Obsah (4)

3-04-303 KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Enno Loonurm Otsuse tegemise aeg ja koht 28.05.2007.a. Pärnu Haldusasja number 3-04-303 Haldusasi AS D (avaldaja) kae

§ 24lg 1 p 2).

Muus osas jätta kaebus rahuldamata (

§ 26

lg 1 p 6) Otsuse peale võib esitada vahetult Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul apellatsioonkaebuse arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest. Otsuse avalikult teatavakstegemise päev on 28.05.2007.a. Edasikaebamise kord ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 23.01.2004.a. koostas Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskus revisjoniakti nr 9 (I kd, t.l. 9-19). Revisjon hõlmas käibe-, tulu- ja sotsiaalmaksu deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli ajavahemikul 1998.a. kuni 1999.a 08.04.2004.a. keeldub Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskus AS-i D taotluse rahuldamisest, millega avaldaja soovis H ning D erinevate arveldus- ja väärtpaberikontode väljavõtteid. Põhjenduseks asjaolu, et kontode väljastamine ei ole ilma vastava kirjaliku nõusolekuta võimalik, sest vastasel juhul rikutakse maksukorralduse seaduse § 26 lg-s 1 käsitletud maksusaladuse kaitse põhimõtet (I kd, t.l. 7). 2 08.04.2004.a. keeldus Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskus AS-i D poolt esitatud taotluse rahuldamisest ka selles osas, et ei pikendanud revisjonakti kohta eriarvamuse esitamise tähtaega (I kd, t.l. 7). 26.04.2004.a. esitas AS D Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 08.04.2004.a. otsuse peale vaide Maksu- ja Tolliametile (I kd, t.l. 20-23). 14.05.2004.a. võttis Maksu- ja Tolliameti lääne maksukeskus vastu maksuotsuse nr 65, millega määrati avaldajale täiendavalt tasumisele ettevõtte tulumaksu 1 444 946 krooni (I kd, t.l. 56-66). Maksu- ja Tolliameti 11.06.2004.a. vaideotsusega nr 160-1 jäeti AS-i D vaie rahuldamata ja Lääne maksukeskuse 08.04.2004.a. otsus jõusse (I kd, t.l. 24-28). 14.06.2004.a. esitas AS D Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 14.05.2004.a. maksuotsuse nr 65 peale vaide Maksu- ja Tolliametile (I kd, t.l. 69-75). 12.07.2004.a. esitas AS D Tallinna Halduskohtule Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 08.04.2004.a. otsuse peale kaebuse (I kd, t.l. 1-4). 11.08.2004.a. määrusega jättis Tallinna Halduskohus kaebuse käiguta ja andis tähtaja kaebuses esinenud puuduste kõrvaldamiseks (I kd, t.l. 30). 24.08.2004.a. esitas AS D Tallinna Halduskohtule kaebuse täienduse (I kd, t.l. 32-36). 31.08.2004.a. määrusega keeldus Tallinna Halduskohus kaebuse (haldusasjas 3-1867/2004) menetlusse võtmisest Maksu- ja Tolliameti 11.06.2004.a. vaideotsuse vaidlustamise osas ja saatis haldusasja kohtualluvuse korras Pärnu Halduskohtule (I kd, t.l. 37). Maksu- ja Tolliamet jättis 10.09.2004.a. vaideotsusega nr 188-1 Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 14.05.2004.a. maksuotsuse peale esitatud vaide rahuldamata, kuid täiendas vaidlustatud maksuotsuse põhjendusi vaideotsuses toodud põhjendustega (I kd, t.l. 76-81). 05.10.2004.a. määrusega haldusasjas nr 3-182/2004 jättis Pärnu Halduskohus avaldaja kaebuse käiguta (I kd, t.l. 39). 12.10.2004.a. esitas AS D Pärnu Halduskohtule kaebuse (haldusasi 3-199/2004) Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 14.05.2004.a. maksuotsuse nr 65 - ning Maksu- ja Tolliameti 10.09.2004.a. vaideotsuse nr. 188-1 peale (I kd, t.l. 44-55). 13.10.2004.a. saabus AS-lt D vastus haldusasjas 3-182/2004 (I kd, t.l 42-43). 