
det bemærkes, at der er tale om en kon- kret vurdering fra sag til sag, og at denne bestemmelse – i modsætning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7 – ikke har et objektivt og posi- tivt indhold. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, er således udformet på den måde, at hensynet til klarhed og objektivitet varetages i bestemmelsens nr. 1-7, hvor- imod hensynet til ikke herved at udelukke genoptagelse i øvrige urimelige tilfælde, varetages i bestemmelsens nr. 8 – den såkaldte ”sikkerhedsventil”. ønsket om denne balance motiverede indførelsen af den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8, jf. fristudvalgets be- tænkning nr. 1426 af 2003, bilag 1, afsnit 4, hvoraf følgende bl.a. fremgår: ”objektiveringen af adgangen til skatteansættelse og genoptagelse udover de ordinære frister må som udgangspunkt hilses velkommen, idet retssikker- hedsmæssigt – i hvert fald ideelt set – er et fremskridt, at man ved at slå op i loven kan gøre sig bekendt med sin retsstilling. derimod er det et klart tilba- geskridt, at en >>sikkerhedsventil<< svarende til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 4, stk. 2, ikke er videreført i de ændrede regler. der er intet til hinder for en objektivering, der samtidig indeholder en subjektiv bestemmelse, der kan afbøde de særlige tilfælde, der ikke omfattes af de ob- jektive regler, men som alligevel begrunder en fravigelse af de ordinære fri- ster.” sikkerhedsventilen i bestemmelsens nr. 8 blev således indført som et mod- stykke til de objektive regler om fristgennembrud, idet bestemmelsens for- mål var at afbøde opretholdelsen af urimelige – og forkerte – skatteansættel- ser. det er i øvrigt væsentligt at være opmærksom på, at bestemmelsen blev indført til opfyldelse af retssikkerhedsmæssige formål. hverken bestemmelsens ordlyd, forarbejder, praksis eller den juridiske litte- ratur tager stilling til spørgsmålet om, hvorvidt bestemmelsen i nr. 8 som ”opsamlingsbestemmelse” skal forstås således, at det på forhånd er udeluk- ket at anvende denne, hvis skatteyderen har fået genoptagelse efter de objek- tive bestemmelser i nr. 1 – 7 for andre indkomstår, mens disse bestemmelser ikke giver adgang til genoptagelse for samtlige de indkomstår, som vedrører det pågældende forhold. såfremt en sådan begrænsning var tiltænkt fra lov- givers side, ville dette fremgå eksplicit af bestemmelsens ordlyd eller forar- bejder, hvilket taler afgørende for, at bestemmelsen som sikkerhedsventil har et bredere anvendelsesområde, som omfatter alle tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder – desuaget hvad disse særlige omstændigheder nærmere er begrundet i. dette understøttes ligeledes af det forhold, at be- stemmelsen blev indført af retssikkerhedsmæssige årsager, ligesom praksis på området ikke taler imod en sådan forståelse af bestemmelsen en gennemgang af bestemmelsens ordlyd, forarbejder og praksis fører såle- des til den klare konklusion, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, skal forstås således, at der kan ske genoptagelse i medfør af - 24 - denne bestemmelse, i de tilfælde som enten falder uden for de objektive genoptagelsesgrunde i nr. 1-7 eller i de tilfælde, hvor der alene kan ske gen- optagelse efter de objektive genoptagelsesgrunde for en del af de omhandle- de indkomstår, men hvor der foreligger særlige omstændigheder, og det må anses for at være urimeligt at opretholde de ansættelser, som ikke kan genop- tages efter nr. 1-
denne fortolkning af bestemmelsen understøttes af det anførte i karnovs note 79 til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, hvoraf følgende bl.a. fremgår vedrørende bestemmelsens anvendelsesområ- de; ”bestemmelsens anvendelsesområde er således primært tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.” (vores frem- hævning) bestemmelsen i nr. 8 bygger således på en forudsætning om, at bestemmel- sens anvendelse ikke er udelukket, såfremt forhold, der ligger til grund for genoptagelsen, eller evt. dele heraf, kan henføres til de øvrige bestemmelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-
enhver anden tolkning af reg- lerne ville undergrave reglens funktion som ”sikkerhedsventil”, som beskre- vet i fristudvalgets betænkning nr. 1426 af 2003, bilag 1, afsnit 4, jf. nærme- re ovenfor. det må i nærværende sag anses for ubestridt, at samtlige as skatteansættelser for indkomstårene 1999-2009 har været lignet forkert som følge af skats ulovlige praksis. som ligeledes anført i det indgivne supple- rende indlæg af den
november 2015 er der sammenlagt tale om en år- række på 15 år, hvori a er blevet nægtet adgang til at fradrage et beløb på mere end i alt kr. ca. 165.000 eksklusiv renter. ud af samtlige disse 15 indkomstår har skat givet a adgang til at få genoptaget sine skatteansættelser for de seneste fire indkomstår fra 2010- 2013 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
henset til de særlige forhold, der gør sig gældende i nærværende sag, herunder den be- tydelige årrække skat fejlagtigt har lignet as skatteansættelser, og sagens væsentlige økonomiske betydning for a – gøres det gældende, at a er berettiget til at få ekstraordinær genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 1999-2009 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.” landsskatterettens afgørelse en skattepligtig kan anmode skat om at få genoptaget sin skatteansættelse, hvis den skattepligtige kan fremlægge nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring. anmodningen skal ske inden
maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. det fremgår af skatteforvaltningslo- vens § 26, stk.
klagerens anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomst- årene fra og med 1999 til og med 2009 er dateret den
februar 2014, og er derfor indgivet til skat efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse. - 25 - uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, om ordinær genopta- gelse, kan skat imødekomme en anmodning om ændring, hvis en af de ob- jektive betingelser for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, er til stede. klageren opfylder ikke betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skat- teforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-
for så vidt angår ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, offentliggjorde skat den
december 2013 et styresignal i skm2013.920.skat om ændring af beregningspraksis vedrørende person- fradrag. landsskatteretten bemærker, at styresignalet i skm2013.920.skat omfat- ter skatteansættelser fra og med indkomståret 2010 og efterfølgende ind- komstår. der er herefter ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, idet nærværende sag vedrører indkomstårene fra og med 1999 til og med
hvad angår genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan følgende anføres. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er en opsamlingsbestemmelse, der kan finde anvendelse, såfremt forholdet ikke kan henføres under de øvri- ge bestemmelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk.
