ÄRAKIRI KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tartu Halduskohus Kohtunik Mare Krull Otsuse tegemise aeg ja koht 16.juuni 2009.a, Jõhvi kohtumaja Haldusasja number 3-08-2068 Haldusasi OÜ Bremmer Grupp kaebus Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- xx.xx.xxxx maksuotsuse ja tollikeskuse nr.xx osaliseks tühistamiseks Asja läbivaatamise kuupäev 25.mai 2009.a, Jõhvi Menetlusosalised kaebuse esitaja OÜ Bremmer Grupp, kaebaja esindaja vandeadvokaat Küllike Namm, vastustaja Maksu-ja Tolliameti Ida maksu-ja tollikeskus, vastustaja esindaja Hiie Lekko RESOLUTSIOON jätta kaebus rahuldamata ja kohtukulud kaebaja enda kanda Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale on õigus esitada apellatsioonkaebus Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest arvates 3-08-2068 ASJAOLUD JA MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD Kaebuse esitaja OÜ Bremmer Grupp vaidlustas Tartu Halduskohtus Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse (edaspidi maksuhaldur või vastustaja) xx.xx.xxxx maksuotsuse nr.xx osas, millega kohustati kaebuse esitajat tasuma täiendavalt käibemaksu 184 374 krooni ja ettevõtte tulumaksu 322 533 krooni. Kaebaja poolt maksuotsuse peale esitatud vaie jäeti xx.xx.xxxx vaideotsusega nr.xx Maksu- ja Tolliameti poolt rahuldamata. Kaebaja märgib, et analüüsides OÜ Sim Veod ja kaebaja vahel sõlmitud tehinguid jõudis maksuhaldur järeldusele, et kahe äriühingu vahel ei ole tehinguid reaalselt toimunud ning et kaebuse esitaja poolt esitatud ehitustööde töövõtulepingud ning tööde üleandmisevastuvõtmise aktid on üldsõnalised ning nende koostamisel ja lepingute täitmisel ei ole järgitud äris tavapärast hoolt. Samuti leidis maksuhaldur, et kaebaja ei kontrollinud tehingu teise poole registreeringut Majandusliku Tegevuse Registris, mistõttu tal on alust arvata, et eriarvamuse lisana esitatud volikiri on eriarvamuse esitaja valdusesse jõudnud alles pärast revisjoniakti valmimist ja tegelikult isikusamasuse tuvastamine aset ei leidnud. Vastustaja leidis, et kaebaja ei ole esitanud ühtegi täiendavat tõendit selle kohta, et tehingud OÜ-ga Sim Veod reaalselt toimusid, sest OÜ Sim Veod pangakontolt ei nähtu, et nimetatud äriühing oleks soetanud teistelt ettevõtetelt kaupu või teenuseid, sh neid materjale, mida ta on väidetavalt müünud OÜ-le Bremmer Grupp ettevõtluse tarbeks. Maksuhaldur märgib, et 15.04.2008 andis M.A maksuhaldurile seletuse OÜ Sim Veod ja OÜ Bremmer Grupp vahel toimunud tehingute kohta, milles kinnitas, et „värve, lahusteid pole ma küll müünud. Eks ma olen allkirjastanud nagu paistab, aga reaalselt pole ma küll neid arvele märgitud asju müünud. Sim vedude nimel ei ole ma küll Bremmeriga mingeid tehinguid teinud“. Eeltoodu alusel jõudis maksuhaldur järeldusele, et kahe äriühingu vahel ei ole reaalselt tehinguid toimunud. Vaideotsuses asus maksuhaldur seisukohale, et maksumenetluse käigus on leidnud tõendamist, et OÜ Sim Veod on varifirma maksupettuse toimepanemiseks ning niinimetatud musta metsamaterjaliga tehingute tegemiseks. M.A aitas maksupettusele kaasa ning A.K oli M.O ja K.K poolt värvatud variisik. Kaebaja eeltooduga ei nõustu ning leiab, et M.A puhul tuleb arvestada asjaoluga, et ta on andnud erinevaid ütlusi kogu maksumenetluse jooksul, kuid maksuhaldur on lugenud eluliselt usutavaks ainult need ütlused, mis kaebuse esitajat süüstavad, jättes kõrvale ütlused, mis tõendavad, et kaebuse esitaja ei ole teinud tehinguid tundmatute kolmandate isikutega. Kaebaja esitas maksuhaldurile 13.12.2007 seletuse, mille koostamist M.A väidetavalt ei mäletanud. Kaebaja kinnitab, et M.A on andnud tegelikkusele mittevastavaid ütlusi seoses selgituste koostamisega, kuid leiab, et kui M.A on dokumendile alla kirjutanud ja selle kaebuse esitajale üle andnud, siis on tegemist M.A tahteavaldusega ning seda tuleb käsitada tõendina maksumenetluses. Miks M.A on andnud temapoolse tahteavalduse kohta selliseid ütlusi nagu nähtub maksuotsusest, kaebuse esitaja selgitada ei saa. Kaebaja leiab, et nimetatud ütlused ei muuda olematuks M.A enda poolt loodud tõendit. Oma väidete kinnitamiseks (et tegemist on M.A enda poolt koostatud selgitusega), esitab kaebaja koos käesoleva kaebusega M.A 30.09.2008 seletuskirja, mille allkirjaõigsuse on kinnitanud Rakvere notar Katre Pustak. Selles seletuskirjas M.A kinnitab, et ta aitas koostada A.K-l OÜ Sim Veod arveid. Tööde ja arvetega tegeles A.K ise. Eeltoodust kaebaja järeldab, et seega on M.A andnud mõlema selgituse puhul samasisulisi ütlusi, millega on tõendatud, et nii seletuskiri kui selgitus on koostatud M.A poolt ning nendes toodut tuleb otsuse tegemisel arvesse võtta. Kaebuse esitajale teadaolevalt on M.A õiguskaitseorganite ja administratiivorganite kõrgendatud tähelepanu all ning kaebajal on põhjendatud kahtlus, et M.A ütlused on antud viidatud organite survel. Eeltoodut kinnitab kaebaja arvates asjaolu, et viibides väljaspool nimetatud organite mõjuala, annab M.A täiesti teise sisuga ütlusi ning just nimelt õiguskaitseorganite ja administratiivorganite surve tulemusel on M.A andnud esialgselt ja ka 13.06.2008 tegelikkusele mittevastavaid ütlusi, mida ta hiljem on muutnud ja kirjeldanud sündmusi vastavalt nende tegelikule toimumisele. Eeltoodu alusel on kaebaja 2
