Obsah (7)

§ 11§ 20§ 22§ 28§ 29§ 31§ 18

3-07-1692 KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Agu Timmi,Viivi Tomson, Maili Lokk Otsuse tegemise aeg ja koht 22. mai 2008 Tartu Haldusasja number 3-07-1692 Haldus

) §-st 31 lg 9 tulenev sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ega suuda tõendada tehingu tegelikkust. HALDUSKOHTU LAHEND Tartu Halduskohus jättis 26. veebruari 2008 otsusega kaebuse rahuldamata. Otsuse põhjenduste kohaselt on maksuotsusega OÜ-le Movement määratud tasumisele kuuluv käibemaks aastate 2003, 2004 ja 2005 eest. Kuni 30.04.2004 kehtinud

§ 11

lg 1 kohaselt pidi maksukohustuslane käibemaksukohustuslaste registrisse kandmisest alates arvutama tasumisele kuuluva maksusumma, säilitama dokumente ja esitama nõuetekohaseid arveid.

§ 20

lg 1 ja lg 3 p 1 alusel võis sisendkäibemaksuna maha arvata teiselt registreeritud maksukohustuslaselt soetatud või saadud ettevõtluses kasutatava kauba või teenuse eest tasumisele kuuluva käibemaksu.

§ 22

lg 1 kohaselt arvatakse sisendkäibemaks maha

§ 28lg 1 nõuete kohase arve originaaleksemplari alusel.

Käesoleval asjas ei ole vaidlust AS Betox Group, OÜ Scull, OÜ Trankviti, OÜ Tailers, OÜ Carmenta, OÜ Aasva ja TÜH Torumees arve-saatelehtede nõuetele vastavuse üle. Kõik need sisaldavad kuni 30.04.2004 kehtinud

§-s 28 lg 1 või alates 01.05.2004 kehtiva

§-s 37 lg 7 loetletud andmeid ja võisid seetõttu olla sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguspäraseks aluseks. Antud juhul on maksuotsuse aluseks vaidlusaluste tehingute teiste pooltena arveldusdokumentidele märgitud isikutega seonduvad kahtlused. Sellisel kahtlusel on alust, sest nende äriühingute tegevuse eest vastutavad isikud Hugo Jervan, Wolfgang Lutsar, Arkadi Lutsar, Ilja Levkov ja Ants Vaik on andnud seletusi, mis viitavad V. Životikovi juhtimisel toimunud maksupettusele. V. Životnikov on ka ise kriminaalasja nr 04930000184 menetluse käigus omaks võtnud, et osales ulatuslikus käibemaksupettuses. Ta väitis, et tema juhtimisel tegutsenud äriühingud tegelikult kaupu ja teenuseid ei soetanud ega võõrandanud, tegemist oli kõrvalistelt kolmandatelt isikutelt saadu kohta soovijatele sisendkäibemaksu maha arvamist 2 võimaldavate arvete väljastamisega vahendustasu eest ja saadud rahasummad tagastati makse tegijatele. V. Životnikov on 02.09.2005 ülekuulamisel väitnud, et OÜ Movement ja AS Betox Group vahelised tehingud olid fiktiivsed ja nende eest saadud rahasummad tagastas ta Juri Šlõkovile. OÜ Movement esitatud arveldusdokumentide fiktiivsusele ja raha J. Šlõkovile tagastamisele on ta viidanud Ida maksu- ja tollikeskuse revidentidele antud ütlustes. Samas kriminaalasjas tunnistajana üle kuulatud A. Vaik on OÜ Movement maksupettuses osalenute seas ära nimetanud. Seda, et kaebuse esitaja äripartnerid toimisid just V. Životnikovi ütlustes kirjeldatud maksupettuse skeemi kohaselt, kinnitasid osaliselt väljavõtted OÜ Aasva, OÜ Carmenta, OÜ Alferro, OÜ Recotrade, TÜH Torumees, OÜ Trankviti pangakontodest. D. Malakhoviga tehtud tehingute kohta ei ole esitatud ühtegi

§ 28lg 1 või § 37 lg 7 kohast arveldusdokumenti.