ifølge bemærkningerne til den tilsvarende bestemmelse i den tidligere gæl- dende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8, finder bestemmelsen anvendelse i de tilfælde, hvor særlige omstændigheder medfører, at det må anses for urimeligt at opretholde skatteansættelsen. bestemmelsen kan blandt andet finde anvendelse, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, som ikke kan bebrejdes den skattepligtige, eller hvor der er begået ansvarspådragende fejl af den skatteansættende myndighed. derudover kan bestemmelsen finde anvendelse, såfremt myn- dighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse. be- stemmelsen kan yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragen- de, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give an- ledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig økonomisk betydning for den skattepligtige. bestemmelsen er tiltænkt et snævert anvendelsesområde. der henvises til højesterets dom af
juni 2003, offentliggjort som skm2003.288.hr. det er landsskatterettens vurdering, at selv dersom det måtte vurderes, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, ville kunne anvendes sideløbende i nærværende tilfælde for de indkomstår, der ikke allerede er blevet genopta- get i medfør af samme bestemmelses nr. 7, foreligger der ikke sådanne sær- lige omstændigheder, der ville kunne føre til genoptagelse i medfør af skatte- forvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
- 26 - der er herved henset til, at klagerens skatteansættelser for indkomstårene 1999 – 2009 er udarbejdet i overensstemmelse med den på ansættelsestids- punktet gældende praksis, jf. i den forbindelse østre landsrets dom afsagt den
juni 2005, hvorfor skat, uanset at denne praksis senere er ændret ved skats styresignal i skm2013.920.skat, ikke vurderes at have hand- let ansvarspådragende. herudover finder landsskatteretten desuden ikke, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, der ville kunne føre til genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
landsskatteretten stadfæster herefter skats afslag på genoptagelse af ind- komstårene 1999-2009.” nærmere om forløbet omkring eu-kommissionens åbningsskrivelse samt udsendelsen af skats styresignal, der er offentliggjort den
december 2013 i skm2013.920.skat eu-kommissionen rejste den
juni 2012 over for de danske myndigheder spørgsmål om beregningsmetoden for personfradrag for personer, der modtager pension fra tyskland og henviste blandt andet til eu-domstolens dom i de groot-sagen (sag c-385/00). baggrun- den for henvendelsen var en klage, som eu-kommissionen havde modtaget fra en person, der foruden indkomst fra danmark havde modtaget pension fra tyskland, og som mistede en del af det danske personfradrag i relation til den udenlandske pension. skatteministeriet besvarede ved brev af
september 2012 eu-kommissionens fore- spørgsel. i brevet blev det anført blandt andet, at det spørgsmål, som eu-domstolen be- handlede i de groot-sagen, ikke var sammenligneligt med det spørgsmål, som kommissio- nen havde rejst over for de danske myndigheder. skatteministeriet pegede blandt andet på, at det danske personfradrag ikke har karakter af et skattefradrag, men derimod er en måde, hvorpå der beregningsteknisk sikres en progression i beskatningen, og at fradraget ikke er individualiseret og derfor ikke kan henføres til den skattepligtiges personlige eller familie- mæssige forhold. i et notat af
marts 2013, der er udarbejdet af skat – og som efter det oplyste er udar- bejdet til brug for et møde om eu-kommissionens åbningsskrivelse – hedder det blandt andet: ”
personfradraget kommissionens opfattelse bygger på en opfattelse af, at personfradraget er et fradrag af personlig og/eller familiemæssig karakter som skal sikre den enkelte borger et eksistensminimum. - 27 - det er væsentligt at få afklaret om personfradraget, eu-retligt har denne karak- ter, eller om der blot er tale om et skatteberegningsfradrag som indgår som en del af den almindelige progression i det danske skattesystem. a. internt retligt fra dansk side er personfradraget stedse blevet betragtet om et skattebereg- ningsfradrag. dette fremgår bl.a af forarbejderne til l 35 1995/1996, - indførel- se af grænsegængerreglerne i ksl §§ 5 a-d som følge af eu-domstolens af- gørelse i c-279/93 schumacker: de almindelige bemærkninger: ”lovforslaget indebærer imidlertid, at visse ikke-hjemmehørende indkomst- skattepligtige – som et alternativ – ved indkomstopgørelsen kan vælge på til- svarende måde som fuldt skattepligtige at få adgang til fradrag for udgifter, der vedrører personlige og familiemæssige forhold (ligningsmæssige fradrag), og ved skatteberegningen at blive stillet som en fuldt skattepligtig.” i den forbindelse fremgår det videre af de specielle bemærkninger til ksl § 5 c, at personfradraget vedrører skatteberegningen. i den forbindelse skal der ske en ligestilling, hvorfor fx. begrænset skattepligtig selvstændig erhvervsdriven- de fik adgang til personfradrag, jf. personskattelovens §
herudover har østre landsret i skm2005.306.ølr fastslået at personfradra- get er et beregningsfradrag som skal fragå ved beregningen af skatten forud for lempelsen. af afgørelsen fremgår således: ”at personfradraget anvendes, før der sker lempelse, har klar støtte i retsprak- sis og følger eksempelvis af østre landsrets dom optrykt i skdm 1974,312” på den baggrund har danmark i sit svar til kommissionen henvist til, at person- fradraget svarer til et skattefrit bundfradrag i beskatningsgrundlaget og dermed er en del af den almindelige progression i skattesystemet. der er således ikke tale om et fradrag af person og/eller familiemæssig karakter, men et skattebe- regningsfradrag som indgår som en del af den almindelige progression i det danske skattesystem. det skal dog bemærkes, at der er eksempler på, at personfradraget lovgiv- ningsmæssigt har været kædet sammen med eksistensgrundlaget. ”baggrunden for lovforslaget er, at den automatiske forhøjelse af personfradra- get fra 1988 til 1989, der følger af personskatteloven, ikke er tilstrækkelig til at sikre skattefrihed som 1987 og indeværende år for enlige pensionister uden an- dre indtægter end den sociale pension.” b. eu-retligt kommissionen har henvist til en række domme fra eu-domstolen, hvor det er fastslået at bundfradrag der sikrer et eksistensminimum er af personlig og/eller familiemæssig karakter, og at medlemsstaternes borgere har krav på et fuldt fradrag i deres bopælsstat uanset de har haft indkomst fra andre medlemsstater. kommissionen har endvidere, henvist til at sådanne typer af fradrag altid med- fører en form for progression og dermed har karakter af et skatteberegningsfra- drag. dette ændrer efter kommissionens opfattelse ikke ved, at der er tale om et - 28 - fradrag af person og/eller familiemæssig karakter som skal sikre den enkelte borger et eksistensminimum. kommissionen har i den forbindelse henvist til afgørelserne c-385/00 de groot, c-234/01 gerritse, c-169/03 wallentin. der er endvidere efterfølgende afsagt dom i sagen c-168/11 beker som også bør inddrages i vurderingen. ….
