3-07-2101 KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Kohtuasja number TARTU HALDUSKOHUS Jõhvi Kohtumaja 3-07-2101 Otsuse kuupäev 19.02.2008 Jõhvi kohtumaja Kohtunik Ülle Polluks Kohtuasi Kaebuse esitaja a

) ettenähtust enam. Kaebaja seisukohalt on maksuotsus õigusvastane alljärgnevatel põhjustel.

1. Osa maksuotsuses määratud tulumaksukohustustest on määramiseks aegunud Maksuotsuses on määratud täiendav tulumaks 2003.a. jaanuari ja veebruari kuude eest (3 514 + 20 777 = 24 291 krooni), mis kuulus deklareerimisele vastavalt 10.02.2003.a. ja 10.03.2003.a. Revisjoni alustati 17.03.2006.a. 2003.a. jaanuaris ja veebruaris tekkinud tulumaksukohustuse määramise üldine 3-aastane määramise aegumistähtaeg on saabunud vastavalt 11.02.2006.a. ja 11.03.2006.a., s.t. enne revisjoni algust, mil määramise aegumistähtaja kulgemine pidi peatuma vastavalt MKS § 98 1.
2. Tsiviilasja nr 3-2-1-138-02 (milles jõustunud kohtuotsuse alusel on Julia Põrõtsevale 2003.a. jaanuaris ja veebruaris tehtud väljamaksed) menetluse esemeks ei olnud AS INFORING süü tuvastamine ning kohtuotsusest ei tulene, et süü oligi tuvastatud. Maksuhalduri väited selles osas on alusetud. Tahtluse kas olemasolu või puudumine AS-i INFORING tegevuses tulumaksu arvestamisel, deklareerimisel ja tasumisel ei sõltu absoluutselt sellest, kas AS-i INFORING tegevus Julia Põrõtseva suhtes oli süüline või mittesüüline. Kaebaja oli
3. aastal ja on siiani veendunud, et mittevaralise kahju nõude esitamise risk on üks kirjastustegevuse tavapärastest riskidest, seega artikliga tekitatud mittevaralise kahju hüvitis on selle artikli väljaandja (antud juhul kaebaja) ettevõtlusega seotud kulu. Tegemist on lahkarvamusega kaebaja ja maksuhalduri vahel

§ 51lg 2 p.

5 tõlgendamisel, mingit kaebajapoolset tahtlust siin ei ole. Revisjoni alustamise hetkeks (17.03.2006.a.) 11.02.2003.a. ja 11.03.2003.a. tekkinud tulumaksunõuete üldsummas 24 291 krooni 3-aastane aegumistähtaeg oli möödunud.

1. Käibemaksu mahaarvamise osas on maksuhaldur ebaõigesti hinnanud tõendeid ning on teinud ebaõigeid järeldusi Maksumenetluse käigus tuvastas maksuhaldur, et korrektselt vormistatud dokumentide (arvete) järgi müüsid aktsiaseltsile kaupu ja teenuseid maksukohustuslastena registreeritud OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana. Maksuhaldur ei sea kahtluse alla kaupade ja/või teenuste olemasolu tehingutes, aktsiaselts tegelikult soetas kaupu ja teenuseid ning kasutas neid oma ettevõtluses. Maksuhaldur väidab, et kaupade ja teenuste faktilisteks müüjateks ei ole mitte OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana, kes on müüjatena arvetes märgitud, vaid hoopis teised, maksumenetluses tuvastamata jäänud isikud, kellede registreeringut maksukohustuslastena ei ole võimalik kontrollida ning seeläbi puudub aktsiaseltsil sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana poolt esitatud arvete alusel, käibemaksukohustus kuulub korrigeerimisele (suurendamisele). 3 3-07-2101 Kaebaja arvates, maksuhalduri taoline seisukoht omab versioonina n.ö õigust elule. Samas see on ühekülgne ja tendentslik – selle taga on selgesti näha maksuhalduri motiivid pöörata OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana poolt täitmata jäetud käibemaksukohustusi aktsiaseltsile. Maksumenetluses kogutud kõigi tõendite (kogumis) objektiivne analüüs ei anna alust järeldusele, et kaupade ja teenuste tegelikeks müüjateks ei ole mitte OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana. Maksuotsuse faktilise põhjendamise (s.t. tõendite hindamise) reegel on sätestatud MKS § 95 lg-s 2, mille kohaselt Maksuotsusest peab selguma, kuidas on tasumisele kuuluv maksusumma määratud. Maksukohustuslase esitatud tõendite täielik või osaline arvestamata jätmine maksusumma määramisel tuleb maksuotsuses motiveerida. Maksuotsuses esinev maksuhalduri järeldus on rajatud põhiosas kaudsetel tõenditel, milledeks on OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana tegevuse korraldamist puudutavad sisemised asjaolud (kelle juhtimise all tegevus toimus, rahasiirded AS-i Betox Grupp ja kolmandate isikute (OÜ Camenta, OÜ Recotrade, OÜ Scull ja OÜ Alferro) vahel ning OÜ Maxcell ja kolmandate isikute (OÜ Carmenta, OÜ Recotrade, OÜ Alferro) vahel jms). Need kaudsed tõendid võivad omada tähtsust koostoimes teiste, eelkõige otseste tõenditega. Otsesete tõenditena tuleb antud juhul käsitleda järgnevaid teabeid: kes sai vastuhüve müüdud kaupade ja teenuste eest; kas OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana (kui juriidilised isikud e. abstraktsioonid) suhetes aktsiaseltsiga oli esindatud pädeva isiku poolt. Otsesed tõendid viitavad ilmselgelt, et aktsiaseltsi tehingupartneritena esinesid just nimelt OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana, s.h: maksumenetluses on tõendamist leidnud, et raha müüdud kaupade ja teenuste eest on kas kantud OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti pangakontodele või sularahas OÜ Avigana seadusjärgse esindaja – juhataja kätte antud; arvete tasumisega seotud aspektid on tõenditena jäetud maksuotsuses arvestamata ning seda ei ole maksuhalduri poolt motiveeritud, seega ei saa pidada maksuotsust MKS mõistes põhjendatuks; OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana esindasid tehingutes aktsiaseltsiga seadusjärgsed esindajad – juhatuse liikmed. Kaebaja jääb käesolevas maksumenetluses varem juba avaldatud seisukoha juurde, et ka kaudsete tõendite hindamise osas on maksuotsus üldsõnaline ja ühekülne. Näiteks, ei saa maksuotsusest aru, miks maksuhaldur eelistas V. Životnikovi poolt kriminaalasjas nr 04930000184 kahtlustatavana antud üldise iseloomuga ütlusi (et mõnede tema kontrolli all olevate (s.h. AS Betox Grupp, OÜ Maxcell) äriühingute baasil korraldas ta n.n. arvevabriku, tehinguid reaalselt teostatud ei ole) V. Životnikovi poolt käesolevas maksumenetluses antud seletustele (et tehingud olid reaalselt teostatud). Maksumenetluse käigus andis V. Životnikov seletusi töötajate arvu kohta temaga seotud äriühingutes (23.08.2006.a. koostatud protokoll): AS-s Betox Grupp – 10-12 töötajat, OÜ-s Tailers – 29-32 töötajat, OÜ-s Trankviti – 2 töötajat, OÜ-s Maxcell – 5 töötajat. Maksuotsuses (lk. 22, eelviimane lõik) on toodud masuhalduri järeldus: Maksumenetluses kogutud informatsioon kinnitas veelkord AS Betox Grupp juhatuse liikme Vladimir Životnikov`i poolt antud ütlusi kriminaalasjas, et AS-le INFORING reaalselt kaupu ega teenuseid ei müüdud. AS Betox Grupp, OÜ Maxcell ja OÜ Trankviti esitas fiktiivseid arveid. Kaebaja arvates 5, 10-12 ja veelgi enam 29-32 töötajat on siiski liiga palju üksnes „arvevabriku” tegevuse korraldamiseks, nagu seda katsub maksuhaldur maksuotsuses esitada. 4 3-07-2101 Isegi mööndes, et AS Betox Grupp, OÜ Maxcell jms n.ö. kõrvaltegevusena praktiseeriti „tühjade” arvete väljastamist, tuleb tunnistada, et nimetatud äriühingutel oli ka reaalne majandustegevus. Võttes arvesse, et V. Životnikovi poolt kriminaalasjas nr 04930000184 kahtlustatavana antud ütlustes AS INFORING ei ole „arvevabriku” teenuste kasutajana ühtegi korda mainitud, nimetatud ütluste n.ö. kehtivuse laiendamine kõikidele AS Betox Grupp, ja OÜ Maxcell tegevuspartneritele (muuhulgas kaebajale) on kahtlane, maksuhalduri väide kaebaja osalemise kohta maksupettuses kujutab endast oletust. Samuti on loogikavastane maksuhalduri järeldus sellest, et OÜ Alifort ei ole AS-le INFORING transporditeenuseid osutanud olukorras, mille juures OÜ Alifort juhatuse liige Sergey Mamalyga kinnitas, et osaühingu nimel osutas transporditeenuseid AS-le INFORING Uno Tomingas (vt. lk. 9 eelviimane lõik). Ka OÜ Polimestor seadusjärgne esindaja R. Murtazin kui kolmas isik ei eitanud tehingute toimumist AS-ga INFORING ning ei ole arusaadav, miks R. Murtazini seletuste põhjal tegi maksuhaldur järelduse kaebaja kahjuks. Kaebaja on seisukohal, et tema tehingud OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana on korrektsete dokumentidena (lepingud, arved) vormistatud, nende algdokumentide põhjal maksuhaldur identifitseeris tehingute teisi pooli (OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana), sai täieliku ülevaate tehingute iseloomust (ostu-müügi lepingud ja töövõtulepingud), tehingute objektidest (slaidid, transporditeenused, interneetiteenused jne), tehingute hindadest, seosest kaebaja ettevõtlusega jne, s.t. kõigist maksustamise seisukohast tähtsust omavatest asjaoludest. Kaebaja on tegutsenud heauskselt ning üles näidanud piisavat hoolsust enda poolt sooritatavate tehingute dokumenteerimisel (s.h. tehing ja sularaha väljamaks OÜ-le Avigana). Seega kaebaja kui maksukohustuslane on täielikul määral täitnud temal MKS § 56 alusel lasuvat kaasaaitamiskohustust. Absoluutne enamus kaebaja tehingutest teiste äripartneritega on samamoodi dokumenteeritud (see on tavaline äripraktika, samamoodi on dokumenteeritud majandusoperatsioonid tuhandete äriühingute maksuarvestuses) ning nendes tehingutes on käibemaksu mahaarvamine maksuhalduri poolt ilma täiendavate tõenditeta aktsepteeritav. On täiesti arusaadav, et maksuhalduri käibemaksupretensioonide (kaebaja suhtes) ainupõhjuseks on asjaolu, et OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana ei ole oma käibemaksukohustusi korralikult täitnud. Kaebaja on seisukohal, et ta ei pea vastutama ülalnimetatud äriühingute poolt oma maksukohustuste täitmata jätmise eest. Riigikohtu halduskolleegiumi 12.06.2003 kohtuotsuses nr 3-3-1-52-03 toodud seisukohast tulenevalt on ebaõige tõlgendada KMS sätteid laiendavalt ja teha sellest järeldus, et ostjal tuleks alati kontrollida, kas müüja käitub maksuõigussuhetes õiguspäraselt. Selline seisukoht oleks ostjale ebamõistlikult koormav kohustus. Asjaolust, et kui käibemaksukohustuslasest müüja ei käitu maksuõigussuhetes õiguspäraselt, ei tulene iseenesest, et ostja on käibemaksu maha arvanud alusetult. Maksuotsuses (lk. 22, viimane lõik) on märgitud: Kuna maksuhalduril on põhjendatud kahtlus ostja (AS INFORING) osalemises maksupettuses, tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud arvetel märgitud äriühingutega siiski toimusid. MKS § 150 lg 1 alusel tõepoolest maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral on maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Selles osas peab kaebaja vajalikuks veel kord ära märkida, et revisjoni käigus maksuhaldurile olid esitatud ehtsad dokumendid tehingute kohta, millede põhjal sai maksuhaldur täieliku ülevaate kõigist maksustamise seisukohast tähtsust omavatest asjaoludest ja seega kaebaja kui maksukohustuslane on täielikul määral täitnud temal MKS § 56 alusel lasuvat kaasaaitamiskohustust. Maksuhaldur on jätnud algdokumendid tõenditena sisuliselt arvestamata, samas tegi ta oma järeldusi käesolevas maksumenetluses ja kriminaalmenetluses 5 3-07-2101 kolmandatelt isikutelt saadud teabete põhjal, millede kogumiseks omab pädevust ainult maksuhaldur. MKS 150 lg 2 alusel Määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslase poolt on maksuhalduril tõendamiskoormus nende tõendite osas, mida valdab ainult maksuhaldur. Sellest tulenevalt, tõendamiskoormuse panemine kaebajale on taolises olukorras seadusevastane.
2. Asjaolu, kas kaupade tegelikeks hankijateks (saatjaks) ja teenuste tegelikeks osutajateks olid OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana või teised isikud, ei oma tähtsust käibemaksukohustuse kindlakstegemisel Senikestnud maksumenetluse käigus kaebaja pööras maksuhalduri tähelepanu käibemaksukohustust vähendavale asjaolule. Just nimelt KMS § 31 lg-test 8 ja 9 tuleneb, et õigus sisendkäibemaksu mahaarvamisele võib maksukohustuslasel tekkida ka sõltumata kauba või teenuse kätte saamisest juhul, kui maksukohustuslane on saanud teiselt maksukohustuslaselt KMS §-s 37 sätestatud vorminõuetele vastava arve kätte ning on tasunud arve (n.n. ettemaksust käibemaksu mahaarvamise õigus). Maksuhaldur ei seadnud kahtluse alla, et: OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana olid AS-ga INFORING tehingute sõlmimise ja täitmise perioodil registreeritud maksukohustuslastena; OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana poolt väljastatud arved vastavad KMS §-s 37 sätestatud nõuetele; AS INFORING on tasunud OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Grupp, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ Avigana poolt väljastatud arveid. Seega sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse kehtivuse tingimused on täidetud. Maksuhaldur eespool nimetatut ignoreeris, rikkudes seeläbi uurimispõhimõtet käesoleva maksuasja menetlemisel. Kaebaja arvates, kõigi, käibemaksukohustust nii suurendavate kui ka vähendavate asjaolude arvesse võtmise tulemusena tuleb jõuda järeldusele, et täiendavat käibemaksukohustust tal ei teki. Esineb üksnes väikses summas intressikohustus, kuna arvete tasumine toimus mõnikord kaupade kättesaamisest ja teenuste osutamisest erinevatel kuudel, seega käibemaks oli mõnikord maha arvatud valedel perioodidel. Samas intressisummade määramise 1-aastane aegumistähtaeg on möödunud.
3. Maksuhaldur on vääralt hinnanud tõendeid ning ebaõigesti tõlgendanud Tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p. 3 kaebaja tulumaksukohustuse kindlakstegemisel (tehing OÜ-ga Avigana) Tehingu OÜ-ga AVIGANA vormistamisel ja täitmisel on AS-i INFORING esindaja näidanud üles äris nõutavat tavapärast hoolsust – sularaha kätte saanud isik oli tuvastatud ning see oli dokumenteeritud viisil, mis on enamlevinud kassaoperatsioonide teostamisel. Tehingu teostamisel käitus AS INFORING heauskselt (vastupidist tuvastatud ei ole), seega ei ole alust tulumaksukohustuse suurendamiseks

