Obsah (5)
§ 12§ 103§ 151§ 115§ 85KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Kohtukoosseis Otsuse tegemise aeg ja koht Haldusasja number Haldusasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse kohtus alus Tallinna Ringkonnakohus Silvia Truman (eesis
) ja raamatupidamise seaduse (RPS) nõudeid. A. Ne isik oli kaebaja juhatuse liikmele M. Vle hästi teada ning A. Ne isik tuvastati täiendavalt OÜ Sovute ESN notariaalse asutamiselepingu (äriühing asutati 16.10.2001, mitte 12.11.2001, nagu maksuotsuses märgitud) järgi, mis säilitati kassa väljamineku orderi juures. Isegi kui nõustuda maksuhalduri seisukohaga RPTS nõuete rikkumisest, siis võiks olla tegemist hoolsusnõuete rikkumisega. Fiktiivseid tehinguid ja maksudest tahtliku kõrvalehoidumist pole aga alust väita. Maksuhalduri väide
nõuete rikkumisest on sisutühi ja otsitud, sest maksuotsuses viidatud
§ 12lg 1 on blanketne norm, mis viitab teistele seadustele.
Viide RPS § 7 lõigetele 1 ja 2 ning § 8 lg-le 1, mille kohaselt algdokument peab sisaldama teise poole andmeid, on õige vaid formaalselt. Teatud andmete puudumine dokumendil (kõnealusel kassa väljamineku orderil puuduvad raha saaja isikuandmed ja raha väljamaksmise alus) ei saa iseenesest maksukohustust kaasa tuua (vt Riigikohtu lahendid nr 3-3-1-26-02 ja 3-3-115-02). Kassa väljamineku orderil on vaieldamatult A. Ne allkiri, mida möönab ka maksuhaldur. Laenu andmine on tõendatud viidatud lepingutega ning teadaolevate asjaolude analüüsiga. On loogiline, et kioskite kette opereeriv äriühing annab oma senisele 2
(9)3-06-1473 äripartnerile sihtotstarbelist laenu kioskite keti edasiarendamiseks. Asjaolust, et OÜ Amintor majandusaasta aruandes sisalduv tegevusaruanne on äärmiselt lakooniline ega kajasta väljaminekuid arendustegevusele, ei järeldu, et arendustegevust ei toimunud, nagu ekslikult järeldab maksuhaldur 4 414 800 kr suuruse väljamakse ettevõtlusega mitteseotuse põhistamisel. Maksuotsuses heidetakse kaebajale ette, et osaühingu raamatupidamises ega 2000, 2001, 2002 ja 2003 majandusaasta aruannetes pole kajastatud 01.03.2000 kioskite rendilepingu, 04.01.2002 tasaarvelduste kokkuleppe ja 31.03.2003 saldoteatise alusel kioskite rendikulusid perioodil 01.03.2000 kuni 31.03.2003 (37 kuud x 120 000 kr) ega kohustusi A. Ne või OÜ Sovute ESN ees. Kaebaja arvates arutelu sellest, kas äriühing oleks pidanud OÜ-ga Sovute ESN seonduvat kajastama raamatupidamislikult kuidagi teisiti kui käesoleval juhul tehti, on ainetu, sest maksuhaldur on sisuliselt aktsepteerinud kaebaja raamatupidamist korraldava isiku selgitust selle kohta, et 04.01.2002 kajastati OÜ Amintor pearaamatus OÜ-le Sovute ESN antud laen tulevaste kulude kontol nimetusega „garantii“ ning et 04.01.2002 tasaarvelduste kokkuleppe järgi läksid 01.03.2000 rendilepingut tulenevad rendileandja A. Ne õigused ja kohustused üle OÜ-le Sovute ESN ning OÜ Amintor rendivõlg tasaarvestatakse osaliselt OÜ-le Sovute ESN (A. Ne isikus) antud laenuga. Kaebaja maksustamise seisukohast ei oma tähendust asjaolu, et OÜ Sovute ESN pole esitanud äriregistrile majandusaasta aruandeid. Maksu määramine ei saa tuleneda asjaolust, et A. N on surnud ja maksuhalduril ei õnnestunud temalt ja tema kohta andmeid koguda. Vaideotsus on õigusvastane ja rikub kaebaja õigusi iseseisvalt, sest vaide lahendaja, jättes maksuotsuse jõusse, ei arvestanud sellega, et maksustamise aluseks olev asjaolu oli vahepeal ära langenud. Nimelt täitis M. V 15.11.2001 käenduslepinguga võetud kohustuse ja tasus 29.05.2006 ja 30.05.2006 OÜ Amintor pangakontole 4 414 800 kr.