konklusion eu-domstolen vil med stor sandsynlighed følge den hidtidige opfattelse der er kommet til udtryk i bl.a gerritse og wallentin og anse det danske personfra- drag, for et fradrag der afspejler den skattepligtiges personlige og familiemæs- sige forhold, der sikrer den skattepligtige et indkomstskattefrit eksistensmini- mum. i overensstemmelse med praksis vil danmark som bopælsstat skulle indrømme skatteyderen de fordele der følger af, at der tages hensyn til de personlige og familiemæssige forhold (her personfradraget), medmindre den pågældende skatteyder har oppebåret den væsentligste del af indkomsten i den anden stat, der i så fald vil indrømme vedkommende de omhandlede fordele. på samme måde som i de groot og beker sagerne vil det blive lagt til grund, at disse fordele ikke – heller ikke via indgåede dobbeltbeskatningsoverenskom- ster – kan begrænses blot fordi den pågældende har indkomst fra andre med- lemslande. en lempelsmetode, hvor en del af personfradraget henføres til den udenlandske indkomst vil derfor blive anset for stridende mod arbejdskraften fri bevægelig- hed.” eu-kommissionen sendte den
april 2013 åbningsskrivelse nr. 2012/4169 til den dan- ske regering. af åbningsskrivelsen – hvis centrale dele er gengivet i landsskatterettens afgørelse i as sag, og som er citeret ovenfor – fremgår det, at kommissionen anså det for at udgøre en begrænsning af den frie bevægelighed for arbejdstagere, kapital og personer, at ”hjemmehørende [i danmark] i beregningen af den indkomstskat, der skal svares i danmark, mister en del af deres personfradrag i de tilfælde, hvor de i løbet af det pågældende år også har modtaget indkomst i en anden eu-medlemsstat eller eøs-stat, og den pågældendes indkomst dér er blevet beskattet, uden deres personlige og familiemæssi- ge forhold er taget i betragtning …”. af skats notat af
april 2013 vedrørende eu-kommissionens åbningsskrivelse frem- går blandt andet: - 29 - ”bemærkninger i forhold eu-retten og personfradraget: det kan konstateres, at eu-domstolen ved sin fortolkning i gerritse c-234/01 og wallentin c-169/03 har lagt til grund, at det tyske ”grundfreibetrag” og det svenske ”grundavdrag” er begunstigelser af personlig og/eller familiemæssig karakter, som skal gives i bopælsstaten medmindre hovedparten af indkomsten oppebæres i en anden eu/eøs-stat. i forhold til det svenske ”grundavdrag” bemærkes, at størrelsen heraf er ind- komstafhængig. i 2013 starter det ved 18.900 sek og når sit højeste niveau på 34.300 sek ved en indkomst på 139.000 sek. herefter aftrappes det igen og når sit minimum på 13.100 sek ved indkomster på 350.100 sek og derud- over. det tyske ”grundfreibetrag” har sit udspring i socialstatsprincippet i grundlo- ven og bliver fastsat løbende i overensstemmelse med socialretlige eksistens- minimum. det tyske ”grundfreibetrag” udgør 8.130 euro i
det danske personfradrag havde i sin oprindelse, karakter af en skattefritagelse svarende til, hvad der skulle til for at opretholde et eksistensminimum. person- fradraget har dog ændret karakter, så det nu mere er et beregningsteknisk fra- drag, der sikrer progression i beskatningen. det kan dog ikke benægtes at per- sonfradraget fortsat også sikrer skattefrihed og dermed et vist eksistensmini- mum for de laveste indkomster. det danske personfradrag har på ingen måde så tydelige elementer af sikring af et eksistensminimum som det tyske ”grundfreibetrag” der er fastsat på bag- grund af et socialretligt fastlagt eksistensminimum. størrelsen af personfradra- get er heller ikke indkomstbestemt som det svensk ”grundavdrag”. men per- sonfradraget er større end det svenske ”grundavdrag” og i forhold til de laveste indtægter endda væsentligt større. det er derfor vurderingen at eu-domstolen bl.a. som følge af afgørelsen om det svenske ”grundavdrag” i wallentin c-169/03 vil lægge til grund, at person- fradraget har en karakter så det medvirker til at sikre et eksistensminimum og derfor anses for en begunstigelse af personlig og/eller familiemæssig karakter.” i skatteministeriets notat af
september 2013 til folketingets eu-udvalg og regeringen til brug for den interne eu-procedure om eu-kommissionens åbningsskrivelse – der efter det oplyste er udvekslet mellem skatteministeriet og udenrigsministeriet – hedder det blandt andet: ”kommissionen baserer sin opfattelse på domspraksis, jf. c-385/00 de groot, c-234/01 gerritse og c-169/03 wallentin. c-385/00 de groot de groot var hjemmehørende i holland, hvor han havde lønindkomst, mens han også havde lønindkomst fra tyskland, frankrig og uk. efter hollands dobbeltbeskatningsoverenskomster med de pågældende lande skulle holland undgå dobbeltbeskatning ved anvendelse af exemptionsmetoden. - 30 - de groot havde i det samme indkomstår bl.a. betalt fradragsberettigede under- holdsbidrag til en tidligere ægtefælle. disse fradrag af personlig og familie- mæssig karakter indgik i den hollandske beregning af skatten af globalindkom- sten, dvs. den samlede hollandske og udenlandske indkomst. den beregnede hollandske skat blev herefter nedsat med den del, der forholdsmæssigt faldt på den udenlandske indkomst. herved blev fradragene vedr. de groots personlige og familiemæssige forhold fordelt på hele indkomsten – såvel den hollandske som den udenlandske. de groot blev herved ringere stillet, end han ville have været, hvis han havde haft hele sin indkomst fra holland, idet hverken tyskland, frankrig eller uk gav fradrag for disse udgifter. de groot blev således ringere stillet ved at benytte sin ret til fri bevægelighed. domstolen fastslog (præmis 110), at traktaten er til hinder for bestemmelser, der medfører, at en skattepligtig ved beregningen af sin indkomstskat i bopæls- staten mister en del af fordelen ved den andel af indkomsten, som er fritaget for beskatning, og en del af sine personlige skattefordele, fordi han i det pågæl- dende år også har haft lønindkomst i en anden medlemsstat, som er blevet be- skattet i den anden medlemsstat, uden at der er taget hensyn til hans personlige og familiemæssige forhold. med andre ord: hvis man ved beskatningen i tyskland, frankrig og uk ikke har taget hensyn til de groots personlige og familiemæssige forhold, skal hans bopælsland holland gøre det fuldt ud. c-234/01 gerritse og c-169/03 wallentin i disse sager fastslår domstolen, at det tyske og svenske bundfradrag (”grund- freibetrag” henholdsvis ”grundavdrag”) begge afspejler et hensyn til den skat- tepligtiges personlige og familiemæssige forhold (gerritse, præmis 48, wallen- tin, præmis 19). begrundelsen for domstolens konklusioner er, at sådanne fra- drag forfølger et socialt formål, idet de sikrer den skattepligtige et indkomst- skattefrit eksistensminimum. med udgangspunkt i denne domspraksis må det anses for usandsynligt, at domstolen skulle give danmark medhold. det danske personfradrag må efter gerritse og wallentin betragtes som et fradrag, der vedrører den skattepligtiges personlige og familiemæssige forhold – selvom fradraget alene er gradueret ef- ter, om den skattepligtige er fyldt 18 år – og det følger af de groot, at dan- mark som bopælsland skal tage hensyn til fradraget, hvis det ikke er sket i kil- delandet. domstolen har endvidere fulgt samme linje i sagen c-168/11 beker af
