KOHTUMÄÄRUS Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Maili Lokk, Viivi Tomson, Agu Timmi Määruse tegemise aeg ja koht
- oktoober 2008, Tartu Haldusasja number 3-08-1553 Haldusasi AS Evas B&P kaebus Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse
- juuli 2008 korralduse nr 12-2.1/4936 tühistamiseks esialgse õiguskaitse taotlus Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu
- augusti 2008 määrus Kaebuse esitaja ja kaebuse liik Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse määruskaebus Asja läbivaatamise kuupäev Kirjalik menetlus RESOLUTSIOON Määruskaebus rahuldada. Tühistada Tartu Halduskohtu
- augusti 2008 määrus ja jätta AS Evas B&P taotlus esialgse õiguskaitse kohaldamiseks rahuldamata. Edasikaebamise kord Määrus on lõplik ja edasikaebamisele ei kuulu. ASJAOLUD Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse 02.04.2008 korralduse nr 12-2.1/4854 alusel alustati AS Evas B&P suhtes revisjoni, mille käigus kontrollitakse AS Evas B&P käibemaksu ja tulumaksu arvestamise, deklareerimise ning tasumise õigsust ajavahemikul 01.01.2006-31.12.
- Korralduse kohaselt viiakse revisjon läbi perioodil 04.04.2008 kuni 04.07.
- Eelnevalt oli maksuhaldur alustanud 14.03.2008 korralduse nr 12-2.1/2092 alusel AS Evas B&P suhtes üksikjuhtumi kontrolli sama ajavahemiku kohta erisoodustustelt käibemaksu, tulumaksu ja sotsiaalmaksu arvestamise ja/või kinnipidamise ning ülekandmise osas. 03.07.2008 korraldusega nr 12-2.1/4936 pikendas maksuhaldur revisjoni tähtaega kuni 04.12.2008, põhjendades revisjoni pikendamist vajadusega uurida täiendavalt revisjoni käigus ilmnenud asjaolusid ning koguda täiendavalt tõendeid ja võrrelda seni kogutud tõendeid maksukohustuslase raamatupidamisandmetega. AS Evas B&P esitas halduskohtule kaebuse Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse 03.07.2008 korralduse nr 12-2.1/4936 tühistamiseks. Kaebaja palus esialgse õiguskaitse korras peatada kaevatava korralduse täitmine kuni asjas kohtuotsuse jõustumiseni. Taotluse kohaselt allutaks korralduse täitmine kaebaja jätkuvalt revisjonitoimingutele, milliseid ei ole pärast 04.07.2008 põhjendatud läbi viia. Revisjon on maksumaksjat oluliselt koormav. Arvestades halduskohtu menetluste tähtaegu on tõenäoline, et asjas kohtuotsuse jõustumise ajaks on möödunud ka aeg, mille võrra korraldusega revisjoni pikendati ning seetõttu ei täidaks kaebus taotletavat eesmärki. Kaebajal ei oleks võimalik enam oma kaebeõigust realiseerida, kuna taotlus korralduse tühistamiseks ei oleks pärast 04.12.2008 põhjendatud. Eeltoodust tulenevalt tooks esialgse õiguskaitse rakendamata jätmine kaebaja jaoks kaasa pöördumatud tagajärjed. Tartu Halduskohus rahuldas 06.08.2008 määrusega esialgse õiguskaitse taotluse ning peatas Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse 03.07.2008 korralduse nr 12-2.1/4936 täitmise kuni kohtulahendi jõustumiseni. Määruse kohaselt tuleb HKMS §-dest 121 lg 2 ja 12² lg 2 tulenevalt esialgse õiguskaitse kohaldamisel anda eelhinnang kaebuse põhjendatusele, kaaluda kaebaja õigusi, avalikke huve ja teiste isikute õigusi. Esialgse õiguskaitse kohaldamata jätmise aluseks saab olla vaid kaebuse ilmne perspektiivitus. Juhul kui haldusakti andmisel on rikutud isiku õigust heale haldusele, võib see kaasa tuua