Lepingud, kassa väljamineku orderid ning vastuvõtu aktid seaduses kehtestatud tingimustele ei vasta ega saanud seega olla ka õiguspäraseks aluseks sisendkäibemaksu mahaarvamisel. OÜ Movement kassas puudusid rahasummad, mis võimaldanuks tehingute eest tasumist. Osaühingu seadusjärgse esindaja J. Šlõkovi seletused ei kattu kauba edasimüügi ja lao olemasolu osas dokumentide ja volitatud esindaja Petr Kiselevi poolt kohtus antud seletustega. Dokumentides on vigu ja ülekirjutusi, neis märgitud kauba hinnad ja makstud rahasummad ei kattu ning D. Malakhov eitas täielikult tehingute toimumist. Lisaks pole D. Malakhov selline isik, kelle puhul üldse võiks eeldada suures ulatuses erineva kauba hankimist ja edasi müümist.

§ 29

lg 3 p 1 või varem kehtinud redaktsiooni § 20 lg 3 p 1 kohaselt on sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimise üheks kohustuslikuks eelduseks, et kaup või teenus on soetatud teiselt käibemaksukohustuslaselt. Seda, et käibemaksu puhul on müüja isiku tuvastamine oluline, on rõhutanud ka Riigikohus haldusasjas nr 3-3-1-34-06, millest tulenevalt on ainult käibemaksukohustuslasest müüjal õigus lisada arvel kauba või teenuse hinnale käibemaks ja seepärast ei saa ostja tasuda käibemaksu ükskõik millisele müüjale, vaid ainult käibemaksukohustuslasele. Kaebuse esitajal ei ole alust ka toetuda

§ 31lg-tes 8 ja 9 sätestatule.

Kaebuse esitaja ei ole tõendanud, et tegemist oli kaupade impordiga või kaupade ja nende eest esitatud arvete saamisega erinevatel maksustamisperioodidel. Riigikohtu halduskolleegium on asjas nr 3-3-50-03 leidnud, et põhjendatud kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud äriühinguga toimunud. Kui ostja täiendavaid tõendeid ei esita, puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus. OÜ Movement ei kõrvaldanud maksumenetluses enda suhtes tekkinud kahtlusi. Seega ei ole tal õigust teostada nende äriühingute poolt esitatud arve-saatelehtedes kajastatud käibemaksu mahaarvamist. D. Malakhoviga väidetavalt tehtud tehingute osas nõuetekohased arveldusdokumendid puuduvad. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 92 lg 1 p 2 kohaselt on maksuhalduril õigus määrata tasumisele kuuluv maksusumma, kui maksudeklaratsioonis on esitatud valeandmeid, mille tagajärjel on seal näidatud maksusumma või maksudeklaratsiooni andmete alusel arvutatud maksusumma väiksem maksusummast, mis oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele. Tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 1 ja 2 p 3 kohaselt kuuluvad tulumaksuga maksustamisele väljamaksed, millised ei ole seotud maksumaksja ettevõtlusega või milliste kohta puudub tal nõuetele vastav algdokument. OÜ Movement on teinud D. Malkhovile väljamakseid, kuid nõuetekohased algdokumendid ja muud selle isikuga tehtud tehingute tegelikkust kinnitavad tõendid puuduvad. ASJAOSALISTE TAOTLUSED JA PÕHJENDUSED OÜ Movement esitas apellatsioonkaebuse, milles palub tühistada Tartu Halduskohtu