§ 51lg 2 p.

3 alusel, mille kohaselt tuleb tulumaksuga maksustada väljamakseid, millede kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Sõltumata ülaltoodust kaebaja peab vajalikuks rõhutada, et täiendava tulumaksusumma arvutamisel kasutab maksuhaldur ebaõiget metoodikat ning selle põhjuseks on Käibemaksuseaduse normide ja Tulumaksuseaduse normide kollisioon. Maksuhaldur peab ettevõtlusega mitteseotud väljamakseks (

§ 51

lg 2 p 3 mõistes) sularahas tasutud summat 150 000 krooni ning see esineb maksuotsuses maksubaasina tulumaksu arvestamiseks määraga 24/76 (150 000 * 24/76 = 43 368 krooni). Samas see summa sisaldab endas 22 881 krooni täiendavat käibemaksu. Sel moel tekib topeltarvestus – kaebajalt 6 3-07-2101 nõutakse käibemaksusumma sisse ning siis sellest summast arvutatakse tulumaks ja nõutakse täiendavalt temalt sisse, see on vastuolus

üldmõttega. Kui ühes haldusaktis arvestatakse ühest summast nii käibemaks, kui ka tulumaks, siis topeltarvestuse vältimiseks käibemaksu puudutav osa tuleb käsitleda kulu tõendava dokumendina

§ 51

lg 2 p 3 tähenduses ning maksubaasi tulumaksu arvutamiseks tuleb vähendada sissenõudmisele kuuluva käibemaksusumma võrra. Lähtudes eeltoodust tulumaksuga maksustatav summa moodustaks 150 000 – 22 881 = 127 119 krooni ning tulumaks sellest summast moodustaks 127 119 * 24/76 = 40 143 krooni. 5. Maksuhaldur on ebaõigesti tõlgendanud Tulumaksuseaduse norme kaebaja tulumaksukohustuse kindlakstegemisel (väljamaksed Julia Põrõtsevale) Jõustunud kohtuotsuse alusel tsiviilasjas nr 2-746/2001 (Julia Põrõtseva vs AS INFORING) Julia Põrõtsevale mittevaralise kahju hüvitisena tehtud väljamaksed üldsummas 226 334 krooni käsitletakse maksuotsuses ettevõtlusega mitteseotud kuludena

§ 51lg 2 p 5 mõistes.

Kaebaja ei ole maksuhalduri ülaltoodud seisukohaga nõus. Kohtuvaidlust kaasa toonud artikkel oli avaldatud AS-i INFOPRESS poolt välja antavas ajalehes Infopress aktsiaseltsi tulundustegevuse raames, mille juures tulude ainusaajaks on AS INFORING. Selle tulundustegevusega seotud majandusriskide ainukandjaks on ka AS INFORING. Au ja hea nime teotamise pärast tekkinud mittevaralise kahju nõude esitamine on üks kirjastustegevuse majandusriskidest, mida kannab ajalehe väljaandja. Seega ei saa väljamõistetud kahjuhüvitist käsitleda kaebaja ettevõtlusega mitteseotuna. Ajaleheartikli avaldamisega seonduvad kaebaja tegevuse tahtlust ja süülisust puudutavad aspektid on käsitletud käesoleva kaebuse p-s