haldusakti tühistamise. Seega ei saa käesoleval juhul teha järeldust, et tegemist on ilmselgelt perspektiivitu kaebusega. Esialgse õiguskaitse eesmärk on vältida kaebaja olukorra halvendamist kohtumenetluse ajal ja tagada kohtuotsuse täitmine. Avaliku huvi arvestamine tähendab, et kohus peab kaaluma mitte üksnes haldusakti täitmise peatamata jätmise tagajärgi kaebuse esitajale, vaid ka peatamise tagajärgi avalik-õiguslikke haldusülesandeid täitva isiku avalik-õiguslikule tegevusele ja üldsusele. Kohus leidis, et esialgse õiguskaitse taotluse rahuldamine on põhjendatud. Avalikes huvides on tagada see, et haldusakti täitmise võimalus ei langeks ära või täitmine ei muutuks oluliselt keerukamaks. MÄÄRUSKAEBUSE ESITAJA TAOTLUS JA PÕHJENDUSED Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus taotleb määruskaebuses halduskohtu esialgse õiguskaitse kohaldamise määruse tühistamist. Määruskaebuse põhjenduste kohaselt ei ole esialgse õiguskaitse rakendamine põhjendatud. Revisjoni eesmärgiks on välja selgitada kõik revideeritava maksukohustusega seotud asjaolud, sh nii maksukohustust suurendavad kui ka vähendavad. MKS § 11 lg 2 sätestab, et maksuhaldur otsustab maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks vajalikke tõendeid. Maksuhaldur ei ole maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel seotud ainult menetlusosalise esitatud taotluste ja tõenditega. 2 Revisjoni alguses venitas kaebaja ise aega – revisjon algas 04.04.2008, seejärel, kui revidendid olid tutvunud maksukohustuslase algdokumentidega, üritas maksuhaldur ajavahemikul 15.-23.04.2008 saada maksukohustuslasega ühendust, kuid tulutult. Ühenduse telefoni teel (ja ka lepingulise esindajaga) sai maksuhaldur alles 24.04.
- Maksuhaldur oli teavitanud kaebajat, et vajab selgitusi korralduses nimetatud tehingute kohta, kuid maksukohustuslane nõudis küsimusi kirjalikult, millised esitati talle 08.05.2008 ning millistele ta vastas alles 26.05.
- Arvestades revideeritavat perioodi (kaks aastat) ning mitme maksu kontrollimist, on tegemist ulatusliku ja laiahaardelise menetlusega, mis nõuab andmete saamist ja tõendite kogumist mitte üksnes revideeritavalt, vaid ka mujalt, sh tehingupartneritelt. Revisjoni alguses eeldati, et kaebaja tehingupartneriteks on reaalselt tegutsevad firmad, kelle kättesaamisega ei teki probleeme ja kes suudavad maksuhaldurile esitada oma majandustegevust tõendavad dokumendid. Tegelikkuses on maksuhaldur revisjoni käigus kokku puutunud isikutega, kes ei tea nende nimel olevate firmade majandustegevusest midagi ja väidavad, et neid värbasid juhatuse liikmeteks isikud, kes käeolevaks ajaks on surnud. Revisjoni käigus kogutud tõendid on osaliselt vasturääkivad ja vajavad täpsustamist. Kuna tõendite kogumine ei ole lõpule viidud, on vajalik revisjoni pikendamine, et täita revisjoni eesmärk. Revisjoni alustades ei ole alati võimalik ette näha selle mahukust ja ajakulu, mistõttu näebki MKS § 75 lg 3 ette revisjoni läbiviimise tähtaja pikendamise võimaluse. Kaebaja oli teadlik, et maksuhaldur võib revisjoni tähtaega pikendada, see oli märgitud revisjoni alustamise korralduses. Halduskohus ei ole järginud Riigikohtu määruses nr 3-3-1-57-01 toodud põhimõtteid ega arvestanud avaliku huviga. Viimane kohtumine maksukohustuslasega toimus 12.06.2008, seega ei koorma revisjonitoimingud kaebajat ülemääraselt. Revisjon on staadiumis, kus üritatakse saada teavet kolmandatelt isikutelt, aga kahjuks osutusid kaebaja tehingupartneriteks äriühingud, kelle seaduslikud esindajad ei tea äriühingu tegevusest midagi. Kaebaja tehingupartneri OÜ Romul Grupp puhul on vaja saada teavet isikult, kes tuleb Eestisse lähimal ajal
