Obsah (9)

§ 10§ 60§ 62§ 59§ 72§ 73§ 154§ 46§ 102

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Tallinna Halduskohus Kohtunik Kadriann Ikkonen Otsuse tegemise aeg ja koht 03. oktoober 2008, Tallinn Haldusasja number 3-08-1298 Haldusasi OÜ InvestPartner Kinn

) § 60 lõike 1 ja § 62 lõike 1 alusel andma seoses käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsuse kontrollimisega perioodi aprill 2006 kuni 1 jaanuar 2008 kohta teavet ja esitama käibemaksu arvestust kajastavad raamatupidamise pearaamatu konto väljavõtted, väljastatud arved ning arved, millel kajastatud käibemaksusummad on deklareeritud käibedeklaratsioonil sisendkäibemaksuna, pangaväljavõtted, kassadokumendid ja lepingud, mis puudutavad kontrollitava perioodi majandustehinguid, sh notariaalsed kinnistute ostu-müügilepingud. Korralduses on hoiatatud korralduse tähtajaks täitmata jätmise eest 5000 krooni suuruse sunniraha kohaldamisega ning ka rahatrahviga. 21.04.2008 esitas kaebaja vaide. MTA 06.06.2008 vaideotsusega nr 6-4/110-1 jäeti vaie rahuldamata. 3. Kaebuse esitaja leiab esiteks, et korraldus on ebaseaduslik, kuna maksuhaldur rikkus oluliselt maksumenetluse põhimõtteid ning viitab seetõttu asjakohastele maksukorralduse seaduse sätetele.

§ 10

lõike 3 kohaselt viib maksuhaldur menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse.

§ 60

lõike 1 kohaselt on maksuhalduril õigus saada maksumenetluses tähendust omavate asjaolude väljaselgitamiseks maksukohustuslaselt või tema esindajalt suulist või kirjalikku teavet. Maksuhaldur võib vajaduse korral kohustada maksukohustuslast või tema esindajat teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri poolt määratud ajal maksuhalduri ametiruumidesse.

§ 62

lõike 1 kohaselt on maksuhalduril õigus nõuda maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks maksukohustuslaselt või kolmandalt isikult tema valduses olevate asjade ja esitajaväärtpaberite ettenäitamist ning dokumentide esitamist.

§ 59

lõike 2 järgi jaguneb kontroll üksikjuhtumite kontrolliks ja üldkontrolliks ehk revisjoniks. Kaebuse esitaja rõhutab, et üksikjuhtumi kontrolli käigus kas kinnitatakse või lükatakse ümber juba enne kontrollimise algust teadaolev asjaolu, revisjoni käigus kontrollitakse maksumaksja tegevust aga tervikuna. Vaidlusaluse korraldusega on nõutud kaebuse esitajalt teavet ja dokumente, ning viidatud maksukorralduse seaduse sätetele, mis käsitlevad üksikjuhtumi kontrolli. Kaebaja selgitab, et maksuhaldur ei ole märkinud, milline on talle teadaolev asjaolu, mida ta üksikjuhtumi kontrolli käigus soovib kinnitada või ümber lükata. Vastupidiselt on hoopis märgitud, et kontrollitakse käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsust perioodil 2006 oktoober kuni 2008 jaanuar. Sellega on maksuhaldur ise kaudselt möönnud, et viib läbi revisjoni, mitte üksikjuhtumi kontrolli. Kaebuse esitaja pöörab tähelepanu, et korraldusest tulenevalt kontrollitakse mitut maksustamisperioodi ning maksuhaldur ei olnud piiritlenud, milline asjaolu, mis oli enne kontrolli algust teada, ajendas kontrolli teostama. Kaebaja leiab, et ainuüksi deklareerimisele kuuluva käibemaksu väljaselgitamine ei ole üksikjuhtumi kontrolli teostamise ajendiks.