(14)3-08-2068 asunud seisukohale, et maksuhalduri järeldus, mille kohaselt kaebuse esitaja ei teinud reaalseid tehinguid OÜ-ga Sim Veod, on väär. Kaebajale on jäänud selgusetuks, miks on vastustaja arvates volituse olemasolu peamiseks tehingute tegeliku toimumise hindamise kriteeriumiks. Kaebuse esitaja juhatuse liige selgitas maksuhaldurile, et ta ajas asju nii A.Kga, kes teostas töid, kui ka M.A-ga, kes kirjutas alla arvetele. M.A leidis, et kui M.A kirjutas alla, siis järelikult oli ta esindaja. OÜ Sim Veod esindamiseks volitas M.A-d OÜ Sim Veod juhatuse liige A.K, mida tõendab Sillamäe notari Irina Kritšuk´i poolt tõestatud volikiri. Volikirja kehtivus oli üks aasta ja see oli välja antud edasivolitamise õiguseta. Kuna kaebaja esitas nimetatud volikirja maksumenetluse käigus ka maksuhaldurile, siis jääb arusaamatuks, mil moel on kaebuse esitaja rikkunud tehingu teise poole tuvastamiskohustust. Kaebaja viitab Riigikohtu lahendile nr.3-3-1-21-04, milles märgitakse, et RahaPTS nõuete rikkumine ei ole selles asjas oluline, sest tasumine toimus sularahata arvelduse teel maksuarvestuses näidatud müüja pangakontole. Riigikohus märkis muuhulgas, et Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus, samuti kohtud, on hoolimata sularahata arvelduse teel tasumisest müüja pangakontole, asunud seisukohale, et määrava tähtsusega on müüja esindaja isiku tuvastamise nõude rikkumine. Selline seisukoht ei tulene seadusest ega Riigikohtu halduskolleegiumi viidatud otsusest. Hoolsusnõude rikkumine võib sarnastes asjades olla määrava tähtsusega siis, kui mõistlikult käituv ostja pidi aru saama, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Sularahata arveldamise teel müüja pangakontole tasumisel ei saa müüja esindaja isiku tuvastamata jätmisest teha järeldust, et seetõttu pole teada tegelik müüja. Kaebaja märgib, et käesoleval juhul toimus tasumine kaebuse esitaja poolt sularahata arvelduse teel OÜ Sim Veod kui müüja pangakontole ning nimetatud fakti ei ole maksuhaldur kahtluse alla seadnud. Eelpoolviidatud Riigikohtu lahendi põhjal järeldab kaebaja, et ka juhul, kui ta ei oleks tuvastanud tehingu teise poole isikusamasust, ei oleks vastustaja poolt põhjendatud teha järeldust, et tegemist ei ole tegeliku müüjaga. A.K väited selle kohta, et ta ei tea kaebuse esitajast midagi ega tunne M.A-d, ei vasta tegelikkusele, sest nii 09.09.2005 sõlmitud lepingule, 10.04.2006 sõlmitud lepingule kui ka 06.02.2006 sõlmitud lepingule on töövõtja nimel alla kirjutanud A.K. Lepingud vormistati objektil, kus viibis ka A.K. Tema organiseeris tööjõu ning kokkulepitud tööde teostamise ning korraldas OÜ Sim Veod poolt kaebuse esitajale võõrandatud kauba toimetamise objektile. Arvete koostamise ja väljastamisega tegeles enamasti M.A. Teostatud tööde eest vormistati arved üleandmise-vastuvõtmise aktide alusel. Kaebajale müüdud kauba eest vormistati arved OÜ Sim Veod poolt hangitud materjalide ja esitatud arvete põhjal. Arvete väljastamist ning tööde teostamist saavad tõendada oma ütlustega M.A ja A.T. Kaebuse esitaja peab vajalikuks märkida, et Eesti Vabariigis on võimalik kauba eest tasuda nii sularahas kui sularahata arvelduse korras ning asjaolu, et tasumine ei toimunud panga kaudu, ei välista kaupade eest tasumist sularahas. Kaebajal puuduvad võimalused tõendada, kelle käest OÜ Sim Veod kaupu on ostnud ning kuidas toimus kauba eest tasumine. Kaebaja leiab, et kui maksuhaldur on konto väljavõtete alusel välja selgitanud, et sularaha võeti välja, siis on reaalne, et ettevõtetele tasuti sularahas, aga samuti, et vastuolud M.A ja A.K ütluste vahel teostatud tööde kohta on kõrvaldatud tööde üleandmise-vastuvõtmise aktidega, mis on allkirjastatud A.K poolt. A.K kinnitab, et ta on paigaldanud katusematerjali aktis määratud ulatuses. Tööde üleandmise-vastuvõtmise aktile ei ole ette nähtud nõudeid selle sisu osas, mistõttu vastustaja etteheide, mille kohaselt üleandmise-vastuvõtmise akt on üldsõnaline, ei anna alust selle tõendiga arvestamata jätmiseks. Ka A.T 25.06.2008 seletuskirjas on selgitatud, et katust pigitati ja paigaldati uus kiht katusepappi. Kaebaja arvates kasutasid A.K ja kaebuse esitaja seaduslik esindaja erinevaid termineid sama tegevuse kohta, st katuse paigaldus ja katuse pigitamine. Maksuotsuses ei ole pööratud tähelepanu asjaolule, et OÜ Sim Veod poolt kaebajale müüdud kaup toimetati kohale müüja OÜ Sim Veod poolt. Seega on tehingute reaalne toimumine piisavalt tõendamist leidnud ning vastustaja poolt koostatud maksuotsus kaebuse esitaja ja OÜ 3