fe- bruar
i sagen blev de tyske regler for beregning af lempelse for kildeskat på udbytter anset for at være i strid med kapitalens fri bevægelighed, da bereg- ningen medførte, at der ikke blev taget fuldt hensyn til udgifter knyttet til privat livsførelse eller til de personlige eller familiemæssige forhold for fuldt skatte- pligtige med indtægter fra udlandet, hvorimod de fuldt skattepligtige ville have fået samtlige fradrag, hvis de havde oppebåret alle deres indtægter i tyskland. - 31 - det er på den baggrund skatteministeriets opfattelse, at beregningsmetoderne må ændres således, at det sikres, at de danske regler på dette område bringes i overensstemmelse med eu-retten.” den
december 2013 offentliggjorde skat i skm2013.920.skat styresignal om genoptagelse som følge af kommissionens åbningsskrivelse om personfradrag og fri bevægelighed. i styrsignalet anføres blandt andet: ”den danske regering modtog den
april 2013 en åbningsskrivelse fra eu- kommissionen. det fremgår heraf, at det efter kommissionens opfattelse er i strid med den fri bevægelighed for personer, arbejdstagere og kapital, når per- soner der er hjemmehørende i danmark, der har modtaget indkomst i en anden eu-medlemsstat eller eøs-stat, mister en forholdsmæssig del af deres person- fradrag, fordi dette beregningsteknisk bliver henført til den udenlandske ind- komst ved lempelsesberegningen. det er kommissionens opfattelse, at det dan- ske personfradrag må anses for en begunstigelse af personlig og/eller familie- mæssig karakter, da det sikrer den skattepligtige et indkomstskattefrit eksi- stensminimum, og at sådanne begunstigelser efter eu-domstolens praksis ikke må fortabes som følge af indkomst fra en anden medlemsstat, med mindre de personlige og familiemæssige forhold er taget i betragtning ved beskatningen i denne stat. regeringen har underrettet kommissionen om, at man kan tilslutte sig dens synspunkter. på den baggrund ændres beregningsmetoderne for lem- pelse. i den anledning udsendes retningslinjer for genoptagelse, idet der som følge af ændringen af den gældende beregningspraksis vil kunne ske genopta- gelse af skatteansættelser fra og med indkomståret
da skat kan udsøge de berørte personer jf. styresignalets pkt. 5, vil der automatisk blive udsendt nye årsopgørelser til de personer, hvor den ændrede praksis resulterer i en overskydende skat eller et uudnyttet personfradrag, der kan overføres til en evt. ægtefælle …
genoptagelse det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, at der kan ske ekstra- ordinær genoptagelse til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for offentliggørelse af en praksisændring fra skat. der vil som følge heraf kunne ske genoptagelse fra og med indkomståret 2010.” i anledning af, at skat modtog en henvendelse fra foreningen fsr – danske revisorer vedrørende det genoptagelsestidspunkt, der fulgte af det nævnte styresignal, sendte skat den
januar 2014 til skatteministeriet en mail vedhæftet et såkaldt bered- skabspapir vedrørende genoptagelsesspørgsmålet. i beredskabspapiret anføres blandt andet: - 32 - ”fra dansk side har personfradraget været anset for et bundfradrag i beskat- ningsgrundlaget og dermed en del af den almindelige progression i det danske skattesystem og ikke et fradrag af personlig og/eller familiemæssig karakter. det fremgår bl.a. af østre landsrets afgørelse i skm2005.306.ølr, hvor landsretten med henvisning til en østre landsrets dom optrykt i skdm 1974,313, fastslår at personfradraget er et beregningsfradrag og at dette fradrag skal fragå ved beregningen af skatten forud for lempelsen for udenlandsk ind- komst. på baggrund af eu-kommissionens åbningsskrivelse og praksis fra eu-dom- stolen, var det imidlertid skatteministeriets vurdering at det var usandsynligt at danmark ville få medhold ved domstolen. den ændrede vurdering af karakteren af det danske personfradrag er baseret på en samlet vurdering af eu-domstolens praksis og argumentationen i eu- kommissionens åbningsskrivelse og ikke en bestemt afgørelse vedrørende et specifikt indkomstår. der er således ikke tale om at hidtidig praksis er underkendt ved en dom, men at skatteministeriet har vurderet at det var nødvendigt at ændre praksis, idet danmark med stor sandsynlighed ville tabe en sag for domstolen. det følger herefter af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, at der som følge af denne praksisændring kan ske genoptagelse fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for ændringen af praksis. da praksis er ændret med skats udsendelse af styresignal skm2013.
skat i 2013, kan der ske genoptagelse fra og med indkomståret
beredskab i forhold til konkrete afgørelser fra eu-domstolen: de groot c-385/00: afgørelse c-385/00 de groot, har ikke betydning for vurderingen af karakteren af det danske personfradrag. afgørelsen vedrører et spørgsmål om en neder- landsk statsborgers fradrag for underholdsbidrag. derimod har afgørelsen, sammen med en række andre afgørelser fra eu-dom- stolen, været med til at fastslå et princip om, at begunstigelser af personlig og/eller familiemæssig karakter, ikke må fortabes som følge af indkomst fra en anden medlemsstat, med mindre de personlige og familiemæssige forhold er taget i betragtning ved beskatningen i denne stat. gerritse c-234/01: sagen vedrører spørgsmålet om begrænset skattepligtiges adgang til at foretage fradrag i beskæftigelsesstaten. en nederlandsk statsborger, arnoud gerritse, boede i nederlandene, men arbejdede i tyskland. i tyskland blev han beskattet med en fast bruttoskat på 25 pct. han ville som følge af sine indkomstforhold have fordel af en beskatning hvor han kunne foretage fradrag. - 33 - domstolen lagde bl.a. til grund, at en medlemsstats nationale regler, hvorefter personer, der er hjemmehørende i udlandet, ikke har fradrag for udgifter ved indkomstens erhvervelse, risikerer at være til skade for statsborgere fra andre medlemsstater. reglerne medfører således en indirekte diskrimination på grund af statsborgerskab. afgørelsen førte til at danmark vurderede at det var nødvendigt at ændre af de danske regler om bruttobeskatning af arbejdsudlejede og kulbrintebeskattede. herudover gav afgørelsen ikke anledning til ændringer. af afgørelsen fremgår at det tyske ”grundfreibetrag” forfølger et socialt formål, idet det sikrer den skattepligtige et helt skattefri eksistensminimum. dette er ret oplagt, eftersom det tyske ”grundfreibetrag” har sammenhæng med socialstats- princippet der er fastlagt i den tyske grundlov hvilket den tyske forfatnings- domstols har truffet afgørelse om. det tyske ”grundfreibetrag” bliver således løbende reguleret i forhold til det socialretlige eksistensminimum, der fastsættes på baggrund af en række