1. Kaebaja seisukoha kohaselt vastab tema suhtes läbi viidav menetlus kontrolli iseloomu ja ulatuse poolest revisjonimenetlusele, mitte aga üksikjuhtumi kontrollile. Revisjoni läbiviimist kinnitab kaebaja hinnangul menetluse läbiviimisel kontrollitud küsimuste ring, mis on omane komplekssele maksukohustuse täitmise kindlakstegemisele, mitte aga ühe üksikküsimuse kontrollile. Revisjoni läbiviimist kinnitab ka kontrolli ulatus ning maksumaksja intensiivne allutamine kaasaaitamiskohustuse täitmisele. Maksuhaldur on kaebajalt nõudnud suuliselt dokumentide esitamist, kusjuures on nõutud dokumente, mis ei seondu kaebaja tegevuse kontrollimisega. Revisjoni korral on menetluse kohustuslikuks tingimuseks ka revisjoni tähtaeg ning tähtaja pikendamine on võimalik vaid korraldusega, mis peab olema põhjendatud. Maksuhaldur ei ole kaebajale kontrolli kestusest ette teatanud. Revisjoni kui enim koormava menetluse läbiviimine rikub ka menetlusele allutatud isiku õigusi, sest isik ei pruugi tema maksukohustuse kõikehõlmava revideerimise puhul aru saada erinevalt üksikküsimuse kontrollimisest tõendamisele kuuluvatest asjaoludest ega suuda esitada asjakohaseid tõendeid ega vastuväiteid. See omakorda võib viia ärakuulamiskohustuse ja sellega seotud uurimispõhimõtte rikkumiseni.
2. Kaebaja leiab, et kuigi maksuhaldur on nimetanud kontrolli üksikjuhtumi kontrolliks, tuleb lähtuda menetluse tegelikust sisust. Revisjoni läbiviimisele viitab kaebaja meelest ka asjaolu, et 2 maksuhaldur on teostanud vaatlust ilma sellekohase korralduseta. 21.04.2008 kell 11.00 käis maksuhaldur kokkuleppeliselt vaatamas kontorit aadressil Joa 3a-27 ning üüritud äripinda aadressil Kreutzwaldi 1/Narva mnt
3. Sisuliselt oli tegemist vaatlusega, mida kaebuse esitajale kirjalikult ei põhjendatud, samuti ei esitatud vastavat korraldust. Vaatluse teostamise ajal ei esitatud kaebajale ühtegi dokumenti ega võetud allkirja ühelegi dokumendile. Seega rikuti

§ 72

lõike 3 tingimust, mille kohaselt vaatluse läbiviimiseks esitatakse maksukohustuslasele või tema esindajale kirjalik korraldus, kuhu on märgitud ka vaatluse eesmärk.

1. Kaebuse esitaja taotleb lisaks ka 21.04.2008 vaatluse läbiviimise ning maksuhalduri toimingute õigusvastaseks tunnistamist. Nimelt alustas MTA vaidlustatud korralduse täitmata jätmise tõttu 07.05.2008 juhatuse liikme Riina-Liis Kütt’i suhtes väärteomenetlust nr 6-6/
2. Väärteomenetlus lõpetati 30.05.2008 määrusega nr 6-6/384-2, kuna teos puudusid väärteotunnused. Väärteomenetluse käigus selgus, et Riina-Liis Kütt ilmus 15.04.2008 maksuhalduri juurde korralduse täitmise eesmärgiga ning esitas raamatupidamise dokumendid. Originaaldokumentide üleandmise-vastuvõtmise kohta akti maksuhalduri poolt ei vormistatud, kuid siiski oli korraldus maksukohustuslase poolt täidetud. Maksuhaldur nõuab sellest hoolimata kaebuse esitajalt korralduse täitmist, kuigi selle täitmine on tõendatud väärteoasjas nr 6-6/
3. Eeltoodust tulenevalt taotleb kaebaja oma õiguste rikkumise tuvastamist ja maksuhalduri toimingute õigusvastaseks tunnistamist.
4. Korralduses on kaebajat hoiatatud sunniraha rakendamise võimalusest korralduse täitmata jätmise korral ning väärteomenetluse algatamisest. Kaebaja leiab, et sunniraha tasumist ja karistust ei ole võimalik koos rakendada. Sunniraha on haldusõiguslik sunnivahend, mitte karistus ning selle eesmärgiks on kohustuse täitmisele sundimine, kusjuures võib seda määrata kuni kohustuse täitmiseni korduvalt. Sunniraha määramisel ei tuvastata isiku süüd. Rahatrahvi määramine on aga isiku karistamine toimepandud süülise teo eest. Kaebuse esitaja arvamusel on juba ainuüksi eeltoodud põhjustel korraldus õigusvastane ja kuulub tühistamisele. Kaebaja õigusi on oluliselt rikutud olukorras, kus sunniraha tasumise kohustusega ning väärteomenetluse algatamisega hoiatades on temalt nõutud sellist teavet ja dokumente, mis ei vasta üksikjuhtumi kontrolli eesmärgile.
5. Kaebuse esitaja märgib viimasena, et haldusakti andmisel tuleb lähtuda andmise ajal kehtivast seadusandlusest ning haldusakt peab olema õiguspärane selle andmise ajal. Haldusaktid ja toimingud omavad kaebaja suhtes õiguslikke tagajärgi ning nende õigusvastasuse kindlakstegemine on seotud neile järgnevate haldusaktide kehtivusega ja õiguspäraste toimingute tegemisega. Seega on kaebajal olemas põhjendatud huvi vaatluse ja maksuhalduri toimingute õigusvastaseks tunnistamiseks. Riigikohus on seisukohal, et põhjendatud huvi võib seisneda ka preventiivsetes ja rehabiliteerivates eesmärkides. Õigusvastaseks tunnistamine välistab õigusvastaste haldusaktide väljaandmist maksuhalduri poolt. Kaebuse esitaja põhjendatud huvi seisneb seega peamiselt vastustaja poolt vaidlusaluse haldusakti ja –toimingutega tehtavate sarnaste tulevikuotsuste ja toimingute vältimises ning vastustaja suunamises haldusõiguse põhimõtete ja normide järgmisele. VASTUSTAJA SEISUKOHT
6. Vastustaja selgitab esiteks, et

