← Eesti

3-06-1633/12

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Tiina Pappel Otsuse tegemise aeg ja koht 16.11.2006 Haldusasja number 3-06-1633 Haldusasi OÜ Malkati Kaubandus kaebus Maksu- ja Tol

§ 26lg 1 p 6).

Edasikaebamise kord Käesoleva otsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest 16.11.2006 arvates esitada apellatsioonikaebus vahetult Tallinna Ringkonnakohtule (

§ 31lg 1, 4).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

  1. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus (edaspidi LMTK) tegi 05.05.2006 maksuotsuse nr 12-5/157, millega määras OÜ-le Malkati Kaubandus täiendavaks tasumiseks maksustamisperioodide jaanuar 2004 – oktoober 2005 eest käibemaksu kokku 510 350 krooni, lisaks kohustati OÜ-d Malkati Kaubandus arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Maksuotsusega tuvastati, et OÜ Malkati Kaubandus deklareeris maksustamisperioodidel jaanuar 2004 kuni oktoober 2005 käibemaksudeklaratsioonides liigselt sisendkäibemaksu OÜ-de Helados, Wisepartners, Krepling, Teksakogrupp, V-Projekt ja AS-i Rautakesko nimel väljastatud arvete alusel kokku 510 350 krooni, vähendades sellega tasumisele kuuluvat käibemaksu sama summa võrra. Maksu- ja Tolliameti 14.07.2006 vaideotsusega nr. 6-1/159-1 jäeti kaebuse esitaja vaie rahuldamata. 1 KAEBUSE ESITAJA SEISUKOHT
  2. LMTK on seisukohal, et kaebuse esitaja on rikkunud hoolsusnõuet tehingute tegemisel isikutega, keda maksuhaldur käsitleb variühingutena. Maksuotsuses on seejuures tuginetud üksnes rahapesu ja terrorismi rahastamise tõkestamise seadusele (edaspidi RPTS), mille kohaselt juhul, kui tehingu sooritamisel makstakse sularahas arveldamisel üle 100 000 krooni ja sularahata arveldamisel üle 200 000 krooni või seotud tehingute korral kokku üle 200 000 krooni, peab maksja tuvastama raha saaja isikusamasuse, tegema vastavatest dokumentidest koopiad ning need säilitama (vt § 6 lg 5, 9 lg-d 1 ja 2). Maksuotsuses ega sellele eelnenud Revisjoniaktis ei ole LMTK mitte kordagi viidanud ühelegi muule hoolsuskohustuse rikkumise alusele, samuti ei ole LMTK kordagi revisjoni käigus nõudnud kaebuse esitajalt dokumentide esitamist, mis võiksid viidata hoolsuskohustuse täitmisele näiteks metsaseadusest tulenevate dokumendinõuete osas. Kaebuse esitaja arvates on LMTK jätnud seejuures põhjendamatult tähelepanuta Riigikohtu halduskolleegiumi
  3. juuni
  4. a otsuse haldusasjas nr 3-3-1-21-04 (OÜ Floccosa vs Ida-Viru Maksuamet) ja Riigikohtu
  5. mai
  6. a otsuse haldusasjas nr. 3-31-34-
  8. Maksuotsusest nähtub, et tehingute eest on tasutud nii sularahas kui ka pangaülekandega. Kahe müüjaga on arveldatud nii sularahas kui ülekandega (OÜ Helados, OÜ Krepling), kahe müüjaga on arveldatud ainult pangaülekannetega (OÜ WisePartners, OÜ V-Projekt), ühe müüjaga on arveldatud ainult sularahas (OÜ TeksakoGrupp). Kuna OÜ-ga WisePartners ja OÜ-ga V-Projekt on kaebuse esitaja arveldanud ainult pangaülekannetega ning kuna LMTK ei ole Revisjoniaktis ega maksuotsuses esitanud mitte ühtegi teist hoolsusnõude rikkumise põhjendust, siis on nende äriühingutega tehtud tehingute osas maksuotsusega määratud igal juhul vääralt käibemaksu summas 95 202 krooni.
  9. Juhindudes eeltoodust, leiab kaebuse esitaja, et OÜ-dega Helados, Krepling, WisePartners, V-Projekt ja TeksakoGrupp tehtud tehingutelt määratud käibemaks summas 398 669 krooni on tervikuna määratud vääralt ja tuleb tühistada. Kõnealusel perioodil kehtinud vana käibemaksuseaduse (edaspidi vana KMS) § 1 ja uue käibemaksuseaduse (edaspidi uus KMS) § 1 lg 2 kohaselt rakendatakse käibemaksu lisandunud väärtuse maksuna ehk maksustatakse üksnes kaupade ja teenuste käivet. Riigikohus on rõhutanud, et lisandväärtuse maksuna rakendatava mittekumuleeruva käibemaksu põhitunnuseks on just sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus (Riigikohtu halduskolleegiumi
  10. mai
  11. a kohtuotsus haldusasjas nr 3-3-1-21-02). Euroopa Kohtu
  12. veebruari
  13. a otsuses asjas nr C-255/02 on asutud seisukohale, et mahaarvamise õigus kuulub käibemaksusüsteemi tervikuna ning põhimõtteliselt ei või seda piirata. Maksuotsuses esitatud seisukoha aktsepteerimine looks olukorra, kus osutatud teenus või müüdud kaup kannab selle edasises ettevõtluses kasutamise korral mitmekordset maksukoormust. Sellega aga eiratakse omakorda ühetaolise maksustamise printsiipi (Põhiseaduse § 12).