social- retlige komponenter. hver andet år får den tyske forbundsdag således forelagt en ”eksistensminimumsrapport”, som danner baggrund for fastsættelsen af det skattefritagne eksistensminimum. der er på baggrund af denne afgørelse således ikke et tilstrækkeligt grundlag for at sidestille det danske personfradrag med det tyske ”grundfreibetrag” der som det fremgår ovenfor har en meget klar socialretlig profil/karakter. eu-domstolens afgørelse i c-234/01 gerritse kan derfor isoleret set ikke dan- ne baggrund for genoptagelse. wallentin c-169/03: sagen vedrører, ligesom c-234/01 gerritse, spørgsmålet om hvilke fradrag be- grænsede skattepligtige kan foretage i arbejdsstaten. florian wallentin, der havde bopæl i tyskland, arbejdede i sverige som praktikant i den svenske kir- ke i ca. 3½ uge. han blev i den forbindelse beskattet som begrænset skatteplig- tig af indkomsten på 8.724 sek med en bruttoskat på 25 pct. (sink-skat). da han ikke havde anden skattepligtig indkomst fastslog eu-domstolen at sve- rige ikke kunne beskatte med en kildeskat, der var udformet således at der ikke blev indrømmet bundfradrag eller andre fradrag, hvorved der blev taget hensyn til den skattepligtiges personlige forhold jf. bl.a. præmis 36 i c-279/93 schu- macker og præmis 89 i c-385/00 de groot. i afgørelsen fremgår, at det svenske ”grundavdrag” må anses at afspejle et hen- syn til den skattepligtiges personlige og familiemæssige forhold og forfølge et socialt formål. der var således ikke baggrund for at vurdere det svenske ”grundavdrag” anderledes end det tyske ”grundfreibetrag” jf. c-234/01 gerrit- se. det svenske ”grundavdrag” er indkomstafhængigt. det stiger således indtil et vist indkomstniveau hvorefter det igen aftrappes, således at personer med lave indkomster opnår størst fradrag. herudover var på daværende tidspunkt et ”sär- skilt grundavdrag” for folkepensionister som ligeledes var indkomstafhængigt - 34 - og som tog hensyn til om vedkommende var gift eller enlig. med virkning fra
januar 2009 blev der i sverige indført et ”förhöjt grundavdrag” for personer over 65 år, der ligeledes er gjort indkomstafhængig således at ældre med lave indkomster opnår størst fradrag. det daværende og nuværende danske personfradrag kan ikke uden videre side- stilles med det svenske ”grundavdrag” idet det danske personfradrag udgør et fast beløb uanset indkomst. personer med lav indkomst får således ikke et høje- re fradrag end personer med høj indkomst, ligesom der eksempelvis heller ikke gives et ekstra indkomstafhængigt personfradrag til folkepensionister/personer over 65 år. isoleret set kan eu-domstolens afgørelse i c-169/03 wallentin derfor ikke danne baggrund for genoptagelse.
konklusion: der er ikke tale om at hidtidig dansk praksis er underkendt ved en dom fra eu- domstolen vedrørende et specifikt indkomstår. praksisændringen skyldes der- imod, at skatteministeriet ud fra en samlet vurdering af eu-kommissionens åbningsskrivelse og eu-domstolens praksis herunder bl.a. også afgørelsen i c- 168/11 beker, har vurderet at danmark med stor sandsynlighed ville tabe en sag for eu-domstolen. det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, at der som følge af en sådan praksisændring kan ske genoptagelse fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for ændringen af praksis. da praksis er ændret med skat’s udsendelse af styresignal skm2013.920skat i 2013, kan der ske genoptagelse fra og med indkomståret
….” forklaringer a har forklaret blandt andet, at han er uddannet speciallæge i …medicin og klinisk …. som læge i danmark arbejdede han endvidere i 9 år med … og mente sig berettiget til tillige at opnå speciallægeanerkendelse på dette område, men myndighederne meddelte afslag på hans ansøgning herom med den begrundelse, at man af principielle grunde ikke ville meddele ham en tredje speciallægeanerkendelse. blandt andet på denne baggrund valgte han fra 1999 at arbejde i norge og sverige med de fordele og ulemper, som dette valg medførte lønmæssigt og familiemæssigt. han føler sig chikaneret af det danske skattevæsen, som har afvist alle hans berettigede indsigelser mod den beskatning, som han er blevet udsat for. han har da også bemærket, at en kontorchef i frederiksberg kommunes skatteforvaltning har udtalt, at skattevæsenet arbejder hårdt for at modvirke, at danske læger tager arbejde i andre lande, når der er lægemangel i danmark. en vicedirektør i københavns kommunes skatteforvaltning har tilkendegivet over for hans revisor, at visse - 35 - andre kommuners skatteforvaltninger chikanerer danske læger, der arbejder i udlandet. han har også oplevet at blive pålagt morarente af ulovligt opkrævet skat, som siden var blevet frafaldet. i det brev, som han den
november 2003 sendte til skatteforvaltningen i frederiksberg kommune, nævner han udtrykkeligt, at skattemyndighedernes praksis må ses som et forsøg på at lægge hindringer i vejen for arbejdskraftens fri bevægelighed over landegrænserne i eu. på daværende tidspunkt havde han ikke kendskab til eu-domstolens dom i den såkaldte de groot-sag, men skattemyndighederne må utvivlsomt have haft viden om dommen, og de fortiede denne viden. han modtog ikke noget svar på brevet af
november
under landsrettens behandling af den sag, hvori østre landsret afsagde dom den
juni 2005, fortiede skatteministeriet og kammeradvokaten på tilsvarende måde deres viden om dommen i de groot-sagen og om andre relevante domme afsagt af eu-domstolen. han ankede landsrettens dom til højesteret, men han hævede senere ankesagen efter råd fra en ny advokat, der oplyste ham om, at han ikke kunne forvente at få medhold i højesteret. denne advokat var dog af den opfattelse, at den danske skattepraksis var i strid med eu-retten, og at der burde have været rettet henvendelse direkte til eu- myndighederne. retsgrundlaget national ret bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7 og 8, har følgende ordlyd, jf. lovbekendtgørelse nr. 1267 af
november 2015 af skatteforvaltningsloven som senest ændret ved lov nr. 1555 af
december 2017: ”§
uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendoms- værdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller ef- ter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: … 7) hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en afgørelse fra skat- teankeforvaltningen, et skatteankenævn eller landskatteretten eller ved en praksisændring offentliggjort af skatteministeriet. i disse tilfælde kan gen- optagelse foretages til gunst for den skattepligtige fra og med det ind- komstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en un- derkendelse af praksis, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for underkendelsen af praksis. 8) told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.” - 36 - en bestemmelse, der med visse forskelle svarede til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, blev ved lov nr. 381 af
juni 1999 indført i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr.