§ 59

lõike 1 kohaselt on maksumenetluses tõendiks kõik asjas kogutud andmed, sealhulgas maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult, riigi-, valla- või linnaasutuselt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus. Maksuhaldur otsustab, lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ning kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda. Tõendite kogumine toimub

§ 59

lõikes 2 sätestatust lähtuvalt kas üksikjuhtumi kontrolli või üldkontrolli ehk revisjoni vormis. 11.03.2008 korraldusest nähtuvalt on selle andmise aluseks

§ 60

lõige 1, § 62 lõige 1 ning vajadus saada maksumenetluses täiendavaid tõendeid maksuhalduril tekkinud kahtluse 3 kinnitamiseks või ümberlükkamiseks selle kohta, kas OÜ InvestPartner Kinnisvara käibemaksu arvestus ja deklareerimine perioodil 01.04.2006 – 31.01.2008 on toimunud õiguspäraselt. 10. Maksuhaldur alustas kaebaja käibemaksu arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimist üksikjuhtumi kontrollina. Seda kinnitab ka asjaolu, et

§-d 60 ja 62 reguleerivad üksikjuhtumi kontrolli läbiviimist ning vaidlusaluse korralduse sisuks on äriühingult kauba võõrandamist, teenuse osutamist ning teenuse saamist tõendavate dokumentide nõudmine. Maksuhaldur otsustas käesoleval juhul maksukohustuslast vähem koormava kontrollimenetluse läbiviimise kasuks. 11. Vastustaja märgib, et Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-20-05 leidnud, et üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni sisuline eristamine ainult kontrolli ulatuse alusel on võimatu ega oleks kooskõlas

§ 73lõikega 2.

Seega puudub ainuüksi kontrolli ulatusele (üks või mitu maksu, üks või mitu maksustamisperioodi, konkreetse asjaolu väljaselgitamine) viidates alus väiteks, et maksuhaldur viib antud juhul läbi revisjoni. Riigikohus on nimetatud lahendis asunud seisukohale, et revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine sõltub eelkõige hinnangust, kas tegemist on enamkoormava kontrollimisega. Maksukohustuslast enamkoormava kontrolli tunnuseks pidas Riigikohus eelkõige tööruumi või töökoha eraldamist, kaasaaitamiskohustuse järjepidevat pikaajalist täitmist ja kontrollimise ajalist kestvust. Vastustaja leiab, et Riigikohtu seisukohtadest lähtuvalt peab maksuhaldur valima revisjoni vormi üksnes maksukohustuslast enamkoormava kontrolli puhul. Käesoleval juhul ei ole kontrollimenetluse läbiviimine toimunud maksukohustuslase poolt revidendi kasutusse antud tööruumis või töökohas. Samuti puuduvad andmed maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse järjepideva ning pikaajalise täitmise kohta. Korralduses nimetatud dokumentide valikulist esitamist ja 21.04.2008 vaatluse läbiviimist ei saa haldusakti sisu ja kehtivust ning sellekohase toimingu sisu ja kestust arvestades pidada kaasaaitamiskohustuse järjepidevaks ja pikaajaliseks täitmiseks. Maksukohustuslasele haldusaktiga pandud ühekordse kohustuse mittekohane täitmine ja sellest tulenevalt maksuhalduri telefonikõnedele ja e-kirjadele vastamine ei ole käsitletav kaasaaitamiskohustuse pikaajalise ja järjepideva täitmisena. 12. Vastustaja selgitab ka, et 21.04.2008 läbiviidud vaatlus oli eelnevalt kooskõlastatud OÜ InvestPartner Kinnisvara seadusliku esindaja Riina-Liis Kütt’iga.