  14. Maksuotsuses on LMTK asunud seisukohale, et AS-lt Rautakesko arvete alusel kaupade ostmine ei ole tõendatud ning et revisjoni käigus tuvastatud asjaolud ei kinnita tehingute toimumist AS-ga Rautakesko. Maksuhaldur ei ole samas seadnud kahtluse alla kaebuse esitaja esindaja seletust, et nimetatud arvete alusel soetas ehitusmaterjale ehitustöid teostanud R.K., kes tema sõnul oli füüsilisest isikust ettevõtja. R.K. ei soetanud ehitusel vajaminevaid kaupu aga oma nimel vaid ostis need kaebuse esitaja nimel, st kaebuse esitaja tasus kaupade eest mitte R.K.ele, vaid kauba müüjale, ehkki R.K.e vahendusel. Kuivõrd ostetud kaubad olid kaebuse esitaja ettevõtluseks vajalikud ning neid selleks ka kasutati ning arvetel oli müüjaks märgitud 2 üldiselt väga hästi tuntud äriühing, kes selliste kaupade müügiga tegeleb, siis puudus kaebuse esitajal igasugune põhjus kahelda selles, et arved ei vasta tegelikkusele. Juhul, kui arvete võltsimise pani toime R.K., siis peaks LMTK uurimisprintsiibist tulenevalt koguma selle faktiga seotud tõendeid, mida selle maksuotsuse koostamisel tehtud ei ole.
  15. Vaideotsusega on rikutud kaebuse esitaja õigust käibemaksuseadusega ettenähtud ostmisel tasutud käibemaksu mahaarvamiseks müümisel arvestatud käibemaksust ning ebaproportsionaalselt piiratud kaebuse esitaja ettevõtlusvabadust. Kui MTA seisukohast on maksustamise aluseks metsaseaduses nõutavate või nn tavast tulenevate dokumentide puudumine ning nende dokumentide osas ei ole esitatud maksuhalduri poolt samas ühtegi küsimust ega korraldust, siis sellega on LMTK rikkunud oluliselt MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõtet, mistõttu on ekslik MTA poolt vaideotsuses väljendatud seisukoht, et maksuotsuse koostamisel on järgitud kõiki haldusmenetluse ja maksumenetluse sätteid. Samuti peab kaebuse esitaja oluliseks rikkumiseks seda, et Vaideotsuses viidatud metsaseaduse nõudeid ega viiteid puuduvate veoselehtede või lepingute kohta ei ole üldse käsitletud maksuotsuses.
  16. Ehkki metsaseaduse §-s 33 nimetatud nõuded laienevad metsamaterjalile, mis metsanormide kohaselt hõlmab ka puidusortimenti, ei ole mõistlik, et näiteks ehitusteenuse osutamiseks soetatud prusside, laudade vms saematerjali korral nõutakse kõigi samasuguste dokumenteerimise nõuete täitmist nagu metsamaterjali (palgid) võõrandamise korral. Selline tõlgendus ei saa olla mõistlik ning on ostja jaoks liigselt koormav ning tema ettevõtlusvabadust ebamõistlikult piirav. Maksuõiguses ei ole lubatav seaduse tõlgendamine maksumaksja kahjuks, st maksukoormust suurendavalt (vt Riigikohtu halduskolleegiumi
  17. aprilli
  18. a kohtuotsus haldusasjas nr 3-3-1-4-00). Riigikohtu seisukoha kohaselt tuleb seaduse sätte kitsendaval tõlgendamisel ära näidata sellise tõlgendamise põhjused (Riigikohtu halduskolleegiumi
  19. märtsi
  20. a määrus haldusasjas nr 3-3-1-9-99).
  21. Kaebuse esitajale on täielikult arusaamatu vaideotsuses esitatud seisukoht, mille kohaselt kuivõrd kaebuse esitaja on revisjoni käigus kinnitanud, et tema ei ole kontrollinud tehingupartnerite isikusamasust, kuid samas on revisjoniaktile esitatud eriarvamusele lisanud koopiad tehingupartnerite esindajate passikoopiatest, siis viitab „dokumentide koostamine olematute tehingute toimumisest maksupettusele”. Üksnes asjaolu, et kaebuse esitaja ei esitanud passikoopiaid mitte revisjoni alguses, vaid alles selle lõpus eriarvamuse lisana, ei saa aga kuidagi viidata osalusele maksupettuses. Vastasel juhul oleks sisuliselt karistatav maksukohustuslase poolt selliste tõendite esitamine, mille esitamiseks raamatupidamise- või maksuarvestuse dokumendina polnud kohustust. Riigikohus on pidanud võimalikuks isegi algdokumentide hilisemat esitamist ja parandamist. Seega ei saa tehingu teise poole esindaja passikoopia esitamist mingil juhul käsitleda osalemisega maksupettuses. See võiks äärmisel juhul viidata hoolsusnõude mittekohasele täitmisele kui passikoopiate koostamine tuleneks seadusest. Kuid hoolsusnõude täitmata jätmine ei ole samane osalemisega maksupettuses, pigem on tegu teineteist välistavate asjaoludega (vt Riigikohtu lahend haldusasjas nr 3-3-1-5003, p 10).
  22. Arusaamatu on Vaideotsuses esitatud seisukoht, et „käibemaksu kumulatsiooni ei teki, kuna Maksu- ja Tolliamet on seisukohal, et vaide esitaja ei soetanud vaidlusaluste arvete alusel kaupu, mistõttu ei ole vaide esitajal mitteolemasolevat kaupa ettevõtluses võimalik kasutada ja edasi müüa.” Need kaks käsitlust on teineteist välistavad, kuna ostja ei saa täita hoolsusnõuet tehingu puhul, mida tegelikult ei ole tehtudki. Maksuhaldur peab täiendava maksusumma määramisel valima: 1) kas tema arvates on tehing toimunud ja ostja ei ole selle tegemisel olnud 3 piisavalt hoolas või 2) tehingut ei ole toimunud ja seetõttu puudub ka alus rääkida hoolsusest. Et tegemist on kahe teineteist välistava seisukohaga, on Riigikohus leidnud ka haldusasjas nr 33-1-21-04 tehtud lahendis (vt lahendi p 11). Revisjoniaktis ega maksuotsuses ei ole maksuhalduri poolt kogutud ega esitatud mitte mingisuguseid tõendeid väite kohta, et kaupa ei ole tegelikult soetatud. Seega, kui MTA on seisukohal, et tegelikult ei ole tehinguid üldse toimunud, on tegemist täielikult paljasõnalise ja tõendamata seisukohaga, mis samas välistab maksuhalduri süüdistuse kaebuse esitaja poolt hoolsusnõude täitmata jätmises.