(14)3-08-2068 Sim Veod vahel toimunud tehingutest tuleneva käibe- ja tulumaksu juurdemääramise osas tuleb tühistada. Maksuhaldur analüüsis kaebaja ja OÜ Tig Mets vahel toimunud tehinguid ning jõudis järeldusele, et maksuotsuses kajastatud tehinguid ei ole nimetatud äriühingute vahel reaalselt toimunud. Sellisele järeldusele jõudis maksuhaldur seoses asjaoluga, et kaebuse esitaja esitas maksuhaldurile ilmsete võltsimistunnustega volikirja, mille kohaselt OÜ Tig Mets volitab M.A-d esindama OÜ-d Tig Mets kõigis toimingutes. Kaebuse esitaja juhatuse liige ei osanud nimetada ühtki inimest, kes konkreetselt liivapritsi teenust osutasid, kuigi ta väitis, et juhendas ja jälgis töölisi ise. Kaebaja juhatuse liige tunneb ainult M.Ad, kes pidi kõige eest vastutama, kuid kuna M.A ei ole OÜ Tig Mets seaduslik esindaja ega ka selle firma töötaja, siis puudus tal õigus teha tehinguid OÜ Tig Mets nimel. Kaebaja leiab, et isegi kui lihtkirjalik volikiri oli võltsitud, ei muuda see M.A poolt kaebuse esitajaga tehtud tehingute osas midagi. Maksuhaldur leidis, et M.A-l ei olnud õigust OÜ-d Tig Mets esindada. Kaebaja on vastupidisel seisukohal. Asjaolu, et 25.02.2005 Tartu notar Aune Harujõe kontoris koostati notariaalne volikiri ning 02.03.2006 Pärnu notar Anne Kaldvee büroos koostati teine notariaalne volikiri, annavad tunnistust sellest, et M.A-l oli olemas aktiivne esindaja/esindatava suhe OÜ-ga Tig Mets. See, et OÜ Tig Mets volikirjad olid piiratud õigustega, ei ole piisav alus väitmaks, et tehinguid ei ole toimunud ja tegelikkuses teostasid tehingute sisuks oleva töö hoopis käibemaksukohustuslaseks mitteolevad kolmandad isikud. Kaebaja märgib, et esindaja isikusamasuse tuvastamine on sularahata tehingute puhul oluline vaid siis, kui ostja peab aru saama, et tegemist ei ole tegeliku müüja või teenuse osutajaga. Käesolevas maksumenetluses kogutud tõendite pinnalt, milleks on M.A ja M.A ütlused ning 10.05.2005 töövõtuleping OÜ Tig Mets ja kaebuse esitaja vahel, ei ole võimalik väita, et kaebuse esitajal oleks pidanud tekkima kahtlus teenuse osutaja isiku osas. OÜ Tig Mets nimel tehtud tehingute osas on kaebusele lisatud M.A selgituses märgitud, et ta tegi igapäevaseid majandustehinguid ja esindas osaühingut talle antud volituste piires. Muuhulgas sõlmis ta 10.05.2005 OÜ-ga Bremmer Grupp töövõtulepingu nr.06/06 ning koostas arveid vastavalt lepingu täitmise käigus koostatud üleandmise-vastuvõtmise aktidele. Maksuhaldur analüüsis M.A erinevaid seletusi OÜ-te Sim Veod ja Tig Mets esindamise ja tehingute tegemise osas ning jõudis järeldusele, et need on vasturääkivad ega ärata usaldust. Kaebaja möönab, et mõningal juhul on M.A ütlused vasturääkivad, kuid leiab, et seades kahtluse alla M.A ütluste paikapidavuse, on maksuhalduril võimalik kogutud tõendite pinnalt teha järeldus tehingute tegeliku toimumise kohta. Siinkohal jääb kaebuse esitajale selgusetuks, miks maksuhaldur, hinnates talle esitatud dokumentaalseid tõendeid, jõudis järeldusele, et vasturääkivaid ütlusi tuleb arvestada kaebuse esitajat kahjustaval viisil. Maksuhaldur tegi kindlaks, et OÜ-de Sim Veod ja Tig Mets nimel on väljastatud arveid erinevate kaupade müügiks ja teenuste osutamiseks ning müüdud on täpselt selliseid kaupu ja teenuseid, mis seostuvad reaalselt äriühingu majandustegevusega, kuid kordagi ei ole tõendamist leidnud, et nimetatud osaühingutel oleks olnud olemas vajalik kaup, vastavad oskustöölised, tehnilised vahendid või kontaktandmed eelpoolnimetatud kaupade ja teenuste hankimiseks. Maksuhaldur analüüsis väljastatud arvete hulka, tehingute toimumise sagedust, tehingute mahtu ning valdkondade erinevusi ning leidis, et on ebareaalne, et üks inimene oleks suuteline kõike seda juhtima ja korraldama. OÜ-de Tig Mets ja Sim Veod pangatehingute väljavõtetel ei kajastu ettevõtluskulude eest tasumine ei pangakaardi ega maksekorraldusega ning maksuhaldur leidis, et kogumis annavad eelnimetatud asjaolud küllaldase aluse järeldusteks, et neid osaühinguid kasutati varifirmadena ning reaalne majandustegevus puudus ning nende tegevusalaks oli arvete, millel puudub tegelik majanduslik sisu, väljakirjutamine. Kaebajale jääb arusaamatuks, kuidas on eeltoodu seotud tema ja OÜ Tig Mets vahel toimunud tehingutega. Kaebaja ei peagi teadma, kuidas oli korraldatud asjaajamine OÜ-s Tig Mets. Samuti ei ole kaebaja arvates maksuasjas oluline M.A töövõimekuse määr. Kaebaja arvates ei ole M.A-ga mingil viisil seotud asjaolu, et OÜ Tig Mets ja OÜ Sim Veod ei suutnud esitada 4
(14)3-08-2068 dokumente tõendamaks, et kaubad tõepoolest soetati. Kaebajale osutasid nimetatud äriühingud teenust ja tõid kaupa vastavalt lepingule ja esitatud arvetele. Mis aga puutub seadmete olemasolusse, siis on nii kaebuse esitaja juhatuse liige kui ka M.A selgitanud, et kaebuse esitajal oli tehnika olemas ning OÜ Tig Mets poolt oli tööjõud. Kaebaja märgib, et maksuhalduri pädevusse ei kuulu otsustamine selle üle, kas hinnalise tehnika usaldamine teise äriühingu poolt hangitud tööjõule ilma garantiilepinguta on äris tavapärane või mitte, kuna see ei oma seost maksustamisega. Kaebaja märgib, et teda ei saa käsitada maksuseaduste rikkujana ainult seetõttu, et temaga lepingu sõlminud äriühingu majandamiskulud ei kajastu nende pangaarvel. Käesolevas maksumenetluses kogutud tõendite pinnalt ei saa teha