TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number 3-07-905 Otsuse kuupäev 19.07.2007 Kohtunik Mare Priks Kohtuasi Ülenurme Investeeringud OÜ esindaja Ivo Raudjärve kaebus Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 23.01.2007 maksuotsusele nr. 12-5/20 Asja läbivaatamise kuupäev 04.07.2007 Istungil osalenud isikud Ülenurme Investeeringu OÜ esindajad volikirja alusel Ivo Raudjärv ja vandeadvokaat Kaspar Lind Vastustaja : Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus, esindajad Margarita Jõepere ja Aino Kitsik Resolutsioon Rahuldada Ülenurme Investeeringud OÜ esindaja Ivo Raudjärv kaebus. Tühistada Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 23.01.2007 maksuotsus nr. 12-5/
- Välja mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu-ja tollikeskuselt Ülenurme Investeeringud OÜ kasuks menetluskulud kr.
- 005,33 (kakskümmend kolm tuhat viis krooni ja 33 senti). Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest, so. arvates 19.07.
- Tartu Ringkonnakohus võib lahendada apellatsioonkaebuse kirjalikus menetluses, kui apellatsioonkaebuses ei taotleta selle lahendamist istungil. Ülenurme Investeeringud OÜ esindaja Ivo Raudjärv on esitanud Tartu Halduskohtule kaebuse Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 23.01.2007 maksuotsuse nr. 12-5/20 peale haldusakti tühistamise nõudes. Maksuhaldur on koostanud 02.11.2006 kontrollakti nr 12-3/501 , mille kohaselt on kontrolli käigus tuvastatud maksuhalduri poolt, et OÜ Ülenurme Investeeringud on esitanud kontrollitava perioodi käibedeklaratsioonides valeandmeid, olles deklareerinud tasumisele kuuluvat käibemaksu väiksemana, mille tõttu on asutud seisukohale, et rikutud on osaühingu poolt KMS § 24 sätestatut. Kontrolli tulemusena on tuvastatud, et suurenenud on osaühingu käibemaksukohustus maksustamisperioodidel jaanuar 2004 kuni detsember 2005 1.588.697.krooni võrra. Kaevatava maksuotsuse kohaselt on maksuhaldur kontrollinud kaebaja poolt esitatud dokumente ja tegi kindlaks, et maatüki, mille OÜ Ülenurme Investeeringud kruntidena edasi müüs, soetamine enne 01.05.2004, ei ole piisavalt tõendatud, mistõttu puudus ettevõttel õigus kasutada KMS § 46 lg 3 sätestatud maksuvabastust. Seetõttu tegi maksuhaldur kontrolli käigus vastavalt osaühingu raamatupidamisdokumentidele ise kindlaks maksuvaba käibe ja 18% määraga maksustatava käibe suuruse. Maksuvaba käibe tarbeks tehtud kuludelt OÜ Ülenurme Investeeringud 2004 ja 2005 aastal sisendkäibemaksu ei tasunud, mistõttu kogu ostuarvetel näidatud sisendkäibemaks kuulub maksustavalt käibelt tasumisele kuuluvast käibemaksust mahaarvamisele. Maksuhaldur on kindlaks teinud, et perioodil jaanuar 2004 kuni detsember 2005 maksuvaba käive on 5.950.000, mis on 13.811.166.- krooni võrra väiksem kui ettevõte deklareeris (19761166-5950000=13811166). 18% määraga maksustatav käive on 15.672.507 krooni, mis on deklareeritud summast suurem 11.704.377 krooni (15672507-3968130=11704377). Käibemaksu 18% on 2821053, seega deklareeritud summast rohkem 2.106.789 (2821053-714264=2106789) krooni. Sisendkäibemaksu arvestas maksuhaldur juurde 516.309.