bestemmelsen var sålydende: ”§
uanset fristerne i § 34 kan en skatteansættelse foretages eller ændres så- vel efter anmodning fra den skattepligtige som efter skattemyndighedernes be- stemmelse i følgende tilfælde: … 7) i det omfang skatteansættelsen er en følge af, at hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en landsskatteretskendelse eller ved en dom. i disse tilfæl- de kan genoptagelse foretages fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelsen af praksis, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 5 år forud for underkendelsen af praksis.” i det lovforslag, der lå til grund for lov nr. 381 af
juni 1999, jf. lovforslag nr. 192 af
marts 1999, er anført blandt andet følgende i de specielle bemærkninger til § 35, stk. 1, nr. 7, der i øvrigt i det fremsatte lovforslag havde en lidt anden formulering end den formule- ring, som bestemmelsen endte med at få: ”efter forslaget til § 35 i skattestyrelsesloven gøres der en række undtagelser fra de almindelige ansættelsesfrister, der er foreslået indsat som § 34 i skatte- styrelsesloven. … under nr. 7 foreslås, at der lovfæstes en adgang for told- og skattestyrelsen til generelt at tillade genoptagelse af skatteansættelser i tilfælde, hvor hidtidig lig- ningsmæssig praksis er underkendt ved en landsskatteretskendelse eller ved en dom. det er herved forudsat, at told- og skattestyrelsen som hidtil udsender et særligt cirkulære, når der foreligger en sådan kendelse eller dom, der efter sty- relsens opfattelse skal resultere i genoptagelse af skatteansættelser i tilsvarende sager. genoptagelsesadgangen består kun i det omfang, den tilsidesatte praksis har fundet anvendelse ved den pågældende skatteansættelse. i disse tilfælde vil genoptagelse kunne foretages fra og med det tidligste af de indkomstår, der har været prøvet i den første sag, der førte til underkendelsen af hidtidig praksis.” bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 7, blev ændret ved lov nr. 410 af
juni 2003, idet der i bestemmelsen blev indført to yderligere genoptagelsesmuligheder (skatteministerens beslutning efter § 32,
pkt., samt praksisændring offentliggjort af skat- teministeriet). ved samme lovændring blev skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 – der nu - 37 - med et identisk indhold kan findes i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 – indført. de nævnte bestemmelser fik følgende affattelse: ”§
uanset fristerne i § 34 kan en skatteansættelse foretages eller ændres ef- ter anmodning fra den skattepligtige eller efter skattemyndighedernes bestem- melse i følgende tilfælde: … 7) hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en landsskatteretsken- delse, skatteministerens beslutning efter § 32,
pkt., eller en praksisæn- dring offentliggjort af skatteministeriet. i disse tilfælde kan genoptagelse foretages til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af prak- sis, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke ud- løbet 5 år forud for underkendelsen af praksis. 8) skatteministeren giver efter anmodning fra den skattepligtige tilladelse til ændring af skatteansættelsen som følge af, at der foreligger særlige om- stændigheder.” i det lovforslag, der lå til grund for lov nr. 410 af
juni 2003, jf. lovforslag nr. 175 af
marts 2003, er der om skatteforvaltningslovens § 35, stk. 1, nr. 7 og 8, anført blandt andet følgende i pkt. 2.1.2.2 i de almindelige bemærkninger samt i de specielle bemærkninger til bestemmelserne: ”2.1.2.
ekstraordinær skatteansættelse i skattestyrelseslovens §
… d. genoptagelse til fordel for den skattepligtige vedrørende spørgsmål, der er påkendt af landsskatteretten, jf. forslaget til skattestyrelseslovens § 32, og æn- dring af ansættelsen som følge af, at hidtidig praksis er endeligt underkendt, jf. forslaget til skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr.
efter gældende ret kan en landsskatteretskendelse, hvorved myndighedernes afgørelse stadfæstes, anfægtes ved, at den skatte- eller afgiftspligtige anlægger sag ved domstolene. vurderer skatteministeriet under retssagen, at ministeriet ikke vil få medhold i sagen, afsluttes sagen ved, at ministeriet tager bekræften- de til genmæle. den skatte- eller afgiftspligtige må ligeledes anlægge sag ved domstolene, uanset at det på forhånd er givet, at ministeriet vil tage bekræften- de til genmæle i sagen. genoptagelse efter den gældende § 35, stk. 1, nr. 7, i skattestyrelsesloven for- udsætter ligeledes, at der foreligger en underkendende dom eller landsskatte- retskendelse. efter denne bestemmelse kan en skatteansættelse således ændres som følge af, at hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en landsskatterets- kendelse eller ved en dom fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelsen af praksis, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 5 år forud for un- derkendelsen af praksis. - 38 - det foreslås af procesbesparende grunde, at der indføres en adgang for skatte- ministeren til at beslutte, at en sag skal genoptages med henblik på ændring af afgørelsen til fordel for den skatte- eller afgiftspligtige, når det på forhånd vur- deres, at skatteministeriet vil tabe sagen, hvis sagen indbringes for domstolene af den skatte- eller afgiftspligtige, jf. forslaget til § 32, stk. 1,
og
pkt. med forslaget opnås, at en sag kan afsluttes på det tidligst mulige tidspunkt, og at den skatte- eller afgiftspligtige ikke tvinges til at anlægge sagen ved domsto- lene, hvis det på forhånd er givet, at ministeriet vil tage bekræftende til genmæ- le i sagen. det er tanken, at skatteministeren henlægger kompetencen til at træffe beslut- ning efter denne bestemmelse til skatteministeriets departement, ligesom det forudsættes, at kammeradvokatens indstilling indhentes som grundlag for be- slutningen om, at der skal ske genoptagelse. samtidig foreslås det, at bestemmelsen i § 35, stk. 1, nr. 7, justeres, således at bestemmelsen også finder anvendelse i de tilfælde, hvor ministeren har truffet beslutning om genoptagelse af en sag til fordel for den skattepligtige. skatteministerens beslutning i den konkrete sag vil herved i relation til genop- tagelse efter § 35, stk. 1, nr. 7, få samme virkning som en dom i sagen, således at genoptagelse kan ske fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den sag, der resulterede i underkendelsen af praksis, eller fra og med det ind- komstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 5 år forud for underkendel- sen af praksis. tilsvarende vil genoptagelse efter forslaget kunne ske på baggrund af en prak- sisændring offentliggjort af skatteministeriet. en sådan praksisændring vil normalt blive offentliggjort ved, at told- og skattestyrelsen udsender et genop- tagelsescirkulære. forslaget indebærer, at der i tilfælde, hvor skattemyndighe- derne må erkende, at praksis ikke kan opretholdes, på baggrund af praksisæn- dringen kan ske genoptagelse i samme omfang, som hvis spørgsmålet var ind- bragt for landsskatteretten, og myndighedernes praksis herved var underkendt. det forudsættes, at kammeradvokatens indstilling ligeledes indhentes som grundlag for beslutningen om genoptagelse i disse tilfælde. e. genoptagelse af ansættelsen efter anmodning fra den skattepligtige som føl- ge af særlige omstændigheder, jf. forslaget til skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr.
