KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lilianne Aasma, Oliver Kask ja Kaire Pikamäe Otsuse tegemise aeg ja koht 26. september 2008, Tallinn Haldusasja number 3-07

) § 33 lg-s 1 sätestatud 3-aastane tagastustähtaeg lõppes 3-07-1870 enamtasutud käibemaksu osas 22.06.2001 ja kuna esialgsest menetlustoimingu teostamiseks ettenähtud tähtpäevast on möödunud enam kui kaks aastat ja kümme kuud, oleks menetlustähtaja ennistamine vastuolus haldusmenetluse seaduse (HMS) § 34 lg-ga

2. AS Buinco (likvideerimisel) taotles halduskohtus vaideotsuse tühistamist, seejärel lisas tühistamistaotlusele enammakstud 317 710 krooni käibemaksu tagastamiseks kohustamise taotluse, ning peale kohtu poolt järjekordseid selgitusi jäi nõude juurde tühistada vaideotsus ja kohustada Maksu- ja Tolliametit vaiet uuesti läbi vaatama. Tallinna Halduskohtu 13.02.2006 otsusega haldusasjas nr 3-04-153 jäeti kaebus rahuldamata. Tallinna Ringkonnakohtu 09.02.2007 otsusega tühistati halduskohtu otsus ja tehti uus otsus. Ringkonnakohus tõlgendas poolte nõusolekul kaebust enammakstud käibemaksu tagastamiseks kohustamise nõudena, mis hõlmab ka MTA Põhja maksu- ja tollikeskuse 01.03.2004 otsuse nr 361 vaidlustamist. Ringkonnakohtu otsusega rahuldati AS Buinco (likvideerimisel) kaebus ning Maksu- ja Tolliametit kohustati tagastama enammakstud käibemaks summas 317 710 krooni AS Buinco (likvideerimisel) arveldusarvele nr xxxxxxxxxx SEB Eesti Ühispangas; Maksu- ja Tolliametil on õigus nimetatud summast tasaarvestada maksuhalduri poolt hallatavad AS Buinco (likvideerimisel) rahalised kohustused, mille tasumise tähtpäev on saabunud. Ringkonnakohtu otsus jõustus Riigikohtu 17.04.2007 lahendiga.
3. 11.05.2007 edastas AS Buinco (likvideerimisel) likvideerija Maksu- ja Tolliametile täitmiseks Tallinna Ringkonnakohtu 09.02.2007 otsuse nr 3-04-153 ja palus teavitada AS Buinco (likvideerimisel) rahalistest kohustustest Maksu- ja Tolliameti ees.
4. MTA Põhja maksu- ja tollikeskuse 14.06.2007 otsusega 226512 jäeti AS Buinco (likvideerimisel) enammakstud maksusumma tagastusnõue rahuldamata

§-de 106 lg 2, 107 lg 3 alusel ning

§ 95kohaselt.

Otsuses leiti, et tagastusnõuet ei ole võimalik täita ilma selle sisulist õigsust kontrollimata. Kuna tagastusnõude kontrollimiseks antud korraldus teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks on jäänud dokumentide esitamise osas täitmata, ei ole käibedeklaratsioonides kajastatud sisendkäibemaksu summade õigsus tõendatud ja seega ei ole esitatud käibemaksu enammakse tagastusnõue summas 317 710 krooni põhjendatud.