14.10.2004.a. määrusega eraldas Pärnu Halduskohus haldusasjast nr 3-199/2004 iseseisvaks menetluseks materjali (haldusasi 3-202/2004), mis puudutas AS-i D kaebust Maksu- ja Tolliameti 10.09.2004.a. vaideotsuse nr 188-1 tühistamise nõudes (I kd, t.l. 85). Pärnu Halduskohtu 15.10.2004.a. määrusega haldusasjas nr 3-199/2004 peatati esialgse õiguskaitse korras Maksu ja Tolliameti Lääne Maksukeskuse 14.05.2004.a. maksuotsuse nr 65 täitmine (I kd, t.l. 86). 3 Pärnu Halduskohtu 21.10.2004.a. määrusega jäeti avaldaja kaebus haldusasjas nr 3-202/2004 käiguta (I kd, t.l. 88). 02.11.2004.a. saabus AS-lt D vastus kaebuse käiguta jätmise määrusele, milles põhjendati ka vaideotsuse vaidlustamise tarvidust (I kd, t.l. 95-96). Pärnu Halduskohtu 18.11.2004.a. määrusega võeti haldusasjad 3-182/2004, 3-199/2004 ja 3202/2004 menetlusse ja liideti ühte menetlusse. Liidetud haldusasjade ühiseks numbriks on loetud 3-199/2004 (I kd, t.l. 97-99). 17.12.2004.a. toimus kohtuistung, mis lükati edasi seoses mõlema protsessiosalise taotlusega täiendavate materjalide esitamiseks (I kd, t.l. 149-150). Uueks kohtuistungi ajaks määrati 28.02.2005.a. 28.02.2005.a. kohtuistungil täpsustab avaldaja lähtuvalt

§ 19

lg 8 taotlust soovides tühistada Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 08.04.2004 otsust nr 12-8/6084-2, Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 14.05.2004 maksuotsust nr 65- ning Maksu- ja Tolliameti 10.09.2004.a. vaideotsust nr 188-1 (kohtuistungi protokoll, I kd, t.l. 184, keskel). Vastustaja esialgse taotluse muutmise-täpsustamise osas vastuväiteid ei esitanud (kohtuistungi protokoll, I kd, t.l. 184). Pärnu Halduskohtu 10.03.2005.a. otsusega jäeti kaebus Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 08.04.2004.a. otsuse nr 12-8/6084-2 tühistamise nõudes rahuldamata, aga tühistati Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 14.05.2004.a. maksuotsus nr 65 ning Maksu- ja Tolliameti 10.09.2004.a. vaideotsus nr 188-1 (I kd, t.l. 195-204) Menetlusosalised esitasid apellatsioonkaebused. Pärnu Halduskohtu 10.03.2005.a. otsuse peale Tallinna Ringkonnakohtu 20.04.2006.a. otsusega tühistati Pärnu Halduskohtu 10.03.2005.a. otsus ning saadeti asi uueks läbivaatamiseks (I kd, t.l. 258-262). Tallinna Halduskohtu 27.03.2007.a. määrusega määrati kindlaks kohtuistungi toimumise aeg ja anti menetlusosalistele võimalus esitada soovi korral veel ka täiendavaid tõendeid – selgitusi (II kd, t.l. 5). KAEBUSE SISU JA TAOTLUS Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskus (edaspidi ka – maksukeskus, maksuhaldur või vastustaja) koostas 23.01.2004.a. revisjoniakti nr 9, millega määrati AS-ile D’ile täiendavalt tasumiseks ettevõtte tulumaksu 1 444 946 krooni. 05.04.2004.a. esitas AS D taotluse dokumentide saamiseks ja eriarvamuse esitamiseks antud tähtaja pikendamiseks maksurevisjonis nr

Ühtlasi soovis avaldaja H ning D arveldus- ja väärtpaberikontode väljavõtteid (t.l. 8). 08.04.2004.a. kirjaga jättis Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskus AS-i D poolt esitatud taotlused rahuldamata, põhjendades, et taotletud dokumente ei saa väljastada kuna H ning D 4 arveldus- ja väärtpaberikontode väljastamine ilma maksukohuslase kirjaliku nõusolekuta rikuks MKS § 26 lõikes 1 käsitletud maksusaladuse kaitse põhimõtet. Eriarvamuse esitamise tähtaja kahe kuu võrra pikendamise taotluse osas asus maksuhaldur seisukohale et, vastav taotlus on põhjendamata, kuna aeg täiendavate tõendite kogumiseks on olnud piisav (t.l. 7). Revisjoniakti kohaselt kontrolliti Di ja Di vahel toimunud tehinguid ning revideeriti Di ja Hi vahelisi tehinguid. Maksuhaldur oli teadlik asjaolust, et H ja D olid vaidlusalusel perioodil Di kontrolli all olevad äriühingud, mille eesmärkideks oli kalatoodete müük välisriikidesse ning investeerimine väärtpaberitesse. Ka revisjoniakt viitab maksuhalduri teadlikkusele nendest asjaoludest Nii olid revisjoniakti p 2.