§ 73

lõige 3 annab maksukohustuslasele õiguse nõuda tagantjärele vaatluse põhjendamist, kui vaatluse läbiviimiseks ei esitatud kirjalikku korraldust. Vaatlus on reguleeritud §-s 72, mis on maksukorralduse seadusest osa, mis reguleerib üksikjuhtumi kontrolli läbiviimist. Seega on vastustaja meelest alusetu kaebaja seisukoht, et vaatluse läbiviimise korralduslikust poolest tulenevalt võib kontrollimist liigitada üksikjuhtumi kontrolliks või revisjoniks. 13. Vastustaja nõustub, et vaatluse läbiviimisest tuleb maksukohustuslast reeglina ette teavitada.

§ 72

lõike 3 kohaselt tuleb vaatluse läbiviimisest teatada ette sellise aja jooksul, mis võimaldab maksukohustuslasel kavandatava toimingu suhtes seisukoha võtta.

§ 72

lõikes 1 nimetatud vaatluse, kui üksiku kontrolltoimingu, läbiviimiseks esitatakse maksukohustuslasele või tema esindajale kirjalik korraldus, kuhu on märgitud ka vaatluse eesmärk. Maksuhalduri ja kaebaja seadusliku esindaja Riina-Liis Kütt’i vahel oli e-kirjavahetus ruumide vaatluse aja kokkuleppimise kohta. Vaatluse aeg oli eelnevalt kooskõlastatud ning seda muudeti kaebaja esindaja taotlusel. Sellest võib järeldada, et kuigi formaalselt ei esitatud kaebajale korraldust vaatluse läbiviimiseks, oli kaebajal võimalus kavandatava toimingu suhtes võtta seisukoht. Maksukohustuslasel on õigus nõuda

§ 72

lõike 3 alusel vaatluse kirjalikku põhjendamist, kui vaatluse läbiviimiseks kirjalikku korraldust ei esitatud. Seda arvestades leiab vastustaja, et kaebajal on õigus nõuda tagantjärele vaatluse kirjalikku põhjendamist ning seda ei saa lugeda vaatluse kui toimingu kehtetuks tunnistamise aluseks. Seega on kaebaja nõue toimingute õigusvastasuse tuvastamiseks alusetu. 4 14. Vastustaja leiab, et kaebaja väide, et sunniraha ja karistuse samaaegne kohaldamine pole võimalik, on samuti alusetu. Asendustäitmise ja sunniraha seaduse (edaspidi ATSS) §4 lõikest 2 tuleneb selgelt, et karistuse määramine ei välista ettekirjutuse täitmise tagamiseks sunnivahendi rakendamist. Maksuhalduri poolt

§ 154

lõigetele 1 ja 2 viitamine tuleneb

§ 46

lõikest 4, mis kohustab haldusaktile lisama muuhulgas viite haldusakti täitmata jätmisega kaasnevate sanktsioonide ja muude tagajärgede eest. Eelkõige on tegemist maksukohustuslase informeerimisega, et maksuhalduri tegevuse takistamise eest on seaduses ette nähtud karistus. Väärteomenetlus algatatakse seaduses sätestatud süüteokoosseisu tunnuste ilmnemisel sõltumata sellest, kas maksuhaldur on karistuse määramise alusele eelnevalt viidanud või mitte.