de nugældende regler for ekstraordinær skatteansættelse er baseret på objekti- ve kriterier for gennembrud af fristen, således at det direkte af loven fremgår, i hvilke tilfælde der kan ske genoptagelse. det er imidlertid ikke muligt at forudse alle tilfælde, hvor omstændighederne bør give anledning til genoptagelse uden for de almindelige frister. der er der- for behov for en bestemmelse, der kan opsamle tilfælde, hvor forholdene i sær- lig grad taler for, at ansættelsen ændres. - 39 - det foreslås på denne baggrund, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 8 , at skattemi- nisteren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til at tillade en skatteansættelse ændret, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor. forslaget indebærer, at ændring af en skatteansættelse kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. bestemmelsens anvendelsesområde er så- ledes tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen. efter den gældende § 35, stk. 1, nr. 9 , i skattestyrelsesloven, kan en ansættelse foretages eller ændres i det omfang, der er begået fejl af skattemyndighederne. genoptagelse i disse tilfælde vil ligeledes være omfattet af den foreslåede be- stemmelse. … bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser … forslaget til § 35, stk. 1, nr. 7 , er en videreførelse af den gældende § 35, stk. 1, nr. 7, men det foreslås, at bestemmelsen justeres, således at den også finder an- vendelse dels i tilfælde, hvor ministeren har truffet beslutning om, at et spørgsmål, der er påkendt af landsskatteretten, skal genoptages til fordel for den skattepligtige, jf. forslaget til § 32,
pkt., dels i tilfælde, hvor skattemyn- dighederne, forinden at landsskatteretten har påkendt spørgsmålet, træffer be- slutning om ændring af praksis. forslaget skal således ses i sammenhæng med forslaget til skattestyrelseslo- vens § 32,
pkt., jf. lovforslagets § 1, nr.
forslaget indebærer, at der på baggrund af ministerens beslutning vil kunne ske genoptagelse fra og med det indkomstår, den sag, der resulterede i underken- delse af hidtidig praksis, vedrører, eller fra og med det indkomstår, der er på- begyndt men endnu ikke udløbet, 5 år forud for underkendelsen af praksis. det sikres herved, at sager tilsvarende den, der er genoptaget efter ministerens beslutning, kan genoptages i samme omfang, som hvis sagen var indbragt for domstolene af skatteyder, og hidtidig praksis i den forbindelse var blevet un- derkendt. tilsvarende kan genoptagelse efter forslaget ske på baggrund af en praksisæn- dring offentliggjort af skatteministeriet. forslaget indebærer, at der i tilfælde, hvor skattemyndighederne, forinden at landsskatteretten har påkendt spørgs- målet, må erkende, at praksis ikke kan opretholdes, på grundlag af praksisæn- dringen kan ske genoptagelse i samme omfang, som hvis spørgsmålet var ind- bragt for landsskatteretten, og myndighedernes praksis herved var underkendt. det er endvidere med forslaget tydeliggjort, at bestemmelsen alene finder an- vendelse til gunst for den skattepligtige. myndighederne kan således ikke fore- tage eller ændre en skatteansættelse på grundlag af en underkendelse af hidti- dig praksis, hvis genoptagelse af ansættelsen samlet set vil være til skade for den skattepligtige. - 40 - under forslaget til § 35, stk. 1, nr. 8 , foreslås det, at skatteministeren bemyn- diges til at tillade en skatteansættelse ændret efter anmodning fra den skatte- pligtige, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor. forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret be- dømmelse af forholdene. bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfæl- de, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor gen- optagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punk- ter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspå- dragende fejl af skattemyndighederne. den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig an- sættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. særlige konsekvensændringer, der falder uden for de tilfælde, der er opregnet i § 35, stk. 1, i øvrigt, vil endvidere kunne være omfattet af bestemmelsen. er der eksempelvis sket beskatning af udbetalinger til medarbejdere som løn, og nægter skattemyndighederne efterfølgende arbejdsgiveren fradrag for udbeta- lingerne under henvisning til, at der er tale om afdrag på lån, vil konsekvens- ændringer vedrørende medarbejdernes skatteansættelse således kunne være omfattet af bestemmelsen. endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse, eller hvis det må lægges til grund, at den lokale skattemyndighed fejlagtigt har afgivet genopta- gelsestilsagn til den skattepligtige ud over den ordinære ansættelsesfrist, og den skattepligtige som følge heraf ikke rettidigt har klaget eller anmodet om genop- tagelse af ansættelsen. bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende. ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genopta- gelse af ansættelsen. vedrører det forhold, der begrunder ansættelsens foreta- gelse, flere indkomstår, skal der foretages en samlet vurdering, således at en indkomstændring for samtlige indkomstår på i alt 5.000 kr. eller mere ligeledes normalt vil tale for, at anmodningen om genoptagelse imødekommes. - 41 - den skattepligtige skal endvidere dokumentere eller sandsynliggøre, at betin- gelserne for genoptagelse er opfyldt. den skattepligtige bærer således risikoen for, at bevisbyrden kan være tungere, jo ældre år der er tale om. er der således tale om genoptagelse for indkomstår, der ligger langt tilbage i tid, og skatte- myndighederne af denne grund ikke længere er i besiddelse af selvangivelses- materialet, må der stilles krav om, at den skattepligtige fuldt og helt kan doku- mentere ændringens berettigelse eksempelvis ved fremlæggelse af kopi af det relevante selvangivelsesmateriale. efter forslaget tilkommer kompetencen til at tillade ansættelsen ændret skatte- ministeren. det er hensigten, at skatteministeren henlægger kompetencen til de regionale told- og skattemyndigheder med klageadgang til told- og skattesty- relsen dog således, at told- og skattestyrelsen tillægges kompetencen i sager, hvor ligningsrådet eller told- og skattestyrelsen er skatteansættende myndig- hed.” skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 7 og 8, blev ved lov nr. 427 af
juni 2005 videreført i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7 og 8, med et indhold svarende til det indhold, som bestemmelserne i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 7 og 8, havde fået ved lov nr. 410 af
juni
af de specielle bemærkninger til skatteforvaltningslovens § 27 frem- går det, at bestemmelsen er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 35, jf. lovforslag nr. 110 af
februar
skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er ikke blevet ændret siden videreførelsen ved lov nr. 427 af
juni 2005, mens § 27, stk. 1, nr. 7, er ændret blandt andet ved lov nr. 523 af
juni 2007, hvorved perioden, for hvilken der kan ske genoptagelse som følge af un- derkendelse af hidtidig praksis, er tilpasset forældelsesfristerne i forældelsesloven, således at perioden er nedsat fra 5 år til 3 år. endelig er § 27, stk. 1, nr. 7, senest ændret ved lov nr. 649 af
juni 2013, hvor det blev indført, at også underkendelse af praksis ved en afgø- relse fra et skatteankenævn eller skatteankeforvaltningen kan begrunde ekstraordinær gen- optagelse. eu ret det fremgår af kommissionens åbningsskrivelse nr. 2012/4169 af
april 2013, at kom- missionen på baggrund af en fortolkning af eu-domstolens domme i tre sager fandt, at den beregningsmetode, der på daværende tidspunkt blev anvendt i danmark i henhold til både creditmetoden og exemptionmetoden til at beregne skattelempelse ved udenlandsk indkomst, udgjorde en begrænsning af den frie bevægelighed for arbejdstagere, kapital og personer, fordi metoden medførte, at den pågældende person mistede en del af det danske - 42 - personfradrag, uden at der blev taget hensyn til den pågældendes personlige og familie- mæssige forhold. i den første af de nævnte domme – dom af
december 2002 i sag c-385/00, de groot – er anført blandt andet: ”
i 1994 havde f.w.l. de groot bopæl i nederlandene. indtil den
april 1994 havde han erhvervsmæssig beskæftigelse i nederlandene og i andre medlemsstater som lønmodtager i forskellige selskaber i nederlandene, tyskland, frankrig og det forenede kongerige, der hørte til »applied materials«-koncernen. den
april 1994 ophørte hans arbejdsaftale med disse selskaber. i 1994 havde han en indtægt fra det nederlandske selskab på 89 665 nlg, fra det tyske selskab på 74 395 nlg, fra det franske sel- skab på 84 812 nlg og fra det britiske selskab på 35 009 nlg.