kohaselt Di aktsiate hoidjaks D ja Di aktsionär AS H. Samas punktis loetletakse erinevaid makseid, mida D on kandnud enda kontodelt Di kontodele. Revisjoniotsuses mainitakse ka, et D tegi aktsiatehinguid selleks soetatud Di kaudu. Avaldaja leiab, et maksunduses tuleb järgida majandusliku tõlgendamise põhimõtet, mille kohaselt maksustamisel ei ole oluline tehingute juriidiline vormistatus, vaid tehingute tegelik majanduslik sisu ja resultaat. Käesoleval juhul on leitud, et D ei ole tõendanud Hi arvete laekumise ebatõenäolisust. Maksuhalduri selliste majandusliku tõlgendamise põhimõtet rikkuvate seisukohtade ebaõigsuse selgitamiseks sooviski kaebuse esitaja saada maksuhaldurilt maksuhalduri valduses olevate Hi ja Di arveldus- ja väärtpaberikontode väljavõtteid. Avaldaja sai revisjoniakti jaanuaris 2004.a. ning esialgse eriarvamuse esitamise tähtajaks oli 20.02.2004.a, mida on pikendatud kuni 26.04.2004.a. On ilmne, et asja mahukust ja keerukust ning tõendite saamise raskendatust arvestades ei ole eriarvamuse esitamine koos avaldaja väiteid toetavate tõenditega nii lühikese aja jooksul võimalik. Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskus kontrollis AS-i D poolt tasumisele kuuluva käibe-, tulu- ja sotsiaalmaksu arvestamise, deklareerimise ja maksmise õigsust. Kontrollimise tulemuse kohta koostati 14.05.2004.a. maksuotsus nr 65, millega määrati täiendavalt tasumisele ettevõtte tulumaksu 1998.a. ja 1999.a. eest. 14.06.2004.a. esitas AS D Maksu- Ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 14.05.2004.a. maksuotsusele nr 65 vaide, millega palus tunnistada nimetatud maksuotsus kehtetuks. Oma seisukohti põhjendab kaebuse esitaja sellega, et otsuse tegemisel on Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskus rikkunud uurimis- ja majandusliku tõlgendamise põhimõtet, takistanud kaasaaitamiskohustuse teostamist, ei ole võimaldanud esitada eriarvamust ja vastuväiteid, jättes avaldajale ebamõistlikult lühikese tähtaja revisjoniaktile eriarvamuse esitamiseks ning vastuväidete tõendamiseks. Samuti osundas avaldaja maksusumma määramise aegumisele (t.l. 69-75). Kaebuse esitaja leiab, et vaidemenetluses on rikutud oluliselt hea halduse põhimõtet ja uurimisprintsiipi. Isegi siis kui avaldaja ei oleks majandusliku tõlgendamise põhimõtte kasutamist nõudnud enne vaide esitamist, on maksuhalduri käitumine olukorras, kus maksuhaldur ise teeb korralduse, millega kohustatakse avaldajat tõendama, et H. ja D. olid vaidlusalusel perioodil Di kontrolli alla kuulunud ettevõtted ja pärast seda, kui avaldaja seda tõendab, sellega mitte arvestada, õigusvastane (t.l. 45). 5 AS D leiab, et maksuotsus on maksusumma määramise aegumatuse osas motiveerimata nii õiguslikult kui faktiliselt. Kui maksuhalduri arvates on tegemist tahtliku maksuseaduse rikkumisega, siis peab maksuhaldur sellist seisukohta ka põhjendama. Lähtuvalt eeltoodust palub kaebuse esitaja tühistada Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 08.04.2004.a. otsuse-, Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 14.05.2004.a. maksuotsuse nr 65- ning Maksu- ja Tolliameti 10.09.2004.a. vaideotsuse nr 188-
Ühtlasi palub avaldaja mõista välja kohtukulud. MAKSU- JA TOLLIAMETI LÄÄNE MAKSU- JA TOLLIKESKUSE SEISUKOHT Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskus (edaspidi ka – Lääne maksukeskus või maksukeskus) on seisukohal, et AS-i D kaebused on põhjendamatud. Kaebuses väidetakse, et Lääne maksukeskus rikkus revisjoni läbiviimisel maksukorralduse seaduse nõudeid, sest ei võimaldanud esitada revisjoniaktile mõistliku aja jooksul eriarvamust ning keeldus väljastamast Hi ja Di arveldus- ja väärtpaberikontode väljavõtteid. Samu väiteid kordab kaebuse esitaja maksuotsuse nr 65 vaidlustamise puhul. Lääne maksukeskus leiab, et mõlemas kaebuses toodud asjaolud AS-i D õiguste rikkumise kohta välistavad teineteist. Kaebuse esitajal ei ole alust väita, et Lääne maksukeskus ei võimaldanud AS-l D täita kaasaaitamiskohustust ning takistas sellega maksumenetluse efektiivset läbiviimist. Kaasaaitamiskohustuse täitmiseks tulnuks AS-l D esitada kõik Higa ja Diga seotud ja tema maksukohustust mõjutavad (sealhulgas Venemaalt jt välisriikidest kogutud) tõendid juba kontrollimise käigus. Samuti