- krooni, tegelikult on OÜ-l Ülenurme Investeeringud õigus maha arvata kogu arvetel näidatud sisendkäibemaks summas 1.655.285.krooni(1655285-1138976=516309). Maksuhaldur on vähendanud OÜ Ülenurme Investeeringud käibedeklaratsioonides näidatud täpsustusi (maksuvabast käibest tulenev käibemaksukohustuse korrigeerimine) kogusummas 1783.Eeltoodust lähtuvalt on maksuhaldur arvestanud OÜ-le Ülenurme Investeeringud käibemaksukohustuse 1.588.697.- kroonile (2106789-516309-1783=1588697). Kaebaja on esitanud ka vaide kaevatava haldusakti peale, vaideotsusega 03.04.2007 nr. 6-1/64-1 on jäetud vaie rahuldamata. Kaebuse esitaja taotleb kaevatava haldusakti tühistamist ning kohtukulude väljamõistmist , mille kohta esitab kohtuistungil kohtukulude nimekirja summas 23005,33 , sh. riigilõiv ja õigusabikulud. Kaebaja on seisukohal, et tulenevalt KMS § 46 lg 3 kohaselt ei maksustata käibemaksuga ehitise ja selle aluse maa võõrandamist enne nende esmast kasutuselevõttu juhul, kui ehitamist on alustatud enne seaduse jõustumist ning krundi, millel ei asu ehitist , võõrandamist juhul, kui maatükk on soetatud enne käesoleva seaduse jõustumist. Kaebuse kohaselt sätestab seadus kaks koosseisu, millest ühel juhul on tegemist krundi võõrandamisega, teisel juhul ehitise võõrandamisega. Kaebaja leiab, et oluline on tuvastada käesolevas asjas, kas kinnisasjad on osaühingu poolt soetatud enne uue Käibemaksuseaduse jõustumist (enne 01.05.2004) või mitte. Kaebaja on seisukohal, et käesolevas asjas on 29.04.2004 sõlmitud ostumüügilepingu esemeks kaks kinnistut, mille valdus on ostjale – osaühingule ka nimetatud kuupäeval üle läinud. Kinnisasja soetamine on seotud võõrandamise mõistega ning seega on oluline valduse üleandmine ning asjaga seonduvad majanduslike hüvede kasutamine sarnaselt omanikega. Kaebuse esitaja peab oluliseks asjaolu, et lepingust ei ole hiljem taganetud, kaebaja on teinud enne 01.05.2004 toiminguid seoses soetatavate kinnistutega. Kaebaja on välja toonud maksuhalduri poolt kasutatava mõiste „seotud isikud“, mida käibemaksuseadus ei sätesta. Kaebaja viitab ka õiguskindluse printsiibile, leides, et KMS § 46 lg 3 peab tõlgendama selliselt, et maksuvabastust võib kasutada isikute suhtes, kelle tegevusest on näha , et nende äriplaan on üles ehitatud eelkõige enne 01.05.2004 kehtinud seadusest lähtudes. Kaebuse täienduses (esitatud kohtuistungil) leiab kaebaja, et maksuhaldur peab lähtuma tegelikest asjaoludest , seega sellest, kas pooled lepingu lõpetasid või mitte. Kui pooled lepingut ei lõpetanud, siis ei saa maksuhaldur lähtuda sellest, et milline olukord oleks võinud tekkida lepingu lõpetamisel. Võlaõigusliku lepingu sõlmimine ja valduse saamine on piisavad selleks, et lugeda maatükk soetatuks Käibemaksuseaduse tähenduses. Kohtuistungil esitab kaebaja pool täiendavaid dokumente majandustegevuse kohta kinnistutel. Kaebaja pool viitab notari Aune Harujõe selgitustele ning kinnistute üleandmise- vastuvõtmise aktile 29.04.