1. Maksu- ja Tolliameti 23.08.2007 vaideotsusega jäeti AS Buinco (likvideerimisel) vaie MTA Põhja maksu- ja tollikeskuse 14.06.2007 otsuse nr 226512 peale rahuldamata.
2. AS Buinco (likvideerimisel) kaebuses paluti tühistada MTA Põhja maksu- ja tollikeskuse 14.04.2007 otsus nr 226512 ning kohustada MTA Põhja maksu- ja tollikeskust täitma Tallinna Ringkonnakohtu 09.02.2007 otsust 317 710 krooni käibemaksu tagastamiseks. Kaebaja ei nõustu maksuhalduri käsitlusega, mille kohaselt ringkonnakohus küll kohustas tagastama enammakstud käibemaksu, andes maksuhaldurile õiguse teha seadusega lubatud tasaarvestused, kuid tagastusnõuet ei ole võimalik täita ilma selle sisulist õigsust kontrollimata. Maksuhalduri väitel ei ole ta tagastusnõuet sisuliselt kontrollinud, vaid üksnes keeldunud kontrolli menetluse alustamisest tagastusnõude esitamise tähtaja möödumise tõttu. Ringkonnakohtu otsusest nähtuvalt anti pooltele võimalus esitada täiendavaid selgitusi ja vastuväiteid, kuid Maksu- ja Tolliamet oma õigust ei realiseerinud, mistõttu ei ole asjakohane viidata kaevatavas otsuses uutele asjaoludele. Kuna asjas on jõustunud kohtulahend tagastusnõude rahuldamiseks, on otsus sellise nõude rahuldamata jätmise kohta õigusvastane.
3. Vastustaja vastuses paluti jätta kaebus rahuldamata. Ringkonnakohtu otsuse järgi kontrollis halduskohus üksnes tagastusnõude olemasolu ja sisuliselt lahendas kaebaja nõuet kohustada maksuhaldurit vaide uueks läbivaatamiseks. Kohtumenetluses ei ole täiendavalt tõendeid uuritud ja tagastusnõude õigsust hinnatud, vaidlus käis vaid tagastusnõude esitamise tähtaja 2

§ 33lg 1 ettenähtud aegumistähtaja piires.

Viidates Riigikohtu 05.02.2007 otsuses nr 3-3-1-89-06 toodud seisukohtadele, leidis ringkonnakohus, et maksuhaldur on enammakstud käibemaksu osas teinud enammakse kohta kande maksuarvestusse esitatud maksudeklaratsiooni alusel ning seega on see nõue tuvastatud. Riigikohus leidis 08.12.2004 otsuses nr 3-3-1-63-04, et kui halduskohus tuvastab tagastusnõude olemasolu, kuid jätab nõude täitmise otsustamata, siis jäävad kaebaja õigused realiseerimata. Kui maksuhaldur keelduks kohtuotsusega tuvastatud tagastusnõude täitmisest, siis peaks maksukohustuslane uuesti pöörduma halduskohtu poole ning esitama sisuliselt sama nõuet uuesti. Ringkonnakohtu otsuses toodust tulenevalt ei olnud maksuhaldurile esitatud ja tuvastatud tagastusnõude kohta sooritamata toimingu sooritamiseks kohustamiskaebuse nõuet võimalik mõista teisiti kui käibemaksusumma tagastamiseks kohustamise nõudena. Kui vastustaja hinnangul ei saanud enammakse olemasolu olla tuvastatud deklaratsiooni kohta kande tegemisega maksuarvestusse, oli tal õigus esitada vastuväited ringkonnakohtu poolsele kaebuse tõlgendusele või kohtuotsus vaidlustada. Jõustunud kohtuotsus on täitmiseks kohustuslik. 3) Kohus nõustus vastustajaga selles, et deklaratsioonis sisalduvat on maksuhalduril õigus ja kohustus kontrollida, kuid põhjendamatu on vastustaja seisukoht, et tagastusnõude sisulise 3

