dom afsagt den 25. januar 2016 i sag nr. bs 3-2390/2014: a mod skatteministeriet nicolai eigtveds gade 28 1402 københavn k sagens baggrund og parternes påstande sagen drejer sig om, hvorvidt en kautio

§ 3, samt - 23 - 3.

at fraskrivelsen af regres skete på et tidspunkt, hvor det stod klart, at regreskravet var værdiløst. for det første skal det heroverfor fremhæves, at det som anført ovenfor følger direkte af såvel § 6 i vedtægterne for k/s bromley som af pkt. 7 i schedule 5, at regresretten var fraskrevet overfor såvel de andre kommanditister som mod komplementaren, jf. bilag 6, bilag 13 og bilag 13.

1. betingelserne for at medtage forpligtigelserne er derfor opfyldte, fordi de endeligt påhvilede kommanditisterne, herunder a, jf. den juridiske vejledning 2015-2, afsnit c.c.3.3.
2. sagsøgte har i relation til dette punkt henvist til tidligere omtalte dom offentliggjort i skm2015.260.br. om regresretten anførte retten i glostrup følgende: ”det er endvidere en betingelse for, at en kommanditists medhæftelse som selvskyldner for kommanditselskabets gæld kan medtages på fradragskontoen, at forpligtelsen påhviler kommanditisten endeligt uden regres over for andre selskabsdeltagere. det fremgår herom af selvskyldnerkautionen, at henrik kongsbak havde fraskrevet sig regres over for k/s taylor road og de andre kommanditister, så længe låneaftalen mellem k/s taylor road og isb luxembourg s.a. ikke var opfyldt. der var herved alene tale om en midlertidig og ikke endelig fraskrivelse af regres.” retten i glostrups resultatet er imidlertid direkte i modstrid med ordlyden af såvel det anførte i § 6 i vedtægterne som det anførte i pkt. 7 i schedule 5, hvorfor dommen er udtryk for en klar forket retsanvendelse. for det andet skal det fremhæves, at sagsøgtes synspunkt om, at fraskrivelsen af regresretten alene vedrører kommanditisternes begrænsede hæftelse

§ 3, ikke har støtte i bestemmelsens ordlyd.

det fremgår således direkte af ordlyden i bestemmelsen, at det er muligt, at der foreligger en anden aftale, således at kommanditisterne hæfter direkte over for kommanditselskabets kreditorer. i forlængelse af det netop anførte om kommanditisternes mulighed for direkte at hæfte over for kommanditselskabets kreditorer, fremgår af vedtægterne, at ” kommanditisterne har ikke regres over for komplementaren”. en naturlig sproglig fortolkning må således i sagens natur også føre til, at fraskrivelsen også må vedrøre de andre aftaler, hvorefter kommanditisterne hæfter direkte over for kommanditselskabets kreditorer. for det tredje skal det endelig fremhæves, at sagsøgtes synspunkt om, at fraskrivelsen af regres skete på et tidspunkt, hvor det stod klart, at regreskravet var værdiløst, er klart uholdbart. - 24 - til støtte herfor henvises til, at den vedtægtsmæssige fraskrivelse af regresretten fandt sted i forbindelse med afholdelse af ordinær generalforsamling den 22. april 2009, hvilket fremgår af vedtægterne af samme dato, jf. bilag 6 (ekstrakten side 241-248). vedtægtsændringen blev således varslet allerede den 6. februar 2009 i forbindelse med indkaldelsen til den ordinære generalforsamling i k/s bromley, jf. bilag 4 (ekstrakten side 229). den vedtægtsmæssige fraskrivelse af regresretten var således varslet og gennemført lang tid forud for, at 2. prioritetslångiver påbegyndte at gøre kautionsforpligtigelserne gældende mod kommanditisterne, herunder a, hvortil der henvises til kromann reumerts skrivelse dateret den 25. maj 2009, jf. bilag 17 (ekstrakten side 254-257). herved adskiller nærværende sag sig væsentligt fra den offentliggjorte dom i skm2015.260.br, hvor den vedtægtsmæssige fraskrivelse af regresretten ikke var varslet og gennemført forud for, at 2. prioritetslångiver påbegyndte