- Maksuhaldur on seisukohal, et kaebus on põhjendamatu ning ei kuulu rahuldamisele. Maksuhaldur on seisukohal, et notar ei saanud 29.04.2004 asjaõiguslikku lepingut tõestada, kuna see on seadusega keelatud, selle takistuseks oli kinnisasja omandamise kitsendamise seaduse säte, mis tingis antud tingimustes kinnisasja omandamisel maavanema nõusoleku. Seega sai notar 29.04.2004 sõlmida võlaõigusliku lepingu tingimusega (p.6.2), et „juhul kui maavanem keeldub ostjale loa andmisest lepingu eseme omandamiseks, kohustub ostja sellest viivitamatult müüjaid informeerima ja osalejad kohustuvad sõlmima lepingu lõpetamise kokkuleppe. Maksuhaldur on asunud seisukohale, et tõenäoliselt pidasid ostja ja müüjad tehingut pärast maavanema keeldumist kinnistute omandamiseks (04.05.2004) lõpetatuks ning Ülenurme Investeeringud OÜ pidi aru saama, et tema valdusel puudub õiguslik alus ja tegelikud valdajad on füüsilised isikud (müüjad), mistõttu sõlmiti 17.11.2004 leping , milles muudeti 29.04.2004 lepingu teksti ja nimetati ostu-müügiobjektiks kõik jagamise teel tekkivad iseseisvad kinnistud. Maksuhaldur ei loe kaebaja poolt tehtavaid majandustoiminguid enne 01.05.2004 kulutusteks, kuna leiab, et toimingud, mida kaebaja tegi, olid hinnapakkumiste tellimine, mis ei olnud seotud kulutuste tegemisega. Maksuhaldur väidab, et Ülenurme Investeeringud ei ole
- aastal tasunud maamaksu. Maksuhaldur on väitnud, et tehingupoolte esindajad on samad isikud, millest on maksuhaldur tõendite hindamisel lähtunud ning on seisukohal, et maksuõigusel on palju kokkupuutepunkte teiste õigusharudega, mistõttu ei ole keelatud tõlgendada ka antud asjas mõistet „seotud isikud“. Maksuhaldur on seisukohal, et hoonestamata kruntide võõrandaamist ei maksustada 18% käibemaksuga, kui krunt või maatükk , mis hiljem kruntideks jaotatakse, on soetatud enne Käibemaksuseaduse jõustumist (enne 01.05.2004). Kui 29.04.2004 sõlmitud võlaõigusliku lepingu esemeks oli maatulundusmaa, siis 17.11.2004, 21.04.2005 , jne lepingute esemeks olid juba krundid ehk kinnitatud detailplaneeringuga maatükid, mille sihtotstarvet muudeti. Seega 29.04.2004 leping ja järgnevad lepingud ei ole omavahel seotud, neil puudub põhjuslik seos. Maksuhaldur on seisukohal, et kaebaja on valesti tõlgendanud KMS § 46 lg 3 sätet. Ning palub jätta kaebuse rahuldamata. Kohtu seisukohad: Maksuotsus on haldusakt, millega määratakse täiendavalt tasumisele kuuluv maksusumma. Maksuotsus (Maksukorralduse seaduse § 95 ) tehakse siis, kui maksukohustuslane ei ole esitanud maksudeklaratsiooni või deklareeritud maksusumma osutub kontrollimise tulemusena ebaõigeks. Antud juhul on maksuhaldur kontrollinud Ülenurme Investeeringud OÜ sisendkäibemaksu arvestamise ja tasumise õigsust seoses kinnisvaratehingutega maksustamisperioodidel jaanuar 2004 kuni detsember 2005 ning kontrolli tulemusel tuvastatud asjaoludel on määratud uuritud perioodi eest täiendavalt tasumisele käibemaks summas 1.588.697.- krooni. Maksuhaldur on märkinud, et OÜ Ülenurme Investeeringud on deklareerinud kruntide müüki maksuvaba käibena, põhjendades seda Käibemaksuseaduse § 46 lg 3 üleminekusättega. Asja materjalide kohaselt on 29.04.2004 sõlminud Jüri Dubkovski, Alan Uibo, Tõnu Ingermann, Aleg Kirs (müüjad) OÜ-ga Ülenurme Investeeringud (ostja) kinnistute nr. 29175 ja nr. 29176 võlaõigusliku müügilepingu. Kinnisasja omandamise kitsendamise seaduse § 2 lg 4 tõttu, mis tingis maavanema loa andmise teatud tingimustel kinnisasja omandamisel, ei olnud 29.04.2004 samade kinnistute suhtes võimalik sõlmida asjaõiguslikku lepingut. Tartu maavanem oma 04.05.2004 korraldusega nr. 676 ei andnud OÜ-le Ülenurme Investeeringud luba kinnistute omandamiseks. 17.11.2004 sõlmiti kinnistute võlaõigusliku müügilepingu muutmise leping. Müüjad ja ostja leppisid kokku , et kinnistud nr. 29175 ja 29176 jagatakse iseseisvateks kinnistuteks ja ostja omandab kõik jagamise teel saadud kinnistud, kusjuures vastav asjaõiguslik leping sõlmitakse hiljemalt 01.06.2005 ning jagamise teel moodustatavate kinnistute valduse üleandmine toimub 01.06.