1. veebruari 2008 otsuse ning teha uue otsuse, millega tühistada Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse 22.05.2007 maksuotsuse nr 12-5/
2. 3 Apellatsioonkaebuse kohaselt on halduskohus ebaõigesti hinnanud tõendeid. Käesolevas asjas on määrava tähendusega üksnes maksumenetluses esitatud seletused ja kinnitused. V. Životnkovi poolt kriminaalmenetluses antud ütlusi pole võimalik hinnata maksumenetluses. Kahtlustatavana vahi alla võetud isikul võivad olla üsna tõsised motiivid mõningate talle inkrimineeritavate asjaolude omaks võtmiseks, et uurimisest kompromissi raames vabaks saada, vältida täiendavate süüdistuste esitamist või tsiviilhagi esitamist kriminaalasjas. Maksumenetluses kinnitas V. Životnikov kaupade müüki OÜ-le Movement. OÜ-te Scull, Trankviti, Tailers, Carmenta, Aasva ja TÜH Torumees seadusjärgsed esindajad A. Vaik, H. Jervan, W. Lutsar ja I. Levkov kinnitasid, et äriühingud on tegutsenud V. Zivotnikovi juhtimise all, kuid see ei tähenda, et tehingud OÜ-ga Movement olid fiktiivsed. Maksuhalduri poolt kohtumenetluses esitatud andmete põhjal raha liikumise kohta OÜ-te Carmenta, Trankviti, Maxcell, Recotrade, Aasva ja TÜH Torumees pangakontodel saab kindlaks teha, et OÜ-lt Movement laekunud rahavahendid on enamosas võetud sularahas, kuid see ei ole seadusega keelatud ega kinnita maksupettust. TuMS § 51 lg 2 p 3 osas on Riigikohus lahendites nr 3-3-1-52, 3-3-1-48-04, 3-3-1-50-04, 3-3-1-34-06 ja 3-3-1-34-07 asunud seisukohale, et normi kohaldamiseks on maksuhaldur kohustatud tõendama tahtluse olemasolu maksukohustuslase tegudes tehingu dokumenteerimisel. Antud asjas ei leidnud tõendamist, et tehingute kohta käivad algdokumendid ei kajasta tehingute tegelikku majanduslikku sisu. Seega puudub alus D. Malakhoviga sõlmitud lepingute nr 2-2003, M-092-03, M-091-03 ja vormistatud ostuaktide käsitlemiseks mittenõuetekohaste algdokumentidena TuMS § 51 lg 2 p 3 mõistes ning puudub alus täiendava tulumaksu määramiseks. Kaebuse esitaja tõendas, et kõik D. Malakhovilt soetatud kaubad olid edasi müüdud erinevatele ostjatele ning kaupade eest on OÜ Movement pangakontole raha laekunud. Halduskohus on ebaõigesti kohaldanud käibemaksuseaduse norme, kuna Käibemaksuseaduses ei sisaldu selliseid mõisteid, nagu fiktiivsed tehingud, fiktiivsed arved, riiulifirma, variisik, osavõtt maksupettuses jne, mida kasutati maksuotsuse motiveerimisel. Maksuhalduri põhjendused tuginevad üksnes Riigikohtu otsustele 3-3-1-40-03, 3-3-1-21-04, 3-3-1-50-04 ja 3-3-1-34-
3. Nimetatud Riigikohtu praktika puudutab kaasuseid, millede juures kohaldati kuni 01.01.2002 kehtinud

. Kehtiva

tingimustes muutub maksuotsuses kasutatud põhjendamiskonstruktsioon absurdseks. Kehtiva seaduse põhimõtteks on korrespondeerivuse põhimõte. Kehtiv

möönab, et reaalselt kaubad ja teenused võivad pärineda ka kolmandatelt isikutelt. Tehingupooled võivad vabalt kujundada omavahel majandussuhteid ning ei ole oluline, kes on teenuse tegelikuks osutajaks ja kauba tegelikuks müüjaks. Oluline vaid see, et üks maksukohustuslasena registreeritud tehingupool, kes väljastas teisele tehingupoolele arve koos käibemaksuga, võtab endale käibemaksu deklareerimise ja tasumise kohustuse ja arve kätte saanud teisel maksukohustuslasena registreeritud tehingupoolel tekib samal perioodil sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Eeltoodu võimaldab käibemaksukohustuse tekkimise teokoosseisu ja sellele vastava sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimise teokoosseisu saabumist sõltumatult kaupade ja teenuste liikumisest tehingupoolte vahel.

§ 11

lg 1 p 2, § 31 lg-te 1 ja 9, § 37 lg 2 alusel tekib ilma teenuse osutamise või kauba üleandmata üheaegselt maksukohustuslasena registreeritud ühel tehingupoolel käive ja käibemaksukohustus ning maksukohustuslasena registreeritud teisel tehingupoolel õigus sisendkäibemaksu mahaarvamisele. Teenuse osutamine või osutamata jätmine ei muuda midagi käibemaksuõigussuhetes. 4 Maksumenetluses on tuvastatud, et arved vastasid

-s sätestatud vorminõuetele ning kaebuse esitaja on neid tasunud. Seega tekkisid koos arvete tasumisega AS-l Betox Grupp, OÜ-tel Scull, Trankviti, Tailers, Carmenta, Aasva ja TÜH-l Torumees käibed ja sellele vastavad käibemaksukohustused ning