- a augusti lõpus. Halduskohtu määrusega on revisjon peatatud, st maksuhaldur ei tohi teha revisjonitoiminguid. Revisjoni peatamine võib kaasa tuua selle, et revisjoni eesmärki ei olegi võimalik saavutada. Esimeseks tagajärjeks on see, et revisjon võib pikeneda veelgi, kuna ei ole teada, millal maksuhaldur saab järgmine kord küsitleda isikut, kes võib anda teavet kontrollitavate tehingute kohta. Teiseks võib kohtumenetlus kesta aastaid, seda enam väheneb aga tehingutega seotud tehiolude meenutamise võimalus. Kolmandaks võib maksuhaldur väljastada maksuotsuse olemasolevate tõendite pinnalt, määrates täiendava maksusumma, kuid täiendavate revisjonitoimingute tulemusel võivad selguda maksukohustust vähendavad asjaolud ning maksuotsust ei tulekski. Kuna revisjon tuleb läbi viia nii, et see oleks kõikehõlmav ja lõplik, siis maksuhaldur peab selle käigus teostama kõik toimingud, mis on vajalikud maksukohustuse lõplikuks kindlaksmääramiseks vajalike asjaolude tuvastamiseks. Riigikohtu halduskolleegium on asjas nr 3-3-1-17-04 leidnud, et esialgse õiguskaitse kohaldamine on sisuliselt eelhinnang kaebuse põhjendatusele. Esialgset õiguskaitset on võimalik kohaldada, kui kohtu arvates on olemas suur õiguslik tõenäosus rahuldada kaebus. Käesoleval juhul puuduvad alused, mis võiksid korraldusele eelhinnangu andmisel viia järeldusele, et haldusakt on ilmselgelt põhjendamatu. Vastavalt Riigikohtu halduskolleegiumi lahendile nr 3-3-1-57-01 tuleb halduskohtul eeldada, et kaebus on põhjendatud, kui vastupidine ei ole ilmselge. Samas saavad samast lahendist tulenevalt peatamise aluseks olla üksnes vaidlustatud haldusakti täitmisest tulenevad pöördumatud tagajärjed kaebajale. Kaebaja ei ole esile toonud ühtki asjaolu, millest nähtuks, et revisjoni oleks toimetatud viisil, mis takistaks äriühingu tööd. Võimalikud 3 revisjonitoimingud ei too kaasa selliseid isiku õiguste piiranguid, mis mõjutaksid oluliselt tema majandustegevust ning võiksid kaasa tuua pöördumatuid negatiivseid tagajärgi. Asjaolu, et kaebuses toodud nõue võib muutuda mõttetuks, ei ole käsitletav pöördumatu kahjuliku tagajärjena, kuna taolisel juhul on võimalik kaebust muuta ning taotleda vajadusel korralduse õigusvastasuse tuvastamist juhul, kui kaebajal on selleks põhjendatud huvi. Revisjoni tähtaja muutmine on maksuhalduri diskretsiooniotsus. Diskretsiooni teostamisse on kohtul alust sekkuda siis, kui maksuhaldur ületab volitusi või rikub õiguse üldpõhimõtteid. Sellised asjaolud puuduvad. Oluline on ka see, et revisjoni pikendamine on sisuliselt menetlustoiming, mis eelneb revisjoni lõpetava lõpliku haldusakti, s.o maksuotsuse või teate, et täiendavat maksusummat ei määrata, väljastamisele. Menetlustoiming on kohtus iseseisvalt vaidlustatav, kui ta riivab menetlusosalise õigusi sõltumata menetluse lõppresultaadist. VASTUSTAJA VASTUVÄITED AS Evas B&P vaidleb määruskaebusele vastu. Vastuväidete