1. Vastustaja märgib viimaks, et haldusmenetluse seaduse (edaspidi HMS) § 61 lõike 2 kohaselt kehtib haldusakt kuni kehtetuks tunnistamiseni, kehtivusaja lõppemiseni, haldusaktiga antud õiguse lõpliku realiseerimiseni või kohustuse täitmiseni, kui seadus ei sätesta teisiti. Käesoleval juhul lõpetas maksuhaldur toimingu täitmata jätmisega seonduvalt algatatud väärteomenetluse, kuna puudusid väärteo tunnused. Seega tuleb lugeda korraldus dokumentide esitamiseks täidetuks, kuna väärteomenetlus lõpetati nõude täitmise tõttu. Eeltoodust tulenevalt leiab vastustaja, et puudub alus kaebuse rahuldamiseks ning palub jätta kaebus rahuldamata. KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
2. Kohus, hinnanud kõiki poolte esitatud põhjendusi ja tõendeid nende kogumis, leiab, et kaebus on põhjendamatu ja tuleb jätta rahuldamata. Menetlusosaliste menetluskulud tuleb jätta nende endi kanda. Kohtu põhjendused on järgmised.
3. Poolte vahel ei ole vaidlust selle üle, et korraldus dokumentide esitamiseks on täidetud. MTA 30.05.2008 väärteomenetluse lõpetamise määruse nr 6-6/384-2 kohaselt ilmus Riina-Liis Kütt 15.04.2008 maksuhalduri vastuvõtule ja esitas raamatupidamise dokumendid, mis moodustavad tema 13.05.2008 antud ütluste kohaselt kogu vajaliku dokumentatsiooni. HMS § 61 lõike 2 kohaselt kehtib haldusakt kuni kehtetuks tunnistamiseni, kehtivusaja lõppemiseni, haldusaktiga antud õiguse lõpliku realiseerimiseni või kohustuse täitmiseni, kui seadus ei sätesta teisiti. Vastustaja väidetel on seetõttu tühistamisnõude esitamine võimatu. Kohus leiab siiski, et käesoleval juhul ei saa täie kindlusega välistada seda, et vaidlustatud korralduse alusel tuleb siiski kaebuse esitajal esitada veel mõni dokument või anda maksuhaldurile teavet, seetõttu ei kvalifitseeri kohus esitatud taotlust ümber korralduse õigusvastasuse tuvastamise taotluseks, vaid menetleb siiski korralduse tühistamistaotlust.
4. Käesolevas asjas on vaidlus selle üle, kas kontrollimenetlus vastab vaidlustatud otsuses ettenähtud menetluse vormile: kaebuse esitaja leiab, et sisuliselt ei ole tegemist üksikjuhtumi kontrolliga, vaid revisjonimenetlusega. Kaebuse esitaja leiab, et korraldusest tulenevalt kontrollitakse mitut maksustamisperioodi ning maksuhaldur ei olnud piiritlenud, milline asjaolu, mis oli enne kontrolli algust teada, ajendas kontrolli teostama. Kaebaja leiab ka, et ainuüksi deklareerimisele kuuluva käibemaksu väljaselgitamine ei ole üksikjuhtumi kontrolli teostamise ajendiks. Samuti on vaidlus selle üle, kas sunniraha ja väärteomenetluses rahatrahvi määramist on võimalik samaaegselt rakendada.
5. Kohus leiab, et maksuhaldur on õigesti lähtunud kontrolli kvalifitseerimisel üksikjuhtumi kontrolliks.

§ 59

lg 2 alusel jaguneb maksukohustuslase kontroll üksikjuhtumi kontrolliks ja üldkontrolliks ehk revisjoniks. Seega tuleks

§ 102lg 3 kohaldamisel eristada revisjoni üksikjuhtumi kontrollist.

Varem kehtinud

-s puudus mõiste "revisjon", kuid ka sellel ajal tehti vahet üksikjuhtumi kontrollil ja üldkontrollil.