pidanuks AS D teavitama maksuhaldurit faktist, mille kohaselt H ja D olid vaidlusalusel perioodil kontrollitavad AS-i D poolt ja mille tõttu olid tal teada kõik nimetatud välismaiste äriühingutega seonduvad asjaolud. Maksuotsuse tegemisele eelnenud maksumenetluse käigus andsid aga AS-i D esindajad just vastupidist teavet: keegi ei teadnud, kes tegelikult H-ga ja D-ga tehinguid korraldas, kus asub tehingute dokumentatsioon jms. Kaebuses toodud väited eriarvamuse tähtaja pikendamise vajadusest seoses tõendite kogumisega Venemaalt või muudest välisriikidest ei ole tõendatud. Väidetavalt välisriikides kogutud tõendeid ei ole esitatud ei vaidemenetluse ajal ega ka kohtule, kuigi nüüdseks on revisjoniakti üleandmisest möödunud 10 kuud. Samuti pole kaebuse esitaja näidanud, milliseid andmeid ta kogub või kelle poole ta on tõendite saamiseks pöördunud. Kaebuse esitaja väited, mille kohaselt välisriikidest tõendite kogumine takistas AS-il D esitada maksuhalduri määratud tähtajaks eriarvamust, lükkab ümber ka asjaolu, et väidetavalt kogutavate tõendite puudumine ei ole takistatud maksukohustuslasel esitamast vaiet maksuhaldurile ega kaebust kohtule 30 päevase tähtaja jooksul haldusakti saamisest arvates. Kaebuses ei ole põhjendatud, miks peaks olema eriarvamuse esitamiseks antav tähtaeg pikem vaide või kaebuse esitamise tähtajast. Samuti peab Lääne maksukeskus vajalikuks rõhutada, et juhul kui AS-i D esindaja väide, et H ja D olid AS-i D poolt kontrollitavad ettevõtted, pidanuks kaebuse esitaja raskusteta saama ka vajalikud volitused Hi ja Di pangadokumentide saamiseks nimetatud äriühingute esindajana. 6 Lääne maksukeskus ei saa nõustuda kaebuses esitatud väitega, et põhjendamatult on jäetud rakendamata tehingute tegeliku majandusliku sisu tõlgendamise põhimõtted. Revisjoni käigus ei kinnitanud AS-i D esindajad ega küsitletud töötaja, et H ja D oleksid olnud AS-i D kontrolli all. Seega on tõendamata ka väide Hi tehingupartnerite pankrotistumisest Venemaa majanduskriisi tulemusel. Majandusliku tõlgendamise põhimõtet kasutatakse üksnes juhul, kui maksuhaldur on tuvastanud, et tehing või toiming on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil. Lääne maksukeskus leiab, et kaebuse esitaja väited maksusumma määramise aegumise ja motivatsiooni puudumise kohta on alusetud. Maksuotsuses on tahtlikku maksuseaduste rikkumist motiveeritud nii õiguslikult kui ka faktiliselt. Seega on vastustaja seisukohal, et avaldaja kaebused ei ole põhjendatud ning palub jätta need rahuldamata. MAKSU- JA TOLIAMETI SEISUKOHT Maksu- ja Tolliamet (edaspidi ka – maksuhaldur) ei nõustu kaebuses esitatud väidetega. Mis puudutab kaasaaitamiskohustuse takistamist maksumenetluses ja vaidemenetluse käigus, siis on maksuhaldur seisukohal, et tõendite kogumise ja nende maksuhaldurile esitamise võimalus oli kaebajal kogu maksumenetluse vältel, seda võimalust aga ei kasutatud, kuigi maksuhaldur selleks korduvalt võimaluse andis. Tõendeid ei esitanud avaldaja ei revisjoniakti tegemise eelselt, selle järgselt ega ka vaidemenetluse käigus, kuigi aega on selleks olnud piisavalt. 23.07.2004.a. andis Maksu- ja Tolliamet korralduse nr 85, millega kohustas AS-i D esitama täiendavaid tõendeid ning seletusi kinnitamaks vaides esitatud väiteid selle kohta, et H. Ja D F olid vaidlusalusel perioodil AS-i D kontrolli alla kuuluvad ettevõtted. Avaldaja esitas tõendid 25.08.2004.a. ning 06.09.2004.a. (Vastustaja seletus, t.l. 118). Nimetatud korralduse andmise eesmärgiks oli ärakuulamisõiguse tagamine. Maksuhaldur leiab vaideotsuses, et avaldaja minetas majandusliku tõlgendamise reegli kasutamise nõudmise õiguse oma pahatahtliku käitumisega maksumenetluse ajal, kuid läheb vaideotsuses edasi, selgitades, et isegi juhul, kui lähtuda majandusliku tõlgendamise reeglist ning asuda seisukohale, et H. ja D. tõepoolest olid vaidlusalusel perioodil AS-i D kontrolli alla kuuluvad ettevõtted, oleks vaidlustatud maksuotsus oma lõppjäreldustes õige. Raha, mis on liikunud ettevõttesiseselt ühelt arvelduskontolt teisele, ei saa kuidagi pidada ettevõtlusega seotud kuluks. Madala maksumääraga territooriumil registreeritud firmad ei olnud sellise käsitluse kohaselt iseseisvad õigussubjektid, vaid kaebuse esitaja osad, mille kaudu viimane tegutses. Seega ei olnud sellisel juhul alust kanda kuludesse nõudeid, mida oli esitatud sisuliselt iseenda vastu. Praegusel juhul on avaldaja majandusliku tõlgendamise põhimõtet hakanud välja tooma alles pärast