at gøre kautionsforpligtigelserne gældende mod kommanditisterne. det er imidlertid væsentligt at fremhæve, at det alene er afgørende, hvorvidt a havde fraskrevet sig regresretten inden udgangen af indkomståret, hvortil den pågældende fradragskonto knytter sig. dette er utvivlsomt tilfældet i nærværende sag. på tilsvarende vis følger det af almindelige skatteretlige principper, at man kan foretage skattemæssige afskrivninger på et afskrivningsberettiget aktiv for hele indkomståret, blot det afskrivningsberettigede aktiv er erhvervet og taget erhvervsmæssigt i brug senest den 31. december det pågældende indkomstår. det er ubestridt af sagsøgte, at regresretten blev fraskrevet inden udgangen af indkomståret 2010, hvorfor regresretten i overensstemmelse med det ovenfor anførte på behørig vis var fraskrevet, inden fradragskontoen blev endelig opgjort pr. 31. december 2010. i tilknytning hertil gøres det gældende, at det følger af den skatteretlige teori og særdeleshed praksis, at det forhold, at en given disposition måtte være helt eller delvist skattemæssigt motiveret, ikke medfører, at man skal bortse fra den pågældende disposition i skattemæssig henseende. der henvises i den forbindelse til højesterets domme offentliggjort i ufr 2004.174 h og ufr 2007.736 h. af sagsøgtes påstandsdokument fremgår: 1. sagens problemstilling og faktiske omstændigheder sagen angår opgørelsen af as fradragskonto for indkomståret 2010 vedrørende hans deltagelse som kommanditist i k/s bromley. i den indbragte afgørelse af 2. september 2014 (bilag 1) har landsskatteretten stadfæstet skats forhøjelse af as indkomst for indkomståret 2010 med 1.902.355,- kr. a har nedlagt påstand om, at hans skatteansættelse nedsættes med forhøjelsen. - 25 - det afgørende for, om han kan få medhold heri er, om han på sin fradragskonto for 2010 kan medtage sin andel af en selvskyldnerkaution (bilag 13). han påtog sig kautionen den 2. maj 2003 for kommanditselskabets lån på 1.440.000 gbp i bunadarbanki international s.a. den 26. marts 2003 (bilag 11). banken ændrede efterfølgende navn til glitnir bank luxembourg s.a., jf. landsskatterettens afgørelse (bilag 1), side 2, 5. nye afsnit. da sagens udfald kan få væsentlig betydning for andre end parterne, har retten den 12. marts 2015 afsagt kendelse om, at der i henhold til retsplejelovens § 12, stk. 3, 2), skal deltage tre dommere ved sagens afgørelse, jf. retsbogsudskriften for samme dato. om sagens nærmere vidererækkende betydning kan henvises til skatteministeriets svarskrift af 2. februar 2015, side 4 – 5. -oo0oo- k/s bromley er et ejendomsinvesteringsprojekt, der af griffin ejendomme a/s blev udbudt til danske investorer i 2002. projektet er beskrevet i prospektet i bilag 2. af side 13 – 15 fremgår, at k/s bromley ejede et varehus i england med et etageareal på 3.250 m2, som var udlejet, og at de danske investorer skulle købe kommanditselskabet. det fremgår af § 3 i vedtægterne for k/s bromley (bilag 2, side 28), at stamkapitalen i kommanditselskabet udgjorde 29 mio. kr., fordelt på 290 kommanditandele á 100.000 kr. i december 2002 tegnede a 35 kommanditandele, det vil sige for 3,5 mio. kr. ved tegningen indbetalte han i overensstemmelse med vedtægterne, § 3 (bilag 2, side 28), 26.897 kr. pr. anpart, eller i alt 941.395 kr. for de 35 andele, jf. også tegningsaftalen i bilag 3. hans resthæftelse var herefter 2.558.605 kr. (3.500.000 kr. – 941.395 kr.). i vedtægternes § 3 er det bestemt, at kommanditisterne fra den 1. marts 2007 og frem til udgangen af 2017 skulle indbetale yderligere 31.488 kr. af resthæftelsen pr. kommanditandel fordelt på kvartalsvise rater mellem 128 kr. og 1.449 kr. pr. andel. den 26. marts 2003 lånte k/s bromley 1.440.000 gbp af bunadarbanki international s.a., senere glitnir bank luxembourg s.a. (bilag 11), der samtidig som sikkerhed for lånet fik transport i kommanditisternes resthæftelser ifølge vedtægterne § 3 (bilag 14 og 15). ifølge låneaftalen (bilag 11), pkt. 13.1, (

