KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lilianne Aasma, Viive Ligi ja Kaire Pikamäe Otsuse tegemise aeg ja koht 13. märts 2008, Tallinn Haldusasja number 3-02-15 H
§ 34
lg 3 järgi ei saa ringkonnakohtus esitada nõudeid, mida esimese astme kohtus ei esitatud. Seega on alusetu etteheide seoses Balti Õiguskeskuse Tõlkebüroo arvelt käibemaksu määramisega, kuna kaebaja ei vaidlustanud ettekirjutuse punkti 1.6 halduskohtus. Kaebaja vaidlustab kohtuotsuse tervikuna, kuid ei põhjenda, milles seisnes otsuse ebaõigsus tehingute osas OÜ-dega Donelson ja Enderlin ning AS-dega A-Trade ja Finesko. Maksuhaldur ei hinnanud OÜ-ga Lauren Kaup seonduvat üksnes J. Purga seletustest tulenevalt, tal olid ka V. Kulli, A. Kambla jt isikute seletused, OÜ Kalibo raamatupidamisdokumendid ja maksurevisjoni lõpus esitatud dokumendid. Ka kriminaalmenetluses jõuti järeldusele, et J. Purga ei olnud kaastegev OÜ Kalibo ja OÜ Lauren Kaup vahelistes tehingutes. J. Purga suhtes taasesitatud kahtlustus ei ole põhjendatud. See, et A. Kambla võis olla J. Purga suhtes eksimuses, ei tähenda, et ka OÜ Kalibo oli eksimuses. Erinevaid isikuid ei saa samastada. Aluste puudumine A. Kambla vastu süüdistuse esitamiseks ei tähenda, et OÜ Kalibo tegutses tehingutes OÜ-ga Lauren Kaup õiguspäraselt ja oli heauskne ostja. Asja materjalidest nähtuvalt soetas OÜ Kalibo esimeses etapis OÜ-lt Lauren Kaup võid, mida väidetavalt soovis müüa Venemaale. Asjas puuduvad tõendid või Venemaale müümise kohta, või realiseeriti Eestis. V. Kulli seletuste kohaselt korraldas võid Rootsist maaletoonud OÜ Rundvik tegevust A. Kambla. A. Kambla seletuste õigsus OÜ Lauren Kaup tehinguahelasse kaasatuse põhjenduste kohta ei leidnud muude tõenditega kinnitust. Asjas ei oma tähtsust, et või soetamisel OÜ-lt Lauren Kaup tasus OÜ Kalibo pangaülekandega. Kui OÜ-d Kalibo esindavad isikud teadsid, et tegemist pole tegeliku müüjaga (kelleks oli OÜ Rundvik), ei oma tähtsust ka hoolsuskohustuse täitmine. Alates 2000 septembrist OÜ-ga Lauren Kaup väidetavalt toimunud vahendustasu ja transporditehingud, mille eest maksti sularahas, ei ole samuti tõendamist leidnud. Seetõttu ei oma tähtsust kaebaja püüd näidata, nagu oleks kohus otsust põhistanud vaid rahapesu ja terrorismi tõkestamise seadusest tuleneva hoolsuskohustuse nõudega. 5
(8)3-02-15 RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
- Halduskohus ei ole rikkunud kohtumenetluse norme, mis võiksid kaasa tuua kohtuotsuse tühistamise ja on jätnud lõppjäreldustes õigesti kaebuse rahuldamata Apellatsioonkaebuse väited ei anna kohtuotsuse tühistamiseks ja kaebuse rahuldamiseks alust.
- Kaebaja etteheide halduskohtule ettekirjutuse p 1.6 ebaõige jõussejätmise osas on alusetu. Kaebaja ei vaidlustanud halduskohtule esitatud kaebuses ettekirjutuse punkti 1.
- Ringkonnakohtus ei saa esitada nõudeid, mida esimese astme kohtus ei esitatud (
§ 34lg 3).