§ 103
lg 1 p 2 kohaselt maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks tagasiulatuva mõjuga sündmuse tõttu. Kuna maksuhalduri poolt ettevõtlusega mitteseotuks loetud väljamakse on ettevõttele tagastatud, siis on see vaadeldav
§ 103
lg 1 p 2 sätestatud asjaoluna, sest alates 30.05.2006 äriühingul maksukohustus puudub. Vaideotsus on vastuoluline. Selle motiveerivast osast nähtub, et kui väljamakse on tagastatud, siis ei pea maksuotsusega määratud summat tasuma. Samas aga jäetakse maksuotsus, millega maksusumma tasumiseks määrati, muutmata. Vaide lahendaja oleks pidanud maksuotsuse tühistama. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus palus jätta kaebus rahuldamata järgmiste põhjendustega: Maksustamise aluseks oli TMS § 51 lg 2 p 3 rikkumine. TMS § 54 lg-st 6 järeldub, et enammakstud tulumaksu saab tagasi juhul kui langeb ära maksustamise aluseks olev asjaolu, so käesoleval juhul ettevõtlusega mitteseotud väljamakse, mille kohta puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. OÜ Amintor on väitnud ja deklareerinud (deklaratsioon esitatud 29.08.2006), et tehtud väljamakse on tagastatud. Juhul kui maksukohustuslane on tegelikult kaupa või teenust soetanud, siis ei ole reaalne, et õigusaktidele mittevastava arve korral kauba või teenuse müüja tagastab raha. Väljamakstud raha seotus OÜ Amintor ettevõtlusega ei ole tõendatud. Kaebaja väide kioskite rentimise kohta A. Nelt ei ole usutav. Maksumenetluses kogutud informatsiooni kohaselt maksuotsuses nimetatud 8 kioskit Tallinna linnas olid kasutuses juba 1990. aastate algusest ning nendega on olnud kogu aeg seotud M. V läbi erinevate äriühingute. Ka Nõmme Linnaosa Valitsuse info kohaselt oli kioskite omanik OÜ Amintor ning sama äriühing oli ka kioskite likvideerija. M. V oli OÜ Amintor juhatuse liige ja on sama äriühingu raamatupidamises oleva laenu käendajaks. Arusaamatuks ja selgusetuks jääb, miks peaks laenuandja esindaja asuma välja laenatud summa osas käendajaks. Tavapärases 3
(9)3-06-1473 majandustegevuses ei võta laenu väljastaja endale kohustust tagada laenu tagasimaksmine (käendus seda tähendab). Kuna kioskid kuulusid OÜ-le Amintor, siis on viimase raamatupidamises olev rendileping ja tasaarvelduskokkulepe ja kõik dokumendid, mis seotud kioskite rentimisega, fiktiivsed. OÜ Amintor raamatupidamises puuduvad tõendid, mis näitaks, et OÜ Sovute ESN on raha üldse saanud. Raha väljamaksmise kohta on küll olemas kassa väljamineku order, kuid sellel on lisaks Marko V allkirjale ainult A.N allkirjale sarnane allkiri. Muid dokumente raha liikumise kohta esitatud pole. OÜ Amintor tegevuses ilmneb tahtlus. Maksumenetluses tuvastatud asjaolude ja kogutud tõendite põhjal saab väita, et OÜ Amintor ei ole tegelikult OÜ-le Sovute ESN laenu andnud, samuti ei ole A. Nelt kioskeid rentinud. Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebuse rahuldamata järgmiste põhjendustega. Vaideotsus ei ole vastuoluline. Selles antud selgitusest nähtub, et maksusumma tasumise kohustus langeb ära pärast väljamakse tagastamist kajastava deklaratsiooni esitamist. Selgitatud on, et kui ettevõtlusega mitteseotud väljamakse on maksukohustuslasele tagastatud, peab maksukohustuslane esitama maksuhaldurile deklaratsiooni, millest nähtub, et pangakontolt nähtuva laekumisega on tegemist just maksuotsuses käsitletud ettevõtlusega mitteseotud väljamakse tagastamisega. Kuna vaideotsuse allkirjastamise ajaks ei olnud OÜ-lt Amintor ega ka tema esindajalt laekunud eelkirjeldatud deklaratsiooni, eksisteerisid vaidemenetluse raames needsamad faktilised asjaolud, mis eksisteerisid ka maksumenetluse (sh maksuotsuse tegemise) ajal. Seega ei saanud Maksuja Tolliamet vaideotsusega asuda teistsugusele seisukohale kui Põhja maksu- ja tollikeskus oma maksuotsuses. Väljamakse tagastamise näol on tegemist edasiulatuva mõjõuga asjaoluga. Maksuotsus ettevõtlusega mitteseotud kulu osas tehakse konkreetseid, antud ajas ja ruumis olemasolevaid faktilisi asjaolusid arvesse võttes. Asjaolu, et maksukohustuslane maksuotsuse järgselt uue deklaratsiooniga näitab, et maksuotsuses käsitletud ettevõtlusega mitteseotud väljamakse on äriühingule tagasi tulnud, ei muuda maksuotsust tühiseks. Kuna Maksu- ja Tolliameti vaideotsusega jäeti Põhja maksu- ja tollikeskuse maksuotsus muutmata ja kaebaja vaie rahuldamata ning vaideotsusega ei muudetud põhimaksu ega intressi summat, siis on vaideotsus tehtud sama eseme suhtes, mille suhtes on tehtud ka maksuotsus, mistõttu vaideotsus ei saa rikkuda kaebaja õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult. Tallinna Halduskohus jättis maksu- ja vaideotsuste tühistamiseks esitatud kaebuse rahuldamata ja kaebaja menetluskulud tema enda kanda, kuid arvestades asjaolu, et maksustamise aluseks olev rahasumma oli pärast maksuotsuse tegemist maksukohustuslasele tagastatud, keelas vaidlusaluse maksuotsuse täitmise osas, millega määrati OÜ-le Amintor tasumiseks tulumaks 1 551 146 kr. Kohtuotsuse põhjendused on järgmised. Vaideotsuse peale esitatud kaebus tuleb jätta rahuldamata põhjusel, et see on tehtud maksuotsusega sama eseme suhtes ega riku kaebaja õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult (
§ 151lg 1 p 3).
Vaidlus puudub selle üle, et pärast maksuotsuse tegemist tagastas OÜ Amintor endine juhatuse liige kaebajale maksustamise aluseks olnud summa 4 414 800 kr. Samuti nähtub asja materjalidest, et 29.08.2006 esitas OÜ Amintor esindaja maksuhaldurile parandatud deklaratsiooni „Ettevõtlusega mitteseotud kulud ja muud väljamaksed ning mitteresidendi püsiva tegevuskoha kasumieraldised“ 2006. a. maikuu kohta, taotledes maksustamisele kuuluva summa vähendamist 4 414 800 kr võrra ja sellega seonduva tulumaksu vähendamist 1 551 146 kr võrra ning Põhja maksu- ja tollikeskus on väljastanud 4
(9)3-06-1473 18.12.2006 OÜ-le Amintor teate, mille kohaselt OÜ Amintor poolt Põhja maksu- ja tollikeskusele esitatud maksudeklaratsioonides perioodil mai 2006 kuni august 2006 deklareeritud andmed vastasid äriühingu poolt esitatud raamatupidamisdokumentidele. Kohtuistungil selgitas vastustaja esindaja, et maksuhaldur aktsepteeris OÜ Amintor poolt 29.08.2006 esitatud deklaratsiooni, millest nähtub raha tagasimaksmine OÜ-le Amintor. Kaebaja taotleb maksuotsuse tühistamist kahest aspektist lähtudes – esiteks väidab ta jätkuvalt, et maksustamise aluseks olnud summa näol oli tegemist ettevõtlusega seotud kuluga ja seetõttu on tulumaks valesti määratud; teiseks leiab kaebaja, et kuna raha on tagastatud, siis on tegemist
§ 103lg 1 p-s 2 sätestatud tagasiulatuva mõjuga sündmusega.