1. c)(oversat til dansk i bilag 11.1), skulle kommanditisterne afgive særskilte garantier over for banken som beskrevet i et bilag 5 (som ifølge stævningen, side 9, 2. sidste afsnit, er retssagens bilag 13). i pkt. 13.1, (c), hedder det i oversættelsen bilag 11.1), 3. pkt.: "hver kommanditists garanterede beløb reduceres automatisk som angivet i bilag 5.". den 2. maj 2003 underskrev a en sådan særskilt garanti over for banken (bilag 13, jf. stævningen, side 9, 2. sidste afsnit). han påtog sig derved, som forudsat i låneaftalen af 26. marts 2003 (bilag 11, pkt. 13.1, (c)), en særskilt garanti i form af en selvskyldnerkaution over for banken for k/s bromleys lån på 1.440.000 gbp. as hæftelse i henhold til selvskyldnerkautionen (bilag 13) var ifølge pkt. 3.1 begrænset til 2.558.605 kr., svarende til hans resthæftelse over for k/s bromley, jf. ovenfor. pkt. 3.2 indeholder en beskrivelse af as maksimale hæftelse. bestemmelsen er ikke med i den delvise oversættelse til dansk, som er vedhæftet retssagens bilag 13. hans advokat havde imidlertid oversat en helt tilsvarende bestemmelse i skm 2015.260 br, jf. dommen i skm, side 2, venstre spalte: - 26 - "långiver må frit vælge at udøve sine rettigheder i henhold til denne garanti samtidig med eller i stedet for at udøve sine rettigheder som assignatar af kautionistens forpligtelser som kommanditist i låntager i henhold til en overdragelse, der er dateret på datoen herfor (herefter kaldet "overdragelsen"), dog således at det samlede beløb, som kautionisten er forpligtet til at betale i henhold til denne garanti og overdragelsen, ikke overstiger det maksimale ansvar, der er angivet i § 4.1". nævnte § 4.1 svarer til pkt. 3.1 i nærværende sag. ifølge landsskatterettens afgørelse (bilag 1), side 6, opgjorde k/s bromley den samlede fradragskonto for 2009 og 2010 til henholdsvis 14.076.445 kr. og 817.816 kr. anførte sted fremgår det, at der heri indgik henholdsvis 15.283.490 kr. og 16.580.281 kr. vedrørende "restgæld 2. prioriteten". det er gælden, som kommanditisterne kautionerede for, jf. bilag 13. i afgørelsen (side 8 – 9) fremgår, at skat fandt, at gælden vedrørende selvskyldnerkautionen ikke kunne indgå på fradragskontoen, hvorfor skat ansatte den til henholdsvis - 1.207.045 kr. og 0 kr. for 2009 og 2010. a bestrider ikke, at hele stamkapitalen i k/s bromley, 29 mio. kr., jf. bilag 2, side 28, § 3, og dermed også hele kommanditisternes resthæftelse, indgår i skats ovennævnte opgørelse af fradragskontoen. 2. det retlige grundlag en kommanditist skal føre en fradragskonto. saldoen på denne konto er udtryk for kommanditistens hæftelse og dermed for maksimum for størrelsen af de fradrag, han kan få for blandt andet afskrivning, renter og driftsudgifter. reglerne om fradragskontoen er udviklet i praksis og beskrevet i den juridiske vejledning 2015-2, afsnit c.c.3.3.4. på fradragskontoen kan blandt andet indgå følgende beløb: (
2. a)indskud der kan anses for ansvarlig indskudskapital. der medregnes både indbetalt og skyldigt indskud [….] (