§ 11

lg 1 p 2, § 31 lg-te 1 ja 9, § 37 lg 2 alusel tekkis kaebuse esitajal käibemaksukohustustega korrespondeeruv käibemaksu mahaarvamise õigus. Isegi kui tehingud on kehtetud kaupade võõrandamise ja teenuste osutamise osas, on nad kehtivad arvete väljastamise ja tasumise osas. Tehingute kehtiv osa moodustab sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tagava teokoosseisu. Sellest tulenevalt puudub alus täiendava käibemaksu määramiseks. Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus vaidleb apellatsioonkaebusele vastu. Vastuväidete kohaselt ei sätesta kriminaalmenetluse seadustik kriminaalmenetluse lõpetamist kompromissiga vabaduse saamiseks või täiendavate süüdistuste esitamise vältimiseks. Kriminaalmenetluses antud ütlused ühilduvad ka teiste asjas kogutud tõenditega. Halduskohus on põhjendatult tuginenud V. Životnikovi kriminaalasjas antud ütlustele, kuna maksumenetluses on OÜ Movement juhatuse liige J. Šlõkov esitanud üksnes paljasõnalise väite tehingute tegeliku toimumise kohta. Sama kriminaalasja raames on andnud ütlusi, mis kattuvad V. Životnikovi kriminaalasjas antud ütlustega, OÜ Trankviti juhatuse liige W. Lutsar, OÜ Carmenta juhatuse liige I. Levkov, OÜ Aasva juhatuse liige A. Vaik. V. Životnikov on kriminaalmenetluse käigus omaks võtnud, et osales käibemaksupettuses, tema juhtimisel tegutsenud äriühingud tegelikult kaupu ja teenuseid ei soetanud ega võõrandanud. Samuti on kõikide äriühingute juhatuse liikmed H. Jervan, W. Lutsar, Arkadi Lutsar, I. Levkov ja A. Vaik andnud seletusi, mis viitavad selgelt V. Životnikovi juhtimisel toimunud maksupettusele. Asjaolu, et OÜ Movement äripartnerid toimisid just V. Životnikovi ütlustes kirjeldatud maksupettuseskeemi kohaselt, kinnitavad osaliselt ka väljavõtted AS Betox Grupp, OÜ Scull, OÜ Trankviti, OÜ Tailers, OÜ Carmenta, OÜ Aasva, OÜ Maxcell, OÜ Recotrade, OÜ Alferro ja TÜH Torumees pangakontodest. V. Životnikov, H. Jervan, W. Lutsar, I. Levkov, A. Vaik ja A. Lutsar on kõik andnud kattuvaid ütlusi, et reaalselt nende juhitud äriühingud kaupu ja teenust ei müünud. Väljavõtted pangakontodest kinnitavad, et tegemist oli sisendkäibemaksu maha arvamist võimaldavate arvete väljastamisega vahendustasu eest ja saadud rahasummad tagastati makse tegijatele. Asjas kogutud tõendid viitavad sellele, et kaupade ja teenuste tegelikuks müüjaks ei saanud olla nimetatud äriühingud. Seega on maksuhalduril põhjendatud kahtlus, et OÜ Movement osales maksupettuses. Väidetavad tehingud OÜ Movement ja D. Malakhovi vahel on toimunud lepingute alusel, mis ei vasta raamatupidamise seaduse (RPS) § 7 lg-s 1 algdokumendile sätestatud nõuetele. Lisaks sellele, et OÜ Movement ja D. Malakhovi vaheliste tehingute algdokumendid on vormistatud puudulikult, on kahtlus, et dokumentides nimetatud tehingud ei ole reaalselt toimunud. Kahtlust süvendab asjaolu, et OÜ Movement kassas puudusid rahasummad, mis väidetavalt maksti D. Malakhovile. Lisaks tuvastati kontrolli käigus, et kassast on raha enam välja makstud, kui oli kauba väärtus. Väidetavalt D. Malakhovilt ostetud kauba kohta koostatud akti alusel vastuvõetud kauba loetelu ei ühti OÜ Movement poolt täiendavalt esitatud arvete alusel müüdud kauba kogusega ning sortimendiga. Osa kaupa oli müüdud alla soetamishinna. OÜ Movement raamatupidamises puuduvad andmed kauba ladustamise kohta. J. Šlõkovi maksumenetluses antud seletuste kohaselt toimetati D. Malakhovilt ostetud kaup otse tellijatele. Täiendavatest tõenditest, millega OÜ Movement püüab tõestada tehingute tegelikku toimumist, tulenevalt oleks sellisel juhul pidanud kaup olema ladustatud aga üle kahe aasta, kuna osa müügiarveid on väljastatud aastatel 2006 ja 2007. Täiendavate tõendite hulgas oli kolm arvet, kus arve kuupäeva oli käsitsi parandatud. Samuti tuvastas maksuhaldur, et 05.09.2003 sõlmitud lepingu alusel väidetavalt D. Malakhovilt ostetud separaator ЭБМ 5 80/170 on tegelikult OÜ Movement poolt Eestisse imporditud Ukrainast 18.07.2003 tollideklaratsiooni I 14770 alusel. Imporditud separaatori spetsiifilised tehnilised parameetrid, kaal, hind ning tehingu aeg langevad kokku D. Malakhovilt väidetavalt soetatud separaatori omadega. D. Malakhovi sotsiaalne taust - ilma pideva töö- ja elukohata, alkoholisõltlane, viibimine kinnipidamisasutuses 2003. a lõpus, on üheks tõendiks, et D. Malakhovil puudus võimalus soetada 5,5 tonni kaaluvat eriotstarbelist separaatorit väärtuses 1 247 850 krooni. D. Malakhov on andnud maksumenetluses ütlusi, et ei tea OÜ-t Movement ega selle esindajat. Asjaolu, et kauba eest on tasutud OÜ Movement pangakontole, ei ole tõendiks, et müüdud kaup on soetatud D. Malakhovilt. Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-34-06 p-s 13 leidnud, et TuMS § 51 lg-te 1 ja 2 alusel tuleb residendist äriühingul maksta tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, kusjuures sellisteks kuludeks on ka väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub nõuetele vastav algdokument. Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-48-04 p 14 leidnud, et kuna juriidiliste isikute kasumit ei maksustata, siis on tundmatule isikule tehtud väljamaksed maksuobjektiks TuMS § 51 järgi. Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-59-03 p 11 kohaselt peab tulumaksuarvestuses kuludokument võimaldama tuvastada majandustehingu toimumise näidatud poolte vahel. TuMS § 51 lg 1 ja 2 p 3 kohaselt kuuluvad tulumaksuga maksustamisele OÜ Movement poolt tehtud väljamaksed, kuna need ei ole seotud maksumaksja ettevõtlusega ja nende kohta puudub nõuetele vastav algdokument. Riigikohus on lahendites nr 3-3-1-40-03, nr 3-3-1-43-03, nr 3-3-1-21-04, nr 3-3-1-34-06 korduvalt märkinud, et käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal ka õigust käibemaksu maha arvata. Nimetatud riigikohtu praktika puudutab kuni 01.01.2002 kehtinud