  23. Kaebuse esitaja ei nõustu vaideotsuse punktiga 2, milles MTA leiab, et maksuotsus on põhjendatud ja seaduslik AS Rautakesko arvete osas. Põhjendatud ei ole maksuhalduri seisukoht selle kohta, et talle on arusaamatu, miks pidi R.K. ostma kaupu kaebuse esitaja nimel, jätmata selliselt ettevõtlust tõendavaid dokumente enda raamatupidamisse. Lepinguvabaduse printsiibist lähtudes ei saa kaebuse esitaja arvates siiski sellist kokkulepet välistada. Füüsilisest isikust ettevõtja jaoks ei ole sisulist vahet, kas ta teeb ise ettevõtlusega seotud kulutused ja saab kulutuste võrra suuremat tasu või laseb kulutused teha tellijal ja saab kätte n-ö puhta tasu. Kaebuse esitaja jaoks oli selline töövõtja soov vastuvõetav ning tal puudus vajadus nõuda R.K.elt teisiti toimimist. Isegi, kui selline kokkulepe olnuks mingil moel ebaseaduslik, ei saa see tuua kaasa maksustamist. Käibemaksu neutraalsuse põhimõttega (EL kuuenda direktiivi artikkel 17 lg 2 punkt a) on vastuolus see, et maksukohustuslane kaotab mahaarvamisõiguse ainuüksi sellest, et tehing on tühine või õigusvastane. Seega, mingi toimimise taunitavaks hindamine ei saa veel tuua kaasa maksustamist. VASTUSTAJA MAKSU- JA TOLLIAMETI LÕUNA MAKSU- JA TOLLIKESKUSE SEISUKOHT
  24. Maksukohustuslasest ostja on tegutsenud heas usus, kui ta eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelik kauba müüja ning kui ta on sealjuures üles näidanud äris nõutavat või tavapärast hoolsust müüja isikusamasuse tuvastamiseks. Kui väljapoole maksuõigust jääv seadus paneb ostjale täiendavaid kohustusi oma tehingupartneri kontrollimiseks (nt RPTS) ja ostja jätab sellise kohustuse täitmata, siis ei ole ostja näidanud üles nõutavat hoolsust ning sellest tulenevalt lasub tal kohustus tõendada, et kauba või teenuse müüja on tõepoolest arvel näidatud isik. Kui käibemaksukohustuslane jätab isiku tuvastamise nõude täitmata ega suuda tõendada tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus, sest ta pole pidanud silmas nõutavat ja tavapärast hoolsust ning seepärast tuleb pidada tegelikuks müüjaks tundmatut kolmandat isikut.
  25. Revisjoni käigus andis seletusi OÜ Malkati Kaubandus juhatuse liige I.P., kelle seletusest nähtuvalt ta ei teadnud, kes esindasid nimetatud äriühinguid tehingute tegemisel ega kontrollinud kunagi nimetatud äriühingute esindajate volitusi. Tema väitel ei olnud ta teadlik RPTS-st tulenevast tehingupartneri isikusamasuse tuvastamise kohustusest (vt lisa 3). Samuti ei esitanud ta revisjoni käigus ühtegi usaldusväärset tõendit, mis oleks viidanud tema hoolsuskohustuse täitmisele ja tehingupartnerite kontrollimisele. Samas nähtub I.P.i seletusest, et tehingupartneri esindajate kontrollimata jätmine ei olnud OÜ Malkati Kaubandus tegevuses tavapärane. Tema väitel ta reeglina kontrollib isikuid, kellega firmadest suhtleb. I.P.i seletusest, et OÜ Malkati Kabandus ei kontrollinud nimetatud tehingupartnerite esindajaid ja nende volitusi, kinnitab ka OÜ Malkati Kaubandus töödejuhataja A. V. 4 Riigikohus on asunud 05.06.2006 otsuses nr 3-3-1-34-06 seisukohale, et sularahata arvelduste teel tehingute tasumisel kaasneb käibemaksu tasumise kohustus, kui maksukohustuslane ei käitu äris nõutava ja tavapärase hoolsusega. Maksuhaldur märgib, et äris ei saa lugeda tavapäraseks olukorda, kus äriühing ei tea midagi tehingupartnerist, ei tea tema kontaktandmeid ega ole tuvastanud esindajate volitusi (vt I.P.i 25.11.2005 seletus). Seega kaebaja ei ole vaidlusalustes tehingutes olnud heauskne. Kõiki tõendeid kogumis hinnates leiab maksuhaldur, et kaebaja tegevus on olnud suunatud sellele, et luua sisendkäibemaksu mahaarvamiseks näiliselt õige alus. Seetõttu ei ole tegemist hooletusega, vaid tahtliku käitumisega. Seetõttu hinnates kõiki tõendeid kogumis, tegi maksuhaldur järelduse, et kaebuse esitaja oli tehingute tegemisel teadlik sellest, et arvel näidatud isik ei ole tegelik müüja.