10. Kaebaja vaidlustab kohtuotsust tervikuna, kuid ei põhjenda apellatsioonkaebuses, millist materiaalõiguse normi halduskohus ebaõigesti kohaldas või milles seisnes tõendite ebaõige hindamine (
§ 32
lg 1 p 6) tehingute osas OÜ-dega Donelson ja Enderlin ning AS-dega A-Trade ja Finesko. Ringkonnakohus leiab, et halduskohus on jätnud õigesti rahuldamata kaebuse ettekirjutuse punktidega 1.1, 1.2 ja 1.5 määratud täiendava käibemaksu ning punktidega 2.1 ja 2.2 määratud täiendava tulumaksu tühistamise nõude osas. Ka ringkonnakohtu hinnangul kinnitavad haldusasjas kogutud tõendid usaldusväärselt seda, et OÜ-d Donelson ja Enderlin, kelle nimel koostati arved kauba müügi ja teenuste osutamise kohta kaebajale, ei olnud väidetavate tehingute tegemise ajal reaalselt tegutsevad äriühingud ega saanud kaebajale arvetel märgitud kaupa müüa ega teenuseid osutada. OÜ Donelson oli reaalse majandustegevuseta äriühing, keda kasutati sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse loomise eesmärgil fiktiivsete müügidokumentide vormistamisel. Järeldust arvetel näidatud tehingute mittetoimumise kohta ja samaaegselt kahtlust, et kaebaja oli sellest teadlik, kinnitab muuhulgas asjaolu, et OÜ Donelson ja off-shore firma Soderlind Resources tegevus oli kaebaja juhatuse liikme A. Kambla kontrolli all, mis samuti leidis asjas tõendamist. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu poolt tõenditele antud hinnangu, põhjenduste ja järeldustega ega pea muus osas vajalikuks neid korrata. 11. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu järeldusega ka selles, et sisendkäibemaksu mahaarvamise aluseks olnud tehingud OÜ-ga Lauren Kaup ei ole tegelikkuses aset leidnud ja täiendav käibemaks on ettekirjutuse p-ga 1.3 määratud õigesti. Kohaldamisele kuuluva kuni 01.01.2002 kehtinud KMS § 18 lg 1 p 1 ja lg 8 kohaselt arvatakse teiselt registreeritud maksukohustuslaselt kauba või teenuse saamise korral sisendkäibemaks maha arve originaaleksemplari alusel. Seega peab arvel märgitud kauba või teenuse müüja, kellelt kaup või teenus soetatakse, olema registreeritud maksukohustuslane. Kui arvel näidatud isik ei ole tegelik kauba või teenuse müüja, tekib ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus üksnes juhul, kui ostja vastupidist heauskselt eeldas. Riigikohtu 02.10.2003 otsuses nr 3-3-1-50-03 (p 10) asuti seisukohale, et ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses: „Osavõtt maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Osavõtt maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikutele, s.t ostja saab maksupettusest majanduslikku kasu. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud, näiteks ostja juhatuse liikmete tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata ka andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha.“ 6
(8)3-02-15 18.10.2005 kriminaalasja nr 02934000046 menetluse lõpetamise määruse kohaselt jätavad eeluurimisel kogutud tõendid võimaluse, et OÜ Lauren Kaup osas võis A. Kambla olla eksitusse viidud OÜ Lauren Kaup tuvastamata jäänud ebaseadusliku esindaja poolt. Eeltoodud tõdemus võis küll kogumis teiste kriminaalmenetluses tähtsust omavate asjaoludega tingida kriminaalasja menetluse lõpetamise A. Kambla suhtes, kuid ei välista maksupettuse kahtlust OÜ Kalibo kui äriühingu suhtes. Kriminaalasja tõendamisstandardid on teised. OÜ Kalibo on tasunud OÜ Lauren Kaup nimel koostatud arvete alusel OÜ Lauren Kaup pangakontole (norra ja rootsi või eest) ja sularahas (vahendustasu, transpordi ja laadimiskulu eest alates september 2000 kuni veebruar 2001 kokku summas 1 316 691,6 krooni) ning OÜ Rundvik pangakontole (norra ja rootsi või ning transporditeenuse eest). OÜ Lauren Kaup ainsaks seaduslikuks esindajaks oli väidetavate tehingute tegemise ajal Janek Purga, kes ei ole maksuhaldurile ja kriminaalasja menetluses antud seletuse kohaselt äriühingu nimel mingeid arveid välja kirjutanud ega neid allkirjastanud. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole põhjust kahelda J. Purga maksumenetluses ja kriminaalasjas antud ütlustes, millest nähtub, et ta on juhusliku autoga Tartust Tallinna sõites nõustunud enda vormistamisega OÜ Lauren Kaup juhatuse liikmeks ja andnud pankades allkirjad arvelduskontode avamise kohta, kuid ta ei ole äriühingu nimel tegelenud majandustegevusega ega andnud selleks kellelegi volitusi, tema käes ei ole olnud ega ole äriühingu tegevust puudutavaid dokumente, ta ei ole alla kirjutanud äriühingu nimel koostatud arvetele, sularaha vastuvõtu kviitungitele, lepingutele ega vastastikuse tasaarvestamise kokkulepetele. A. Kambla allkirjastatud eriarvamuse kohaselt ostis OÜ Kalibo vahendamiseks importvõid OÜ-lt Lauren Kaup, kes ostis selle OÜ-lt Rundvik (viimane hankis või Rootsist). OÜ Kalibo astus 1999 lõpus või 2000 alguses läbirääkimistesse OÜ Rundvik esindajatega eesmärgiga omandada esindusainuõigus vahendada otse võid Rootsist endise NSV Liidu territooriumile. V. Kulli ütluste kohaselt ehitas ta A. Kamblale maja ja nõustus A. Kambla ettepanekul enda vormistamisega OÜ Rundvik juhatuse liikmeks, kuid firma tegelik omanik ja juht oli A. Kambla, kelle ülesandeid ta täitis. Ka Ü. Härm tunnistas, et töötades maja ehitusel nõustus ta A. Kambla ettepanekul enda vormistamisega juunis 2000 OÜ Rundvik juhatuse liikmeks, mõistes A. Kambla sõnadest, et tegelik omanik on A. Kambla. Ringkonnakohus ei näe põhjust kahelda tunnistajate V. K, Ü.H ja S. M ütlustes, millest järeldub, et OÜ Rundvik juhatuse liikmed tegutsesid OÜ Kalibo juhatuse liikme A. Kambla juhiste alusel ja kontrolli all. Tunnistaja V. R ütluste kohaselt oli ta formaalselt OÜ Kalibo juhatuse liige, kuid majandustegevuse juhtimises ei osalenud. A. Kambla vajas V. R abi ja tutvusi Põllumajandusministeeriumist tegevuslitsentsi saamiseks Rootsis asuva firma Ewalco poolt hangitava või Eestisse importimiseks ning V. Rl õnnestuski see OÜ-le Rundvik saada. Eeltoodud asjaolud viitavad sellele, et kaebaja näol ei ole tegemist heauskse ostjaga, samuti kaebaja osalemisele maksupettuses. Kaebaja pahauskne käitumine loob talle kõrgendatud tõendamiskoormuse maksukohustust vähendavate asjaolude tõendamisel. Kaebaja ei ole täitnud kaasaitamiskohustust ega esitanud täiendavaid tõendeid, mis kinnitasid tehingute toimumist OÜ-ga Lauren Kaup ja kõrvaldaksid kahtluse tema osalemises maksupettuses. 12. Ringkonnakohtu hinnangul oli dokumentide nõue Pärnu Maksuameti 25.04.2001 ettekirjutuses nr 4-05/14-1010 piisavalt selge. Samas ei ole kaebaja poolt koos kontrollaktiga maksuhaldurile esitatud dokumendid usaldusväärsed, sest neis kajastatu on vastuolus teiste asjas kogutud ja uuritud tõenditega. Nagu eespool märgitud, eitas J. Purga dokumentidele allkirja andmist ja OÜ Rundvik nimel dokumentidele alla kirjutanud V. K ei juhtinud tegelikult äriühingut, vaid tegutses OÜ Kalibo juhatuse liikme A. Kambla juhiste alusel ja kontrolli all. 7
(8)3-02-15 Suure hulga dokumentide revisjoni käigus esitamata jätmine tekitab kahtluse, et need võivad olla koostatud hiljem tagant järele. Seda kahtlust kinnitavad V. K ütlused, et andis allkirjad ühel ajal kõigile tasaarvlemise kokkulepetele A. Kambla ettepanekul. Samuti tuvastati kriminaalasja eeluurimisel, et A. Kambla poolt maksuhaldurile esitatud OÜ Kalibo ja OÜ Lauren Kaup vahelised lepingud ja lepingu täitmise kinnitused ajavahemikust 06.09.2000 01.02.2001, mille kohaselt OÜ Kalibo tellis ja OÜ Lauren Kaup täitis toiduainete müügivõimaluste otsimist (marketing) kokku 25 erinevas paigas Vene Föderatsioonis ja Ukrainas ning edastas informatsiooni tellijale, sisaldavad valeandmeid. 13. Kuigi tulumaksuarvestuses kehtivad oluliselt lihtsamad tõendamisnõuded kui käibemaksuarvestuses, ei ole käesoleval juhul alust ettekirjutuse tühistamiseks tulumaksu määramise osas. Vaidlustatud ettekirjutuses leiti, et reaalseid majandustehinguid OÜ Kalibo ja OÜ Lauren Kaup vahel ei toimunud ja seetõttu ei vasta OÜ Kalibo raamatupidamisarvestuses kajastuvad kuludokumendid oma sisult raamatupidamisseaduse nõuetele. Seega on maksuhalduri ettekirjutuse aluseks tulumaksu puudutavas osas sisuliselt asjaolu, et väljamakseid on tehtud seoses selliste väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei ole leidnud kinnitust. Kuna juriidiliste isikute kasumit ei maksustata, on tundmatule isikule tehtud väljamaksed maksuobjektiks TuMS § 13 ja TuMS
(1999)§ 51 järgi. Samasugusele seisukohale asus Riigikohus 20.10.2004 otsuses asjas nr 3-3-1-46-04 p
- Käesolevas asjas on ka tuvastatud, et kaebaja poolt maksuhaldurile esitatud arvetel on kajastatud tegelikkuses mittetoimunud tehingud ning kaebaja pidi olema teadlik, et tegemist ei olnud tegeliku kaupade müüja ja teenuse osutajaga.
- Neil põhjendustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. Viive Ligi Kaire Pikamäe Lilianne Aasma 8
(8)