kohaldamist. Sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimuse põhimõtted ei ole muutunud ka alates 01.05.2004 kehtiva

-s. Seda on kinnitanud ka Riigikohtu halduskolleegium otsuse nr 3-3-1-34-06 p-s 10. Kuni 01.01.2002 kehtinud

§ 18

lg 1 p 1 sätestas maksukohustuslase õiguse arvata arvestatud käibemaksust maha teiselt registreeritud maksukohustuslaselt soetatud kauba eest tasumisele kuuluv käibemaks. Sama põhimõte oli sätestatud 01.01.2002 jõustunud ja 01.05.2004 kehtetu

§ 20

lg-s 1 ja lg 3 p-s 1 ning on sätestatud 01.05.2004 jõustunud ja kehtiva

§ 29lg-s 1 ja lg 3 p-s 1.

Seega on sisendkäibemaksu mahaarvamist puudutavad põhimõtted püsinud kogu aeg muutumatutena. Samuti ei ole korrespondeeruvuse põhimõtte puhul tegemist üksnes uue

keskse põhimõttega, vaid taoline põhimõte tulenes ka vanast käibemaksuseadusest. Nii käibemaksuseadusest kui ka Riigikohtu praktikast tulenevalt on tehingu teise poole kindlakstegemine sisendkäibemaksu mahaarvamise seisukohast määrava tähtsusega. Ebaõige on kaebuse esitaja väide, et kaupade ja teenuste liikumine tehingupoolte vahel ei oma mingit tähtsust. Asjakohatu on kaebuse esitaja viide TsÜS §-le 85, kuna viimane reguleerib tehingu tühisust osadeks jaotatava tehingu puhul, arvete väljastamine aga ei ole tehing TsÜS mõttes. MKS § 83 lg 4 sätestab, et teeseldud tehingut ei võeta maksustamisel arvesse. Ainuüksi arve väljastamisest ei teki selle väljastanud isikul käivet ega ka käibemaksukohustust. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus tekib

§ 31

lg 1 kohaselt teiselt maksukohustuslaselt kaupade ja teenuste soetamisel, mitte ainuüksi arve esitamisest.