  26. Tehingute osas AS-ga Rautakesko maksuhaldur leiab, et R.K.e poolt kaebuse esitajale esitatud AS Rautakesko arved ei tõenda käibe toimumist kaebaja ja AS Rautakesko vahel. Maksuhaldur leiab, et kaebuse esitaja on kasutanud R.K.ele tasutud summa ulatuses AS Rautakesko nimel vormistatud arveid ja kandnud neil kajastatud summad oma kuludesse, varjamaks R.K.ele tehtud väljamakseid, mis viitab selgelt maksudest kõrvalehoidumisele. Seega maksuhaldur ei loe tõendatuks, et kaebaja on ise AS-st Rautakesko kaupu ostnud. VASTUSTAJA MAKSU- JA TOLLIAMETI SEISUKOHT
  27. Vastustaja nõustub kaebaja seisukohaga, et metsaseaduse sätted ei puuduta kõiki maksuotsuses käsitletud tehinguid, kuivõrd kaebaja tehingute sisuks oli ka killustiku ja liiva vedu jm teenused, mis ei jää kuidagi metsaseaduse reguleerimisalasse. Lisaks OÜ-ga Helados toimunud tehingutele, oli vastustaja hinnangul ka OÜ-ga WisePartners teostatud saematerjali tehingu tõendamiseks kaebajal kohustuslik järgida metsaseaduses sätestatud nõudeid. Mõiste metsamaterjal üldlevinud ning ka metsanduslik tähendus hõlmab selgesõnaliselt nii ümarpuidu, küttepuidu kui ka saematerjali, sama selgesõnaliselt välistavad metsaeeskirjad metsamaterjali hulgast metsa kõrvalkasutuse produktid. On ilmselge, et saematerjal on pigem metsaeeskirjades nimetatud “palk, paberipuu, tehnoloogiline puit, küttepuu, post, latt” kui samas loetletud metsa kasutamise kõrvalsaadused. Vastustaja on seisukohal, et kaebaja ei ole teinud tehinguid OÜdega Helados ja WisePartners, kuna kaebaja ei ole maksuhaldurile ega ka kohtule esitanud saematerjali tehingute toimumise tõendamiseks metsaseaduses sätestatud vajalikke dokumente. Seetõttu ei ole kaebuse esitajal ka õigust arvata maha OÜ Helados ja OÜ Wisepartners arvetel näidatud käibemaksu. Asjaolu, et nt metsaseadusest tulenevatele nõuetele viidati alles vaidemenetluses, ei saa olla aluseks tehtud vaideotsuse tühistamisele.
  28. Vastustaja on seisukohal, et äriühingute vahel, kes ei soovi enda tehinguid varjata, kuid samas soovivad tehingupartneri poolt osutatava teenuse või kauba kättesaamise ning maksmise osas kindlad olla, on elementaarne kirjalike lepingute sõlmimine. Kuivõrd võlaõigusseadus jätab taoliste tehingute tegemiseks ka suulise lepingu sõlmimise võimaluse, siis kirjalike lepingute sõlmimist nõuda ei saa. Samas pidas maksuhaldur vaideotsuses “muude dokumentide” all silmas maksukohustuslase poolt sularahatehingute puhul kassa sisse- ja väljaminekuorderite revidendile esitamata jätmist, kuivõrd OÜ-dega Krepling ja Teksakogrupp teostati tehinguid sularahas.
  29. Vastustaja leiab, et on ekslik ja eksitav kaebaja väide, et arvetel on tehinguparterite allkirjad. Vastustaja asub sellisele järeldusele, kuivõrd isegi silmaga on eristatav, et samade äriühingute arvetel on absoluutselt identsed kirjapildid (tähtede kriipsud ja kaared algavad ja lõpevad täpselt samades kohtades), mida tavaline inimene sisuliselt ei ole võimeline kirjutama, mistõttu on ilmselge, et arvetel on tegemist allkirjapitsatite jäljenditega. Vastustaja seisukohta, 5 et arvetel on tegemist allkirjapitsatitega fiktiivsete arvete kirjutamise lihtsustamiseks, kinnitavad ka maksuhalduri poolt tehinguparterite seaduslikelt esindajatelt võetud seletused, et kaebaja tehingupartnerite seaduslikud esindajad ei olnud kellelegi andnud tegutsemiseks volitusi ning ei olnud kirjutanud ka ise ühelegi arvele alla. KOHTU PÕHJENDUSED
  30. Kaebuse esitaja õiguste rikkumine vaideotsusega Maksukorralduse seaduse (MKS) § 151 lg 1 kohaselt on maksukohustuslasel või muul menetlusosalisel, kelle taotlus jäi vaidemenetluses rahuldamata või kelle õigusi vaidemenetluses rikuti, õigus pöörduda halduskohtumenetluse seadustikus sätestatud tingimustel ja korras kaebusega halduskohtusse. MKS § 151 lg 1 p 3 kohaselt võib kaebuse esitada muu hulgas vaideotsuse peale, kui sellega on rikutud isiku õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult. 16.08.2006 määrusega (toimiku lk. 127) jättis kohus kaebuse käiguta ning leidis, et kaebuse esitajal tuleb täiendavalt põhjendada seda, kuidas rikub Maksu- ja Tolliameti vaideotsus tema õigusi või kaebusest vaideotsuse peale loobuda. Kaebuse esitaja 23.08.2006 vastuses kohtumäärusele leidis kaebuse esitaja, et vaideotsus rikub kaebuse esitaja õigusi eelkõige sellega, et vaideotsusega asuti maksuotsust täiendavalt motiveerima ning rikuti uurimisprintsiipi. Kohus on seisukohal, et menetlusnõuete rikkumine, samuti maksuotsuse täiendav motiveerimine ei saa MKS § 151 lg 1 p 3 mõtte kohaselt olla vaideotsuse peale kaebuse esitamise aluseks, kuna sellega ei rikuta isiku õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult. Oluline on asjaolu, et vaideotsusega jäeti esialgne maksuotsus muutmata ning kaebuse esitaja vaie rahuldamata. Vaideotsusega ei määratud kaebuse esitajale tasumiseks täiendavalt