- 21.04.2005 sõlmiti asjaõiguslik kokkulepe kinnistu nr. 29175 jagamise teel tekkinud kinnistute omandi üle andmiseks müüjatelt ostjale. Valdus loeti üle antuks osaühingule lepingu sõlmimisega. 18.11.2005 sõlmitud lepingu kohaselt avaldati, et 17.11.2004 ja 21.04.2005 lepingutes kokkulepitud kinnistute jagamise teel moodustatavate kinnistute valdus anti müüjatelt üle ostjale 29.04.
- 30.06.2005 sõlmitud lepingu kohaselt müüb Jüri Dubkovski Tõnu Ingermannile osa kinnistust nr.
- Kinnistute valduse kohta on erinevates lepingutes sätestatud erinevad kuupäevad ning maksuhaldur on asunud seisukohale, et OÜ Ülenurme Investeeringud ei ole esitanud ühtki dokumenti, mis tõendaks valduse käsutamist või kasutamist ja valduse üleminekut enne 01.05.
- Kinnisasjade ja nendega võrdsustatud kaupade käibed on üldjuhul maksuvabad, kuid alates 01.05.2004 hakati käibemaksuga maksustama kruntide müüki ja uusehitiste esmamüüki. (üleminekusäte KMS § 46 lg 3). Maksustamine tuleneb põhimõttest, et kinnisasjal on oma tarbimisväärtus. Tulenevalt Käibemaksuseaduse § 46 lg 3 kohaselt ei maksustata käibemaksuga ehitise ja selle aluse maa võõrandamist enne nende esmast kasutuselevõttu juhul, kui ehitamist on alustatud enne 01.05.2004 ning krundi , millel ei asu ehitist, võõrandamist juhul, kui maatükk on soetatud enne 01.05.2004, so. enne uue Käibemaksuseaduse jõustumist. Antud asjas on vaidlusesemeks, kas vaidlusaluseid kinnistud saab lugeda soetatuks enne kehtiva Käibemaksuseaduse jõustumist või mitte. Kohus asub seisukohale, et vaidlusalused kinnistud on soetatud 29.04.2004 võlaõigusliku lepingu alusel. Käesolevas asjas on lepingu esemeks kaks kinnistut (kokku 44,04 ha) ning lepinguosalised on väljendanud oma tahet notariaalses lepingus , mis väljendub selles, et müüjad Jüri Dubkovski , Alan Uibo, Tõnu Ingermann ja Aleg Kirs annavad lepingu eseme üle ostjale lepingu sõlmimise päeval (Not. Leping nr. 1712 29.04.2009 p. 4.1). Asjaõigusliku lepingu sõlmimist on takistanud Kinnisasja omandamise kitsendamise seadus, mille § 2 lg 4 lähtudes ei saanud notar tõestada asjaõiguslepingut, kuna müüdav kinnistu tingis maavanema loa olemasolu, mida tuli taotleda. Samas on asja materjalide juurde lisatud Ülenurme Vallavolikogu otsus nr. 36 20.04.2004, millest nähtub valla poolt loa andmine kaebajale Peetri kinnistu ostmiseks (otsuses kajastub kaebaja endine ärinimi). Kohus nõustub kaebajaga, et 29.04.2004 lepingu sõlmimisel on lepinguese omandatud ning maavanema loa puudumine ei mõjutaks maksude maksmist või maksuvabastuse rakendamist. Tulenevalt Maksukorralduseseaduse § 83 lg 1 kohaselt seaduse või heade kommetega vastuolus olevat tehingut maksustatakse võrdväärselt õiguspärase tehinguga. Seadusevastase tegevuse tagajärjed toovad kaasa samasuguse maksukohustuse, nagu see oleks tekkinud majandusliku sisu poolest sarnase õiguspärase tegevuse tagajärjel. Samuti kohus nõustub kaebaja väitega, et maksustamise juures ei ole oluline kas tsiviilõiguslikult on tegemist tühiste või heade kommetega vastuolus oleva tehinguga, oluliseks ei saa pidada maksustamise juures ka maavanema luba. Samas, kui rääkida valduse üleminekust, siis lepingutes nähtuvalt on seda märgitud erinevalt, kuid oluliseks dokumendiks valduse ülemineku kohta saab lugeda kinnistute valduse üleandmise-vastuvõtmise akti, mille kohaselt on müüjad ostjale üle andnud kinnistud 29175 ja 29176)
- aprillil 2004.a., see on enne 01.05.