§ 106

lg 2 ei sätesta kohustust kontrollida maksumaksjat alles pärast tagastusnõude esitamist ega keeldu maksumaksjat varem kontrollida. 4) Halduskohtumenetluses menetlusosaliseks olnud haldusorganil ei ole õigus resolutsiooni tõlgenduse kaudu kohtuotsuse resolutsioonist nähtuva ettekirjutuse täitmisest keelduda. Kõnealuse ringkonnakohtu otsusega otsustati ka nõude täitmise üle. Kohtuotsuse resolutsioonist tuleneb maksuhaldurile vahetult käibemaksu summas 317 710 krooni tagastamise kohustus AS Buinco (likvideerimisel) arveldusarvele SEB Eesti Ühispangas. Seega ei olnud maksuhalduril ka võimalik täiendavalt kaaluda, kas või mis ulatuses käibemaks tagastada tuleb, välja arvatud vaid kohtuotsusega antud õigus nimetatud summast tasaarvestada maksuhalduri poolt hallatavad AS Buinco (likvideerimisel) rahalised kohustused, mille tasumise tähtpäev on saabunud. Seetõttu vastustaja tõlgendus, mille kohaselt on ta eelnevalt keeldunud kontrollimenetluse alustamisest ja kohtuotsusest tulenevalt on tal kohustus menetleda tagastusnõuet, mis ei ole samastatav tagastusnõude täitmisega, ei vasta ringkonnakohtu 09.02.2007 otsuses toodud käsitlusele ja tuvastatud asjaoludele ega ringkonnakohtu otsuse resolutsioonile, millega tehti maksuhaldurile ettekirjutus tagastada enammakstud käibemaks summas 317 710 krooni, millest anti maksuhaldurile õigus teha seadusega lubatud tasaarvestused. Tagastusnõude rahuldamata jätmine kaevatava otsusega on vastuolus Tallinna Ringkonnakohtu 09.02.2007 otsuse resolutiivosa ettekirjutusega tagastusnõude täitmise kohta ja tuleb tühistada. 5) Halduskohtumenetluse seadustiku § 98 kohaselt täidetakse kohtulahend pärast jõustumist, kusjuures kohtuotsuse ettekirjutus tuleb täita mõistliku aja jooksul. Käesoleval juhul tuleneb maksuhaldurile kohustus käibemaksu tagastamiseks vahetult Tallinna Ringkonnakohtu 09.02.2007 kohtuotsuse haldusasjas 3-04-153 resolutsioonist, mistõttu kaebuses esitatud kohustamisnõue vaidlusaluse käibemaksusumma tagastamiseks kuulub rahuldamisele. ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES 10. MTA Põhja maksu- ja tollikeskuse apellatsioonkaebuses paluti tühistada halduskohtu otsus ja jätta uue otsusega kaebus rahuldamata. 1) Maksuhaldur ei ole tagastustaotlust sisuliselt lahendanud, haldusasjas nr 3-04-153 käis halduskohtus vaidlus üksnes tagastamisnõude esitamise tähtaja üle. 2) Automaatne tagastusnõude õigsuse eeldus menetluse alustamist takistava asjaolu äralangemisel tähendaks maksukohustuslasele põhjendamatu eelise andmist võrreldes kõigi teiste maksukohustuslastega. Kohtumenetluse tulemusel selgus, et tagastusnõue esitati tähtaegselt (

§ 33) ja seda tuleb menetleda.

Tagastusnõude menetlemine ehk sisuline enammakse õigsuse kontrollimine on juba järgmine etapp - tagastusnõude täitmine (

§ 106

). Ka Riigikohtu 05.02.2007 lahendis nr 3-3-1-89-06 eristati kahte etappi - tagastusnõude esitamine ja selle täitmine. Veel leiti, et enammakstud maksusumma tagastamise aegumise mõistmiseks on oluline vahet teha ühelt poolt nõude esitamise või kohustuse tuvastamise aegumisel ja teiselt poolt õiguslikult siduvalt tuvastatud õiguse või kohustuse täitmise aegumisel.

§ 33

lg 1 sätestab üksnes tähtaja, mille jooksul maksukohustuslane on kohustatud maksuhaldurile teatama tagastusnõudest kas maksudeklaratsiooni (nagu kaebaja) või kirjaliku taotlusega. Kui tagastusnõuet ei täideta koheselt, ei välista see maksuhalduri õigust maksukohustuslase tegevust ja maksuarvestust kontrollida. Kui tagastusnõue on maksuhaldurile teatavaks tehtud, siis tekib maksuhalduril õigus maksukohustuslast kontrollida sõltumata sellest, kas tagastusnõue on maksuhalduri poolt peetavas maksuarvestuses fikseeritud. Ka

§ 106

lg 2 alusel tagastatakse isikule üksnes selline enammakse, mille tagasisaamiseks on isikul õigus. 3) Juriidiliselt ei ole maksuhalduril takistusi kontrollida maksukohustuslast enne tagastusnõude täitmise nõude esitamist, samas ei takista seadus kontrollida tagastusnõude põhjendatust ka hiljem. Sellekohast piirangut ei saa maksuhaldurile seada ka kohus ja seda eriti olukorras, kus tagastusnõude sisulist õigsust ei ole kohtu poolt hinnatud. 4