1. Kaebuse esitaja palub halduskohtul tühistada Ida maksu- ja tollikeskuse 02.10.2007.a. maksuotsus nr 12-5/141 täies ulatuses. Kaebaja esindaja Petr Kiselev esitas kohtuistungil taotluse kohtukulude väljamõistmiseks summas 19 443.20 krooni Ida maksu- ja tollikeskuselt kaebaja kasuks. VASTUSTAJA VASTUVÄITED Esitatud kaebus on põhjendamatu ning kaebuses toodud seisukohad ja väited ei anna alust Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse 02.10.2007.a. maksuotsuse nr 12-5/141 tühistamiseks. Vaidlustatava maksuotsusega määras vastustaja AS-le Inforing täiendavalt tasumisele käibemaksu summas 370 961 krooni ja tulumaksu 126 889 krooni. Kontrollimise käigus kogutud tõendeid analüüsides ja kogumis hinnates jõudis maksuhaldur järeldusele, et AS Inforing ei soetanud kontrollitaval perioodil kaupa ja teenuseid AS-lt Betox Group, OÜ-lt Maxcell, OÜ-lt Alifort, OÜ-lt Polimestor, OÜ-lt Pointcom, OÜ-lt Trankviti ja OÜ-lt Avigana ning samuti on jätnud deklareerimata ja tasumata tulumaksu Julia Põrõtseva´le tehtud väljamaksetelt, millised on käsitletavad ettevõtlusega mitteseotud kuluna.
2. Kaebaja leiab, et osa maksuotsuses määratud tulumaksukohustustest on määramiseks aegunud. Kaebaja leiab, et
3. a jaanuaris ja veebruarikuus tekkinud tulumaksukohustuse määramise üldine 3-aastane määramise aegumistähtaeg on saabunud vastavalt 11.02.2006 ja 11.03.2006 s.o enne revisjoni algust. Maksuhaldur ei ole antud juhtudel lähtunud üldisest 3-aastasest aegumistähtajast, vaid on maksuotsusega tuvastanud, et tegemist oli tahtliku maksusumma deklareerimata ning tasumata jätmisega, mistõttu maksusumma määramisele rakendub MKS § 98 lg 1 teises lauses sätestatud 6-aastane aegumistähtaeg. Tsiviilasja nr 3-2-1-138 esemeks oli AS Inforing poolt Julia Põrõtsevale tekitatud moraalse kahju hüvitamine. Vastustaja on seisukohal, et 7 3-07-2101 kaebaja pidi teadma, et kohtuotsusega väljamõistetava moraalse kahju kahjuhüvitise puhul ei ole tegemist ettevõtlusega seotud kuluga. Kuna antud juhul kahjuhüvitise väljamaksed ei olnud tehtud ettevõtlustulu saamise eesmärgil ega vajalikud ka ettevõtluse säilitamiseks või arendamiseks, pidi AS Inforing ka teadma, et neid ei saa ettevõtlustulust maha arvata, millest tulenevalt tuleb need väljamaksed deklareerida ettevõtlusega mitteseotud kuludena ning tasuda tulumaks. Antud kohustuste täitmatajätmine taolistel asjaoludel viitab AS Inforing tahtlikule tegevusele. Tulenevalt eeltoodust ei ole AS-le Inforing
4. a jaanuaris ning veebruaris tekkinud maksukohustuse määramise aegumistähtaeg saabunud.
5. Kaebaja väidab, et käibemaksu mahaarvamise osas on maksuhaldur ebaõigesti hinnanud tõendeid 1.1 Vastustaja on seisukohal, et kaebaja väide maksuotsuses tõendite ebaõige hindamise ning ebaõigete järelduste tegemise kohta on alusetu. Maksuhaldur on maksuotsuse tegemisel hinnanud kõiki asjas kogutud tõendeid ning on maksusumma määramist maksuotsuses ka põhjalikult motiveerinud, seejuures on maksuhaldur, erinevalt kaebaja poolt väidetust, motiveerinud ka seda, millised maksukohustuslase esitatud tõendid ning millisel põhjusel, on jäetud arvestamata. Kaebaja väidab, et arvete tasumisega seotud aspektid on tõenditena jäetud maksuotsuses arvestamata ning seda ei ole maksuotsuses motiveeritud. Vastustaja on seisukohal, et kaebaja sellekohane väide ei vasta tõele. Maksuhaldur on maksuotsuses käsitlenud arvete tasumist nendes näidatud müüjate pangakontodele, kuid on asjas kogutud teiste tõenditega piisavalt tuvastanud, et antud arvetel näidatud tehinguid ei ole neis näidatud poolte vahel tegelikkuses aset leidnud. Maksuhaldur on sellest tulenevalt maksuotsuses ka sedastanud, et arvetel näidatud äriühingute ning AS Inforing vahel liikusid ainult arved ja raha, kuid ainuüksi arved ja arvete eest tasumine ei tõenda tehingute toimumist (vt.t.lk 97 jj). Kaebaja poolt viidatud ning kaebusele lisatud V.Životnikov´i ütluste protokoll töötajate arvu kohta AS-s Betox Group, OÜ Tailers, OÜ Trankviti ja OÜ Maxcell ei tõenda milgi määral teenuste osutamist ega kaupade müümist AS-le Inforing. Mingil ajal võisid näidatud ettevõtted ju tõesti tegutseda, kuid see ei tähenda seda, et antud ettevõtetes oli kaebaja poolt nimetatud arv töötajaid ja reaalne majandustegevus perioodil, kui toimusid fiktiivsed majandustehingud antud äriühingute ning kaebaja vahel ning töötajate arv mingis äriühingus ei saa olla tõendiks mingi konkreetse tehingu tegeliku toimumise kohta. Kaebaja väitel on loogikavastane maksuhalduri järeldus sellest, et OÜ Alifort ei ole AS-le Inforing transporditeenuseid osutanud olukorras, mille juures OÜ Alifort juhatuse liige Sergey Mamalyga kinnitas, et osaühingu nimel osutas transporditeenuseid AS-le Inforing Uno Tomingas.Vastustaja taolise seisukohaga ei nõustu. Maksumenetluse käigus ei ole õnnestunud tuvastada mainitud Uno Tomingas´e isikut. Samuti sai ka AS Inforing esmakordselt nimetatud isikust teada üksnes Sergey Mamalyga maksumenetluses antud ütlustest. Üldjuhul teab maksukohustuslane oma äripartnerite nimesid ja kontakte, et viimastega oleks vajadusel võimalik ühendust võtta ning lepinguliste suhetega seotud asjaolusid täpsustada, samuti, et oleks võimalik esitada pretensioone võimaliku lepingutingimuste rikkumise puhul. Nimetatud asjaolud kuuluvad ka ettevõtja tavapärase hoolsuskohustuse hulka. Maksuotsuses tuvastatu kohaselt pole AS Inforing olnud väidetavalt sooritatud tehingutes heauskne. Vastustaja on seisukohal, et tehingute tegelikuks eesmärgiks oli teha majandusliku sisuta sooritusi, mis võimaldas AS-l Inforing viia ettevõttest raha välja. Hinnates tõendeid kogumis, on maksuhalduril põhjendatud kahtlus vaidlustatud tehingute reaalses toimumises ning ostja osalemises maksupettuses kuna kogutud tõendite kohaselt arvetel näidatud ettevõtted AS-le Inforing kaupa ei müünud ega teenust ei osutanud. Maksuhaldur leiab, et AS Inforing ei ole soetanud kaupa ega ostnud teenust arvetel näidatud isikutelt. Arvetel puudub tehingute tegelik majanduslik sisu. Raamatupidamise seaduse § 7 lg 8 3-07-2101 1 tulenevalt peab raamatupidamise algdokument sisaldama muuhulgas tehingu majanduslikku sisu. Kuigi algdokument on küll nõutavalt vormistatud, kuid tehingu tegelik sisu ei vasta arvel märgitule, siis pole võimalik, et vormistuslikul ja sisulisel küljel ei tehta vahet. Arvet, mille taga puudub reaalne majandustehing, ei saa lugeda raamatupidamise algdokumendiks. Algdokumendi formaalne vastavus raamatupidamise seadusele ei tõenda kauba soetamist tegelikkuses. Maksustamisel on oluline välja selgitada tehingu tegelik majanduslik sisu ning kuludokumentide vormistamine ei ole otsustava tähendusega. Ei kaebaja ega ka tema väidetavad tehingupartnerid ei ole esitanud maksuhaldurile muid tõendeid peale lepingute ja arvete, mis kinnitaksid tehingute tegelikku toimumist. Ebaõige on seejuures kaebaja väide, et temale tõendamiskoormuse panemine oleks taolises olukorras seadusvastane. Kaebaja viitab õigesti MKS § 150 lg 2, mille kohaselt määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslase poolt on maksuhalduril tõendamiskoormus nende tõendite osas, mida valdab ainult maksuhaldur. Samas on kaebaja jätnud tähelepanuta, et maksuhaldur on omapoolse tõendamiskoormuse täitnud ning tõendanud maksuotsuses arvetel näidatud tehingute mittetoimumise. Ka Riigikohtu Halduskolleegium on oma lahendi 3-3-1-34-07 p-s 12 märkinud: “Kui maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, siis läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. MKS § 150 lg 1 kohaselt lasub maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti.”
6. Kaebaja leiab, et asjaolu, kas kaupade tegelikeks hankijateks (saatjateks) olid AS Betox Group, OÜ Aasva, OÜ Maxcell või teised isikud, ei oma tähtsust käibemaksukohustuse kindlakstegemisel. Vastustajale üllatuslikult on kaebaja viidanud antud väite puhul ka OÜ-le Aasva, kuigi viimasega pole kaebaja maksuhaldurile teadaolevalt tehinguid teostanud, mistõttu ilmselt on siin tegemist kaebaja eksitusega. Kaebaja ei ole varasemas menetluse käigus väitnud, et tegemist on ettemaksuarvetega, ega ei ole selle kinnituseks esitanud ka ühtegi tõendit. Maksukohustuslase seniste väidete kohaselt on ta arveid tasunud talle müüdud kauba ja osutatud teenuste eest. Kui tegemist on ettemaksuarvetega, tuleb kaebajal esitada tõendeid selle kohta, millal oli tema poolt saadud arvetel näidatud isikutelt kaup või teenus, mille eest antud arvega tasuti.
7. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldur on vääralt hinnanud tõendeid ning ebaõigesti tõlgendanud tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p 3 kaebaja tulumaksukohustuse kindlakstegemisel (tehing OÜ-ga Avigana). Kaebaja väidab eksitavalt, et tehingu OÜ-ga Avigana vormistamisel ja täitmisel on AS-i Inforing esindaja näidanud üles äris nõutavat tavapärast hoolsust – sularaha kättesaanud isik oli tuvastatud ning see oli dokumenteeritud viisil, mis on enamlevinud kassaoperatsioonide teostamisel. 07.01.2005 maksti OÜ Avigana väidetavale esindajale välja sularahas 150 000 krooni, AS Inforing oli kohustatud esindaja isikusamasuse tuvastama.Kassa väljaminekuorderil olid Natalja Kisljakova isikuandmed , viimane aga viibis väidetava väljamakse toimumise päeval raskes üldseisundis statsionaarsel ravil Ida-Viru Keskhaiglas, kus ta ka 18.01.2005 suri. Seega ei saanud Natalja Kisljakova AS-lt Inforing raha vastu võtta ning ka AS Inforing tema isikusamasust tuvastada. AS Inforing juhataja Dmitri Smirnov´i 03.04.2006 ning 31.08.2006 ütluste kohaselt maksis sularaha Dmitri Smirnov ise kellelegi Volodjale. Samas ei Volodja passikoopiat ega volikirja AS Inforing esitanud ei ole. Küsimusele, kuidas on võimalik, et kassa väljavõtuorderil on naisterahva isikuandmed, vastas Dmitri Smirnov 03.04.2006 ütlustes, et ei mäleta täpselt, vist ikka Juliana Roi maksis. Juliana Roi 31.05.2006 ütluste kohaselt tegi väljamakse aga direktor ise ning tema ei näinud, kes raha sai. Dmitri Smirnovi 11.04.2007 andis aga Dmitri Smirnov ütlused, mille kohaselt tehti väljamakse Kisljakova sarnasele naisterahvale, kes esitas Natalja Kisljakova passi. 9 3-07-2101 Lisaks sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse puudumisele seoses väidetavalt OÜ-ga Avigana teostatud tehinguga, on vaidlustava otsusega määratud ka tulumaks 07.01.2005 teostatud väljamakselt. Tehingut tegelikult AS Inforing ja OÜ Avigana vahel ei toimunud. Selliste arvete alusel tehtud väljamaksed kuuluvad maksustamisele vastavalt