Kaebaja seisukohtadega saab nõustuda vaid osas, et lähtuvalt raha tagasimaksmisest on OÜ Amintor maksustamise alus ära langenud. Kuivõrd maksuotsuse tegemise ajal ei olnud tagasimakset tehtud ja seega maksustamise alus oli olemas, siis puudub kohtul alus maksuotsuse tühistamiseks seoses maksustamise aluse hilisema äralangemisega. Ära on langenud aga maksuotsusega määratud maksu 1 551 146 kr sundtäitmise alus. Kuivõrd kaebaja eesmärgiks on välistada viidatud summa sissenõudmine, saab kohus tõlgendada tühistamistaotlust maksusumma sissenõudmise keelamise taotlusena ning rahuldab selles osas kaebuse. Tühistamiskaebuse rahuldamiseks pole põhjust, sest asjas kogutud tõendid kinnitavad maksuhalduri järeldust ettevõtlusega mitteseotud kulust. Ettevõtlusega mitteseotud väljamakse hilisem tagastamine ei tee olematuks asjaolu, et OÜ Amintor ettevõtlusega mitteseotud kulu kandis ning et tal tekkis sellelt kulult tulumaksu tasumise kohustus, mida ta aga õigeaegselt ei täitnud ja mis tõi endaga kaasa
§ 115lg-s 1 sätestatud intressi tasumise kohustuse.
Mitteseotud kulu tagastamist ei saa pidada
§ 103lg 1 p-st 2 tulenevaks tagasiulatuva mõjuga sündmuseks.
Rahandusministri 24.12.2003 määruse nr 107 vormi TSD lisa 6 p 23 kohaselt täidetakse TSD lisa 6 vormil rida 25 vastavalt TMS § 54 lõikele 6 juhul, kui langevad ära § 51 lõike 2 punktides 3-5, § 51 lõikes 3, § 52 lõigetes 2 ja 3 maksustamise aluseks olevad asjaolud. Kaebaja esitas maksuhaldurile TSD lisa 6 vormi ning täitis rea 25 seoses Marko V poolt OÜ-le Amintor ettevõtlusega mitteseotud kulu tagastamisega. Seega esitades vastava deklaratsiooni maksuhaldurile on kaebuse esitaja ühtlasi tunnistanud vaidlusaluse maksuotsuse sisulist õigsust selles, et 4 414 800 kr näol ei olnud tegemist ettevõtlusega seotud kuluga.
§ 85
lg 4 kohaselt on deklaratsiooni esitaja kohustatud esitama talle teadaolevalt õigeid andmeid ning andmete õigsust kirjalikult kinnitama. Eeldades, et kaebaja on deklaratsiooni esitades esitanud maksuhaldurile õigeid andmeid, tuleb lugeda kaebajale maksuotsusega määratud intress õigeaegselt tasumata tulumaksusummalt seadusega kooskõlas olevaks. Maksuhaldur on maksuotsuses õigesti tuvastanud, et ei ole leidnud tõendamist OÜ Amintor poolt 01.03.2000 rendilepingu alusel kioskite rentimine A. Nelt, 21.05.2001 ühise tegutsemise lepingu alusel koostöös A. Nega kioskite soetamine ja kioskite keti väljaarendamine, OÜ Amintor juhatuse liikme M. V poolt 25.10.2001 laenulepingu nr 3/2001 ja 25.10.2001 kassa väljamineku orderi alusel sularaha 4 414 800 kr väljamaksmine OÜ Sovute ESN juhatuse liikmele A. Nele ning hilisem väljamakse tasaarveldamine 04.01.2002 kokkuleppega OÜ Amintor renditasude ja kioskite renoveerimise kulude võlgnevusega. Laenu andmise Sovute ESN OÜ-le, samuti kioskite rentimise A. Nelt seavad kahtluse alla järgmised asjaolud: - OÜ Amintor kassa väljamineku orderist 25.10.2001 ning 25.10.2001 laenulepingust nähtuvalt andis OÜ Amintor Sovute ESN OÜ-le A.N isikus laenu 4 414 800 kr ajal, mil eeltoodud äriühing ega ka tema juhatuse liige Alvar N äriühingu esindajana ei olnud veel äriregistrisse kantud (esmakande aeg oli 12.11.2001). Kuigi eeltoodu ei välista 5