aasta eest määratavate maksusummade määramise aegumise tähtpäeva saabumist, alles siis, kui see talle kasulikuks muutus, võimaldades kõrvale hoiduda 1997.aastal äriühingust väljaviidud summade maksustamisest. Maksuhaldur on seisukohal, et avaldaja poolne pahatahtlikkus ja seisukohtade muutmine vastavalt sellele, kuidas on hetkel kasulikum, on käesoleval juhtumil tõendamist leidnud. 7 Maksuhaldur on seisukohal, et käesoleval juhtumil kuulub kohaldamisele MKS § 98 lõikest 1 tulenev kuueaastane aegumistähtaeg, kuna avaldaja tegevuses on ilmselt näha taotlust maksude tasumisest kõrvalehoidmiseks. Kuueaastase aegumistähtaja kohaldamist on maksuotsuses motiveeritud. Lähtuvalt eeltoodust palub Maksu- ja Tolliamet jätta kaebuse rahuldamata. KOHTU PÕHJENDUSED Enne maksuotsuse vaidlustamist esitatud tühistamisnõue Ajalises järjestuses oli esimeseks avaldaja poolt esitatud nõudeks Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 08.04.2004.a. otsuse (I kd, t.l. 7) tühistamise nõue. Nimetatud otsusega keelduti avaldajale väljastamast H ning D erinevaid arveldus- ja väärtpaberikontode väljavõtteid. Vastustaja oli seisukohal, et väärtpaberikontode väljastamine ilma maksukohustuslase kirjaliku nõusolekuta ei olnud võimalik, sest vastasel korral oleks rikutud maksukorralduse seaduse § 26 lg-s 1 sätestatud maksusaladuse kaitse põhimõtet. Samuti keelduti revisjoniakti kohta eriarvamuse esitamise tähtaja pikendamisest, sest eriarvamuse esitamise tähtaega oli juba varasemalt pikendatud (Vt vaidlustatud otsuse motiive, t.l. 7) ja maksuhaldur leidis, et täiendavate tõendite kogumiseks antud aeg on olnud piisav. 10.05.2007.a. kohtuistungil loobus kaebuse esitaja vastustaja 08.04.2004.a. otsuse (sisuliselt toimingud) vaidlustamise nõudest viitega Tallinna Ringkonnakohtu 20.04.2006.a. lahendile 304-303 (kohtuistungi protokoll, II kd, tl 23). Samas soovis avaldaja otsustuse hindamist vaidlustatud maksuotsuse raames. Ringkonnakohus asus seisukohale, et esimeses kaebuses vaidlustatud Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 08.04.2004.a. keeldumine (kiri nr 12-8/6084-2) H ja D arveldus- ja väärtpaberikontode väljavõtete väljastamisest ning eriarvamuse esitamise tähtaja pikendamisest sarnaneb küll vormipuudustega haldusaktiga, kuid ei oma sisult regulatiivset toimet ja on seetõttu käsitatav maksuhalduri menetlustoiminguna ja et vaidlustatud menetlustoimingu puhul võib olla tegemist ärakuulamisveaga, mis ei pruugi piirata kaebaja õigusi sõltumata maksumenetluse lõpptulemusest ega olla viinud ebaõige maksuotsuse tegemisele (I kd, t.l. 261, põhjenduste p 9). Vastustajal nõudest loobumise osas vastuväiteid ega sellega seonduvat kohtukulude hüvitamise taotlust ei olnud (kohtuistungi protokoll, II kd, tl 23). Seega lõpetab kohus

§ 24lg 1 p 2 alusel menetluse vastustaja 08.04.2004.a.

toimingute vaidlustamise nõudes (varasem haldusasi 3-182/2004). Kuna sisuliselt on tegemist maksuotsusega nr 65 seonduvate menetlustoimingutega, kontrollib kohus menetlustoimingute õiguspärasust maksuotsuse õiguspärasuse kontrollimise käigus, et kindlaks teha, kas toimingute võimalik õigusvastasus võis kokkuvõttes viia ebaõige maksuotsuse tegemisele. Menetlusse jäävad nõuded Seega jääb menetlusse ja tuleb kontrollida Maksu- ja Tolliameti Lääne maksukeskuse 14.05.2004.a. maksuotsuse nr 65 ning Maksu- ja Tolliameti 10.09.2004.a. vaideotsuse nr 1881 põhjendatust. Vaideotsus ja maksuotsus on nendes sisalduvate väidete pinnalt vaadatuna omavahelises seoses. Täiendavalt väljendub seos veel selles, et vaideotsusega muudeti ja täiendati maksuotsuse põhjendusi. Seega saab teatud määral vaadelda vaideotsust ja 8 maksuotsust kui ühtset tervikut ning vaideotsuse paralleelne vaidlustamine oli avaldaja poolt antud juhul põhjendatud. Vaidlustatud maksuotsusega nr 65 määrati kaebuse esitajale täiendavat tasumisele tulumaksu 1 444 946 krooni suuruses summas. Antud asjas vaidlevad pooled sisuliselt selle üle, kas H (edaspidi: H) ja D F (edaspidi: D) poolt tagastamata jäänud summade