§ 51lg 2 p-le 3, sest algdokumendil näidatud tehingul puudub majanduslik sisu.

OÜ Avigana ei ole arvel näidatud teenust osutanud ning väljamakse on tehtud tundmatule kolmandale isikule, seega ei ole teada, mille eest ja kellele maksti. Ebaõige on kaebaja seisukoht nagu oleks käibemaksu ning tulumaksu ühelt summalt sissenõudmine vastuolus

üldmõttega. Kuna antud juhul ei ole AS Inforing OÜ-lt Avigana teenust soetanud, siis ei ole ka fiktiivse arve alusel tehtud väljamakse puhul tegemist kulu tõendava dokumendiga

§ 51lg 2 p 3 tähenduses.

Kaebajale maksuotsuses esitatud käibemaksunõude aluseks on sisendkäibemaks, mille mahaarvamiseks AS-l Inforing õigus puudus, tulumaksunõude aluseks aga on ettevõtlusega mitteseotud väljamakse, seega ei ole mingil juhul tegemist topeltmaksustamisega nagu kaebaja väidab. 5. Kaebaja leiab, et maksuhaldur on ebaõigesti tõlgendanud tulumaksuseaduse norme kaebaja tulumaksukohustuse kindlakstegemisel (väljamaksed Julia Põrõtsevale) Kaebaja ei nõustu, et kohtuotsuse alusel tsiviilasjas nr 2-746/2001 Julia Põrõtseva´le mittevaralise kahju hüvitisena tehtud väljamakse puhul on tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluna

§ 51lg 2 p 5 mõistes.

Vastustaja arvates puudub vaidlus selles, et kohtuvaidluse ning mittevaralise kahju hüvitamise kaasa toonud artikkel oli avaldatud ajalehes AS Infopress tulundustegevuse raames. Ka puudub vaidlus selles, et tulundustegevusega seotud majandusriskide ainukandjaks on AS Inforing. Erinevalt kaebajast on aga maksuhaldur seisukohal, et au ja hea nime teotamise pärast tekkinud mittevaralise kahju nõude esitamine ei ole kirjastustegevuse tavapäraseks majandusriskiks, mille kandmist saaks käsitleda ettevõtlusega seotud kuluna.

§ 51

lg 2 p 5 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kuludeks kulud või väljamaksed ettevõtlusega mitteseotud kohustuste täitmiseks. Kõnealune kahjuhüvitise väljamakse ei olnud põhjustatud mitte ettevõtte tavapärasest majandustegevusest, vaid ettevõtte eelnevast õigusvastasest käitumisest. Mõeldav ei oleks käsitleda ettevõtlusega seotuna näiteks kahjuhüvitise väljamakset olukorras, kus autoveoettevõttes töötav autojuht, põhjustades liiklusõnnetuse, tekitab kolmandale isikule ettevõtja transpordivahendiga raskeid kehalisi vigastusi. Tulumaksuseaduse kommenteeritud väljaande lisaköite § 51 lg 2 kolmanda kommentaari (lk 156) järgi: “Punkti 5 kohaselt loetakse ettevõtlusega mitteseotud kuludeks kulusid või väljamakseid ettevõtlusega mitteseotud kohustuste täitmiseks. /.../ Tegemist on sisuliselt ettevõtlusega mitteseotud kulude loetelu mitteammendavaks muutmisega. Varasemas redaktsioonis nimetati ainult vara soetamist ja teenuste ostmist (§ 51 lg 2 p 4 ja § 52 lg 2 p 1). Sellega jäid loetelus katmata näiteks viiviste ja leppetrahvide tasumine, lepinguline kahju hüvitamine, alusetu rikastumine, käsundita asjaajamine). Muudatuse kohaselt on võimalik maksustada ka sedalaadi väljamaksed, kui need ei olnud tehtud ettevõtluse säilitamise või arendamise eesmärgil /.../ Eelnõu nr 566 seletuskirjas märgitakse järgmist: Paragrahvi 51 lõike 2 punktides 1 ja 4 tehti redaktsioonilised muudatused, lõike 2 täiendamise tagajärjel loetakse ettevõtlusega mitteseotud kulude hulka ka kulud ja väljamaksed ettevõtlusega mitteseotud kohustuste täitmiseks. Väljamakseid, mida äriühing oma normaalse majandustegevuse käigus (so ettevõtlustulu saamise, ettevõtluse säilitamise või arendamise eesmärgil) võetud kohustuste täitmiseks teeb, ei maksustata.” Seega tulenevalt eeltoodust oleks taoline väljamakse mittemaksustatav ning seda loetaks ettevõtlusega seotuks üksnes juhul, kui see on tehtud ettevõtlustulu saamise, ettevõtluse 10 3-07-2101 säilitamise või arendamise eesmärgil võetud kohustuste täitmiseks (näiteks lepingulisest vastutusest tulenev kohustus). Vaidlust ei ole selles, et AS Inforing ei olnud võtnud endale kahju hüvitamise kohustust vabatahtlikult, vaid tegi seda tulenevalt kohtuotsusest, millega oli tuvastatud AS Inforing poolt õigusvastase kahju tekitamine Julia Põrõtseva´ le, millest tulenevalt viimasele mõisteti välja kahjuhüvitis mittevaralise kahju eest. Seega on antud väljamakse puhul tegemist väljamaksega ettevõtlusega mitteseotud kohustuste täitmiseks, mis kuulub maksustamisele tulumaksuga.