järeldust, et OÜ Sim Veod ja OÜ Tig Mets tegelevad arvete väljakirjutamisega, milledel puudub majanduslik sisu. Kaebaja palub kaebus rahuldada ja tühistada Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse xx.xx.xxxx maksuotsus nr.xx osaliselt OÜ Bremmer Gupp ning OÜ Sim Veod ja OÜ Tig Mets vahel tehtud tehingute eest juurdemääratud käibemaksu ja tulumaksu osas. Esitatud eriarvamuses kaebaja selgitab, et tulenevalt lepinguvabaduse põhimõttest on lepingut sõlmivate poolte otsustada, milles nad kokku lepivad ning kui täpselt nad fikseerivad oma lepingulised kohustused. Maksu- ja Tolliameti põhimääruse § 6 sätestab, et amet tegeleb riigieelarve tulude laekumise tagamisega riiklike maksude ja tollitulude osas, ühiskonna ja seadusliku majandustegevuse kaitsmisega, riigi maksu- ja tollipoliitikast juhinduva maksu- ja tollikorralduse elluviimisega, maksuseaduste, tollieeskirjade ja muude õigusaktide täitmise, hasartmängu korralduslubade ja loterii korralduslubade väljaandmise, hasartmängu järelevalveasutusena tegutsemise ja loteriide korraldamise seaduslikkuse kontrollimisega seaduses ette nähtud alustel ja ulatuses ning isikute teenindamisega maksukohustuse ja tolliformaalsuste täitmisel. Nimetatud sättest ei nähtu, et maksuametil oleks pädevus anda soovitusi või teha ettekirjutusi lepinguõiguse valdkonnas, mistõttu maksuhalduri poolt viidatud väidetavad lepingus esinevad puudused on puudused ainult maksuhalduri subjektiivse arvamuse kohaselt ning eriarvamuse esitaja palub jätta vastav seisukoht tähelepanuta. Eriarvamuse esitaja leiab, et lepingu puhul on oluline saavutada kokkulepitud eesmärk ning kui see saavutati, siis ei oma tähtsust, kas sellele aitasid kaasa tundmatud või tuttavad töölised. Päästeameti kooskõlastuse omamine või mitteomamine ei oma tähtsust maksuseaduste mõttes. Asjaolu, et ahi ja boiler on ehitatud/paigaldatud (selles on veendunud ka maksuhaldurid), esitatud on vastavad arved ja need on ka tasutud, mis on piisavaks tõendiks, et OÜ Sim Veod osutas eriarvamuse esitajale konkreetset teenust. OÜ Sim Veod Majandusliku Tegevuse Registrisse kuuluvuse kontrollimine on tavapärane hoolsuskohustus maksuhalduri subjektiivse arusaama kohaselt. Eriarvamuse esitaja on seisukohal, et kuna maksuhaldur ei ole viidanud ühelegi õigusaktile või Riigikohtu lahendile, mis sellise kohustuse maksukohustuslasele paneks, siis tuleb see väide jätta tähelepanuta. Vastustaja Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus on seisukohal, et OÜ Bremmer Grupp kaebus on põhjendamatu ning xx.xx.xxxx maksuotsuse nr.xx tühistamiseks puudub alus. Maksuhaldur palub jätta OÜ Bremmer Grupp kaebus rahuldamata ja kohtukulud tema enda kanda. Kaebaja esitas 03.01.2008 MTA Ida MTK poolt xx.xx.xxxx koostatud revisjoniaktile nr.xx eriarvamuse, kuid eriarvamuses toodud vastuväited ei andnud alust maksuhalduri seisukoha muutmiseks. Kaebaja esitas Ida MTK maksuotsusele 28.05.2008 vaide. MTA xx.xx.xxxxx vaideotsusega nr.xx jäeti OÜ Bremmer Grupp vaie rahuldamata. Maksuhaldur märgib, et otsuse tegemisel on ta võtnud aluseks kõiki maksumenetluse käigus kogutud tõendeid ja hinnanud neid kogumis. Maksuotsuses on välja toodud, et nii OÜ Sim Veod kui OÜ Tig Mets on äriühingud, kellel puudub reaalne majandustegevus ning tegemist on varifirmadega. M.A andis 13.06.2008 Põhja MTK revidentidele seletuse, milles märgib järgmist: „Need ettevõtted (Ida MTK märkus: OÜ Tig Mets, OÜ Sim Veod…) algatati M.O ja K.K algatusel. Nemad leidsid ka vajalikud juhatuse liikmed. Tig Metsa, Sikast Grupp ja Sim Veod puhul oli mul volitus…“. Täiendavalt selgitas M.A „Kõik need nimetatud ettevõtted 5
(14)3-08-2068 (Ida MTK märkus: OÜ Tig Mets, OÜ Sim Veod…) olid ainult varifirmad ja kogu asja organiseeris M.O. Nendel ettevõtetel puudus reaalne majandustegevus“. M.A märgib seoses OÜ-ga Tig Mets, et “Olen seotud notariaalse volituse alusel. Volitas mind variisik I.T, kelle leidis M.Ot või K.K. M. tegi mulle ettepaneku saada volitatud isikuks. Enamus Tig Mets dokumendid on allkirjastatud minu poolt – leping-arvele lihtsalt kirjutati I.T nimi. K.Kepp tegi raamatupidamist ja esitas ka deklaratsioone. Pangakaardid olid meie ühise sülearvuti kotis, mis oli autos ja kõik said neid kasutada. Olen ka raha välja võtnud ja selle M-le andnud. J. Jt ja P.T (Ida MTK märkus: OÜ Tig Mets juhatuse liikmed pärast I.T) olid mõlemad variisikud ja olid leitud M. ja K. poolt“. Seoses OÜ-ga Sim Veod selgitas M.A viidatud seletuses järgmist – „K.K tegi mulle selle volituse, aga mina algul ei teadnudki, et mulle volitus oli tehtud. Osad (Ida MTK märkus: lepingud, arved, jms Sim Veod nimel) on jah minu poolt koostatud. Need (Ida MTK märkus- OÜ Sim Veod pangakaardid, interneti panga koodid) olid K.K käes. Sularaha võin olla võtnud välja“. Ka selgitas Ma.A „Tunnen A.K-d läbi M ja K ainult - ta oli kogu aeg K.K-ga koos“ ning et „Juhatuse liikmed (Ida MKT märkus: A.K ja J.M) otsisid M ja K“. Maksuhaldur on seisukohal, et M.A poolt 13.06.2008 antud ja eelpool osaliselt äratoodud seletus OÜ-te Sim Veod ja Tig Mets kohta