3. c)forpligtelser som følge af kommanditistens medhæftelse som selvskyldner for selskabsgæld i det omfang, forpligtelsen påhviler kommanditisten endeligt, uden regres over for andre deltagere. 3. skatteministeriets anbringender til støtte for for frifindelsespåstanden gør skatteministeriet gældende, at as selvskyldnerkaution (bilag 13) ikke kan medtages på hans fradragskonto. resultatet følger af skm 2015.260 br, der blev afsagt af tre dommere ved retten i glostrup den 10. februar 2015. dommen er anket til østre landsret, hvor den er berammet til hovedforhandling den 16. marts 2016. - 27 - -oo0oo- bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt skatteyderen, jf. ufr 2004.1516 h. det er således a, der har bevisbyrden for, at hans andel af selvskyldnerkautionen over for banken kan indgå på fradragskontoen, jf. også ufr 2008.2179/2 h. a har ikke løftet sin bevisbyrde. det fremgår nemlig af sagen, at hans andel af selvskyldnerkautionen ikke kan indgå på fradragskontoen. det er der fire grunde til: for det første indebar selvskyldnerkautionen ikke, at a påtog sig en yderligere forpligtelse udover hans vedtægtsbestemte resthæftelse. for det andet påhvilede selvskyldnerkautionen ikke a endeligt uden regres over for andre selskabsdeltagere. for det tredje vedrører fraskrivelsen af regres mod komplementarselskabet alene kommanditisternes begrænsede hæftelse

§ 3

og dermed ikke regreskrav opstået på andet grundlag end kommanditselskabskontrakten, herunder ikke selvskyldnerkautionsforpligtelsen. for det fjerde skete fraskrivelsen af regres på et tidspunkt, hvor det stod klart, at regreskravet var værdiløst, hvorfor fraskrivelsen ikke var forretningsmæssigt begrundet men alene skyldtes ønsket om at opnå skattemæssige fradrag. selvskyldnerkautionen indebar ikke, at a påtog sig en yderligere forpligtelse udover hans vedtægtsbestemte resthæftelse as hæftelse i henhold til selvskyldnerkautionen var begrænset til samme beløb som hans til enhver tid værende resthæftelse, der ubestridt indgår på fradragskontoen. ifølge låneaftalen i bilag 11, pkt. 13.1, (c), jf. oversættelsen i bilag 11.1, reduceredes hver kommanditists garanterede beløb automatisk som angivet i selvskyldnerkautionen (bilag 13). efter pkt. 3.

1. i selvskyldnerkautionen (bilag 13) kunne banken frit vælge mellem at gøre sit krav gældende i henhold til kautionen samtidig med eller i stedet for i henhold til de tiltransporterede indbetalingsforpligtelser til kommanditselskabet (bilag 14 og 15). det samlede beløb, a kunne komme til at betale i henhold til kautionen og de tiltransporterede indbetalingsforpligtelser, kunne imidlertid ikke overstige den maksimale hæftelse i pkt. 3.1, det vil sige 2.558.605 kr. beløbet svarer til hans resthæftelse, som ubestridt indgår i skats opgørelse af fradragskontoen. ved indgåelsen af låneaftalen (bilag 11) med k/s bromley fik banken som nævnt transport i kommanditselskabets krav på blandt andet as resthæftelse (bilag 14 og 15). selvskyldnerkautionen (bilag 13) sikrede derfor blot, at banken fik et selvstændigt grundlag for at kunne gøre den tiltransporterede resthæftelse gældende direkte over for a. hans resthæftelse, transporten af denne til banken, selvskyldnerkautionen og det til enhver tid værende beløbsmæssige sammenfald mellem resthæftelsen og kautionen viser, at der var tale om én og samme forpligtelse. banken havde bare forskellige grundlag for at gøre forpligtelsen gældende over for a. det følger også af kromann reumerts brev af
2. maj 2009 (bilag a), side 2, hvor kommanditselskabets lån til et andet kommanditselskab blev - 28 - opsagt. her omtales selvskyldnerkautionen i fjerde sidste afsnit som et supplement til transporten. a påtog sig således ikke nogen yderligere forpligtelse ved selvskyldnerkautionen. resultatet følger af skm 2015.260 br. under forberedelsen har a argumenteret for, at selvskyldnerkautionen er en selvstændig forpligtelse, der kan medtages på fradragskontoen. synspunktet er i strid med skm 2015.260 br. følges hans synspunkt vil det være udtryk for, at samme beløb medregnes på fradragskontoen to gange, én gang gennem stamkapitalen og én gang gennem selvskyldnerkautionen. i givet fald ville fradragskontoen overstige