kohaselt on halduskohus esialgset õiguskaitset kohaldanud põhjendatult ja õiguspäraselt. Kohtupraktikas on leidnud kinnitust üldine seisukoht, et esialgset õiguskaitset kohaldatakse siis, kui on kahjuliku tagajärje oht, kaebus ei ole perspektiivitu ning haldusakti tagasitäitmine ei ole võimalik või tagajärgede kõrvaldamine pole mõistlik ning halduskohus peab esialgse õiguskaitse kohaldamise otsustamisel arvestama õiguslikke ohtusid, mis on teada ka siis, kui taotleja ei ole neid põhjendusena nimetanud, ning kaaluma nende ohtude teostumise riske (Riigikohtu halduskolleegiumi lahend nr 3-3-1-76-04). Haldusasjas nr 3-3-1-8-00 on Riigikohtu halduskolleegium märkinud, et haldusakti täitmise peatamine saab olla põhjendatud, kui peatamata jätmine loob kaebaja jaoks sellise olukorra, kus tema õigused saavad pöördumatult kahjustatud või toob endaga kaasa selliseid tagajärgi, mille kõrvaldamine peale asja lahendamist pole enam võimalik. Kaebaja oligi oma taotluses viidanud sellistele ohtudele ja tagajärgedele. Samuti ei ole kaebus perspektiivitu. Kaebaja põhjendas esialgse õiguskaitse vajadust eelkõige kaebuse eesmärgiga, s.o teha juhul, kui kaebus rahuldatakse, kohtuotsus ka reaalselt täidetavaks ja vältida korralduse peatamata jätmisega kaebajale kaasnevaid pöördumatuid tagajärgi. Kuivõrd revisjoniga kaasnevad kaebajale olulised kohustused, milliseid ei saa pärast nende täitmist reeglina tagasi täita, siis on revisjoni pikendamise korraldusele tühistamiskaebuse esitamisel olulise tähendusega korralduse täitmise peatamine. Haldusakti tühistamist on põhjendatud nõuda haldusakti puhul, milline on veel täitmata. Pärast haldusakti täitmist puudub akti tühistamiseks mõte ja eesmärk, kuivõrd akti õiguslik toime on lõppenud ja käesoleval juhul ei ole võimalik teostatud revisjonitoiminguid tagasi täita. Seega on revisjoni pikendamise korralduse peatamata jätmine ilmselgelt seotud kaebajale pöördumatute tagajärgedega, mida ei aitaks kõrvaldada ka kahju hüvitamine. Arvestades halduskohtu menetluste tähtaegu on tõenäoline, et asjas kohtuotsuse jõustumise ajaks on möödunud ka aeg, mille võrra revisjoni tähtaega pikendati ning seetõttu ei täidaks tühistamiskaebus taotletavat eesmärki. Kaebajal ei oleks võimalik enam oma kaebeõigust realiseerida, kuna taotlus korralduse tühistamiseks ei oleks pärast 04.12.2008 põhjendatud. Kohus on arvestanud Riigikohtu halduskolleegiumi haldusasjas nr 3-3-1-57-01 väljendatud seisukohtadega. Revisjoni pikendamise korralduse peatamata jätmiseks konkreetne avalik huvi puudub, sest õiguspärase revisjoni pikendamise korralduse täitmise peatamise korral 4 lükkuks sellega määratud revisjonitoimingute tegemine vaid edasi. Seega ei ole põhjendatud väide, et revisjoni peatamine võib kaasa tuua selle, et revisjoni eesmärki ei olegi võimalik saavutada. Samas revisjoni pikendamise korralduse täitmise peatamine ei välista maksuhalduril revisjoni lõpetamist, sest maksuhaldur on praktiliselt viinud läbi kõik revisjonitoimingud ja kogunud tõendid. Arvestades, et maksuhaldur viis enne revisjoni alustamist kaebaja suhtes läbi üksikjuhtumi kontrolli ja üksikjuhtumi kontrollimisel avastatud asjaolud, millised tingisid revisjoni alustamise, olid maksuhaldurile teada, siis ei ole põhjendatud väide, et revisjoni alguses