1. Vastustaja kokkuvõte ning taotlus Tulenevalt eeltoodust on vastustaja seisukohal, et vaidlustatud maksuotsus on seaduslik ja põhjendatud, sest maksuotsuses on selgelt toodud, millistele tõenditele ja millistele õiguslikele alustele maksuhaldur on toetunud maksuotsuse koostamisel. Samuti on maksuhalduri poolt järgitud haldusmenetluse ja maksumenetluse põhiprintsiipe. MKS § 150 lg 1 kohaselt lasub maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kui maksuhalduri kogutud tõendid põhjendavad kahtlust maksukohustuslase andmete õigsuses ning on võimalik määrata tasumisele kuuluv maksusumma, siis peab maksukohustuslane tõendama maksuhalduri ekslikkust maksusumma määramisel. Vastustaja Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse esindaja Aivar Haava palus kohtuistungil jätta kaebus rahuldamata ja kohtukulud kaebaja enda kanda. Aivar Haava leidis, et maksuotsus on seaduslik ja piisavalt motiveeritud. Motiveeritud maksuotsuse korral läheb tõendamiskohustus üle kaebajale, mida aga kaebaja teinud ei ole. KOHTUOTSUSE PÕHJENDUSED Esitatud kaebus on lubatud, kuid on põhjendamata ning ei kuulu rahuldamisele. Kohus tugineb haldusasja 3-07-2101 toimiku materjalidele ja kohtuistungi protokollile. Kaebaja on halduskohtule esitanud tühistamiskaebuse. Vaidlustatud Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse 02.10.2007.a. maksuotsusega nr 12-5/141 määras vastustaja kaebuse esitaja AS-le Inforing täiendavalt tasumisele käibemaksu summas 370 961 krooni ja tulumaksu 126 889 krooni. Ida maksu- ja tollikeskus on maksuotsuses ASile INFORING (registrikood 10013660) tasumisele kuuluva maksusumma määramisel juhindunud maksukorralduse seaduse (RT I 2002, 26, 150 koos hilisemate muudatustega, edaspidi MKS) § 92 lg 1 p 2, § 95 lg 1 ja § 98 lg 1 ( t.lk. 9 jj). Haldusasja materjalide järgi kontrollisid Ida MTK kontrolliosakonna II kontrollitalituse juhtivrevident Urve Pilv ja vanemrevident Koidu Kõrvemaa 07.03.2006 korralduse nr 122.1/1455 alusel käibemaksu, tulumaksu, sotsiaalmaksu, töötasudelt arvestatud ja kinnipeetud tulumaksu ning töötasudelt arvestatud sotsiaalmaksu, töötuskindlustusmakse ning kogumispensioni maksete arvestamise ja tasumise õigsust ajavahemikul 01.01.2003 kuni 31.07.
2. Maksustamise seisukohast tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud on ära toodud Ida MTK 16.04.2007 revisjoniaktis nr 12-3/50, mis oli vaidlustatud maksuotsuse tegemise aluseks. Revisjoniakt edastati 16.04.2007 maksukohustuslasele eriarvamuse esitamiseks neljateistkümne kalendripäeva jooksul revisjoniakti saamisest arvates. 26.04.2007 esitas AS INFORING volitatud esindaja Petr Kiselev revisjoniaktile eriarvamuse, 11 3-07-2101 milles ta ei nõustu Ida MTK seisukohtadega, et tõeseks võeti üksnes maksukohustuslase kahjuks antud seletused OÜ-ga Pointcom, OÜ-ga Maxell, OÜ-ga Trankviti ja AS-ga Betox Group. Samas ei ole maksukohustuslane esitanud täiendavaid dokumente ega tõendeid tehingute toimumise kohta. Kontrollimise käigus kogutud tõendeid analüüsides ja kogumis hinnates jõudis maksuhaldur järeldusele, et AS Inforing ei soetanud kontrollitaval perioodil 01.01.2003 kuni 31.07.2005 kaupa ja teenuseid AS-lt Betox Group, OÜ-lt Maxcell, OÜ-lt Alifort, OÜ-lt Polimestor, OÜlt Pointcom, OÜ-lt Trankviti ja OÜ-lt Avigana ning samuti on jätnud deklareerimata ja tasumata tulumaksu Julia Põrõtseva´le tehtud väljamaksetelt, millised on käsitletavad ettevõtlusega mitteseotud kuluna. Kõigepealt lahendab halduskohus küsimuse, kas osa maksuotsuses määratud tulumaksukohustustest on määramiseks aegunud või mitte. Kaebuse esitaja leiab, et
3. a jaanuaris ja veebruarikuus tekkinud tulumaksukohustuse määramise üldine 3-aastane määramise aegumistähtaeg on saabunud vastavalt 11.02.2006 ja 11.03.2006 s.o enne revisjoni algust. Maksuhaldur ei ole antud juhtudel lähtunud üldisest 3-aastasest aegumistähtajast, vaid on maksuotsusega tuvastanud, et tegemist oli tahtliku maksusumma deklareerimata ning tasumata jätmisega, mistõttu maksusumma määramisele rakendub MKS § 98 lg 1 teises lauses sätestatud 6-aastane aegumistähtaeg. Tahtluse olemasolu või puudumine AS Inforing tegevuses tulumaksu arvestamisel, deklareerimisel ja tasumisel ei sõltu sellest, kas AS Inforing tegevus Julia Põrõtseva suhtes oli süüline või mittesüüline. Haldusasja materjalide järgi ei ole maksuhaldur lähtunud isiku süüst tahtlusküsimuse lahendamisel, vaid on tuginenud sellele kulutuse ettevõtlusega seotuse hindamisel. Seoses tahtlusega on maksuhaldur maksuotsuses leidnud, et ettevõtlusega mitteseotud väljamakse deklareerimata jätmisel ning selle kajastamisel ettevõtlusega seotud kuluna, saab antud juhul tegemist olla ainult tahtliku tegevusega. Kaebaja väitel ei olnud jõustunud kohtuotsuse alusel tsiviilasjas nr 3-2-1-138 Julia Põrõtsevale tehtud väljamaksed menetluse esemeks ning kohtuotsusest ei tulene, et AS Inforing süü oligi tsiviilkohtus tuvastatud. Maksuhaldur taolise käsitlusega ei nõustunud, kuna selle tsiviilasja esemeks oli AS Inforing poolt Julia Põrõtsevale tekitatud moraalse kahju hüvitamine. 01.07.2002 kehtinud TsÜS § 172 (milline säte on olnud aluseks ka AS Inforing tekitatud moraalse kahju eest kahjuhüvitise väljamõistmisele) lg 2 teise lause kohaselt kahju tekitanu vabaneb moraalse kahju hüvitamise kohustusest, kui ta tõendab, et ei ole kahju tekitamises süüdi. TsÜS § 172 lg 4 kohaselt arvestab kohus hüvituse suuruse määramisel tekitatud moraalse kahju ulatust ja iseloomu ning kahju tekitanu süü astet. Seega näitab ainuüksi asjaolu, et AS-lt Inforing on vastav kahjuhüvitis välja mõistetud, ka seda, et AS Inforing on selle kahju tekitamises süüdi. Seega on põhjendamatu kaebaja etteheide maksuhaldurile viimase väidete alusetusest. Kaebaja väitel on antud juhul tegemist lahkarvamusega kaebaja ja maksuhalduri vahel

§ 52lg 2 p 5 tõlgendamisel ning mingit kaebajapoolset tahtlust siin ei ole.

12 3-07-2101 Halduskohus on seisukohal, et kaebaja pidi teadma, et kohtuotsusega väljamõistetava moraalse kahju kahjuhüvitise puhul ei ole tegemist ettevõtlusega seotud kuluga. Lähtuvalt

§ 32

lg 2 kulu on ettevõtlusega seotud, kui see on tehtud maksustamisele kuuluva ettevõtlustulu saamise eesmärgil või on vajalik või kohane sellise ettevõtluse säilitamiseks või arendamiseks ning kulu seos ettevõtlusega on selgelt põhjendatud, samuti kui see tuleneb töötervishoiu ja tööohutuse seaduse 13 lõikest