fra den
april 1994 til den
oktober 1995 var f.w.l. de groot ar- bejdsløs. i tiden fra den
april til den
december 1994 modtog han i nederlandene et samlet beløb på 34 743 nlg i ydelser som følge af syg- dom og arbejdsløshed.
hans ægteskab var blevet opløst i 1987, og dette havde for hans ved- kommende medført, at han skulle betale underholdsbidrag. den
de- cember 1994 blev han frigjort for underholdsforpligtelsen mod at betale en affindelsessum på 135 000 nlg. i samme år havde han indtil da betalt underholdsbidrag på i alt 43 230 nlg.
af de indtægter, han havde haft i 1994 i henhold til sine arbejdsaftaler med de udenlandske selskaber, havde han, omregnet til nlg - i form af den indkomstskat, han var blevet pålignet i udlandet - betalt 16 768 nlg i tyskland, 12 398 nlg i frankrig og 11 335 nlg i det forenede kon- gerige. disse skatter blev beregnet i de enkelte medlemsstater uden hen- syn til de betalinger, han i 1994 havde foretaget til opfyldelse af sin for- pligtelse til at betale underholdsbidrag.
i sin selvangivelse for 1994 anmodede han i nederlandene om, til undgå- else af dobbeltbeskatning, at få indrømmet en skattenedsættelse på 187 348 nlg, svarende til den samlede udenlandske indkomst på 193 816 nlg efter fradrag af en del af hans udgifter til erhvervelse af denne ind- komst, som forholdsmæssigt beregnet udgjorde 6 468 nlg.
skattemyndigheden beregnede skattenedsættelsen efter den proportiona- litetsmetode, der var fastsat i 1989-bekendtgørelsens artikel 3 og i over- enskomsterne med tyskland og frankrig, dvs. ved anvendelse af propor- tionalitetsbrøken. på grundlag af denne beregning afkrævede myndighe- den ham et nærmere bestemt beløb i indkomstskat og bidrag til socialfor- sikringsordningerne for skatteåret
f.w.l. de groot påklagede afgørelsen flere gange, og da han fandt, at den indrømmede nedsættelse ikke var tilstrækkelig, anlagde han sag ved - 43 - gerechtshof te amsterdam (nederlandene) med påstand om ændring af skattemyndighedens afgørelse om nedsættelsen. under sagen gjorde han gældende, at anvendelsen af proportionalitetsbrøken som beregningsme- tode var til skade for ham ved skatteansættelsen, og at dette i hans tilfæl- de medførte en hindring for arbejdskraftens frie bevægelighed, der er forbudt i henhold til traktatens artikel 48, eller for etableringsfriheden, da beregningsmetoden førte til, at han mistede en del af fordelen ved de skattenedslag, han skulle være indrømmet på grund af sine personlige forhold. … domstolens bemærkninger … foreligger der en hindring for arbejdskraftens frie bevægelighed
for det første bemærkes, at situationen i hovedsagen er, at f.w.l. de groot, der er nederlandsk statsborger, har bopæl i nederlandene, hvor han også har haft en del af sin indkomst i
den resterende del af sin arbejdsindkomst fik han i samme år udbetalt fra udenlandske selskaber for ydelser, han havde erlagt i tre andre medlemsstater. det står således fast, at han har gjort brug af sin ret til fri bevægelighed som arbejdstager. …
for det andet bemærkes, at der mellem hovedsagens parter er enighed om, at en del af de personlige skattefordele, som f.w.l. de groot kunne have gjort krav på, som følge af anvendelsen af proportionalitetsbrøken ikke førte til en faktisk nedsættelse af den skat, han skulle betale i neder- landene. han er dermed reelt blevet ringere stillet på grund af anvendel- sen af proportionalitetsbrøken, fordi han har opnået en mindre skattefor- del af opfyldelsen af sine underholdsforpligtelser og af de indtægter, der var fritaget for beskatning, end det ville have været tilfældet, hvis han i 1994 havde haft hele sin indkomst i nederlandene.
denne skadevirkning af den måde, hvorpå bopælsmedlemsstaten har an- vendt sine bestemmelser til undgåelse af dobbeltbeskatning, vil kunne afholde en statsborger i denne stat fra at forlade den for at have beskæfti- gelse som arbejdstager i traktatens forstand på en anden medlemsstats område. …
heraf følger, at bestemmelser som dem, hovedsagen vedrører, udgør en hindring for arbejdskraftens frie bevægelighed, der principielt er forbudt ved traktatens artikel
kan en sådan hindring være begrundet …
de metoder, der anvendes til undgåelse af dobbeltbeskatning, eller de na- tionale skattesystemer, der fører til, at dobbeltbeskatning undgås eller lempes, skal … sikre de skattepligtige i de pågældende medlemsstater, at - 44 - alle deres personlige og familiemæssige forhold sammenlagt tages behø- rigt i betragtning, uanset hvordan medlemsstaterne har fordelt denne for- pligtelse mellem sig, idet der i modsat fald opstår en ulige behandling i strid med traktatens bestemmelser om arbejdskraftens frie bevægelighed, som ikke er en følge af eksisterende forskelle mellem de nationale skatte- lovgivninger.
i det foreliggende tilfælde må det konstateres, at national nederlandsk ret og de overenskomster, der er indgået med tyskland, frankrig og det forenede kongerige, ikke sikrer, at dette resultat opnås. bopælsstaten frigøres sålede

🔗 Til officiel kilde

AI-forklaring ud fra den officielle lovtekst. Vejledende, erstatter ikke juridisk rådgivning.