(9)3-06-1473 laenuandmise võimalust Sovute ESN OÜ asutamislepingu alusel, osundab see asjaolule, et laenuandmine suuremas summas toimus kergekäeliselt äriühingule, kes oli alles asutamisel; - kaebuse väide OÜ Amintor poolt A. Nelt juba varasemalt kioskite rentimise kohta on paljasõnaline ja tõendamata; - kasumlikuks ega mõistlikuks ei saa pidada suures ulatuses rahaliste vahendite laenamist Sovute ESN OÜ-le kioskite ostmiseks eesmärgiga need samad kioskid seejärel täiendavate rahaliste vahendite eest Sovute ESN OÜ-lt äritegevuse tarbeks rentida. OÜ Amintor äritegevuse edendamiseks ei olnud vajalik finantseerida kolmanda äriühingu poolt kioskite ostmist, OÜ-l Amintor oleks olnud odavam kioskeid nii otse osta kui ka otse rentida. OÜ Amintor endise juhatuse liikme M. V suuliste selgituste protokollist nähtub, et ta ei tea, kas kioskeid laenuraha eest soetati, kuid rendilepingutega neid üle ei antud ning laenu pole OÜ Amintor ka tagasi saanud. Eeltoodust järeldub, et isegi kui raha maksti välja A. Nele, siis OÜ Amintor ettevõtluse huvides seda kunagi ei kasutatud; - haldusasja materjalidest ei nähtu, et A. N või Sovute ESN OÜ oleks kunagi sõlminud Tallinna linnaga lepinguid linnale kuuluvatele rajatistele kioskite paigaldamiseks, küll aga on vastavaid linnarajatiste kasutusse andmise lepinguid alates
- aastast sõlmitud OÜga Amintor; - OÜ Amintor juhatuse liige M. V on 15.11.2001 käendanud Sovute ESN OÜ kui laenusaaja laenulepingust tulenevate kohustuste täitmist Amintor OÜ ees. Sellise käenduslepingu sõlmimist ei saa pidada normaalses äritegevuses tavapäraseks praktikaks. Eeltoodud asjaolud ja tõendid osundavad sellele, et tegemist on fiktiivsete tehingutega, mis on tehtud maksude tasumisest kõrvalehoidumise (raha ettevõttest maksuvabalt väljaviimine) eesmärgil. ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES OÜ Amintor apellatsioonkaebuses palutakse tühistada halduskohtu otsus ja teha uus otsus, millega kaebus mõlema haldusakti tühistamise nõudes rahuldada. Apellandi seisukoha järgi on maksuhaldur ja kohus sisustanud ebaõigesti TMS § 51 lg
- Riigikohus on oma lahendis nr 3-3-1-22-07 analüüsinud ettevõtlusega mitteseotud kulu sisustamist ja leidnud muuhulgas, et tulumaksuga maksustamine TMS § 52 lg 2 p 1 alusel on õigustatud eelkõige siis, kui laenulepingu tingimustest ja laenu kasutamisest nähtub, et laenu ei kavatseta tagasi maksta või see osutub ilmselgelt võimatuks. Seega, et lugeda väljamakset kuluna TMS § 51 tähenduses, peab väljamakse olema mittetagastatav ehk pöördumatu. Väljamakse, mis tagastatakse, ei ole olemuslikult ettevõtlusega mitteseotud kulu ning seda väljamakset ei saa maksustada TMS § 51 järgi. Käesolevas asjas jättis kohus tegemata järeldused asjaolust, et laenu tagamine M. V käendusega kindlustas OÜ-le Amintor võimaluse raha tagasi saada ning et raha ongi tagastatud. Maksuotsus oleks tulnud tühistada
§ 103