han hæftelse som kommanditist. det ville være i strid med fradragskontoreglerne. a har anført, at kommanditselskabets konkursbo ville have været berettiget til at kræve resthæftelsen betalt af ham efter, at han i givet fald havde indfriet selvskyldnerkautionen over for banken. til dette synspunkt har retten i sin begrundelse i skm 2015.260 br bemærket, at det ”savner grundlag og støttes ikke af det reelle indhold af aftaleforholdene”. det er rigtigt. krævede kommanditselskabet resthæftelsen af a, ville han med henvisning til aftaleforholdene og de almindelige regler om modregning kunne modregne indfrielsen af kautionen i kommanditselskabets krav på resthæftelsen. selvskyldnerkautionen påhvilede ikke a endeligt uden regres over fro andre selskabsdeltagere selvskyldnerkautionen (bilag 13) påhvilede heller ikke a endeligt uden regres over for andre selskabsdeltagere, hvorunder også hører komplementarselskabet, jf. ufr 2005.1282 h. ifølge bilag 13, pkt. 7.1, som er oversat til dansk i bilag
3. 2, var regresretten alene afskåret "as long"/"så længe" låneaftalen mellem k/s bromley og banken ikke var opfyldt. der var således alene tale om en midlertidig og dermed ikke endelig fraskrivelse af en regresret. når låneaftalen var opfyldt, havde a regres mod såvel de andre kommanditister som mod komplementaren. også på dette punkt tiltrådte retten i glostrup skatteministeriets argumentation i skm 2015.260 br. fraskrivelsen af regres vedrører alene kommanditisternes begrænsede hæftelse

§ 3

og dermed ikke regreskrav opstået på andet grundlag end kommanditselskabskontrakten, herunder ikke selvskyldnerkautionsforpligtelsen fraskrivelsen den

1. april 2009 af regres mod komplementarselskabet i vedtægternes § 6 (bilag 6, jf. bilag 7) vedrører alene kommanditisternes begrænsede hæftelse for stamkapitalen i § 3 og dermed ikke regreskrav opstået på andet grundlag end kommanditselskabskontrakten, herunder ikke selvskyldnerkautionsforpligtelsen ifølge bilag 13, jf. skm 2007.521 ø og skm 2011.165 ø. heller ikke som følge heraf kan kautionsforpligtelsen indgå på fradragskontoen. dette synspunkt gjorde skatteministeriet også gældende i skm 2015.260 br, men byretten forholdt sig ikke hertil. - 29 - fraskrivelsen af regres skete på et tidspunkt, hvor det stod klart, at regreskravet var værdiløst, hvorfor fraskrivelsen ikke var forretningsmæssigt begrundet men alene skyldtes ønsket om at opnå skattemæssige fordele fraskrivelsen af regres mod komplementaren den
2. april 2009 ifølge bilag 6, jf. bilag 7, skete i øvrigt på et tidspunkt, hvor det må have været klart, at regreskravet var værdiløst. herved henvises til beretningen til generalforsamlingen i bilag
3. herefter havde finanskrisen ødelagt økonomien i k/s bromley bl.a. som følge af, at lejeren af kommanditselskabets ejendom trådte i betalingsstandsning i slutningen af 2008, jf. i øvrigt også landsskatterettens begrundelse i afgørelsen (bilag 1), side 11,
4. afsnit. allerede senest den
5. marts 2009 var banken også begyndt at gøre kautionsforpligtelser gældende over for kommanditselskaber med samme udbyder, jf. bilag a vedrørende k/s taylor road. meget tyder derfor på, at fraskrivelsen af regres over for komplementaren således ikke var forretningsmæssigt begrundet men alene skyldtes ønsket om at opnå skattemæssige fradrag gennem en større fradragskonto. selvskyldnerkautionen ville derfor ikke kunne indgå på fradragskontoen, selvom fraskrivelsen havde vedrørt kautionsforpligtelsen, jf. også skm 2015.260 br. jeg kan også henvise til ufr 2005.1282 h. i dommen tiltrådte højesteret landsrettens begrundelse, hvorefter ”sagsøgeren heller ikke - inden kautionsforpligtelsen blev aktuel - over for komplementarselskabet mundtligt gav afkald på sin