käibemaksu ja intressi. Seega on vaideotsus tehtud sama eseme suhtes, mille suhtes on tehtud ka maksuotsus, mistõttu vaideotsus ei saa rikkuda kaebuse esitaja õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult. Vaideotsuse vaidlustamise aluseks ei saa olla väited vaideotsuse õigusvastasusest seoses võimaliku menetlusnormide rikkumisega, kui sellega ei kaasnenud kaebuse esitaja õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult rikkuv õiguslik tagajärg. Vastasel juhul kuuluksid kõik vaideotsused, millega jäetakse isiku vaie rahuldamata, automaatselt halduskohtus vaidlustamisele ning MKS § 151 lg 1 p 3 sõnastus kaotaks oma väljundi ja tähenduse. Riigikohus on korduvalt leidnud, et kui kohus leiab, et vaidlustatud haldusakt ei riku kaebuse esitaja õigusi, siis jätab kohus pärast asja kohtuistungil läbivaatamist oma otsusega kaebuse rahuldamata ega anna hinnangut akti õiguspärasusele (Riigikohtu halduskolleegiumi määrused 29.01.2001 nr. 3-3-1-64-00 ning 3-3-1-65-00). Asjaolu, et ka Riigikohus ei pea reeglina vaideotsust isiku õigusi rikkuvaks, nähtub Riigikohtu halduskolleegiumi 05.12.2005 otsusest asjas nr. 3-3-1-56-05, kus kohus küll rahuldas isiku kassatsioonkaebuse (kassatsioonkaebuse taotluseks oli nii maksuotsuse kui ka vaideotsuse tühistamine), kuid tühistas ometigi ainult maksuotsuse, mitte vaideotsuse. Samuti on Tallinna Ringkonnakohus haldusasjas nr. 23/191/05 leidnud, et vaide esitaja õiguste rikkumine vaidemenetluses sellega, et vaides toodud väidetele ebapiisava või ebaõige hinnangu andmise tõttu on vaideotsusega jäetud muutmata vaidlustatud õigusvastane haldusakt, ei anna alust väita, et vaide esitaja õigusi rikuti vaidemenetluse esemest sõltumatult. Seega jätab kohus kaebuse vaideotsuse peale rahuldamata. 6
  31. Maksuotsuse vaidlustamisel tõusetunud vaidlusküsimused Käesolevas haldusasjas puudub vaidlus selle üle, et OÜ Malkati Kaubandus on ajavahemikus jaanuar 2004 kuni oktoober 2005 oma raamatupidamises kajastanud arveid firmadelt (OÜ-d Helados, Wisepartners, Krepling, TeksakoGrupp, V-Projekt), kes kõik vastavad nn „varifirma“ tunnustele. OÜ-d Helados, Wisepartners, Krepling, TeksakoGrupp ja V-Projekt reaalset majandustegevust ei oma. Nimetatud äriühingud on nüüdseks kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist ning tehingutelt, mille kohta OÜ Malkati Kaubandus on maksuhaldurile esitanud käibedeklaratsioonid, ei ole need äriühingud käibemaksu tasunud. Lõuna MTK on leidnud, et OÜ Malkati Kaubandus on eeltoodud äriühingutega tehinguid tehes rikkunud hoolsuskohustust, mis seisneb RPTS § 6 lõikes 5 sätestatud nõuete rikkumises. RPTS § 6 lg 5 kohustab ettevõtluse korras tehinguid tegevat isikut üle 100 000 kroonise sularahatehingu ning üle 200 000 kroonise sularahata tehingu või üle 200 000 krooni ulatuses seotud tehingute korral tuvastama raha saaja isikusamasuse, tegema vastavatest dokumentidest koopiad ning need säilitama. Maksu- ja Tolliamet on ühtlasi leidnud, et kaebuse esitaja rikkus OÜ-dega Helados ja WisePartners tehinguid tehes metsaseaduse §-s 33 sätestatud nõudeid. Seega peab kohus tuvastama, kas eeltoodud sätted on käesoleval juhul asjassepuutuvad ning kas kaebuse esitaja rikkus eeltoodud sätetest tulenevaid nõudeid.
  32. Tehingud OÜ-dega Helados, Wisepartners, Krepling, TeksakoGrupp ja V-Projekt Kuni
  33. aprillini 2004 kehtinud käibemaksuseaduse (KMS1) § 20 lg 3 p 1 sätestas, et sisendkäibemaks on registreeritud maksukohustuslase poolt teiselt registreeritud maksukohustuslaselt soetatud või saadud ettevõtluses kasutatava kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Alates
  34. maist 2004 kehtima hakanud käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1 p 3 kohaselt on sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Seega peab ostja kontrollima, kas müüja on käibemaksukohustuslane. Kontrollida saab seda, kas arvel on märgitud käibemaksukohustuslase kood ja käibemaksu summa ning kas arvel märgitud käibemaksukohustuslane on registreeritud vastavas registris. Hoolsuskohustuse täitmise olulisust käibemaksu puhul on Riigikohtu Halduskolleegium selgitanud
  35. juuni
  36. a lahendis nr 3-3-1-34-06 (p 15): „Käibemaksu puhul on müüja isiku tuvastamine oluline kõigepealt seepärast, et ainult käibemaksukohustuslasest müüjal on õigus lisada arvel kauba hinnale käibemaks. Teiseks tasub ostja koos kauba hinnaga käibemaksu müüjale, mitte vahetult riigile. Müüja on käibemaksu riigile tasumisel vahendaja rollis. Seega ei tule ostjal tasuda kauba hinnale lisatud käibemaksu ükskõik millisele müüjale, vaid ainult käibemaksukohustuslasele.