ei olnud prognoositav revisjoni maht ja periood ning eksitus oli ajaliselt viie kuu pikkune. Maksuhaldur peab olema suuteline prognoosima revisjoni tähtaega. Sel põhjusel tehtigi alates 01.01.2004 MKS § 75 lg 3 muudatused, et maksuhalduril ei oleks võimalik venitada revisjone pikale ja põhjendamatult koormata revideeritavat määramata tähtajaks. Revisjoni pikendamiseks veel viie kuu võrra peaksid olema väga mõjuvad põhjused ja revisjoni käigus avastatud olulised asjaolud. Korraldusest ega ka määruskaebusest sellised asjaolud ei nähtu. Määruskaebuse viide Riigikohtu halduskolleegiumi lahendile nr 3-3-1-17-04 ei ole asjakohane, kuivõrd tegemist on põhimõtteliselt teistsuguse olukorraga, kus riik koormab oluliselt haldusakti adressaati revisjoni põhjendamatult veel viie kuu võrra pikendamisega. Maksuhalduri väide kaebaja poolt revisjoni aja venitamise kohta ei ole põhjendatud ja tõendatud. Maksuhalduri käitumisest on põhjendatud teha järeldus, et maksuhaldur on ise venitanud revisjoni ning esitanud kohtu eksitamiseks vääri ja tõendamata faktiväiteid. Samas isegi kui oletada, et mingi viivitus toimus, siis ei ole põhjendatud ja tõendatud, et kaebaja viivitus oleks olnud sellise iseloomu ja ajaga, mis põhjendaks revisjoni pikendamist veel viie kuu võrra. Maksuhaldur ei ole revisjoni läbiviimisel järginud maksumenetluse põhimõtteid, eelkõige efektiivsuse ja proportsionaalsuse põhimõtet. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED Ringkonnakohus leiab, et määruskaebus tuleb rahuldada ja Tartu Halduskohtu
- augusti 2008 määrus tühistada. HKMS § 121 lg 2 alusel võib halduskohus kaebuse esitaja põhjendatud taotluse alusel või omal algatusel teha igas menetlusstaadiumis määruse kaebuse esitaja õiguste esialgse kaitse kohta, kui vastasel juhul oleks kohtuotsuse täitmine raskendatud või osutuks see võimatuks. Antud juhul on AS Evas B&P esialgse õiguskaitse korras taotlenud Maksu- ja Tooliameti Ida maksu- ja tollikeskuse
- juuli korralduse nr 12-2.1/4936, millega maksuhaldur pikendas revisjoni tähtaega kuni
- detsembrini 2008, täitmise peatamist kuni asjas kohtuotsuse jõustumiseni. Halduskohus rahuldas esialgse õiguskaitse taotluse ning leidis, et see on põhjendatud. Avalikes huvides on tagada see, et haldusakti täitmise võimalus ei langeks ära või ei muutuks oluliselt keerukamaks. Samuti leidis halduskohus, et tegemist ei ole ilmselt perspektiivitu kaebusega. Ringkonnakohus halduskohtu sellise seisukohaga ei nõustu. Esialgse õiguskaitse kohaldamine on sisuliselt eelhinnang kaebuse põhjendatusele. Esialgse õiguskaitse kohaldamise eelduseks on see, et on olemas õiguslik tõenäosus rahuldada kaebus. MKS § 75 lg 3 kohaselt on ette nähtud revisjoni tähtaja pikendamise võimalus. Seega ei ole võimalik anda eelhinnangut, et haldusakt on ilmselgelt põhjendamatu. 5 Samuti ei nähtu esialgse õiguskaitse kohaldamise taotlusest need pöördumatud tagajärjed kaebuse esitajale, mis tingivad esialgse õiguskaitse kohaldamise. Revisjoni läbiviimine ei takista äriühingu majandustegevust. Pealegi on määruskaebuses õigesti väidetud, et revisjoni tähtaja muutmine on maksuhalduri diskretsiooniotsus, mille kohtulik kontroll on küllaltki piiratud. Seega puuduvad alused esialgse õiguskaitse kohaldamiseks. Maili Lokk Viivi Tomson 6 Agu Timmi