10 lg 2 ps 1 toodud maksuhalduri kohustusega kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust. 5) Kohtud ei ole haldusasjas nr 3-04-153 tehtud otsustes toonud välja faktilisi asjaolusid ega põhjendusi, mis viitaksid enammakse sisulisele põhjendatusele ja tagastusnõude olemasolule või eelnimetatu kontrollimisele kohtute poolt. Vastavaid põhjendusi ei ole ka haldusasjas nr 307-1870 tehtud kohtuotsuses, mistõttu see on motiveerimata (rikutud HKMS § 25 lg 2) osas, mis puudutab tagastusnõude lugemist sisuliselt kontrollituks. Kohus küll viitas ringkonnakohtu 09.02.2007 otsusele, kuid selles nimetati üksnes fakti, et on kontrollitud tagastusnõude olemasolu kaebajal, toomata ühtegi põhjendust selle väite kohta. 6) Tagastusnõude sisulise kontrollimise võimalus avanes maksuhaldurile alles pärast ringkonnakohtu otsuse jõustumist, mil maksukohustuslasel ei olnud enam esitada dokumente enammakse sisulisele põhjendatusele hinnangu andmiseks. 7) Kohus tõlgendas ebaõigesti faktilisi asjaolusid ja kohaldas vääralt

§ 106

lg-t 2, mille tulemusena on järeldused tagastusnõude sisulise kontrollimise kohta ekslikud.

1. AS Buinco (likvideerimisel) vastuses paluti jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ning mõista vastustajalt perioodil 2004-2008 kantud menetluskulud kokku summas 30 000 krooni. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
2. Apellatsioonkaebuse väited ei anna alust kaevatava halduskohtu otsuse tühistamiseks ja uue otsusega kaebuse rahuldamata jätmiseks. Halduskohus on õigesti tuvastanud faktilised asjaolud ja kohaldanud õigesti materiaalõigusnorme. Kohus ei ole rikkunud kohtumenetluse norme, mis võiks kaasa tuua kohtuotsuse tühistamise. Ringkonnakohus nõustub kohtuotsuse põhjendustega ega pea HKMS § 47 lg 1 ja tsiviilkohtumenetluse seadustiku § 654 lg 6 alusel vajalikuks neid korrata. Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist.
3. Maksuhaldur käsitleb tagastusnõude esitamist (

§ 33

) ja tagastusnõude täitmist (

§ 106

) õigesti kahe eraldi tagastusnõude menetlemise etapina, kuid eksib väites, et tal avanes kaebaja tagastusnõude sisulise kontrollimise võimalus alles pärast Tallinna Ringkonnakohtu 09.02.2007 otsuse jõustumist haldusasjas nr 3-04-153. Ringkonnakohus leiab, et isegi kui maksuhaldur ei pidanud varem vajalikuks kaebaja tagastusnõude sisulist õigsust kontrollida ega adunud, et halduskohus hindab sisuliselt maksusumma tagastamise nõude rahuldamise võimalikkust, siis tekkis maksuhalduril tagastusnõude sisulise õigsuse kontrollimise võimalus ja ühtlasi

§-st 10 tulenev kohustus hiljemalt Tallinna Ringkonnakohtu 16.01.2007 korraldava määruse saamisest haldusasjas nr 3-04-153. Seoses kirjaliku menetlusega informeeriti selles pooli kaebuse tõlgendamisest kohustamiskaebusena enammakstud maksusumma tagastamiseks, mis hõlmab ka maksuameti keelduva otsuse tühistamist, ning anti võimalus esitada täiendavalt avaldusi ja seisukohti sellest lähtudes. Määruses märgiti veel, et vaatamata halduskohtu poolt antud eksitavatele juhtnööridele taotluste vormistamiseks ja sellest tulenevale taotluse sõnastamisele, on pooled vaielnud tagastamisnõude olemasolu üle ja kohus sisuliselt hinnanud maksusumma tagastamise nõude rahuldamise võimalikkust. Seepärast on apellatsioonimenetluses võimalik otsust kontrollida, arvestades kaebaja tegelikku tahteavaldust kaebuse esitamisel. Määruse kohaselt tuli pooltel ringkonnakohtu tõlgendusega mittenõustumisel seda täiendavates seisukohtades põhjendada. Tulenevalt eeltoodust on ringkonnakohus andnud pooltele enne asja sisulist lahendamist ühemõtteliselt teada nii seda, et apellatsioonimenetluses hakatakse kontrollima tagastusnõude põhjendatust, kui ka seda, et ringkonnakohtu hinnangul on maksusumma tagastamise nõude rahuldamise võimalikkust sisuliselt hinnanud ka halduskohus. Kuna pooled ringkonnakohtu määratud tähtajaks vastuväiteid ei esitanud, käsitles ringkonnakohus seda nõustumisena tema 5

§-s 106 kirjeldatud menetluse eesmärk on kontrollida tagastusnõude olemasolu. Põhimõtteliselt on võimalik tagastusnõude täitmise taotlust esitada ja läbi vaadata ka vahetult halduskohtus, kui halduskohus vaatab läbi maksuhalduri vastu esitatud kaebust ning tagastusnõue on seotud kaebuse esemega. HKMS § 9 lg 2 ja

§ 106lg 1 eesmärk on hoida ära tarbetuid kohtuvaidlusi.