regresret.” skatteministeriets subsidiære påstand til støtte for skatteministeriets subsidiære påstand om hjemvisning er medtaget for det tilfælde, a måtte få medhold i, at der er plads til yderligere fradrag inden for fradragskontoen. i den situation skal skat have mulighed for at kontrollere de selvangivne tal. rettens begrundelse og afgørelse i 2002 udbød griffin ejendomme a/s ejendomsprojektet k/s bromley til danske investorer. k/s bromley ejede et udlejet varehus i england. de danske investorer skulle købe kommanditanparterne. i henhold til § 3 i vedtægterne for k/s bromley udgjorde stamkapitalen i kommanditselskabet 29 mio. kr. fordelt på 220 kommanditandele á 100.000 kr. parterne er enige om, at det kan lægges til grund, at sagsøgeren i december 2002 tegnede 35 kommanditandele for i alt 3,5 mio. kr., og at han ved tegningen, i overensstemmelse med vedtægternes § 3, betalte 26.897 kr. pr. anpart, i alt 941.395 kr. tegningsaftalen er fremlagt som sagens bilag 3, jf. ekstrakten side
6. sagsøgerens resthæftelse for stamkapitalen udgjorde herefter 2.558.605 kr., og parterne er enige om, at resthæftelsen kan medtages på sagsøgerens fradragskonto for indkomståret
7. den
8. marts 2003 lånte k/s bromley 1.400.000 gbp af bundarbanki international s.a., senere glitnir bank luxenbourg s.a. sagsøgeren har gjort gældende, at de deklaratoriske regler for kommanditisternes hæftelse i forhold til kommanditselskabets kreditorer ikke er fraveget i vedtægterne, hvilket indebærer, at kommanditselskabets kreditorer, herunder - 30 - banken, ikke uden særskilt aftale kunne rette krav direkte imod kommanditisterne. dette er ikke bestridt af sagsøgte og lægges til grund ved sagens afgørelse. kommanditselskabets krav imod sagsøgeren (og de øvrige kommanditister) på indbetaling af resthæftelsen for stamkapitalen er efter sin beskaffenhed en simpel fordring, og denne fordring blev overdraget til långiver til sikkerhed for kommanditselskabets lån, jf. oversættelsen i ekstrakten side
9. det var ved overdragelsen af kravet på retshæftelsen til banken forudsat, at betalinger fra kommanditisterne i henhold til den overdragne fordring kun kunne ske med frigørende virkning til banken. overdragelsen af fordringen på resthæftelsen til banken blev fulgt op med en meddelelse herom til kommanditisterne, herunder sagsøgeren, jf. bilag 14, ekstrakten side 208 og
10. sagsøgeren bekræftede den
11. maj 2003 modtagelsen af underretningen om overdragelsen til banken, jf. bilag 15, ekstrakten side
12. i forbindelse med kommanditselskabets låneoptagelse påtog sagsøgeren sig på linje med de øvrige kommanditister en selvskyldnerkaution overfor banken, jf. sagens bilag 13, ekstrakten side 195, sammenholdt med oversættelsen side
13. dette var forudsat i aftalen mellem kommanditselskabet og banken, jfr. oversættelsen i ekstrakten side
14. ekstrakten indeholder ikke en oversættelse af punkt 3.2 i kautionsdokukumentet, men parterne er enige om, at oversættelsen i sagsøgtes påstandsdokument på side 3,
15. afsnit kan lægges til grund som en korrekt oversættelse af punkt 3.2 i kautionsdokumentet. det lægges herefter til grund, at långiver på grundlag af transporten i kommanditselskabets krav mod sagsøgeren og ved sagsøgerens påtagelse af selvskyldnerkautionen fik etableret to selvstændige retlige grundlag for at afkræve sagsøgeren et skyldigt beløb svarende til sagsøgerens resthæftelse overfor kommanditselskabet, hvis kommanditselskabet misligholdt sine forpligtelser i henhold til låneaftalen med banken. i henhold til punkt 3.2 i kautionsdokumentet var det samlede beløb, som sagsøgeren var forpligtet til at betale i henhold til kautionsforpligtelsen og overdragelsen af kommanditselskabets fordring mod sagsøgeren således