§ 10

lõike 3 kohaselt viib maksuhaldur menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. Üksikjuhtumite läbiviimise korda reguleerivad

§-d 60-72 ning reeglid revisjoni läbiviimiseks on kehtestatud 5

§-des 73-81. Analüüsides nimetatud kahe menetluse erisusi on hoomatav, et üksikjuhtumis kontroll on võrreldes revisjoniga maksukohustuslasele tunduvalt leebem ja vähem aeganõudev kontrollimenetlus. Seega peaks maksuhaldur eelkõige kaaluma, kas on aluseid viia kontroll läbi üksikjuhtumi kontrollina ja rakendada revisjonimenetlust vaid juhul, kui asjaolude kontroll väljub üksikjuhtumis kontrolli raamidest. 11.03.2008 korraldusest nähtuvalt on selle andmise aluseks

§ 60

lõige 1, § 62 lõige 1 ning vajadus saada maksumenetluses täiendavaid tõendeid maksuhalduril tekkinud kahtluse kinnitamiseks või ümberlükkamiseks selles, kas OÜ InvestPartner Kinnisvara käibemaksu arvestus ja deklareerimine perioodil 01.04.2006 – 31.01.2008 on toimunud õiguspäraselt. 20. Riigikohus on 06.06.2005 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-20-05 leidnud, et nimetused "üksikjuhtumi kontroll" ja "üldkontroll" (revisjon) võivad viia eksliku järelduseni, et neid kontrollimise vorme eristabki eeskätt kontrolli ulatus - see, kas tegemist on üksikjuhtumi- või üldkontrolliga. Selline järeldus poleks kooskõlas seadusega.

§ 73

lg-s 2 on sätestatud, et revisjon võib hõlmata üht või mitut maksu, üht või mitut maksustamisperioodi või olla piiritletud konkreetsete asjaolude väljaselgitamisega. Seega võib revisjon hõlmata vaid ühe maksu üht maksustamisperioodi või isegi üksnes mõne asjaolu väljaselgitamist. Järelikult on üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni sisuline eristamine ainult kontrolli ulatuse alusel võimatu. Riigikohus rõhutas, et

-st tuleneb, et just revisjoni korral peab maksuhaldur järgima erilisi menetlusnõudeid. Revisjonist ja selle ulatusest tuleb maksukohustuslasele teatada ette (§ 75), revisjon viiakse läbi maksukohustuslase poolt revidendi kasutusse antud tööruumis või töökohas (§ 77); maksukohustuslasel on õigus taotleda revidendi taandamist (§ 78 lg 2); revisjoni lõpus toimub lõppvestlus (§ 80) ja pärast seda koostab revident revisjoniakti, millele maksukohustuslane võib lisada eriarvamuse (§ 81). Maksukorralduse seaduse §-dest 75 ja 77 tuleneb, et revisjoni läbiviimine on pikaajalisem ja järjepidev menetlus. Maksukorralduse seaduse §-dest 75 ja 76 nähtub, et revisjoni läbiviimise peab maksuhaldur otsustama revisjonikorraldusega, mis toimetatakse maksukohustuslasele kätte hiljemalt 7 päeva enne revisjoni algust. Revisjonikorraldus on haldusakt, mille andmisel teeb maksuhaldur ka valiku erinevate kontrollivormide vahel. Maksukohustuslast enamkoormava kontrolli puhul (tööruumi või töökoha eraldamine, kaasaaitamiskohustuse järjepidev pikaajaline täitmine, kontrollimise ajaline kestvus) peab maksuhaldur valima revisjonivormi. Seega sõltub revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine hinnangust, kas tegemist on enamkoormava kontrollimisega.

1. Kaebuse esitaja rõhutab, et üksikjuhtumi kontrolli käigus kas kinnitatakse või lükatakse ümber juba enne kontrollimise algust teadaolev asjaolu, revisjoni käigus kontrollitakse maksumaksja tegevust aga tervikuna. Vaidlusaluse korraldusega on nõutud kaebuse esitajalt teavet ja dokumente, ning viidatud maksukorralduse seaduse sätetele, mis käsitlevad üksikjuhtumi kontrolli. Kaebaja selgitab, et maksuhaldur ei ole märkinud, milline on talle teadaolev asjaolu, mida ta üksikjuhtumi kontrolli käigus soovib kinnitada või ümber lükata. Maksuhalduri väidetel on käesoleval juhul selliseks hüpoteesiks asjaolu, et kaebuse esitaja ei ole kontrollitaval perioodil 01.04.2006 – 31.01.2008 deklareerinud ja tasunud õigesti käibemaksu. Kohtu hinnangul ongi nimetatud asjaolu üksikjuhtumi kontrolli teostamise üheks võimalikuks ajendiks.
2. Seega on revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisulise eristamise kriteeriumiks eelkõige see, kas tegemist on vähem- või enamkoormava kontrollimisega. Maksukohustuslast enamkoormava kontrolli tunnuseks pidas Riigikohus eelkõige tööruumi või töökoha eraldamist, kaasaaitamiskohustuse järjepidevat pikaajalist täitmist ja kontrollimise ajalist kestvust. Käesoleval juhul ei ole kontrollimenetluse läbiviimine toimunud maksukohustuslase poolt revidendi kasutusse antud tööruumis või töökohas. Samuti puuduvad andmed maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse järjepideva ning pikaajalise täitmise kohta. Kohus nõustub vastustajaga selles, et korralduses nimetatud dokumentide valikulist esitamist pidada kaasaaitamiskohustuse järjepidevaks ja pikaajaliseks täitmiseks. Maksukohustuslasele haldusaktiga pandud ühekordse kohustuse mittekohane täitmine ja sellest tulenevalt maksuhalduri telefonikõnedele ja e-kirjadele 6 vastamine ei ole käsitletav kaasaaitamiskohustuse pikaajalise ja järjepideva täitmisena. Maksuhaldur ei ole rikkunud