- (tl. 158). Toimikus oleva notari selgituse kohaselt (tl.48) on notar leidnud, et osalejatega vesteldes on selgunud, et kinnistute otsene valdus on üle läinud osaühingule 29.04.
- Notar on nentinud, et antud kaasuse puhul on müüjateks isikud, kes kõik olid müügilepingu sõlmimise ajal ka ostja osanikeks ja juhatuse liikmeteks ning selles situatsioonis ei ole näha valduse üleminekut vahetult, kuna võimu teostavad lepingu eseme üle ühed ja samad isikud, mistõttu on soovitatud vormistada üleandmise-vastuvõtmise akt. Maksuhaldur on märkinud, et tegemist on „seotud isikutega“ kuna nii müüjad kui ostja esindajad on samad isikud. Kohus ühineb kaebaja seisukohaga, et Käibemaksuseaduse kohaselt ei oma nimetatu tähtsust, kuna Käibemaksuseaduses ei ole sätestatud „seotud isikute“ mõistet, küll aga tuleneb „seotud isikute“ mõiste Tulumaksuseadusest. Tehingu tegelikku sisu arvestades nähtub asja materjalidest , et kaebaja on teinud teatud toiminguid kinnistutega enne 01.05.2004, kaebaja on võtnud teatud hinnapakkumisi kinnistute tarvis, mis ei ole küll seotud rahaliste vahendite väljaminekuga, kuid sellega on tõendatud kaebaja tahe asja vallata ning kaebaja hoolsus kinnistute suhtes majandusalase tegevuse vallas. Mis puudutab maamaksu maksmist, mille kohta väidab maksuhaldur, et maamaksu ei ole tasunud kaebaja, ei oma see tähendust käesolevas asjas, kuna maamaksu on tasunud isik, kellele on väljastatud vastav teade ning see ei ole tekitanud pooltevahelisi vaidlusi. Kokkuvõttes on kaebaja sõlminud võlaõigusliku lepingu , hiljem asjaõigusliku lepingu, on arendanud ja võõrandanud kinnisasja kruntidena. Maatükk, mida osaühing kruntidena edasi müüs, selle soetamine ehk võõrandamine KMS § 2 lg 5 mõistes on toimunud enne 01.05.2004, so. 29.04.2004 , ning seega kuulub kaebaja suhtes rakendamisele KMS § 46 lg 3 tulenev käibemaksuvabastus. Seega puudub maksuhalduril õigus täiendavalt tasumisele kuuluva käibemaksu 1.588.697 määramine. Eeltoodu alusel leiab kohus, et maksuhaldur on rikkunud kaebaja subjektiivseid õigusi täiendava maksu määramisega ning kaebus kuulub rahuldamisele. Kohus tühistab täielikult Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 23.01.2007 maksuotsuse nr. 12-5/20 lähtudes HKMS § 25 lg 1 ja HKMS § 26 lg 1 p.
- Menetluskuludest. Tulenevalt HKMS § 92 lg 1 kannab menetluskulu pool, kelle kahjuks otsus on tehtud. Antud juhul on menetluskulud riigilõiv 5000.- krooni ja õigusabikulud arvete 704050 ja705010 järgi kr. 10.563,75 ja 4695.- , millele lisandub käibemaks, kokku 18,005,
- Riigilõivu tasumise kviitung on toimikus (lk51), õigusabikulude tasumist on kinnitanud kaebajate esindajad kohtukulude nimekirjal allkirjadega. Tulenevalt HKMS § 93 lg 1 kohaselt mõistetakse välja menetluskulu kuludokumentide alusel. Kohus loeb menetluskulud põhjendatuks ning leiab, et vastustajalt tuleb kaebaja kasuks välja mõista menetluskulud summas kr. 23.005,
- Kohtunik Mare Priks