on usaldusväärne, sest sellisele järeldusele jõudis ka maksuhaldur maksumenetluses kogutud tõendite alusel. Vastustaja leiab, et kõik maksustamist välistavad tõendid tuleb maksukohustuslase enda huvides esitada maksumenetluse käigus, sest pärast revisjoni valmimist tõenditena esitatud dokumentide puhul on alust eeldada, et need on koostatud või fabritseeritud (või ka hangitud) ajaliselt alles pärast revisjoniakti valmimist ning need ei saa tõendada tehingute tegelikku toimumist või isikusamasuse tuvastamist või muid maksustamist välistavaid asjaolusid. Juhul, kui maksukohustuslane on revisjoni käigus väitnud, et isikusamasuse või esindusõiguse tuvastamist ei toimunud, siis on pärast revisjoniakti valmimist eelpoolnimetatud tuvastamist võimaldavate dokumentide esitamine täiesti asjakohatu. Koos eriarvamusega esitas kaebaja maksuhaldurile mitmeid dokumente ning maksuhaldur on maksuotsuse alajaotuses „Eriarvamuse analüüs“ esitanud oma seisukoha nii eriarvamuse kui ka esitatud dokumentide kohta. Seoses eriarvamuse analüüsiga viitab maksuhaldur kaebaja väitele, mille kohaselt, hoolimata sellest, et M.A ei tea väidetavalt tema poolt 13.12.2007 dateeritud seletuse sisu, on tegemist tema ehk M.A tahteavaldusega. Koos kaebusega lisatud seletuskiri ei kinnita mitte tehingute toimumist OÜ Bremmer Grupp ja OÜte Sim Veod ja Tig Mets vahel, vaid seda, et M.A on kergesti mõjutatav ja on nõus andma täpselt sellise sisuga seletuse, nagu kaebuse esitaja soovib (kaebusele on lisatud järjekordne M.A seletus). Kaebaja märgib, et eelpoolmärgitud 13.12.2007 seletuse esitas M.A ise kaebuse esitajale. Sama seletuse lisadeks olid M.A esindusõigust tõendavad dokumendid, mis järelikult olid olemas küll M.A-l endal, kuid mitte OÜ-l Bremmer Grupp. Seega mingit esindusõiguse või isikusamasuse tuvastamist ei toimunud. Samas tõendab 13.12.2007 antud seletusele lisatud lihtkirjalikule volitusele M.A omakäeliselt kirjutatud tekst „Näen seda volikirja esimest korda. 26.03.2008“, et tema ei teadnud seletuse sisust ega ka sellele lisatud dokumentidest midagi. Maksuhaldur ei nõustu kaebajaga selles, et vastuolud M.A ja A.K ütluste vahel seoses väidetavalt teostatud töödega on kõrvaldatud tööde üleandmisevastuvõtmise aktidega. Samuti ei tõesta A.K allkiri OÜ Sim Veod ja OÜ Bremmer Grupp vahel väidetavalt sõlmitud lepingutel ning üleandmise-vastuvõtmise aktidel, et A.K oleks M.A-ga kohtunud või teaks midagi OÜ-st Bremmer Grupp, sest lepingud on vormistatud lünktekstina ning see võimaldas A.K allkirja lepingule võtta ka enne lünkade täitmist. Sama kehtib üleandmise-vastuvõtmise aktide kohta. Samuti on üleandmise-vastuvõtmise aktid liialt üldsõnalised, kummutamaks maksuhalduri järeldusi, mis tuginevad tõenditele nende kogumis. Maksuhaldur leiab, et asjaolu, mille kohaselt OÜ Sim Veod pangaarvelt ei nähtu, kuidas tasus äriühing ostetud kaupade eest, on üheks tõendiks tõendite kogumis, millele antakse maksumenetluse käigus hinnang. Ida MTK nõustub kaebajaga selles, et Eesti Vabariigis on 6
(14)3-08-2068 võimalik kaupade eest tasuda nii sularahas kui sularahata arvelduste korras, kuid maksuhaldur on välja selgitanud, et OÜ Sim Veod ja OÜ Tig Mets puhul on tegemist varifirmadega, mistõttu on tõepärane, et vaidlusalustel arvetel näidatud kaupu/teenuseid OÜ Sim veod ja OÜ Tig Mets tegelikkuses ei soetanud/osutanud, vaid pangakontolt väljavõetud raha jõudis tagasi OÜ-le Bremmer Grupp. A.T ei viita omakäelises seletuskirjas ega MTA juriidilise osakonna peajuristile 09.09.2008 antud suulistes seletustes OÜ-le Sim Veod. Seega ei saa A.T tõendada, et OÜ Bremmer Grupp tegi vaidlusaluseid tehinguid OÜ-ga Sim Veod. A.T seletuse kohaselt teostati OÜ-s Bremmer Grupp mitmeid ehitustöid, kuid seletusest järeldub, et A.T ei tea, milline äriühing või millise äriühingu töötajad ehitustöid teostasid. Omakäelises seletuskirjas A.T nimetab ära OÜ Tig Mets, kuid arvestades, et see omakäeline seletus oli tehtud M.A nõudmisel ning suulise seletuse võtmise protokollis märgib A.T, et „Firma nime ei oska öelda, mingi M. Korra kuulsin M käest nime.“ ning et A.T suulise seletuse kohaselt ta ise nende töömeestega ei suhelnud, siis ei tõenda ka A.T seletus, et just OÜ Tig Mets osutas OÜle Bremmer Grupp teenust. Võttes arvesse A.T omakäelist 25.06.2008 seletuskirja ning MTA juriidilise osakonna peajuristile antud suulise seletuse protokolli (09.09.2008), võib väita, et maksuotsuse tabelites 1 ja 2 nimetatud teenuseid osutas OÜ-le Bremmer Grupp nn must tööjõud. Käesolevas kaebuses viitab selle esitaja Riigikohtu lahendile nr.3-3-1-21-04 ja leiab, et sellest lahendist tulenevalt ei ole isikusamasuse kontrollimine ega RahaPTS-e nõuete järgmine üldse nõutav, kui tegemist on kauba või teenuse eest tasumisega sularahata arvelduste teel. Maksuhaldur leiab, et eelpoolnimetatud lahendis on Riigikohus pööranud tähelepanu lausele „Hoolsusnõude rikkumine võib sarnastes asjades olla määrava tähtsusega siis, kui mõistlikult käituv ostja pidi aru saama, et tegemist pole tegeliku müüjaga“. OÜ-t Bremmer Grupp ei saa pidada heauskseks ostjaks, kuna OÜ Bremmer Grupp juhatuse liige M.A väitis oma 07.06.2007 maksuhaldurile antud seletustes „Võis olla ka varastatud kaup, ma ei tea“. Maksuhaldur viitab M.A 15.04.2008 antud seletusele, millest nähtub, et ta tunneb M.A ca 5-6 aastat. A.T 09.09.2008 antud seletusest nähtub, et M.A suhtles M.A-ga. Asjaolu, et M.A oli OÜ Bremmer Grupp juhatuse liikme tuttav, kinnitab maksuhalduri arvamust, et OÜ Bremmer Grupp kasutas teadlikult nii OÜ Sim Veod kui ka OÜ Tig Mets arveid tegelikkuses reaalselt tundmatute kolmandate isikutega toimunud tehingute varjamiseks või äriühingust rahaliste vahendite väljaviimiseks. 