begrænset til det ansvar, han allerede havde påtaget sig i henhold til den vedtægtsmæssige hæftelse overfor kommanditselskabet. der er ikke fremlagt dokumentation for, at sagsøgeren havde påtaget sig andre økonomiske forpligtelser overfor kommanditselskabet, end dem, der var omfattet af overdragelsen til banken. derfor ville kommanditselskabet ikke have kunnet afkræve sagsøgeren betalinger på grundlag af sagsøgerens vedtægtsmæssige hæftelse over for kommanditselskabet samtidig med, at sagsøgeren var forpligtet til at betale samme beløb til banken i henhold til overdragelsen af kommanditselskabets fordring mod ham og i henhold til kautionen. der kan derfor ikke gives sagsøgeren medhold i synspunktet om, at han ved aftalen med kommanditselskabet og ved kautionen overfor banken har påtaget sig to selvstændige betalingsforpligtelser, der begge kan medtages på fradragskontoen for indkomståret
16. parterne er enige om, at det retlige grundlag for fradragskontoen er udviklet i praksis og beskrevet i den nugældende juridiske vejledning 2015-2 afsnit c.c.3.3.
17. udover, at kommanditisten ved kautionen skal have påtaget sig en forpligtelse udover den vedtægtsbestemte resthæftelse, lægges det herefter til grund, at det endvidere er en forudsætning for sagsøgerens ret til at medtage kautionsforpligtelsen på fradragskontoen, at kautionsforpligtelsen påhvilede sagsøgeren endeligt uden regresret overfor andre selskabsdeltagere. efter indholdet af kautionsforpligtelsen var regresretten kun begrænset "as long" låneaftalen mellem kommanditselskabet og banken ikke var opfyldt. efter opfyldelsen af låneaftalen havde sagsøgeren regresret efter de almindelige regler, jfr. oversættelsen i ekstrakten side
18. det kan således ikke på grundlag af kautionsdokumenterne lægges til grund, at sagsøgeren ved påtagelsen af kautionen endeligt havde fraskrevet sig retten til regres. det kan heller ikke lægges til grund, at sagsøgeren på grundlag af - 31 - kommanditselskabets oprindelige vedtægter, jf. vedtægternes § 6 sammenholdt med § 3, var afskåret fra at gøre regres overfor de øvrige selskabsdeltagere for sagsøgerens betalinger til tredjemand, herunder banken i henhold til kautionsforpligtelsen. retten har ved fortolkningen af vedtægterne lagt vægt på en naturlig sproglig forståelse af vedtægternes ordlyd og på vedtægternes formål, som var at regulere de retlige relationer mellem selskabet og selskabsdeltagerne internt i selskabet samt selskabets retlige forhold til tredjemand. for så vidt angår ændringen af vedtægterne § 6 i april 2009 angår denne efter sin formulering alene kommanditisternes vedtægtsbestemte hæftelse for stamkapitalen. ændringen medfører derfor ikke, at sagsøgeren på dette grundlag har fraskrevet sig regresret i anledninger af betalingsforpligtelser, sagsøgeren måtte have påtaget sig på andet grundlag. sagsøgeren har herefter ikke godtgjort, at betingelserne for at medtage kautionsforpligtelsen på sagsøgerens fradragskonto for indkomståret 2010 er opfyldt. derfor frifindes sagsøgte, som nedenfor anført. retten finder herefter ikke anledning til at tage stilling til sagsøgtes anbringende om, at sagsøgeren først fraskrev sig regresret på et tidspunkt, hvor det stod klart, at regreskravet var værdiløst. efter sagens forløb og udfald skal sagsøgeren betale sagomkostninger til sagsøgte. sagsomkostningerne til dækning af sagsøgtes rimelige udgifter til advokatbistand fastsættes til 75.000 kr. inklusive moms. retten har ved omkostningsafgørelsen lagt vægt på sagens værdi, omfang og karakter. thi kendes for ret: sagsøgte, skatteministeriet, frifindes for den af sagsøgeren, a, nedlagte påstand. sagsøgeren skal inden 14 dage betale 75.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.