1. Kuna antud juhul kahjuhüvitise väljamaksed ei olnud tehtud ettevõtlustulu saamise eesmärgil ega vajalikud ka ettevõtluse säilitamiseks või arendamiseks, pidi AS Inforing ka teadma, et neid ei saa ettevõtlustulust maha arvata, millest tulenevalt tuleb need väljamaksed deklareerida ettevõtlusega mitteseotud kuludena ning tasuda tulumaks. Antud kohustuste täitmatajätmine taolistel asjaoludel viitab AS Inforing tahtlikule tegevusele. Seejuures AS Inforing väide, et mittevaralise kahju nõude esitamise risk on üks kirjastustegevuse tavapärastest riskidest, on alusetu. Ettevõtja peab oma tegevuses järgima seadust ning tegema kõik endast oleneva, et vältida kahju tekitamist teistele isikutele. Antud juhul tulenes kahjunõue AS Inforing õigusvastasest käitumisest ehk deliktist, milline aga ilmselgelt väljub ettevõtluse nn tavapärase riski raamidest. Kirjeldatu alusel nõustub halduskohus maksuhalduri seisukohaga, et AS-le Inforing
2. a jaanuaris ning veebruaris tekkinud maksukohustuse määramise aegumistähtaeg ei ole saabunud. Järgmisena lahendab halduskohus maksuotsuse motiveerimise küsimuse. Halduskohus leiab, et kaevatav maksuotsus on seaduslik ja kaebuses toodud nõue ei kuulu rahuldamisele. Maksuotsus on haldusakt, millega määratakse täiendavalt tasumisele kuuluv maksusumma. Maksuotsus tehakse maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 95 alusel juhul, kui maksukohustuslane ei ole esitanud maksudeklaratsiooni või kui deklareeritud maksusumma osutub kontrollimise tulemusena ebaõigeks. MKS § 92 lg 1 kohaselt määrab tasumisele kuuluva maksusumma maksuhaldur. Käibemaksuseaduse (RT I 2001, 64, 368 koos hilisemate muudatustega, kehtinud kuni 30.04.2004, edaspidi KMS) kohaselt: KMS § 11 lõike 1 kohaselt registreerimise päevast alates peab maksukohustuslane täitma registreeritud maksukohustuslase kohustusi, sealhulgas lisama võõrandatava kauba või osutatava teenuse maksustatavale väärtusele käibemaksu, arvutama tasumisele kuuluva maksusumma KMS §-s 20 sätestatud korras, säilitama dokumente ja pidama arvestust vastavalt §-s 27 sätestatule ning esitama § 28 nõuete kohaseid arveid. Registreerimise päevast alates võib KMS § 20 lõikes 1 nimetatud mahaarvamisi teha pärast registreerimist soetatud kauba ja pärast registreerimist saadud teenuse puhul. KMS § 20 lõigete 1 ja 2 ning lõike 3 punkt 1 alusel registreeritud maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma on maksustamisperioodil arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Arvestatud käibemaks on registreeritud maksukohustuslase maksustatava käibe, välja arvatud kauba impordi, maksustatavalt väärtuselt arvutatud käibemaks. Sisendkäibemaks on registreeritud maksukohustuslase poolt teiselt registreeritud maksukohustuslaselt soetatud või saadud ettevõtluses kasutatava kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 22 lg 1 kohaselt teiselt registreeritud maksukohustuslaselt kauba või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha KMS § 28 lõike 1 nõuete kohase arve 13 3-07-2101 originaaleksemplari alusel. Teenuse importimise korral arvatakse sisendkäibemaks maha mitteresidendilt saadud arve alusel ning kauba importimise korral impordi kaubadeklaratsiooni ja käibemaksu tasumist tõendava dokumendi alusel. KMS § 28 lg 1 p 1 kohaselt registreeritud maksukohustuslane peab esitama kauba võõrandamise või teenuse osutamise korral ostjale arve, millel tuleb märkida müüja nimi, aadress, registri- või isikukood ja maksukohustuslasena registreerimise number. KMS (RTI 2003, 82, 554, jõustunud alates 01.05.2004): KMS § 24 kohaselt registreerimise päevast alates peab isik täitma maksukohustuslase kohustusi, sealhulgas lisama võõrandatava kauba või osutatava teenuse maksustatavale väärtusele käibemaksu, arvutama tasumisele kuuluva käibemaksusumma KMS §-s 29 sätestatud korras, tasuma käibemaksu §-s 38 sätestatud korras, säilitama dokumente ja pidama arvestust §-s 36 sätestatu kohaselt ning esitama § 37 nõutele vastavaid arveid. KMS § 29 lg 1 alusel maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma on maksustamisperioodil KMS § 3 lõikes 4 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lõikes 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. KMS § 29 lg 3 p 1 alusel maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 lg 1 kohaselt teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha KMS §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. AS INFORING on rikkunud kuni 30.04.2004 kehtinud KMS § 22 lg 1 ja alates 01.05.2004 kehtiva KMS § 31 lg 1 nõudeid, mille kohaselt sisendkäibemaksu võib maha arvata teiselt maksukohustuslaselt kaupade ja teenuste soetamisel. AS INFORING arvestas sisendkäibemaksu maha arvete alusel, mille järgi teenust ja kaupa ei ole saadud arvel näidatud maksukohustuslaselt. Kui käibemaksukohustuslane on rikkunud maksuarvestuse pidamise kohustust ja maksusumma on seepärast määratud teiste andmete alusel või hindamise teel, siis vastavalt väheneb maksuhalduri tõendamiskohustus ja suureneb maksukohustuslase koormus tõendada, et maks on määratud valesti. Kui käibemaksukohustuslane jätab isiku tuvastamise nõude või tehingu vormistamiseks kehtestatud nõuded täitmata ega suuda tõendada tehingu toimumist ja tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus, sest ta pole silmas pidanud nõutavat ja tavapärast hoolsust. Sisendkäibemaksu mahaarvamist võib piirata ka siis, kui maksukohustuslane ei täida maksumenetluses kaasaaitamiskohustust, ei näita kauba või teenuse müüjate kontrollimisel üles äris nõutavat või tavapärast hoolsust. Käibemaksu puhul on müüja isiku tuvastamine oluline kõigepealt seepärast, et ainult käibemaksukohustuslasest müüjal on õigus lisada arvel kauba hinnale käibemaks. 14 3-07-2101 Sisendkäibemaksu mahaarvamist on võimalik piirata juhul, kui ostja ei olnud heauskne. Ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses. Tulenevalt vaidlustatud maksuotsuse punktides 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 ja 1.6 tuvastatud asjaoludest puudus AS-l INFORING perioodil 01.01.2003 – 31.07.2005 õiguslik alus maha arvata sisendkäibemaksu kokku summas 370 961 krooni OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS BETOX GROUP, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti, OÜ AVIGANA nimel esitatud arvetelt, kuna nimetatud äriühingud ei ole tegelikult teenuseid ja kaupu müünud ( vt .t.lk 12 pöördel kuni lk 19). RPS § 7 lg-st 1 tulenevalt peab raamatupidamise algdokument sisaldama muuhulgas tehingu majanduslikku sisu. Arvet, mille taga puudub reaalne majandustehing ei saa lugeda raamatupidamise algdokumendiks ning algdokumendi formaalne vastavus raamatupidamise seadusele ei tõenda kauba soetamist tegelikkuses. Halduskohus leiab, et vaidlustatud maksuotsuses on analüüsitud kõiki maksumenetluse käigus kogutud tõendeid ning antud neile õiguslik hinnang ( t.lk 9-25). Kuna maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, siis kooskõlas MKS § 150 lg-ga 1 lasub maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma on määratud valesti. Antud juhul kaebaja seda teinud ei ole. Kaebaja leiab halduskaebuses, et maksuotsuses toodud maksuhalduri järeldus on rajatud põhiosas kaudsetele tõenditele, kuid jäetud arvestamata otsesed tõendid: kes sai vastuhüve müüdud kaupade ja teenuste eest; kas OÜ Alifort, OÜ Polimestor, OÜ Pointcom, AS Betox Group, OÜ Maxcell, OÜ Trankviti ja OÜ Avigana suhetes osaühinguga olid esindatud pädeva isiku poolt ( t.lk 3 jj). Kaebaja on seisukohal, et otsesed tõendid viitavad ilmselgelt, et aktsiaseltsi tehingupartneritena esinesid justnimelt nimetatud isikud ning et neid esindasid tehingutes aktsiaseltsiga seadusjärgsed esindajad juhatuse liikmed. Kaebaja väidab, et arvete tasumisega seotud aspektid on tõenditena jäetud maksuotsuses arvestamata ning seda ei ole maksuotsuses motiveeritud. Halduskohus nõustub vastustaja seisukohaga, et kaebaja sellekohane väide ei vasta tõele. Maksuhaldur on maksuotsuses käsitlenud arvete tasumist nendes näidatud müüjate pangakontodele, kuid on asjas kogutud teiste tõenditega piisavalt tuvastanud, et antud arvetel näidatud tehinguid ei ole neis näidatud poolte vahel tegelikkuses aset leidnud. Maksuhaldur on sellest tulenevalt maksuotsuses ka sedastanud, et arvetel näidatud äriühingute ning AS Inforing vahel liikusid ainult arved ja raha, kuid ainuüksi arved ja arvete eest tasumine ei tõenda tehingute toimumist. Ebaõige on ka kaebaja seisukoht nagu oleks tehingutes AS-ga Inforing kõiki antud äriühinguid. Nii näiteks AS Inforing juhataja Dmitri Smirnov ei mäleta OÜ Alifort ega OÜ Polimestor puhul isikuid, kellega ta läbirääkimisi pidas ning tehinguid tegi, samuti isikuid kes talle vahetu teenuseosutamisega tegelesid. OÜ Avigana puhul on tuvastatud, et viimase juhatuse liikmel Natalja Kisljakova´l polnud võimalik võtta AS-lt Inforing vastu raha oma viibimise tõttu samal perioodil Ida-Viru Keskhaiglas. Teiste äriühingute, OÜ Pointcom, AS Betox Group, OÜ Maxcell ja OÜ Trankviti, kellelt AS Inforing väidetavalt kaupu ja teenuseid soetas, puhul aga selgus, et kõik need äriühingud tegelesid tegelikult Vladimir Životnikovi juhtimise ja kontrolli all, kusjuures asjas kogutud tõendid viitavad sellele, et antud äriühingute pangakontodele laekunud raha tagastati AS-le Inforing ( t.lk 120 jj). 15 3-07-2101 Kaebaja väitel ei ole maksuotsusest arusaadav, miks maksuhaldur eelistas V.Životnikov´i poolt kriminaalasjas nr 04930000184 kahtlustatavana antud üldise iseloomuga ütlusi, et tehinguid reaalselt teostatud ei ole, V.Životnikov´i poolt käesolevas maksumenetluses antud seletustele, et tehingud olid reaalselt teostatud.Vaidlustatud maksuotsuses on V.