-i ega maksumenetluse olulisi põhimõtteid ning vaidlustatud korraldus on õiguspärane.

1. Mis puutub sunniraha määramise võimalikkusesse paralleelselt väärteotrahvi määramisega nõustub kohus täielikult vastustajaga selles, et asendustäitmise ja sunniraha seaduse (edaspidi ATSS) § 4 lõike 2 kohaselt ei välista karistuse määramine ettekirjutuse täitmise tagamiseks sunnivahendi rakendamist. Eeltoodust tulenevalt tuleb jätta vaidlustatud korraldus tühistamata.
2. Kaebuse on taotlenud ka 21.04.2008 läbiviidud vaatluse ja sellega kaasnenud maksuhalduri toimingute õigusvastaseks tunnistamiseks. Samas on kaebuse esitaja toonud nende õigusvastasusena välja peamiselt asjaolu, et neid teostati üksikjuhtumi kontrolli raames. Kohus leidis aga eelnevalt, et vaidlustatud korraldus (ja selle alusel läbi viidud üksikjuhtumi kontroll) on õiguspärane. Seoses vaatlusega on kaebuse esitaja heitnud vastustajale ette vaatluse läbiviimise kirjaliku haldusaktiga vormistamata jätmist (

§ 72lg 1).

Vastustaja on möönnud vastuses, et kirjalikult vaatluse läbiviimist tõepoolest ei vormistatud. Samas ei ole vaidlust selles, et kaebuse esitaja esindajat teavitati eelnevalt vaatluse läbiviimisest ja seda teostati talle sobinud ajal.

§ 72

lõike 3 kohaselt tuleb maksukohuslast vaatluse läbiviimisest teavitada ette sellise aja jooksul, mis võimaldab viimasel kavandatava toimingu suhtes seisukoht võtta. Kaebaja ja vastustaja vahel oli e-kirjavahetus aadressidel Joa 3a-27 ja Kreutzwaldi 1 asuvate ruumide vaatluse aja kokkuleppimiseks. Vaatluse aeg lepiti kokku ja kaebuse esitaja seadusliku esindaja taotlusel aega hiljem muudeti. Seega oli kaebuse esitajal võimalus vaatluse teostamiseks valmistuda ja sisuliselt tema õigusi korralduse vormistamatajätmisega ei rikutud. Kohus nõustub vastustajaga selles, et ainuüksi kirjaliku haldusakti vormistamatajätmise tõttu vaatlust kui maksumenetluse toimingut õigusvastaseks tunnistada ei saa. Lisaks võimaldab

§ 72lõige 3 maksukohuslasel nõuda tagantjärele vaatluse kirjalikku põhjendamist.

Asja materjalidest ei nähtu, et kaebuse esitaja oleks seda teinud. Samas nähtub õigusnormi sellisest formuleeringust, et kirjalik korraldus ei ole vaatluse läbiviimise vaieldamatuks eelduseks. Seega jätab kohus taotlused 21.04.2008 läbiviidud vaatluse ja sellega kaasnenud maksuhalduri toimingute õigusvastaseks tunnistamiseks jätta samuti rahuldamata. 25. HKMS § 92 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole esitanud kohtule menetluskulude nimekirja. Seega jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda. Kadriann Ikkonen kohtunik 7