§ 31

lg-st 9 tulenevalt on maksukohustuslasel õigus sisendkäibemaks maha arvata ka ettemaksust, kuid antud säte reguleerib üksnes juhtumeid, mil kaup müüakse või teenus osutatakse ning kauba või teenuse eest makse laekumine toimuvad erinevatel maksustamisperioodidel. Seega on käibe tekkimise aluseks ning sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimiseks asjaolu, et üks käibemaksukohustuslane müüb teisele käibemaksukohustuslasele ettevõtluses kasutatavat kaupa või osutab teenust. Ka taolisel juhul peab maksukohustuslane sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsuse tõendamiseks esitama tõendeid selle kohta, kas ja millal on maksukohustuslane kätte saanud ettevõtluses kasutatava 6 kauba või teenuse. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku tehingu toimumist ning kauba või teenuse saamist arvetel näidatud isikutelt. Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-50-03 p-s 10 leidnud, et ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses. Niisuguse kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud osaühinguga toimunud. Selline seisukoht on kooskõlas ka varem kehtinud MKS § 22 lg-ga 4, mille kohaselt lasus maksumaksjal maksuhalduri määratud maksusumma vaidlustamise korral kohustus tõestada, et maks määrati valesti. Kui arvel näidatud müüja pole tegelikult kaupa või teenust müünud ja põhjendatud on kahtlus, et ostja osaleb käibemaksupettuses, puudub ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus. Tulenevalt eeltoodust ei anna kaebuses esitatud seisukohad alust maksuotsuse tühistamiseks. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ning Tartu Halduskohtu