lg 1 p 2 alusel ning maksuhalduri ja kohtu seisukoht, et väljamakse tagastamine on mitte tagasiulatuva, vaid edasiulatuva mõjuga, on ekslik. Halduskohus leidis ebaõigesti, et väljamakse polnud ettevõtlusega seotud. Apellant jääb selle juurde, et väljamakse näol oli tegemist kaebuses kirjeldatud asjaoludel antud laenuga, so ettevõtluse tarbeks tehtud kuluga ning apellant soovib, et ringkonnakohus kontrolliks halduskohtu otsuse õigsust tõendite hindamisel ja nende pinnalt järelduste tegemisel. Faktilised vaidlustamata asjaolud, et a) oktoobris 2001 tegi OÜ Amintor juhatuse liige M. V väljamakse summas 4 414 800 (vaidlus on, kellele ja millega seoses), b) 04.01.2002 kajastati OÜ Amintor pearaamatus OÜ-le Sovute antud laen tulevaste kulude kontol 6
(9)3-06-1473 nimetusega „garantii“, c) väljamakse on M. V poolt tagastatud, kinnitavad, et laen tõepoolest anti ja laenuga äriühingule kaasnevat riski maandas juhatuse liige isikliku käenduse andmise kaudu. Maksuhalduri ja kohtu järeldused tehingute fiktiivsuse kohta rajanevad oletusele. Kohus pole väitnud, et raha pole välja makstud laenu võtnud A. Nele, vaid vastupidi, on kaudselt sellega nõustunud. Kaebaja on kogu aeg väitnud, et rentis kioskid A. Nelt. Kohus leides, et see nõnda pole, jättis analüüsimata kaebaja väited selle kohta, et mitte ükski dokument kaebaja raamatupidamises ega mujal ei kajasta kaebaja poolt kioskite soetamist ja nende eest tasumist. Jättes asjas tähtsust omavad asjaolud tähelepanuta, on kohus jõudnud ebaõigele järeldusele OÜ Amintor ettevõtluse osas, mis on viinud ka sõlmitud laenulepingu ja selle alusel tehtud väljamakse ebaõige hindamiseni. Vaidlusaluse maksuotsusega pole intressinõuet esitatud ning kohus, asudes arutama küsimust, kas maksusummalt kuulub arvestamisele intress ja pannes otsusega kohustuse intress tasuda, on väljunud nii kaebuse kui ka kohtuvaidluse raamidest. Kohtuotsuse resolutsioon on õigusvastane maksuotsuse täitmise keelamise osas. Kohus oleks pidanud maksuotsuse tühistama, mitte haldusakti täitmist keelama. Halduskohus leidis ebaõigesti, et vaideotsus ei riku iseseisvalt kaebaja õigusi. Vaidemenetluses oli maksuhaldurile teada M. V poolt osaühingule 4 414 800 kr tagastamine ning maksuhalduril oli võimalus ja kohustus maksuotsus muuta/tühistada. Apellant kordab kaebuses esitatud seisukohta, et haldusakt, mille kirjeldav osa ja resolutsioon on omavahel vastuolus, on õigusvastane. Maksumaksja ei saa haldusaktist üheselt aru, kas ta peab maksuotsusega määratud summa 30 päeva jooksul tasuma või mitte. Kohus möönab maksuotsuse täitmise keelamise kaudu, et vaideotsus on antud ebakorrektselt ning asub keelamise kaudu vaideotsust korrigeerima, mida ta teha ei tohi. Kui asuda seisukohale, et kohus võis tühistamisnõude asemel kaitsta kaebaja õigusi haldusakti täitmise keelamisega, siis on ilmne, et vaideotsus on õigusvastane ja kaebus on suuremas osas rahuldatud. Vastavalt sellele tuleb välja mõista ka kaebaja kantud menetluskulud. Maksu- ja Tolliameti ning Põhja maksu- ja tollikeskuse ühises kirjalikus seisukohas palutakse jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata. Vastuväitede kohaselt on kohtuotsus õige ning apellatsioonkaebus põhjendamatu. Vaideotsus ei ole vastuoluline ega riku ka kaebaja õigusi. Vaideotsuses on selgitatud, et kuni pole esitatud deklaratsiooni, millest nähtuks, et laekumisega on tegemist maksuotsuses käsitletud ettevõtlusega mitteseotud väljamakse tagastamisega, tuleb maksuotsus ka täita. Taoline deklaratsioon esitati, kuid mitte vaide-, vaid kohtumenetluse ajal. Seetõttu ei saanud maksuhaldur vaideotsuses asuda teistsugusele seisukohale kui oma maksuotsuses. Põhjendamatu ja ebaõige on apellandi seisukoht, et haldusakti täitmise keelamisega möönis halduskohus vaideotsuse ebaõigsust ja asus seda korrigeerima. Kohus ei ole vaidluse raamidest väljunud ega kohustanud kaebajat intressi tasuma. Viitega