Životnikovi juhitud äriühingute (OÜ Pointcom, AS Betox Group, OÜ Maxcell ja OÜ Trankviti, kellelt AS Inforing väidetavalt kaupu ja teenuseid soetas) puhul viidatud ka V.Životnikov´i 01.11.2006 maksumenetluses antud ütlustele, milles viimane analoogiliselt kriminaalmenetluses antud ütlustele tunnistab, et arvetel näidatud teenuseid ei osutatud ning kaupa ei müüdud ning pangakontodele laekunud raha oli tagastatud AS-le Inforing ( vt.t.lk 125 jj). Kaebaja poolt viidatud ning kaebusele lisatud V.Životnikov´i ütluste protokoll töötajate arvu kohta AS-s Betox Group, OÜ Tailers, OÜ Trankviti ja OÜ Maxcell ei tõenda milgi määral teenuste osutamist ega kaupade müümist AS-le Inforing. Mingil ajal võisid näidatud ettevõtted ju tõesti tegutseda, kuid see ei tähenda seda, et antud ettevõtetes oli kaebaja poolt nimetatud arv töötajaid ja reaalne majandustegevus perioodil, kui toimusid fiktiivsed majandustehingud antud äriühingute ning kaebaja vahel ning töötajate arv mingis äriühingus ei saa olla tõendiks mingi konkreetse tehingu tegeliku toimumise kohta ( vt.T.lk 77 jj). Kaebaja väitel on loogikavastane maksuhalduri järeldus sellest, et OÜ Alifort ei ole AS-le Inforing transporditeenuseid osutanud olukorras, mille juures OÜ Alifort juhatuse liige Sergey Mamalyga kinnitas, et osaühingu nimel osutas transporditeenuseid AS-le Inforing Uno Tomingas, kelle isikut pole maksumenetluses tuvastatud. Dmitri Smirnovi 31.08.2006 ütluste kohaselt “ei mäleta ta inimest, kes vedas. Kaup võeti peale meie kontorist, üle andis Georg Svintsov, kaup viidi alati kohale, probleeme ei olnud. Läbirääkimisi selle firmaga pidasin mina. Rahvuselt oli venelane.” Maksuhaldur on maksumenetluses tuvastanud, et Sergey Mamalyga ise ei tea AS-st Inforing kedagi, kusjuures OÜ-l Alifort puudusid ka transpordivahendid transporditeenuse osutamiseks. Sergey Mamalyga antud ütlused ei kinnita asjaolu, et transporditeenust AS-le Inforing osutas OÜ Alifort või viimase nimel Uno Tomingas, vaid viitavad üksnes, et viimane tegeles ajakirjanduse transportimisega ning käsutas OÜ Alifort pangakontot. Seega ei kinnita Sergey Mamalyga ütlused, et OÜ Alifort osutas arvetel näidatud teenust AS-le Inforing. Maksuhaldur on maksumenetluses õigesti leidnud, võttes arvesse vastuolusid väidetavat transporditeenust kajastavate arvete ning Dmitri Smirnov´i, Georgy Svintsov´i ja Sergei Mamalyga ütluste vahel ning muid maksumenetluses kogutud tõendeid, et ei ole tõendatud asjaolu,et AS Inforing on arvetel näidatud teenuse soetanud OÜ-lt Alifort. OÜ Alifort rekvisiitidega arvete kasutamine oli AS-le Inforing vajalik selleks, et luua võimalus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. OÜ Polimestor puhul selle seadusjärgne esindaja Ruslan Murtazin küll ei eitanud tehingute toimumist AS-ga Inforing, kuid samas ka ei kinnitanud. Viimase 06.09.2006 antud ütluste kohaselt seisneb tema tegevus firmade asutamises ja müügis ( t.lk 131 jj). Tehinguid AS-ga Inforing ta ei mäleta, samuti ei mäleta ta kas tal slaide oli. AS Inforing juhatuse liikme Dmitri Smirnov´i 31.08.2006 ütluste kohaselt tegeles slaidide tellimisega tema, samas isikut, kellega ta sellest firmast suhtles, ei mäleta ( t.lk 109 jj). Halduskohus nõustub maksuhalduriga, arvestades kahe väidetava tehingu kogumaksumust, 367 950 krooni, on taoline mittemäletamine ebatõenäoline, sest tavapäraselt hoolas ettevõtja teab oma äripartnerite nimesid ja kontakte, et viimastega oleks vajadusel võimalik ühendust võtta ning lepinguliste suhetega seotud asjaolusid täpsustada, samuti, et oleks võimalik esitada pretensioone võimaliku lepingutingimuste rikkumise puhul. Samuti on Dmitri Smirnov väitnud, et on antud slaidid andnud rendile Euroopa riikidesse, ei ole aga selle väite kinnituseks esitanud ühtegi tõendit. 16 3-07-2101 Maksuhaldur ei ole rajanud enda järeldust tehingu tegelikust mittetoimumisest erinevalt kaebaja väidetust mitte R.Murtazin´i seletustele vaid asjas kogutud tõenditele kogumis. OÜ Avigana puhul on Dmitri Smirnovi väitel tehinguid teostatud kellegi Volodjaga, kelle isikut pole maksumenetluses tuvastatud, samuti on väidetava tehingu eest makstud sularahas 150 00 krooni tundmatule isikule. Väär on kaebaja väide, et kaebaja on tegutsenud heauskselt ning üles näidanud piisavat hoolsust enda poolt sooritavate tehingute dokumenteerimisel. Kaebaja viitab iseenesest õigesti, et ostjal ei tule alati kontrollida, kas müüja käitub maksuõigussuhtes õiguspäraselt. Samas on kaebaja jätnud tähelepanuta sama tema poolt viidatud otsuse p-st 12 tulenevad tingimused ostja heausksuse kohta: “Maksukohustuslasest ostja on tegutsenud heas usus, kui ta eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelik kauba müüja ning kui ta on sealjuures üles näidanud äris nõutavat või tavapärast hoolsust müüja isikusamasuse tuvastamiseks. Ostja hoolsuskohustuse ulatuse hindamiseks tuleb arvestada ka kauba või teenuse iseärasusi ning sedalaadi kaupade ja teenuste müügi puhul nõutavaid või tavapäraseid tingimusi.” Maksuotsuses tuvastatu kohaselt pole AS Inforing olnud väidetavalt sooritatud tehingutes heauskne. Vastustaja on õigesti seisukohal, et tehingute tegelikuks eesmärgiks oli teha majandusliku sisuta sooritusi, mis võimaldas AS-l Inforing viia ettevõttest raha välja. Hinnates tõendeid kogumis, on maksuhalduril põhjendatud kahtlus vaidlustatud tehingute reaalses toimumises ning ostja osalemises maksupettuses kuna kogutud tõendite kohaselt arvetel näidatud ettevõtted AS-le Inforing kaupa ei müünud ega teenust ei osutanud. Halduskohus märgib, et Riigikohtu Halduskolleegiumi lahendi 3-3-1-39-03 punktis 12 on öeldud: ”Osavõtt maksupettuses võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Osavõtt maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikule, s.t ostja saab maksupettusest majanduslikku kasu „ ning Riigikohtu Halduskolleegium on lahendi 3-31-50-03 punktis 10 leidnud: “Ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses. /.../ Niisuguse kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud osaühinguga siiski toimunud. /.../ Kui arvel näidatud müüja pole tegelikult kaupa või teenust müünud ja põhjendatud on kahtlus, et ostja osaleb käibemaksupettuses ning ostja ei esita selle kahtluse kõrvaldamiseks täiendavaid tõendeid, siis puudub ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus.” Seega on ekslik kaebaja väide nagu oleks maksuhaldur algdokumendid tõenditena jätnud sisuliselt arvestamata. Maksuhaldur on õigesti leidnud, et AS Inforing ei ole soetanud kaupa ega ostnud teenust arvetel näidatud isikutelt. Arvetel puudub tehingute tegelik majanduslik sisu. Maksustamisel on oluline välja selgitada tehingu tegelik majanduslik sisu ning kuludokumentide vormistamine ei ole otsustava tähendusega. Antud juhul ei esitanud kaebaja täiendavaid tõendeid tehingute tegeliku toimumise kohta maksumenetluse ega ka kohtumenetluse käigus. Väär on kaebaja väide, et temale tõendamiskoormuse panemine oleks taolises olukorras seadusvastane. Kaebaja viitab õigesti MKS § 150 lg 2, mille kohaselt määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslase poolt on maksuhalduril tõendamiskoormus nende tõendite osas, mida valdab ainult maksuhaldur. Samas on kaebaja jätnud tähelepanuta, et maksuhaldur on omapoolse tõendamiskoormuse täitnud ning tõendanud maksuotsuses arvetel näidatud tehingute mittetoimumise. 17 3-07-2101 Kaebaja leiab halduskaebuses, et asjaolu, kas kaupade tegelikeks hankijateks (saatjateks) olid AS Betox Group, OÜ Aasva, OÜ Maxcell või teised isikud, ei oma tähtsust käibemaksukohustuse kindlakstegemisel. Kaebuse esitaja heidab maksuhaldurile ette uurimispõhimõtte rikkumist vaidlusaluses maksuasjas (t.lk 4 pöördel). Riigikohtu Halduskolleegium on oma lahendites korduvalt (3-3-1-40-03 p 9; 3-3-1-21-04 p 15) märkinud, et käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal ka õigust käibemaksu maha arvata. Halduskohus nõustub kaebuse esitaja esindaja P.Kiseleviga selles, et tulenevalt KMS § 31-lgst 9 on maksukohuslasel õigus sisendkäibemaks maha arvata ka ettemaksust. Maksuhaldur on õigesti asunud seisukohale, et samas ei laiene selline sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus isikule, kes osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku tehingu toimumist ning kauba või teenuse saamist arvetel näidatud isikutelt. Kaebaja ei ole varasemas maksumenetluses väitnud, et tegemist on ettemaksuarvetega, ega ei ole ka selle kinnituseks esitanud ühtegi tõendit. Maksukohustuslase seniste väidete kohaselt on ta arveid tasunud talle müüdud kauba ja osutatud teenuste eest. Kui tegemist on ettemaksuarvetega, tuleb kaebajal esitada maksumenetluses tõendeid selle kohta, millal oli tema poolt saadud arvetel näidatud isikutelt kaup või teenus, mille eest antud arvega tasuti. Haldusasja materjalide kohaselt pole kaebaja tehinguid teostanud OÜ-ga Aasva ( t.lk 4 pöördel). Kaebaja on halduskaebuses seisukohal, et maksuhaldur on vääralt hinnanud tõendeid ning ebaõigesti tõlgendanud tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p 3 kaebaja tulumaksukohustuse kindlakstegemisel (tehing OÜ-ga Avigana) ( t.lk 5 jj). Rahapesu ja terrorismi rahastamise tõkestamise seaduse § 5 lg 1 ning § 6 lg 5 tulenevalt on ettevõtja kohustatud tuvastama isikusamasuse kõigil isikutel, kellega ta tehingu või omavahel ilmselt seoses olevate tehingute sooritamisel kokku võtab vastu, vahendab või maksab välja sularaha üle 100 000 krooni, sularahata arveldamise korral üle 200 000 krooni või tehingu või omavahel ilmselt seoses olevate tehingute eest nii sularahas kui sularahata arveldamise korral sularahas ja sularahata maksetena kokku üle 200 000 krooni. Tulumaksuseaduse (RT I 1999, 101, 903; koos hilisemate muudatustega, edaspidi