1. veebruari 2008 otsus muutmata. HKMS § 34 lg 2 järgi kontrollib ringkonnakohus apellatsiooni korras esimese astme kohtu lahendi seaduslikkust ja põhjendatust apellatsioonkaebuse ja sellele esitatud vastuväidete piires. Kuna ringkonnakohus nõustub halduskohtu põhjendustega, siis ei pea ringkonnakohus HKMS § 47 lg 1 ja TsMS § 654 lg 6 alusel vajalikuks korrata esimese astme kohtu põhjendusi. Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist: Põhjendatud ei ole apellandi väide, et vaidlustatud otsuse tegemisel on halduskohus hinnanud ebaõigesti tõendeid ja ebaõigesti arvestanud V. Životnikovi poolt kriminaalmenetluses antud ütlusi. Sellele, et kriminaalasjas kogutud tõendid võivad olla tõenditeks nii haldus- kui ka halduskohtumenetluses, on viidatud Riigikohtu lahendites nr 3-3-1-2-03 ja 3-3-1-54-
2. Samuti ei sätesta kriminaalmenetluse seadustik kriminaalmenetluse lõpetamist kompromissiga vabaduse saamiseks või täiendavate süüdistuste esitamise vältimiseks. Kriminaalmenetluses antud ütlused ühtivad ka teiste asjas kogutud tõenditega. Halduskohus on põhjendatult tuginenud V. Životnikovi kriminaalasjas antud ütlustele, kuna maksumenetluses on OÜ Movement juhatuse liige J. Šlõkov esitanud üksnes paljasõnalise väite tehingute tegeliku toimumise kohta. Sama kriminaalasja raames on andnud ütlusi, mis kattuvad V. Životnikovi kriminaalasjas antud ütlustega, OÜ Trankviti juhatuse liige W. Lutsar, OÜ Carmenta juhatuse liige I. Levkov ning OÜ Aasva juhatuse liige A. Vaik. V. Životnikov on kriminaalmenetluse käigus omaks võtnud, et osales käibemaksupettuses, tema juhtimisel tegutsenud äriühingud tegelikult kaupu ja teenuseid ei soetanud ega võõrandanud. Samuti on kõikide äriühingute juhatuse liikmed H. Jervan, W. Lutsar, Arkadi Lutsar, I. Levkov ja A. Vaik andnud seletusi, mis viitavad selgelt V. Životnikovi juhtimisel toimunud maksupettusele. Asjaolu, et OÜ Movement äripartnerid toimisid just V. Životnikovi ütlustes kirjeldatud maksupettuseskeemi kohaselt, kinnitavad osaliselt ka väljavõtted AS Betox Grupp, OÜ Scull, OÜ Trankviti, OÜ Tailers, OÜ Carmenta, OÜ Aasva, OÜ Maxcell, OÜ Recotrade, OÜ Alferro ja TÜH Torumees pangakontodest. V. Životnikov, H. Jervan, W. Lutsar, I. Levkov, A. Vaik ja A. Lutsar on kõik andnud kattuvaid ütlusi selle kohta, et reaalselt nende juhitud äriühingud kaupu ja teenust ei müünud. Väljavõtted pangakontodest kinnitavad, et tegemist oli sisendkäibemaksu maha arvamist võimaldavate arvete 7 väljastamisega vahendustasu eest ja saadud rahasummad tagastati makse tegijatele. Asjas kogutud tõendid viitavad sellele, et kaupade ja teenuste tegelikuks müüjaks ei saanud olla nimetatud äriühingud. Seega oli maksuhalduril põhjendatud kahtlus, et OÜ Movement osales maksupettuses. Mis puudutab OÜ Movement väidetavaid tehinguid D. Malakhoviga, siis need on toimunud lepingute alusel, mis ei vasta raamatupidamise seaduse (RPS) § 7 lg-s 1 algdokumendile sätestatud nõuetele. Lisaks sellele, et OÜ Movement ja D. Malakhovi vaheliste tehingute algdokumendid on vormistatud puudulikult, oli asja materjalidest nähtuvalt maksuhalduril kahtlus, et dokumentides nimetatud tehingud ei ole reaalselt toimunud, kuna OÜ Movement kassas puudusid rahasummad, mis väidetavalt maksti D. Malakhovile. Lisaks tuvastati läbiviidud kontrolli käigus, et kassast on raha enam välja makstud, kui oli kauba väärtus. Asja materjalidest nähtuvalt ei ühti D. Malakhovilt väidetavalt ostetud kauba kohta koostatud akti alusel vastuvõetud kauba loetelu OÜ Movement poolt täiendavalt esitatud arvete alusel müüdud kauba kogusega ning sortimendiga. OÜ Movement raamatupidamises puudusid andmed kauba ladustamise kohta. J. Šlõkovi poolt maksumenetluses antud seletuste kohaselt toimetati D. Malakhovilt ostetud kaup otse tellijatele. Täiendavatest tõenditest tulenevalt, millega OÜ Movement püüdis tõestada tehingute tegelikku toimumist, oleks sellisel juhul pidanud kaup olema ladustatud aga üle kahe aasta, kuna osa müügiarveid on väljastatud aastatel 2006 ja
3. Täiendavate tõendite hulgas oli ka kolm arvet, kus arve kuupäeva oli käsitsi parandatud. Samuti on maksuhaldur tuvastanud, et 05.09.2003 sõlmitud lepingu alusel väidetavalt D. Malakhovilt ostetud separaator ЭБМ 80/170 on tegelikult OÜ Movement poolt Eestisse imporditud Ukrainast 18.07.2003 tollideklaratsiooni I 14770 alusel. Imporditud separaatori spetsiifilised tehnilised parameetrid, kaal, hind ning tehingu aeg langevad kokku D. Malakhovilt väidetavalt soetatud separaatori omadega. D. Malakhov on andnud maksumenetluses ütlusi, et ei tea OÜ Movement ega selle esindajat. Asjaolu, et kauba eest on tasutud OÜ Movement pangakontole, ei ole tõendiks, et müüdud kaup on soetatud D. Malakhovilt. Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-34-06 leidnud, et TuMS § 51 lg-te 1 ja 2 alusel tuleb residendist äriühingul maksta tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, kusjuures sellisteks kuludeks on ka väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub nõuetele vastav algdokument. Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-48-04 p 14 leidnud, et kuna juriidiliste isikute kasumit ei maksustata, siis on tundmatule isikule tehtud väljamaksed maksuobjektiks TuMS § 51 järgi. Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-59-03 p 11 kohaselt peab tulumaksuarvestuses kuludokument võimaldama tuvastada majandustehingu toimumise näidatud poolte vahel. TuMS § 51 lg 1 ja 2 p 3 kohaselt kuuluvad tulumaksuga maksustamisele OÜ Movement poolt tehtud väljamaksed, kuna need ei ole seotud maksumaksja ettevõtlusega ja nende kohta puudub nõuetele vastav algdokument. Põhjendatud ei ole apellandi väide, et halduskohus on vaidlustatud otsuses ebaõigesti kohaldanud