“ Osaühingud Helados, Wisepartners, Krepling, TeksakoGrupp ja V-Projekt olid tehingute ajal kantud registreeritud käibemaksukohustuslaste registrisse, samuti oli nende käibemaksukohustuslase number märgitud arvetele ning sularahatšekkidele. Seega võis OÜ Malkati Kaubandus tehingute tegemise ajal eeldada, et nimetatud äriühingute näol on tegemist käibemaksukohustuslastega. Samas paneb maksuõigest väljapoole jääv rahapesu ja terrorismi rahastamise tõkestamise seadus (RPTS) tehingu poolele täiendavaid kohustusi ostu-müügi vormistamiseks. RPTS § 6 lg-st 5 tulenevalt on tehingu sooritaja kohustatud tuvastama sama seaduse §-s 9 nimetatud 7 dokumentide alusel isikusamasuse kõigil isikutel, kellega ta tehingu või omavahel ilmselt seoses olevate tehingute sooritamisel kokku võtab vastu, vahendab või maksab välja sularaha üle 100 000 krooni, sularahata arveldamise korral üle 200 000 krooni või tehingu või omavahel ilmselt seoses olevate tehingute eest nii sularahas kui sularahata arveldamise korral sularahas ja sularahata maksetena kokku üle 200 000 krooni. RPTS kui väljaspoole maksuõigust jääva õigusakti sätete rakendamise kohta maksuvaidluses on Riigikohtu halduskolleegium oma
  37. juuni
  38. a lahendis nr 3-3-1-40-04 selgitanud järgmist (p 9): „Kui väljapoole maksuõigust jääv seadus paneb tehingu poolele täiendavaid kohustusi ostu-müügi vormistamiseks või ostjale kohustuse kontrollida müüja esindaja isikusamasust ja ostja jätab sellised kohustused täitmata, siis ei ole ostja näidanud üles nõutavat hoolsust ning sellest tulenevalt lasub tal kohustus tõendada, et tehing toimus ka tegelikult ja kauba või teenuse müüja on tõepoolest arvel näidatud isik. Kui käibemaksukohustuslane jätab isiku tuvastamise nõude või tehingu vormistamiseks kehtestatud nõuded täitmata ega suuda tõendada tehingu toimumist ja tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus, sest ta pole silmas pidanud nõutavat ja tavapärast hoolsust. Seepärast tuleb tegelikuks müüjaks pidada tundmatut kolmandat isikut. Eeldada ei saa, et tundmatu kolmas isik on käibemaksukohustuslane. Kui arve esitanud isik pole käibemaksukohustuslane, pole ostjal õigust käibemaksu maha arvata.“ Sularahata maksmise puhul on Riigikohtu halduskolleegium oma
  39. juuni
  40. a lahendis nr 3-3-1-21-04 selgitanud (p 16), et juhul, kui ostja on müüjaga arveldanud pangakonto vahendusel, siis ei ole kohaldatav RPTS nõue isikusamasuse tuvastamiseks, kuna sisuliselt on müüja isikusamasus tuvastatud panga poolt. Nõuetekohase hoolsuskohustuse täitmata jätmine võib aga sellegipoolest olla maksustamise aluseks juhul, kui mõistlikult käituv ostja pidi aru saama, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Tehingud OÜ-ga Helados OÜ-le Helados on kaebuse esitaja tasunud 10.06.2004 ja 17.06.2004 arvete alusel sularahas vastavalt 387 158 krooni ja 203 226 krooni ning 21.01.2004 arve alusel pangaülekandega kuuse saematerjali eest 137 588 krooni. Kaebuse esitaja seadusliku esindaja poolt maksuhaldurile antud ütlustest nähtuvalt maksis ta raha kellelegi venelasele, kes kauba kohale toimetas, kuid ei küsinud, kes ta oli ja mis firmast ta oli. Kaebuse esitaja seadusliku esindaja I.P.i väitel ei ole tal kombeks uurida, kes on need isikud, kes talle kaupa toovad. OÜ Helados esindajaga suhtles I.P. ainult telefoni teel ja isiklikult ei kohtunud ning kirjalikku lepingut firmaga ei sõlminud (toimiku nr. 1 lk. 92). Eeltoodu alusel leiab kohus, et kuivõrd kaebuse esitaja jättis sularahas üle 200 000 krooniga arveldamisel müüja isiku tuvastamata, ei järginud ta 10.06.2004 ja 17.06.2004 arvete alusel teostatud tehingutes hoolsuskohustust. 21.01.2004 arve alusel teostatud tehingu osas leiab kohus, et kuigi kuuse saematerjali eest tasuti pangaülekandega vähem kui 200 000 krooni, oleks kaebuse esitaja pidanud järgima tehingu tegemisel metsaseaduse ning selle alusel kehtestatud keskkonnaministri määruse nõudeid. Metsaseaduse alusel keskkonnaministri 17.03.1999 määrusega nr. 30 kehtestatud „Kasvava metsa raieõiguse ja metsamaterjaliga sooritatavate tehingute eeskirjad“ p-st 3 ning p 11 alapunktist 6 nähtuvalt saab saematerjali liigitada metsamaterjali, mitte metsa kõrvalkasutuse saaduse alla. Eeltoodud eeskirjade p 8 näeb ühtlasi ette metsamaterjali võõrandamisel ja üleandmisel töötlemiseks või ladustamiseks metsamaterjali valdamise seaduslikkust tõendavad dokumendid, milleks on väljavõte kinnistusraamatust või riigimetsas väljavõte maakatastrist; kasvava metsa raieõiguse omandanud isikul raieõiguse eelmise omanikuga sõlmitud raieõiguse võõrandamise leping; metsamaterjali omandanud isikul selle edasivõõrandamisel või 8 töötlemiseks või ladustamiseks üleandmisel eelmise omanikuga sõlmitud metsamaterjali võõrandamise leping või üleandmise-vastuvõtmise akt ning metsamaterjali võõrandaja või üleandja isikut tõendav dokument või äriregistri registrikaardi ärakiri. Kaebuse esitaja ei ole esitanud kohtule eeltoodud tõendeid metsamaterjaliga seotud tehingute suhtes ettenähtud kohustuste täitmise kohta. Seega tuleb lugeda kaebuse esitaja hoolsuskohustust rikkunuks ka 21.01.2004 pangaülekandega teostatud