ettevõtlusega seotud kuludesse kandmine oli õiguspärane (kohtuistungi protokoll, II kd, tl 23-24). Kaebuse esitaja oli kuni maksuotsuse tegemiseni seisukohal, et H ja D on majanduslikult iseseisvad majandusüksused, kes olid kaebuse esitajaga lepingulistes suhetes. Sellest lähtuvalt on maksuhaldur teinud maksuotsuse. Vaidemenetluse käigus muutis kaebuse esitaja oma väiteid ja asus seisukohale, et H ja D olid täielikult tema kontrolli all olevad struktuurid, kelle käest ei oleks avaldaja pidanudki arvete tasumist nõudma ning maksuhaldur oleks pidanud lähtuma majandusliku tõlgendamise põhimõttest (I kd, tl 71-73). Vaidemenetluses on maksuhaldur arvestanud uute asjaoludega ning sellest lähtuvalt täiendanud vaide rahuldamata jätmisel maksuotsuse motiive vaideotsuse motiividega. Kohtuistungil selgitas kaebuse esitaja, et avaldaja positsioon on alternatiivne (kohtuistungi protokoll, II kd, t.l. 26). Maksukorralduse seaduse (MKS) § 101 lg 1 p 1 tulenevalt on vaide esitamine muuhulgas käsitletav maksukohustuslase taotlusena maksuotsuse muutmiseks, mille käigus võib kogu maksuasja uuesti läbi vaadata. Antud juhul tuleb seega käsitleda nii maksuotsuse kui vaideotsuse põhjendusi. Kontrollitaval perioodil (1998-1999) kehtinud tulumaksuseaduse (TuMS) § 13 lg 1 kohaselt võis maksumaksja tulust maha arvata rahandusministri poolt kehtestatud korras tema poolt maksustamisperioodil tehtud tema ettevõtlusega seotud dokumentaalselt tõestatud kulutused. Rahandusministri 21.01.1994.a. määruse nr 20 „Tulumaksuseaduse rakendamise juhendi kinnitamine“ punkti 2.1 kohaselt oli maksumaksjal vastavalt TuMS §-le 13 lubatud maha arvata oma ettevõtluses tekkinud kulud, kui need on otseselt seotud tema ettevõtlusega. Mahaarvamine ei ole lubatud, kui maksumaksja ei ole saanud ega säilitanud dokumenti kulu kohta ning ei ole kajastanud raamatupidamise arvestuses, mil viisil kulutus on otseselt maksumaksja ettevõtlusega seotud. Isiklikuks tarbeks tehtud kulutusi ei loeta otseselt ettevõtlusega seotuks ning neid ei saa maha arvata. Kulutusi, mille puhul kulutuste suhe maksumaksja ettevõtlusega ei ole selge, ei saa maha arvata. TuMS § 16 toodud kulutusi ei saa maha arvata sõltumata kulutuste tegemise eesmärgist. Maksumaksja ettevõtlusega seotud, ostjatelt laekumata arved ja vekslid, mis on eelnevalt tuluna arvesse võetud, võib kanda kulusse, kui maksumaksja saab dokumentaalselt näidata, et ta on iseseisvalt ostjatelt laekumata arvete ja vekslite tasumist nõudnud või alustanud nende sissenõudmist kohtu kaudu. Juba kuluks kantud laekumata arvete ja vekslite hilisemal tasumisel lisatakse saadud summad tulule. Seega TuMS § 13 lg 1, rahandusministri määruse nr 20 punktist 2.1. ja Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-21-99 punktist 2 lähtuvalt tuleb kontrollida, kas vaidlusaluste kulutuste kohta on maksumaksjal dokumentaalsed tõendid, kas kulutused oli tehtud maksustamisperioodil ja kulutused olid ettevõtlusega seotud. Kulude dokumentaalseks tõendamiseks on vajalik raamatupidamise seaduse nõuetele vastav algdokument, mis tõendab majandustehingu toimumist. Vaidlust ei ole selles, et maksumenetluse käigus oli kaebuse esitaja positsioonil, mille kohaselt H ja D on majanduslikult iseseisvad majandusüksused. Maksuotsuse kohaselt kanti Hilt laekumata summad kuludesse Hi taotluse alusel, milles kinnitati maksejõuetust (I kd, tl 58). Seda kinnitavad ka kaebuse esitaja juhataja korraldused (I kd, tl 142-144) ja kaebuse 9 esitaja raamatupidaja antud seletused (I kd, tl 123-125). Kaebuse esitaja ei ole esitanud dokumentaalseid tõendeid selle kohta, et ta on ostjalt laekumata arvete ja vekslite tasumist nõudnud või alustanud nende sissenõudmist kohtu kaudu. Kuludesse kandmise alus oli juhataja otsus, mis on ajendatud teiselt tehingupoolelt laekunud üldise sisuga informatsioonist (revisjonitoimik, tl 191). Nimetatud teade ei kinnita, et tegemist oleks Hi pikaajalise makseraskusega. Ajutiste makseraskuste puhul ei saa summade tagastamata jätmist pidada tõenäoliseks. Kirjas teatab Hi direktor, et Venemaa ostjate makseraskused võivad olla põhjustatud Vene rubla devalveerumisest ja panganduskriisist. Kaebuse esitaja leidis, et tegemist on üldteada asjaoluga (kohtuistungi protokoll, II kd, tl 24).