01.01.2002 kuni 01.05.2004 kehtinud käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) § 20 lg-s 1 ja lg 3 punktis 1 ning ka 01.05.2004 jõustunud kehtiva KMS § 29 lg-tes 1 ja 2 on sätestatud põhimõte, et maksukohustuslasel on õigus arvata arvestatud käibemaksust maha teiselt registreeritud maksukohustuslaselt soetatud kauba/teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Käibemaksu osas on oluline teha kindlaks, kes on tegelik müüja ja kas ta on käibemaksukohustuslane. Sisendkäibemaksu mahaarvamiseks puudub ostjal õigus, kui ta teadis või pidi teadma, et tehingu teiseks pooleks ei ole arvel näidatud käibemaksukohustuslane, sest käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine. Seega kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal ka õigust käibemaksu maha arvata. Kui arvel näidatud isik ei ole tegelik kauba või teenuse müüja, tekib ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus üksnes juhul, kui ostja vastupidist heauskselt eeldas. Siinkohal viitab maksuhaldur 02.10.2003 Riigikohtu otsuse nr.3-3-1-50-03 punktile 19, milles asuti seisukohale, et ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumitele, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osales maksupettuses: „Osavõtt maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Osavõtt maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikule, st ostja saab maksupettusest majanduslikku kasu. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud, näiteks ostja juhatuse liikme tihedad perekondlikud, töö- või 7
(14)3-08-2068 ärialased suhted maksuseadust rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata ka andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha“. Kuna OÜ Bremmer Grupp on kasutanud maksupettuse toimepanemisel mõlemat eelpooltoodud varianti, siis on käibemaksu määramine põhjendatud (maksuotsus lk.3 ja lk.9). Maksuhaldur viitab Tartu Halduskohtu 11.12.2007 otsusele nr.3-07-1457, milles antud hinnangu kohaselt oli OÜ Tig Mets poolt M.A-le väljastatud volikiri piiratud aja ja õigustega. M.A seotust OÜ-ga Sim Veod ja OÜ-ga Tig Mets ei ole maksuhaldur kunagi eitanud. Seega leiab maksuhaldur, et eelpoolnimetatud kohtuotsus ei saa mõjutada maksuhalduri seisukohta OÜ Bremmer Grupp ja OÜ-de Sim Veod ja Tig Mets vahel väidetavalt toimunud tehingute osas. Vastustaja märgib tulumaksu osas järgmist: selleks, et lugeda mingi kaup/teenus ettevõtlusega seotud kuluks, tuleb tuvastada, et need konkreetsed kaubad/teenused saadi just nende konkreetsete väljamaksete (raha), mis tehti varifirmade arvelduskontodele ja sealt koheselt sularahas välja võeti, alusel. Vastustaja viitab ka Tallinna Ringkonnakohtu otsuse punktile 13 haldusasjas nr.3-06-650, mille kohaselt, kui täiendava tulumaksu määramise aluseks on mitte puudused kuludokumentides, vaid lõppkokkuvõttes asjaolu, et väljamaksed on tehtud seoses selliste väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei leidnud kinnitust, on tulumaksu määramine põhjendatud. OÜ Bremmer Grupp maksuotsuse tabelites 1 ja 2 näidatud arvete alusel tehtud ülekanded (väljamaksed) 1 030 929.84 krooni ei ole ettevõtlusega seotud kulu. Maksuhaldur on maksumenetluse käigus tuvastanud, et OÜ Bremmer Grupp ning OÜ-de Sim Veod ja Tig Mets vahel ei ole tegelikkuses tehinguid toimunud. Kuna OÜ Bremmer Grupp tegi ülekandeid nimetatud varifirmade kontodele, siis sellest tulenevalt on väljamaksed tehtud mittetegelikule müüjale, mistõttu on tulumaks määratud õigesti. 22.05.2008 esitas Ida MTK kohtule taotluse alljärgnevate täiendavate tõendite asja juurde võtmiseks: kriminaalasja nr.xx eeluurimise käigus kogutud tõendid, millised sai Ida MTK oma valdusesse 26.01.
- Kriminaalasjas nr.xx on kohtueelse menetluse käigus tuvastatud, et M.O, R.O, K.K ja M.A on ajavahemikul 2007 kuni jaanuar 2008 väljastanud fiktiivseid arveid OÜ Aldikor, OÜ Sikast Grupp, OÜ Portoson, OÜ Mactum Events nimelt erinevatele äriühingutele. Kriminaalasja nr.xx käigus selgitati välja, et M.O, R.O, K.K ja M.A on seotud ettevõtetega, milliste nimelt võidi samuti väljastada fiktiivseid arveid, sh OÜ Tig Mets ja OÜ Sim Veod. Kõnealloleva kriminaalasja eeluurimise käigus kogutud tõendid viitavad otseselt asjaolule, et OÜ-d Tig Mets ja OÜ-d Sim Veod kasutati samade isikute poolt fiktiivsete arvete esitamiseks. M.A on eelpoolnimetatud kriminaalmenetluse käigus andnud 3 seletust - 23.01.2008, 27.02.2008 ja 13.06.