Seega asjaolu, et maksuhaldur piirdus tagastusnõude tähtaegsuse kontrollimisega ja jättis enne kohtumenetlust hindamata tagastusnõude sisulise õigsuse, ei välistanud halduskohtu poolt maksuhalduri asemel tagastusnõude olemasolu kontrollimist ja tagastusnõude täitmise üle otsustamist, kuna kohtus käis vaidlus tagastusnõude olemasolu üle.

1. Lahendades enammakstud maksusumma tagastamiseks kohustamise taotlust, ei saanud haldus- ja ringkonnakohus piirduda haldusasjas nr 3-04-153 tagastusnõude esitamise tähtaegsuse kontrollimisega, vaid pidid kohustamistaotluse rahuldamise võimalikkuse üle otsustamiseks lahendama taotluse sisuliselt, mida kohtud ka tegid. Kohtud tuvastasid 317 710 krooni enammakse tagastusnõude olemasolu põhjendusega, et maksuhaldur on enammakstud käibemaksu osas teinud enammakse kohta kande maksuarvestusse esitatud maksudeklaratsiooni alusel ja see nähtub ka MTA Põhja maksukeskuse 01.03.2004 otsusest nr
2. Maksuhalduri etteheide tagastusnõude tuvastamise põhjenduste ebapiisavuse kohta oleks asjakohane kassatsioonkaebuses asjas, milles tuvastati tagastusnõue, kuid mitte käesolevas asjas. Käesolevas asjas piisas halduskohtu osundamisest jõustunud kohtulahendile, milles tuvastati kaebajal tagastusnõude olemasolu.
3. Riigikohtu 17.04.2007 lahendiga jõustunud Tallinna Ringkonnakohtu 09.02.2007 otsusega haldusasjas nr 3-04-153 otsustati: „Rahuldada AS Buinco (likvideerimisel) kaebus ja kohustada Maksu- ja Tolliametit tagastama enammakstud käibemaks summas 317 710 krooni AS Buinco (likvideerimisel) arveldusarvele nr xxxxxxxxxxxxxx SEB Eesti Ühispangas. Maksu- ja Tolliametil on õigus nimetatud summast tasaarvestada maksuhalduri poolt hallatavad AS Buinco (likvideerimisel) rahalised kohustused, mille tasumise tähtpäev on saabunud.“ Maksuhaldur on eelnimetatud ringkonnakohtu otsuse selgelt arusaadava resolutsiooni täitmise asemel asunud seda tõlgendama, käsitledes AS Buinco (likvideerimisel) likvideerija 11.05.2007 kuupäevaga dateeritud avaldust ringkonnakohtu otsuse täitmiseks 14.05.2007 esitatud tagastusnõudena ja tehes 14.06.2007 otsuse selle rahuldamata jätmise kohta. Halduskohus märkis õigesti, et maksuhalduril ei olnud õigust jõustunud kohtuotsuse resolutsiooni tõlgenduse kaudu kohtuotsuse ettekirjutuse täitmisest keelduda ega täiendavalt kaaluda, kas või mis ulatuses tuleb käibemaks tagastada, välja arvatud kohtuotsusega antud õigus nimetatud summast tasaarvestada maksuhalduri poolt hallatavad AS Buinco (likvideerimisel) rahalised kohustused, mille tasumise tähtpäev on saabunud.
4. Neil põhjendustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.
5. Kaebaja on õigustatud nõudma apellatsioonimenetluses kantud menetluskulude hüvitamist. Kuna kaebaja ei ole esitanud ringkonnakohtule vastavate menetluskulude kandmist tõendavaid dokumente, jääb kaebaja menetluskulude väljamõistmise taotlus rahuldamata. Oliver Kask Kaire Pikamäe Lilianne Aasma 6