§ 17

lg 2 võib üldtuntuks lugeda asjaolu, mille kohta saab usaldusväärset teavet menetlusvälistest allikatest. Kohus leiab, et kaebuse esitaja väiteid Venemaal toimunud majanduslanguse kohta, mille tulemusena Hi Venemaa kliendid muutusid maksejõuetuks või pankrotistusid ja ei saanud arveid tasuda, ei saa lugeda üldtuntuks. Samas ei oleks võimalik ka mõnevõrra konkreetsemate väidete ning majandusnäitajate pinnalt teha üldistusi kõigi Venemaal tegutsenud äriühingute kohta, seda eriti olukorras, kus haldusasja materjalidest ei nähtu täpsemat informatsiooni Hi tegelike tehingupartnerite kohta. Majanduslangus võib erinevaid ettevõtjaid mõjutada erinevalt sõltuvalt ettevõtja tegevusalast, suurusest, juhtimisotsustest ja paljudest muudest asjaoludest. Makseraskus võib olla ka ajutine. Kui äriühing satub pikaajalistesse makseraskustesse, viiakse reeglina läbi menetlus, kus maksejõuetus kindlaks tehakse ning kus võlausaldajatel on võimalik esitada nõudeid. Summade ebatõenäolist laekumist ei kinnita ka pangaväljavõtted, vastasel korral võiks kõik summad, mille tagastamisega on viivitatud, ebatõenäoliseks tunnistada. Ka Dilt laekumata summad (tagastamata laen) kanti maksuotsuse kohaselt kuludesse samal alusel ja sama põhjendusega kui Hi puhul (I kd, tl 60). Seda kinnitavad kaebuse esitaja raamatupidaja antud seletused (I kd, tl 123-125). Seega kohus nõustub maksuhalduriga, et kaebuse esitaja ei ole esitanud tõendeid, mis kinnitaksid, et Hilt ja Dilt raha laekumine oli ebatõenäoline või et kaebuse esitaja rakendas kohaseid meetmeid võla sissenõudmisega seoses. Seetõttu ei ole ka tõendatud, et tegemist on ettevõtlusega seotud kuludega, mida oleks võinud TuMS § 13 lg 1 ja rahandusministri määruse nr 20 punkti 2.

alusel maha arvata. Maksuotsuse tegemise ajal oli otsus õiguspärane ning tulumaksu määramine põhjendatud. Pooled ei vaidle ka selle üle, et vaidemenetluse käigus asus kaebuse esitaja seisukohale, et H ja D olid kaebuse esitaja struktuuriüksused ja MKS § 84 sätestatud majandusliku tõlgendamise põhimõttest lähtuvalt tuleb Hi ja Di tehingud lugeda kaebuse esitaja tehinguteks ja tehingute tõttu saamata jäänud summad tuleb lugeda kaebuse esitajale tekkinud kahjuks. Avaldaja väitel nähtus Hi arvelduskontodelt, et arvete tasumine oli ebatõenäoline. Samuti leiab avaldaja, et Dile laenatud rahalised vahendid tõid kokkuvõttes kahju (I kd, tl 155). Maksuhaldur leiab, et ka sellisel juhul tuli kaebuse esitajal tõendada, et maksmata arvete kuludesse arvamiseks olid kaebuse esitajal olemas dokumentaalsed tõendid, mis tõendaks kulude ettevõtlusega seotust, vastasel korral on kaebuse esitaja sisuliselt kuludesse kandnud nõuded iseenda vastu. Seoses Higa leiab maksuhaldur, et teadmata on, kellele kaebuse esitaja tegelikult kala müüs ja kes jättis tehingute eest tasumata. Haldusasja materjalide juures olevad arved on esitanud H ja nende alusel ei saa kalamüügi eest laekumata raha lugeda ettevõtlusega seotud kuluks (I kd, tl 158-159, II kd, kohtuistungi protokoll, tl 25-26). Diga seonduvalt leiab maksuhaldur, et Di ei kasutatud vaid investeerimiseks, vaid ka raha väljaviimiseks ettevõtlusega mitteseotud kulude näol, mis on käsitletav tahtliku maksudest kõrvalehoidumisena (I kd, tl 159, II kd, kohtuistungi protokoll, tl 25-26). Kohus nõustub vastustajaga, et kulude seotus kaebuse esitaja ettevõtlusega on tõendamata. Kulude seotust 10 ettevõtlusega ei tõenda ka asjaolu, et kaebuse esitajal kui Hi ja Di üle kontrolli omanud äriühingul oli ülevaade nii Hi kui Di arvelduskontodest ja Di väärtpaberikontost, sest ainuüksi selle fakti teadmine ei muuda raha laekumist ebatõenäoliseks. Kaebuse esitaja ei ole esitanud ka tõendeid, mis kinnitaksid Hi ja Di tehingupartnerite vastu suunatud nõudeid või algatatud kohtumenetlusi. Seetõttu ei ole ka tõendatud, et tegemist on ettevõtlusega seotud kuludega, mida oleks võinud TuMS § 13 lg 1 ja rahandusministri määruse nr 20 punkti 2.