§ 115
lõikele 1 selgitas kohus maksukohustuslase kohustust arvestada ja tasuda intressi ning intressi kohustuse kaudu selgitas kohus asjaolu, et ettevõtlusega mitteseotud kulu tagastamist ei saa pidada tagasiulatuva mõjuga sündmuseks. Kohus leidis õigesti, et maksustamise aluseks olnud väljamakse on ettevõtlusega mitteseotud kulu ning vastupidist pole apellant tõendanud. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED Apelleeritud kohtuotsus on seaduslik ja apellatsioonkaebuse rahuldamiseks pole põhjust. põhjendatud ning OÜ Amintor 7
(9)3-06-1473 Maksuhaldur on maksuotsuse õigusliku alusena märkinud TMS § 51 lg 2 p 3, mille kohaselt väljamakse, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument, on ettevõtlusega mitteseotud kulu. OÜ Amintor 25.10.2001 kassa väljamineku orderil 4 414 800 kr väljaandmise kohta puudub väljamakse tegemise alus ja raha saaja nimi. Seega ei ole nimetatud dokumendi alusel tuvastatav tehingu sisu ega raha saaja isik. Kaebuse väide, et tegemist on ettevõtluse arendamiseks antud sihtotstarbelise laenuga, pole usaldusväärselt tõendamist leidnud. 4 414 800 kr suurust väljamakset näitav dokument pole üheselt seostatav ühegi kaebaja nimetatud tehinguga. Tuvastatud asjaolude, kaebuse väidete ja tõendite kogumis hindamise tulemusel leidis esimese astme kohus, et maksustamise aluseks oleva 4 414 800 kr suuruse väljamakse näol on tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluga, millise summa tagastamine pärast maksuotsuse tegemist ning selle kohta vastava deklaratsiooni esitamist muudab maksukohustust põhimaksu osas, so määratud tulumaksu 1 551 146 kr ei pea tasuma, kuid ei muuda maksuotsust õigusvastaseks, kuivõrd maksuotsuse tegemise ajal oli maksustamise alus olemas. Ringkonnakohus nõustub esimese astme kohtu seisukohaga ja põhjendustega ega korda neid. Kohtu seisukoht maksuotsuses kirjeldatud tehingute fiktiivsuse suhtes põhineb mitte oletustel, nagu väidab apellant, vaid asjas tuvastatud asjaolude ja kogutud tõendite igakülgsel analüüsil. Apellant, mitte nõustudes kohtu poolt tõenditele ja tuvastatud asjaoludele antud hinnanguga, ei põhjenda, millist kohtu poolt analüüsitud tõendit on vääralt hinnatud ja mis osas peaks ringkonnakohus asjaolusid/tõendeid teisiti hindama. Samuti märgib kolleegium, et kohus on oma järeldused teinud mitte üksiku tõendi, vaid tõendite kogumile tuginedes (TsMS § 232 lg 2). Seetõttu ei lükka kohtu seisukohta selles, et tehingud olid tehtud maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil ning et laenu andmist OÜ-le Sovute ESN tegelikkuses ei toimunud, ümber apellandi väide, et 04.01.2002 kajastati väljamakse kaebaja pearaamatus tulevaste kulude kontol