tehingu puhul. Tehingud OÜ-ga Krepling Kaebuse esitaja on OÜ-le Krepling tasunud sularahas 06.06.2005, 10.06.2005, 16.06.2005 arvete alusel iga kord 125 552 krooni ning pangaülekandega 27.06.2005 ja 30.06.2005 arvete alusel 125 552 krooni. Kaebuse esitaja seaduslik esindaja I.P. on maksuhaldurile selgitanud, et OÜ-st Krepling ei tea ta eriti midagi ning ei tea ka seda, kes oli firma esindaja. I.P.i selgitusel esindas firmat keegi tumedat värvi Opeliga venelane ning I.P. ei teadnud, kas see oli firma esindaja või mitte. Samuti selgitas esindaja, et ta maksis sellele firmale reeglina vähemalt kahes osas. Kohus on seisukohal, et eeltoodud tehingute tegemisel ei ole kaebuse esitaja järginud RPTS § 6 lõikest 5 tulenevat hoolsuskohustust müüja isiku tuvastamisel ning seda ka pangaülekandega sooritatud tehingute puhul. Arvestades asjaolu, et kõik eeltoodud tehingud tehti ühes kuus ning kõigi tehingute sisuks oli täite- ja ehitusliiva müük ning ka arvete alusel tasutud summad on identsed, saab eeltoodud tehinguid pidada seotud tehinguteks, mille puhul tuli kaebuse esitajal müüja isikusamasus tuvastada nii sularahas kui ka sularahata arveldamise korral sularahas ja sularahata maksetena kokku üle 200 000 krooni. Käesoleval juhul tasus kaebuse esitaja OÜ-le Krepling nii sularahas kui ka pangaülekandega kokku 627 760 krooni. Tehingud OÜ-ga Teksakogrupp Kaebuse esitaja on tasunud OÜ-le Teksakogrupp 17.06.2005 arve alusel Audi A8 Quattro eest sularahas 354 000 krooni ning 24.08.2005 arve alusel kändude äraveo eest prügimäele sularahas 279 660 krooni. OÜ Teksakogrupp osas ei mäletanud kaebuse esitaja seda, mida ta on firmalt ostnud ega ka seda, kes firmat esindas. Esindaja selgitustest nähtuvalt mäletas ta küll auto Audi A8 ostmist, kuid arve sai Vahi Autoaiast ja arve alusel maksis OÜ-le Teksakogrupp. Kohus on seisukohal, et ka tehingute tegemisel OÜ-ga Teksakogrupp ei ole kaebuse esitaja järginud RPTS § 6 lõikest 5 tulenevat hoolsusnõuet. Tuvastamist on leidnud see, et tehingutes OÜ-dega WisePartners ning V-Projekt on OÜ Malkati Kaubandus tasunud arveid vaid pangaülekannetega. Tehingud OÜ-ga Wisepartners Kaebuse esitaja on tasunud OÜ-le Wisepartners 21.06.2004 arve alusel männi ja haava eest pangaülekandega, summas 99 052 krooni. Kohus on seisukohal, et eeltoodud tehingu suhtes tuleb kaebuse esitaja lugeda hoolsuskohustuse täitmata jätnuks tulenevalt Metsaseaduse §-s 33 sisalduvate nõuete täitmatajätmisega. Kaebuse esitaja on tasunud OÜ-le Wisepartners ühtlasi 26.07.2004 ja 30.07.2004 arvete alusel killustiku ja liiva eest pangaülekannetega, vastavalt 56262 krooni ning 58150 krooni. Kaebuse esitaja on eeltoodud tehingute kohta selgitanud: „Ma ei tea, kes esindas seda firmat. Ma ei tea selle firma kohta absoluutselt midagi (kus asub jm). Arvan, et oli nii, et ehitusele sõitis lihtsalt auto killustikuga ja pakkus seda müüa. Kui kaup käes, siis tuuakse tagantjärele arve või sularahatšekk. Enamus kordi maksab kauba eest töödejuhataja (liiv, kruus).“ 9 Riigikohus on
  41. juuni 2004 haldusasjas nr. 3-3-1-21-04 leidnud, et pangakontole tasumise korral võib hoolsusnõude rikkumine olla määrava tähtsusega siis, kui mõistlikult käituv ostja pidi aru saama, et tegemist ei ole tegeliku müüjaga. Riigikohtu seisukohast saab kohtu arvates ühtlasi järeldada, et mõistlikult käituv ostja peab vähemalt huvi tundma, kes talle kaupa müüb (faktiliselt kohale toimetab). Vastasel juhul ei saa mõistlikult käituv ostja järeldada ka seda, et isik, kelle arve ta tasub, ei ole kauba tegelik müüja. Kohus on seisukohal, et kaebuse esitajat ei saa pidada eeltoodud tehingute tegemisel mõistlikult käituvaks ostjaks, kuna esindaja selgitusest nähtuvalt ei huvitanud teda, kas tagantjärgi esitas talle arve või sularahatšeki seesama äriühing, kes ka autoga killustiku kohale tõi. Samas tuleks eeldada, et mõistlikult käituva ostja huvides on vähemalt veenduda, et ta tasub arve alusel kauba tegelikult müüjale. Kuna kaebuse esitaja ei käitunud käesoleval juhul mõistliku ostjana, tuleb lugeda ta hoolsuskohustust rikkunuks. Tehingud OÜ-ga V-Projekt OÜ V-Projekt 19.08.2005 arve alusel on kaebuse esitaja tasunud pangaülekandega kruusa transpordi eest 351 640 krooni ning 23.09.2005 korstnate ladumise eest pangaülekandega 59 000 krooni. Kaebuse esitaja seaduslik esindaja on äriühingu V-Projekt kohta selgitanud, et ta V-Projektist kedagi ei tea. Kontakti sai ta telefoni teel, millele helistas. Arve sai ta hiljem (toimiku lk. 163). Kohus on seisukohal, et ka 19.08.2005 arve alusel tasumisel on kaebuse esitaja rikkunud RPTS § 6 lõikest 5 tulenevat hoolsuskohustust. 23.09.2005 arve alusel tasumise suhtes on kohus samuti seisukohal, et kaebuse esitaja ei käitunud mõistliku ostjana Riigikohtu
  42. juuni 2004 haldusasja nr. 3-3-1-21-04 mõistes, mistõttu ka nimetatud juhul rikkus kaebuse esitaja hoolsuskohustust.