norme. Samuti on alusetu apellandi väide, et

-st tulenevalt piisab sisendkäibemaksu mahaarvamiseks ainult

§-s 37 lg 1 sätestatud nõuetele vastava arve olemasolust, kuna kehtiva seaduse keskseks põhimõtteks on korrespondeeruvuse põhimõte ning kaupade ja teenuste liikumine tehingupoolte vahel ei oma mingit tähtsust. Riigikohus on lahendites nr 3-3-1-40-03, 3-3-1-43-03, 3-3-1-21-04 ja 3-3-1-34-06 märkinud, et käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal ka õigust käibemaksu maha arvata. Nimetatud Riigikohtu praktika puudutab kuni 01.01.2002 kehtinud

kohaldamist. 8 Sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimuse põhimõtted ei ole muutunud ka alates 01.05.2004 kehtivas

-s. Seda on kinnitanud Riigikohtu halduskolleegium otsuses 3-3-1-34-06. Kuni 01.01.2002 kehtinud

§ 18

lg 1 p 1 sätestas maksukohustuslase õiguse arvata arvestatud käibemaksust maha teiselt registreeritud maksukohustuslaselt soetatud kauba eest tasumisele kuuluv käibemaks. Sama põhimõte oli sätestatud 01.01.2002 jõustunud ja alates 01.05.2004 kehtetus

§ 20

lg-s 1 ja lg 3 p-s 1 ning on sätestatud 01.05.2004 jõustunud ja kehtiva

§ 29lg-s 1 ja lg 3 p-s 1.

Seega on sisendkäibemaksu mahaarvamist puudutavad põhimõtted püsinud kogu aeg muutumatutena. Samuti ei ole korrespondeeruvuse põhimõtte puhul tegemist uue

keskse põhimõttega, vaid taoline põhimõte tulenes ka vanast käibemaksuseadusest. Nii käibemaksuseadusest kui ka Riigikohtu praktikast tulenevalt on tehingu teise poole kindlakstegemine sisendkäibemaksu mahaarvamise seisukohast määrava tähtsusega. Ebaõige on kaebuse esitaja väide, et kaupade ja teenuste liikumine tehingupoolte vahel ei oma mingit tähtsust. Asjakohatu on kaebuse esitaja viide TsÜS §-le 85, kuna viimane reguleerib tehingu tühisust osadeks jaotatava tehingu puhul, arvete väljastamine aga ei ole tehing TsÜS mõttes. MKS § 83 lg 4 sätestab, et teeseldud tehingut ei võeta maksustamisel arvesse. Ainuüksi arve väljastamisest ei teki selle väljastanud isikul käivet ega ka käibemaksukohustust. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus tekib

§ 31

lg 1 kohaselt teiselt maksukohustuslaselt kaupade ja teenuste soetamisel, mitte ainuüksi arve esitamisest.

§ 31

lg-st 9 tulenevalt on maksukohustuslasel õigus sisendkäibemaks maha arvata ka ettemaksust, kuid antud säte reguleerib üksnes juhtumeid, mil kaup müüakse või teenus osutatakse ning kauba või teenuse eest makse laekumine toimuvad erinevatel maksustamisperioodidel. Seega on käibe tekkimise aluseks ning ka sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimiseks asjaolu, et üks käibemaksukohustuslane müüb teisele käibemaksukohustuslasele ettevõtluses kasutatavat kaupa või osutab teenust. Ka taolisel juhul peab maksukohustuslane sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsuse tõendamiseks esitama tõendeid selle kohta, kas ja millal on maksukohustuslane kätte saanud ettevõtluses kasutatava kauba või teenuse. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku tehingu toimumist ning kauba või teenuse saamist arvetel näidatud isikutelt. Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-50-03 leidnud, et ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses. Niisuguse kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud osaühinguga toimunud. Selline seisukoht on kooskõlas ka varem kehtinud MKS § 22 lg-ga 4, mille kohaselt lasus maksumaksjal maksuhalduri määratud maksusumma vaidlustamise korral kohustus tõestada, et maks määrati valesti. Kui arvel näidatud müüja pole tegelikult kaupa või teenust müünud ja põhjendatud on kahtlus, et ostja osaleb käibemaksupettuses, puudub ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad apellandi menetluskulud HKMS § 92 lg 1 alusel tema enda kanda. Viivi Tomson Agu Timmi 9 Maili Lokk