nimetusega „garantii“ ning et kaebaja raamatupidamine ei kajasta kioskite soetamist ja nende eest tasumist. Maksuotsuse kohaselt ei kajastanud OÜ Amintor oma raamatupidamises ega majandusaruannetes ka kioskite rendilepingut ega rendikulusid. Õige on apellandi väide, et väljamakse tegemises pole vaidlust, kuid raha andmine laenuna ettevõtluse tarbeks pole kinnitust leidnud ning seda maksuhalduri ja esimese astme kohtu seisukohta pole apellant kummutanud. Laenusuhte olemasolu seab kahtluse alla ka 31.03.2003 saldoteade, milles OÜ Sovute ESN juhatuse liige A. N palub OÜ-l Amintor võrrelda kioskite renditasude arvestust ja tasaarveldust seisuga 31.03.2003 ning märgib tasaarveldatuks summaks 4 440 000, so võla saldo on OÜ Sovute ESN kasuks 25 200 kr. Eeltoodust tulenevalt on alust maksuhalduri kahtlustusel, et tegelikuks väljamakse saajaks oli väljamakse teinud äriühingu juhatuse liige M. V ning sellega on seletatav ka tagasimakse tegemine tema poolt. Kuna väljamakse kohta puudub nõuetekohane algdokument, siis ei saa seda käsitleda teisiti kui ettevõtlusega mitteseotud kuluna. Esimese astme kohus pole väljunud vaidluse piiridest ega pannud kaebajale intressi tasumise kohustust. Vaidlustatud maksuotsuses on lisaks maksu tasumiseks kohustamisele selgitatud kaebajale kohustust arvestada ja tasuda intresse. Viitega
§ 115
lõikele 1 ongi kohus selgitanud, et kuigi maksustamise alus langes pärast maksuotsuse tegemist ära ja kaebaja ei pea talle määratud maksu maksma, et vabasta see teda intressi arvestamise ja tasumise kohustusest ajavahemiku eest, mil raha oli ettevõttest välja viidud. Kohus on asjakohaselt põhjendanud, miks ei saa käesoleval juhul väljamakse ulatuses raha tagastamist äriühingu endise juhatuse liikme poolt pidada tagasiulatuva mõjuga sündmuseks
§ 103lg 1 p 2 tähenduses, ning ringkonnakohus nõustub halduskohtu põhjendustega. 8
(9)3-06-1473 Vaideotsuse tühistamise taotlust on apellatsioonkaebuses põhistatud kaebuses toodud samade väidetega, millele on halduskohus juba vastanud ja piisavalt põhjendanud, miks vaideotsus kaebaja õigusi ei riku. Vaideotsuse vaidlustamise lubatavust on Tallinna Ringkonnakohus selgitanud korduvalt (nt 31.10.2006 otsus nr 3-05-2002, 13.02.2007 otsus nr 3-06-582) ning käesoleva juhtumi asjaolud ei ole sellised, mis annaks alust asuda teistsugusele seisukohale. Vastustajad märgivad õigesti, et maksu- ja vaideotsus tehti konkreetses ajas ja ruumis olemasolevatele asjaoludele tuginedes. Halduskohus pole vaideotsuse ebaõigsust möönnud ega seda korrigeerinud. Halduskohus tuvastas, et maksuobjekt oli olemas ning maks määrati õigesti, kuid raha tagastamisega langes maksuobjekt ära, mistõttu ei pea kaebaja enam tulumaksu maksma ning maksuotsuse täitmine tulumaksu määramise osas tuleb keelata. Sellise otsuse tegemine ei tähendada maksu/vaideotsuse õigusvastasuse tunnistamist ega kaebuse suuremas osas rahuldamist, nagu ekslikult arvab apellant. Seetõttu jättis kohus põhjendatult kaebaja menetluskulud tema enda kanda ning kuna ringkonnakohus apellatsioonkaebust ei rahulda, siis jäävad ka apellatsioonimenetluses kantud kulud apellandi kanda. Oliver Kask Kaire Pikamäe Silvia Truman 9
(9)