alusel maha arvata ja tulumaksu määramine oleks põhjendatud ka majandusliku tõlgendamise põhimõtet rakendades. Tahtlus ja aegumine Kaebuse esitaja leiab, et maksusumma määramine on aegunud, sest maksuhaldur ei ole tõendanud, et kaebuse esitaja tegutses tahtlikult (I kd, tl 53). Vastustaja leiab, et maksude tahtliku tasumata jätmise korral kehtis kuueaastane aegumistähtaeg nii enne kui pärast 01.07.2002.a. ning tahtlust on maksuotsuses põhjendatud (I kd, tl 112). Kohus nõustub vastustajaga, et kaebuse esitaja tahtlus on tõendatud. Tahtlus võib tuleneda maksuotsuse aluseks olevatest asjaoludest ega pea olema sõnaselgelt fikseeritud. Tallinna Ringkonnakohus on 20.04.2006.a lahendis nr 3-04-303 leidnud, et maksuhaldur on antud asjas esitanud maksuotsuses põhimotiivi tahtluse kohta. Maksuhaldur leidis, et kaebuse esitaja ei astunud kohaseid samme, et tõendada Hi ja Diga seonduvate kulude seotust oma ettevõtlusega. Kohus leiab, et tegemist on tegudega, mille tõendatuse korral on tahtlus pigem tõenäoline kui kaheldav. Tahtlus võib olla ka kaudne. Viimase puhul on piisav see, et maksuõigusrikkumisena käsitatavat tegu toime pannes oli maksukohustuslane teadlik teo õigusvastasusest või pidi olema sellest teadlik. Asjaolu, et maksukohustuslane esitab maksuja kohtumenetluses maksuhalduri seisukohtadega võrreldes erinevaid seisukohti, sealhulgas tehingute tõlgendamise ja maksuõigusrikkumise tõendatuse kohta, ei välista maksukohustuslase tahtlust. Seega ei olnud maksusumma määramine aegunud. Menetlusnormide väidetav rikkumine Järgnevalt kontrollib kohus, kas väidetavad puudused haldusmenetluse läbiviimisel (nii maksuotsuse tegemisel kui vaidemenetluses) võisid mõjutada asja otsustamist. Kaebuse esitaja leiab, et revisjoni läbiviimisel rikkus maksuhaldur uurimispõhimõtet ja majandusliku tõlgendamise põhimõtet, samuti takistas kaasaaitamiskohustuse teostamist ja rikkus ärakuulamisõigust (I kd, tl 46). Vastustaja sellise seisukohaga ei nõustu. Kohus leiab, et antud asjas ei olnud sellist menetlusnormide rikkumist, mis võis mõjutada asja õiget lahendamist. Maksumenetluses kehtib ka maksukohustuslase üldine kaasaaitamiskohustus (MKS § 56), mis tähendab, et maksuhaldurile tuleb teatada kõik maksustamise seisukohalt olulised asjaolud, mis maksukohustuslasele on teada. Selline tõendite esitamise kohustus kehtib ka siis, kui maksukohustuslane võib eeldada, et tõendite alusel tekib tal (täiendav) rahaline kohustus riigi ees. Kui maksukohustuslane rikub kaasaaitamiskohustust, väheneb maksuhalduri tõendamiskoormus. Maksuotsuses on maksuhaldur piisavalt motiveerinud nii maksusumma määramise õiguslikke ja faktilisi aluseid kui tahtlusega seonduvat. Seega on kaebuse esitajal kohustus tõendada, et maksusumma on valesti määratud. Haldusasja materjalidest ei nähtu täiendavaid tõendeid, mis maksuotsuses toodud väiteid kõrvaldaksid ja seega jäävad kaebuses toodud väited uurimispõhimõtte rikkumisest paljasõnaliseks. 11 Kohtuistungi toimumise aja kindlaksmääramisel anti menetlusosalistele ligikaudu 3 nädalat aega, et soovi korral veel omapoolseid tõendeid ja selgitusi esitada (II kd, t.l. 5). Avaldaja täiendavaid tõendeid ei esitanud. Haldusasja materjalidest nähtub, et kaebuse esitaja on taotlenud ja maksuhaldur on eriarvamuse esitamise tähtaega pikendanud korduvalt. Kaebuse esitaja sai revisjoniakti kätte 29.01.2004.a., lõplikuks eriarvamuse esitamise ajaks määrati pärast tähtaja pikendamisi 26.04.2004.a. (I kd, t.l. 7). Seega oli kaebuse esitajal eriarvamuse esitamiseks aega 3 kuud. Kohus loeb selle tähtaja piisavaks. Kaebuse esitaja on oma viimases tähtaja pikendamise taotluses vaid üldsõnaliselt viidanud täiendavate tõendite kogumise vajadusele seoses kaebuse esitaja ja Hi ja Di vaheliste tehingutega, kuid ei ole näidanud, milliseid andmeid ta kogus või kelle poole andmete saamiseks pöördus (I kd, t.l. 8). Kaebuse esitaja ei ole toimiku materjalidest nähtuvalt hilisema haldusasja menetluse käigus asjakohaseid tõendeid lisaks esitanud. Hilisemas menetluse faasis on kaebuse esitaja asunud varasemast erinevale seisukohale, et nii H kui D on tegelikult kaebuse esitaja kontrolli all olevad struktuuriüksused. Seega kohus leiab, et maksuhaldur ei ole takistanud kaebuse esitajal kaasaaitamiskohustuse teostamist ega ole rikkunud kaebuse esitaja ärakuulamisõigust selliselt, et see oleks võinud mõjutada asja õiget otsustamist. Enno Loonurm Kohtunik

🔗 Ametlikule allikale