  43. AS Rautakesko arved Poolte vahel puudub vaidlus selles osas, et tehingud, mis tehti AS Rautakesko arvete alusel, tehti sularahaga arveldades. OÜ Malkati Kaubandus juhatuse liikme I.P.i poolt maksuhaldurile antud seletuste järgi tõi OÜ-le Malkati Kaubandus arveid FIE R.K.. I. P. selgitas, et ta ei tea, kust R. K. need tšekid sai ning teda huvitas ainult tšeki summa. Maksuhaldur on tehingute toimumise väljaselgitamiseks esitanud järelepärimise AS-le Rautakesko. Maksuhaldurile 06.12.2005 saadetud kirjas nr 141 kinnitas AS Rautakesko, et ta ei ole müünud OÜ-le Malkati Kaubandus maksuhaldurilt saadud arvete koopiatel näidatud kaupu ning esitatud sularahaarved ei ole nende ettevõtte poolt väljastatud. Kohus peab ostu-müügi tehingu toimumise seisukohast võimalikuks olukorda, kus kaup ostetakse AS-ist Rautakesko kolmanda isiku (FIE R.K.) vahendusel ning AS-i Rautakesko volituste (käsundi) alusel OÜ-le Malkati Kaubandus. Samas maksustamise seisukohast ei muuda ega välista sellisel kujul ostu-müügi tehingu toimumine kaebuse esitaja võimalikku vastutust ning tõendamiskoormust olukorras, kus maksuhaldur tuvastab, et kaebuse esitaja poolt raamatupidamises kajastatud arvete alusel kaupa reaalselt müüdud ei ole. Käesoleval juhul ei ületa ükski AS Rautakesko nimel väljastatud ja sularahas tasutud sularahaarve 15 000 krooni piiri, kuigi kogumis on arvete alusel ajavahemikus 02.08.2004 kuni 30.06.2005 tasutud 732 133.50 krooni. Arvete alusel ei ole võimalik tuvastada, et tegemist oleks omavahel ilmselgelt seoses olevate tehingutega. Riigikohtu
  44. juuni 2004 otsusest nr. 3-3- 10 1-21-04 nähtuvalt võib ka olukorras, kus RPTS § 6 lg 5 sõnaselgelt kohaldamisele ei kuulu nõuetekohase hoolsuskohustuse täitmata jätmine olla maksustamise aluseks juhul, kui mõistlikult käituv ostja pidi aru saama, et tegemist pole tegeliku müüjaga. I.P. on 06.12.2005 andnud maksuhaldurile tehingute kohta järgmise selgituse: „Kallas Raivo ei tahtnud ametlikult töid teha, vaid saada raha mustalt kätte. Töömeestega on alati raskusi. Ta ütles, et ta toob ise kõik materjali ja ise teeb kõik. Mulle ütles ruutmeetri hinna. Mul ei olnud mingit põhjust kahelda mulle toodud Rautakesko tšekkides. Vahel küll märkasin, et tšekil olevad kaubad ei olnud kõik mulle objektile vajalikud. Kust ta need tšekid sai – ma ei tea. Ei olnud mingit põhjust kahelda tšekkide õigsuses. Mind huvitas ainult tšeki summa.“ (toimiku lk. 163). Kohus on seisukohal, et kaebuse esitaja, märgates, et R.K.’e poolt talle esitatud sularahaarvetel kajastatud kaubad ei ühtinud R.K.’e poolt talle teostatud töö sisuga, pidi eeldama, et tehinguid AS-ga Rautakesko tegelikult ei toimunud. Kuna kaebuse esitaja ise vahetult AS-ga Rautakesko tehinguid ei teostanud, ei saa kaebuse esitaja tugineda antud olukorras ka sellele, et ta täitis oma hoolsuskohustust, käitudes mõistliku ostjana, kes ei pidanudki aru saama, et AS Rautakesko näol ei ole tegemist tegeliku müüjaga. Aktsepteerides sellises olukorras R.K.e poolt esitatud sularahaarveid, võttis kaebuse esitaja endale teadlikult riski selles, et tehinguid AS-ga Rautakesko tegelikult ei toimunud. Kuna maksuhaldur ongi käesoleval juhul tuvastanud tehingute mittetoimumise AS-ga Rautakesko ning puuduvad tõendid, mis kinnitaksid vastupidist, tuleb jätta maksuotsus ka AS Rautakesko poolt väljastatud arvete alusel määratud käibemaksusumma osas jõusse.
  45. Kaebuse rahuldamata jätmine Kohus on seisukohal, et eeltoodud kaalutlustel tuleb jätta kaebus

§ 26

lg 1 p 6 alusel rahuldamata.

§ 92lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti.

Seega jäävad kaebuse esitaja menetluskulud tema enda kanda ning taotlus menetluskulude väljamõistmiseks vastustajalt rahuldamata. Tiina Pappel Kohtunik TALLINNA RINGKONNAKOHTU 06.07.2007 OTSUSE RESOLUTSIOON

  1. Tühistada Tallinna Halduskohtu 16.11.2006 otsus haldusasjas nr 3-06-1633 osas, mis puudutab täiendava käibemaksu määramist Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 05.05.2006 maksuotsusega nr 12-5/157 OÜ Teksakogrupp 17.06.2005 arvesaatelehe nr 337 põhjal. Teha tühistatud osas uus otsus, millega tühistada vastavas osas maksuotsus.
  2. Tühistada halduskohtu otsus ka menetluskulude jaotust puudutavas osas ning 11 teha selles osas uus otsus, millega mõista Maksu- ja Tolliametilt OÜ Malkati Kaubandus kasuks välja esimese astme kohtu menetluskuludena 4 100 (neli tuhat ükssada) krooni.
  3. Muuta halduskohtu otsuse põhjendusi OÜ Helados 21.01.2004 arve ning OÜ-de Wisepartners ja V-Projekt arvete osas, asendades need käesoleva otsuse põhjendava osa p-des 10-12 ning 16-21 toodud põhjendustega.
  4. Muus osas jätta halduskohtu otsus muutmata.
  5. Rahuldada OÜ Malkati Kaubandus apellatsioonkaebus osaliselt.
  6. Mõista Maksu- ja Tolliametilt OÜ Malkati Kaubandus kasuks välja apellatsiooniastme menetluskuludena 2 300 (kaks tuhat kolmsada) krooni. 12

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.