- 23.01.2008 seletusest nähtub järgnev: „Umbes 2000.a tutvusin M.O-ga... Läbi M tutvusin ka M tuttava K.K-iga. Umbes 5.a aastat tagasi tegi M.O mulle ettepaneku tööd hakata tegema… M pidi hakkama kliente otsima ja mina pidin hakkama arveid koostama. M klientide otsimine tähendas seda, et inimesed ja ettevõtted, kes tahtsid müüa metsamaterjali, vilja või kruusa ning soovisid seda teha fiktiivselt, pöördusid M poole... Arvestust klientide üle pidas M ning sularaha toimetas klientidele tagasi samuti M. Viimase aja jooksul olid meie variettevõteteks sellised firmad nagu OÜ Portoson ja OÜ Mactum Events. Minu käes oli mapp koos erinevate varifirmade pangakaartidega“. Seega kriminaalasjas eeluurimise käigus kogutud materjalidest nähtub, et OÜ Tig Mets ja OÜ Sim Veod olid äriühingud, mida kasutati M.O, R.O, K.K ja M.A poolt varifirmadena fiktiivsete arvete vormistamiseks enne OÜ-t Portoson ja OÜ-t Mactum Events või samal ajal. Eelpooltoodut tõendavad järgmised kriminaalasjas kogutud tõendid: läbiotsimisprotokoll xx.xx.xxx, xx.xx.xxxx vaatlusprotokollid nr.x, xx.xx.xxxx vaatlusprotokoll nr.x, sülearvutid ja pitsatid. Muuhulgas võeti ära seoses OÜ-ga Tig Mets arved xx, xx, xx, xx, xx, xx, xx; kollane märkmepaber kirjaga Tig Mets Hansapank xx; OÜ Tig Mets arve nr.xx; valge paber kirjetega arve Tig Mets arve xx; volikiri xx.xx.xxxx OÜ Tig Mets juhatuse liige (volitatud isik M.A) 2 eks; neli valget A4 paberit, millistel I.T 8
(14)3-08-2068 allkiri. Seoses OÜ-ga Sim Veod võeti ära OÜ Sim Veod ovaalne pitsat reg.kood xx (M.A sõnul tõi nimetatud pitsati K.K M.O-le ning M jättis pitsati M kasutuses olevasse sõiduautosse); läbiotsimisprotokollid xx.xx.xxxx; vaatlusprotokollid nr.x xx.xx.xxxx ja kuupäevaga xx.xx.xxxx, mille käigus vaadeldi K.K sõiduautost xx reg.nr.xx ja kodusel aadressil xx läbiotsimise käigus ära võetud dokumente ja pitsateid. Muuhulgas võeti ära seoses OÜ-ga Tig Mets – Tig Mets tempel; OÜ Tig Mets kassa sissetulekuorderid; OÜ Tig Mets arved (maksjaks OÜ Rekandi S&T); väike paberilipik, millel kirjed: Hansapank, kontor BJ xx, M.A, kood xx; A4 formaadis leht, millele trükitud tekst OÜ Aldikor, OÜ Portoson ja OÜ Tig Mets kohta. Seoses OÜ-ga Sim Veod võeti ära raamatupidamise ja dokumentatsiooni üleandmise-vastuvõtmise akt (A.K andis üle ja J.M võttis vastu) OÜ Sim Veod dokumendid 6 eks; A.K passi koopia kokku 10 eks + koopia vanast passist; OÜ Sim Veod tempel; OÜ Sim Veod osanike nimekiri xx.xx.xxxx originaal + koopia, vaatlusprotokoll xx.xx.xxxx, koostatud K.K arvuti Ordi Pentium IV 2000 MHz vaatluse kohta, milles muuhulgas koostatud OÜ Sim Veod volikiri M.A-le; läbiotsimisprotokoll xx.xx.xxxx, mille käigus vaadeldi M.A sõiduautost xx läbiotsimise käigus ära võetud dokumente ja pitsateid. Muuhulgas võeti ära OÜ Sim Veod arved nr.xx, xx, xx, xx (4-l lehel), raamatupidamise ja dokumentatsiooni üleandmise-vastuvõtmise akt (üleandja A.K, vastuvõtja J.M). T.R on 04.06.2009 kahtlustatavana ülekuulamise käigus andnud muuhulgas alljärgneva seletus: “Kõige rohkem instrueeris ja hoiatas mind K.K, tema ütles, et kui kuskilt ametist helistatakse, siis küsi täpselt, mis paberit on vaja ja jäta hästi meelde. Peale seda kui A.K, keda ma olin näinud kõige rohkem neli korda, ära suri, öeldi mulle, et kui keegi midagi küsib firma kohta, siis tuleb öelda, et A.K juhendas, korraldas, organiseeris. Tegelikkuses oli A.K väga haige ja vaatamata sellele pruukis ta alkoholi ja tegi suitsu ning isegi kuse pidamisega oli tal probleeme (autos lasi ennast täis)“. Eeltoodu kinnitab M.A poolt 13.06.2008 maksuhaldurile OÜ xxx maksumenetluses antud seletusi OÜ-te Tig Mets ja Sim Veod kui varifirmade kohta. KOHTU PÕHJENDUSED Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus kontrollis OÜ-t Bremmer Grupp käibemaksu, tulumaksu, sotsiaalmaksu, töötuskindlustusmakse ning kogumispensionimakse arvestamise ja/või kinnipidamise ja ülekandmise õigsust ajavahemikul 01.06.2005 kuni 30.06.2006. Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse xx.xx.xxxx revisjoniaktist nr.xx nähtuvalt arvestati kontrolli läbiviimise tulemusena OÜ-le Bremmer Grupp täiendavalt tasumisele riigimakse kokku 511 798 krooni, sh käibemaksu 184 374 krooni, tulumaksu 320 546 krooni ja sotsiaalmaksu 6 878 krooni. 03.01.2008 esitas kaebaja revisjoniaktile eriarvamuse, milles toodud vastuväited ei muutnud maksuhalduri seisukohta. Kohtule esitatud kaebuses Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse xx.xx.xxxx maksuotsuse nr.xx tühistamiseks taotleb kaebaja nimetatud maksuotsuse osalist tühistamist (OÜ Bremmer Grupp ja OÜ Sim Veod ning OÜ Tig Mets vahel teostatud tehingute eest juurdemääratud käibemaksu ja tulumaksu osas). Maksu- ja Tolliameti xx.xx.xxxx vaideotsusega nr.xx jäeti kaebaja vaie rahuldamata ja Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse xx.xx.xxxxx maksuotsus nr.xx muutmata. Vaidlustatud maksuotsuses on maksuhaldur põhjendatult asunud seisukohale, et nii OÜ Sim Veod kui OÜ Tig Mets puhul on tegemist äriühingutega, kellel puudub reaalne majandustegevus ning tegemist on varifirmadega. Eeltoodut kinnitab muuhulgas OÜ Sim Veod ja OÜ Tig Mets esindaja M.A poolt 13.06.2008 Põhja MTK revidentidele antud seletus, milles M.A märgib, et „Need ettevõtted (Ida MTK märkus: OÜ Tig Mets, OÜ Sim Veod…) algatati M.O ja K.K algatusel. Nemad leidsid ka vajalikud juhatuse liikmed. Tig Metsa, Sikast Grupp ja Sim Veod puhul oli mul volitus…“. Täiendavalt selgitas M.A „Kõik need nimetatud ettevõtted (Ida MTK märkus: OÜ Tig Mets, OÜ Sim Veod…) olid ainult varifirmad ja kogu asja organiseeris M.O. Nendel ettevõtetel puudus reaalne majandustegevus“. M.A märgib 9