) § 1 lg 3 kohaselt paragrahvides 49-52 sätestatud tulumaksuga maksustatakse residendist juriidilise isiku poolt tehtud kingitused, annetused ja vastuvõtukulud, makstud dividendid ja muud kasumieraldised, ettevõtlusega mitteseotud kulud ja väljamaksed.

§ 2

lg 3 kohaselt paragrahvi 1 lõikes 3 nimetatud tulumaksu maksjaks on residendist juriidiline isik.

§ 3

lg 2 kohaselt paragrahvi 1 lõigetes 2-4 nimetatud tulumaksu maksustamisperiood on kalendrikuu.

§ 4

lg 3 kohaselt paragrahvi 1 lõigetes 2-4 nimetatud tulumaksu määr on 26/74, alates 01.01.2005 tulumaksu määr 24/76.

§ 32

lg 1 sätestab, et ettevõtlustulust võib maha arvata kõik maksustamisperioodi jooksul maksumaksja poolt tehtud dokumentaalselt tõendatud ettevõtlusega seotud kulud. Sama paragrahvi lg 2 kohaselt kulu on ettevõtlusega seotud, kui see on tehtud maksustamisele kuuluva ettevõtlustulu saamise eesmärgil või on vajalik või kohane sellise ettevõtluse säilitamiseks ja arendamiseks ning kulu seos ettevõtlusega on selgelt põhjendatud, samuti kui see tuleneb töötervishoiu ja tööohutuse seaduse (RT I 1999, 60, 616; 2000, 55, 362) § 13 lõikest 1.

§ 51

lg 1 kohaselt äriühing maksab tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt käesoleva seaduse §-dele 48-50. 18 3-07-2101

§ 51

lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kuluks väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument.

§ 51

lg 2 p 5 kohaselt ettevõtlusega mitteseotud kulu on, kulud või väljamaksed ettevõtlusega mitteseotud kohustuste täitmiseks.

§ 54

lg 3 kohaselt lõigetes 1 ja 2 nimetatud maksudeklaratsiooni ja selle lisade vorm ning täitmise kord kehtestatakse rahandusministri määrusega. AS INFORING on kuludes kajastanud erinevaid ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid seoses Julia Põrõtseva´ga kokku summas 226 334.30 krooni (maksuotsuse punktis 1.7) ning teenuse ostu, kus väidetava tehingu aluseks on kajastatud OÜ AVIGANA nimel väljastatud arve summas 150 000 krooni (maksuotsuse punktis 1.6). Haldusasjas on tõendatud, et antud juhul maksti 07.01.2005 väidetavalt OÜ Avigana esindajale välja sularahas 150 000 krooni, oli AS Inforing kohustatud isikusamasuse tuvastama. Hea raamatupidamistava kohaselt märgitakse kassa väljaminekuorderile ka selle konkreetse isiku andmed, kellele raha konkreetselt üle antakse. Kassa väljaminekuorderil olid Natalja Kisljakova isikuandmed. AS Inforing juhataja Dmitri Smirnov´i 03.04.2006 ning 31.08.2006 ütluste kohaselt maksis sularaha Dmitri Smirnov ise kellelegi Volodjale. Samas ei Volodja passikoopiat ega volikirja AS Inforing esitanud ei ole. Küsimusele, kuidas on võimalik, et kassa väljavõtuorderil on naisterahva isikuandmed, vastas Dmitri Smirnov 03.04.2006 ütlustes, et ei mäleta täpselt, vist ikka Juliana Roi maksis. Juliana Roi 31.05.2006 ütluste kohaselt tegi väljamakse aga direktor ise ning tema ei näinud, kes raha sai. Dmitri Smirnovi 11.04.2007 andis aga Dmitri Smirnov ütlused, mille kohaselt tehti väljamakse Kisljakova sarnasele naisterahvale, kes esitas Natalja Kisljakova passi. Asjas kogutud tõenditega, on maksuhaldur õigesti tuvastanud, et Natalja Kisljakova viibis väidetava väljamakse toimumise päeval raskes üldseisundis statsionaarsel ravil Ida-Viru Keskhaiglas, kus ta ka 18.01.2005 suri. Seega ei saanud Natalja Kisljakova AS-lt Inforing raha vastu võtta ning ka AS Inforing tema isikusamasust tuvastada. Riigikohtu lahendis on märgitud „Samuti võib suure summa tasumine sularahas olla üheks tõendiks selle kohta, et tehing on fiktiivne. Sellisel juhul on maksuametil võimalik tõendeid kogumis hinnates tuvastada tehingu mittetoimumine ning seega ka sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse puudumine „ ( 3-3-1-43-03 p-s 13). Lisaks sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse puudumisele seoses väidetavalt OÜ-ga Avigana teostatud tehinguga, on vaidlustava maksuotsusega määratud ka tulumaks 07.01.2005 teostatud väljamakselt. Kui täiendava tulumaksu määramise aluseks on mitte puudused kuludokumentides, vaid lõppkokkuvõttes asjaolu, et väljamakseid on tehtud seoses selliste väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei ole leidnud kinnitust, on tulumaksu määramine põhjendatud.

§ 51

lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kulu

§ 51

lg 1 tähenduses väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Kuna maksuhalduri kontrolli tulemusel ilmnes, et tehingut tegelikult AS Inforing ja OÜ Avigana vahel ei toimunud, siis selliste arvete alusel tehtud väljamaksed kuuluvad maksustamisele vastavalt

§ 51lg 2 p-le 3, sest algdokumendil näidatud tehingul puudub majanduslik sisu.

OÜ Avigana ei ole arvel näidatud teenust osutanud ning väljamakse on tehtud tundmatule kolmandale isikule, seega ei ole teada, mille eest ja kellele maksti. Riigikohtu Halduskolleegium on oma lahendi 3-3-1-34-07 p-s 15 märkinud: Raamatupidamise seaduses reguleerivad majandustehingute dokumenteerimist ja algdokumenti §-d 6 ja 7. Nõuetekohasel algdokumendil tuleb märkida ka tehingu majanduslik sisu (RPS § 7 lg 1 p 3). Kui tehingu majanduslik sisu on märgitud ebaõigesti, siis pole tegemist nõuetekohase algdokumendiga. Järelikult võib selline asjaolu olla piisavaks aluseks, et kohaldada

§ 51lg 2 p 3.

19 3-07-2101 Väär on kaebaja seisukoht nagu oleks käibemaksu ning tulumaksu ühelt summalt sissenõudmine vastuolus

üldmõttega. Kaebajale maksuotsuses esitatud käibemaksunõude aluseks on sisendkäibemaks, mille mahaarvamiseks AS-l Inforing õigus puudus, tulumaksunõude aluseks aga on ettevõtlusega mitteseotud väljamakse, seega ei ole tegemist topeltmaksustamisega. Halduskohus nõustub maksuhalduriga, et käibemaksu puudutavat osa ei saa käsitleda kulu tõendava dokumendina, sest käibemaksu tasumise kohustus on isikul ainult teisele käibemaksukohustuslasele, kellelt ta kaupa või teenust soetab. Kui kaupa või teenust tegelikult ei soetata, või see soetatakse mitte käibemaksukohustuslaseks olevalt isikult, puudub isikul nii arvel näidatud isikule käibemaksu tasumise kohustus kui ka tasutud käibemaksu mahaarvamise õigus. Kuna antud juhul ei ole AS Inforing OÜ-lt Avigana teenust soetanud, siis ei ole ka fiktiivse arve alusel tehtud väljamakse puhul tegemist kulu tõendava dokumendiga

§ 51lg 2 p 3 tähenduses.

Kaebaja leiab halduskaebuses, et maksuhaldur on ebaõigesti tõlgendanud tulumaksuseaduse norme kaebaja tulumaksukohustuse kindlakstegemisel (väljamaksed Julia Põrõtsevale) ning ta ei nõustu, et kohtuotsuse alusel tsiviilasjas nr 2-746/2001 Julia Põrõtseva´le mittevaralise kahju hüvitisena tehtud väljamakse puhul on tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluna

§ 51lg 2 p 5 mõistes.

Halduskohus möönab, et konkreetsel juhul on siin tegemist ühe juhtumiga, mida seadusandja ei ole osanud konkreetselt maksuseaduses ette näha. Juhtumi lahendus sõltub sellest, kas lugeda see saaja maksustatavaks tuluks või mitte. Antud konkreetses maksuasjas leiab halduskohus, et kohtuotsuse alusel makstud hüvitis Julia Põrõtsevale ei ole seotud ettevõtlusega ning see on maksuhalduril õigesti maksustatud kui ettevõtlusega mitteseotud kulu

§ 51lg 2 p 5 mõttes ja on saaja jaoks maksuvaba.

Halduskohus ei näe siin äriühingu jaoks mingit erilist majandusriski vahet võrreldes mõne muu äritegevusalaga ja riskiga. Mittevaralise kahju hüvitamist ei saa halduskohtu arvates käsitleda tavapärase majandusriskina, kuna hüvitatav kahju oli põhjustatud ettevõtja õigusvastasest käitumisest, mis seisnes avaldamisele mittekuuluva info avaldamises ajalehes. Halduskohus märgib ka, et Maksu- ja Tolliameti Uurimisosakond menetleb kriminaalasja nr 04930000184 tunnustel, kus Vladimir Životnikov väljastas varifirmade nimel fiktiivseid arveid tegutsevatele äriühingutele, võimaldades viimastel kanda arvete alusel raha varifirmadesse, kust omakorda võetakse raha pangaautomaatidest varifirmade pangakaartidega välja ja tagastatakse tegutsevate äriühingute juhatuse liikmetele. Tegelikkuses on varifirmade juhatuse liikmeteks isikud, kes äritegevusega reaalselt ei tegutse, reaalselt kaupu ei võõranda ja teenuseid ei osuta – liiguvad vaid arved ja rahasummad. Tegutsevad äriühingud kajastavad fiktiivseid arveid oma raamatupidamises ning deklareerivad käibedeklaratsioonides alusetult sisendkäibemaksu, mille tulemusel viiakse äriühingutest maksuvabalt välja raha ning tasutakse riigile ettenähtust vähem käibemaksu. Kriminaalmenetluse käigus on tuvastatud äriühingud sh AS INFORING, millised on kasutanud varifirmade sh AS Betox Group, OÜ Maxcell ja OÜ Trankviti poolt väljastatud arveid majandustehingute kohta, mida nimetatud äriühingud ise ei ole teostanud ning kandnud samade varifirmade pangakontodele erinevaid summasid. AS INFORING on raamatupidamisdokumentide järgi ostnud erinevaid kaupu ja teenuseid AS-lt BETOX GROUP (registrikood 10555816), OÜ-lt Pointcom (registrikood 10925182), OÜ-lt Maxcell (registrikood 10714657), OÜ-lt Trankviti (registrikood 11050389), OÜ-lt Alifort