(14)3-08-2068 seoses OÜ-ga Tig Mets, et “Olen seotud notariaalse volituse alusel. Volitas mind variisik I.T, kelle leidis M.O või K.K. M tegi mulle ettepaneku saada volitatud isikuks. Enamus Tig Mets dokumendid on allkirjastatud minu poolt – leping-arvele lihtsalt kirjutati I.T nimi. K.K tegi raamatupidamist ja esitas ka deklaratsioone. Pangakaardid olid meie ühise sülearvuti kotis, mis oli autos ja kõik said neid kasutada. Olen ka raha välja võtnud ja selle M-le andnud. J. J ja P.T (Ida MTK märkus: OÜ Tig Mets juhatuse liikmed pärast I.T-d) olid mõlemad variisikud ja olid leitud M ja K poolt“. Seoses OÜ-ga Sim Veod selgitas M.A viidatud seletuses järgmist – „K.K tegi mulle selle volituse, aga mina algul ei teadnudki, et mulle volitus oli tehtud. Osad (Ida MTK märkus: lepingud, arved, jms Sim Veod nimel) on jah minu poolt koostatud. Need (Ida MTK märkus- OÜ Sim Veod pangakaardid, interneti panga koodid) olid K.K käes. Sularaha võin olla võtnud välja“. Ka selgitas M.A „Tunnen A.K-d läbi M ja K ainult - ta oli kogu aeg K.K-ga koos“ ning et „Juhatuse liikmed (Ida MKT märkus: A.K ja J.M) otsisid M ja Ku“. Käesolevas haldusasjas palus Ida MTK võtta täiendavate tõenditena asja materjalide juurde kriminaalasja nr.xx eeluurimise käigus kogutud tõendid, millised sai Ida MTK oma valdusesse 26.01.2009 (t.lk.165). Kriminaalasja nr.xx kohtueelse menetluse käigus on tuvastatud, et M.O, R.O, K.K ja M.A on ajavahemikul 2007 kuni jaanuar 2008 väljastanud fiktiivseid arveid OÜ Aldikor, OÜ Sikast Grupp, OÜ Portoson, OÜ Mactum Events nimelt erinevatele äriühingutele. Kriminaalasja nr.xx käigus selgitati välja, et M.O, R.O, K.K ja M.A on seotud ettevõtetega, milliste nimelt võisid nad samuti väljastada fiktiivseid arveid, sh OÜ Tig Mets ja OÜ Sim Veod. Kõnealloleva kriminaalasja eeluurimise käigus kogutud tõendid viitavad otseselt asjaolule, et OÜ-id Tig Mets ja Sim Veod kasutati samade isikute poolt fiktiivsete arvete esitamiseks (t.lk165). M.A on eelpoolnimetatud kriminaalmenetluse käigus andnud 3 seletust - 23.01.2008, 27.02.2008 ja 13.06.2008. 23.01.2008 seletusest nähtub järgnev: „Umbes 2000.a tutvusin M.O-ga... Läbi M tutvusin ka M tuttava K.K-ga. Umbes 5.a aastat tagasi tegi M.O mulle ettepaneku tööd hakata tegema… M pidi hakkama kliente otsima ja mina pidin hakkama arveid koostama. M klientide otsimine tähendas seda, et inimesed ja ettevõtted, kes tahtsid müüa metsamaterjali, vilja või kruusa ning soovisid seda teha fiktiivselt, pöördusid M poole... Arvestust klientide üle pidas M ning sularaha toimetas klientidele tagasi samuti M. Viimase aja jooksul olid meie variettevõteteks sellised firmad nagu OÜ Portoson ja OÜ Mactum Events. Minu käes oli mapp koos erinevate varifirmade pangakaartidega“. Seega kriminaalasja eeluurimise käigus kogutud materjalidest nähtub, et OÜ Tig Mets ja OÜ Sim Veod olid äriühingud, mida kasutati M.O, R.O, K.K ja M.A poolt varifirmadena fiktiivsete arvete vormistamiseks enne OÜ-id Portoson ja Mactum Events või samal ajal. Eelpooltoodut tõendavad muuhulgas järgmised kriminaalasjas kogutud tõendid: läbiotsimisprotokoll xx.xx.xxxx, xx.xx.xxxxx vaatlusprotokollid nr.x, xx.xx.xxxx vaatlusprotokoll nr.x, sülearvutid ja pitsatid. Muuhulgas võeti ära seoses OÜ-ga Tig Mets arved xx, xx, xx, xx, xx, xx, xx; kollane märkmepaber kirjaga Tig Mets Hansapank xx; OÜ Tig Mets arve nr.xx; valge paber kirjetega arve Tig Mets arve xx; volikiri xx.xx.xxxx OÜ Tig Mets juhatuse liige (volitatud isik M.A) 2 eks; neli valget A4 paberilehte, millistel on I.T allkiri. Seoses OÜ-ga Sim Veod võeti ära OÜ Sim Veod ovaalne pitsat reg.kood xx (M.A sõnul tõi nimetatud pitsati K.K M.O-le ning M jättis pitsati M kasutuses olevasse sõiduautosse); läbiotsimisprotokollid xx.xx.xxxx; vaatlusprotokollid nr.x xx.xx.xxxx ja kuupäevaga xx.xx.xxxx, mille käigus vaadeldi K.K sõiduautost xx reg.nr.xx ja kodusel aadressil xx läbiotsimise käigus ära võetud dokumente ja pitsateid. Muuhulgas võeti ära seoses OÜ-ga Tig Mets OÜ Tig Mets tempel; OÜ Tig Mets kassa sissetulekuorderid; OÜ Tig Mets arved (maksjaks OÜ Rekandi S&T); väike paberilipik, millel kirjed: Hansapank, kontor xx xxx, M.A, kood xx; A4 formaadis leht, millele trükitud tekst OÜ Aldikor, OÜ Portoson ja OÜ Tig Mets kohta. Seoses OÜ-ga Sim Veod võeti ära raamatupidamise ja dokumentatsiooni üleandmis-vastuvõtu akt (A.K andis üle ja J.M võttis vastu); OÜ Sim Veod dokumendid 6 eks; A.K passi koopia kokku 10 eks + koopia vanast passist; OÜ Sim Veod tempel; OÜ Sim 10
(14)3-08-2068 Veod osanike nimekiri xx.xx.xxxx originaal + koopia, vaatlusprotokoll xx.xx.xxxx, koostatud K.K arvuti Ordi Pentium IV 2000 MHz vaatluse kohta, milles muuhulgas koostatud OÜ Sim Veod volikiri M.A-le; läbiotsimisprotokoll xx.xx.xxxx, mille käigus vaadeldi M.O sõiduautost xx läbiotsimise käigus ära võetud dokumente ja pitsateid. Muuhulgas võeti ära OÜ Sim Veod arved nr.xx, xx, xx, xx (4-l lehel), raamatupidamise ja dokumentatsiooni üleandmis-vastuvõtu akt (üleandja A.K, vastuvõtja J.M). T.R on 04.06.2009 kahtlustatavana ülekuulamise käigus andnud muuhulgas alljärgneva seletus: “Kõige rohkem instrueeris ja hoiatas mind K.K, tema ütles, et kui kuskilt ametist helistatakse, siis küsi täpselt, mis paberit on vaja ja jäta hästi meelde. Peale seda kui A.K, keda ma olin näinud kõige rohkem neli korda, ära suri, öeldi mulle, et kui keegi midagi küsib firma kohta, siis tuleb öelda, et A.K juhendas, korraldas, organiseeris. Tegelikkuses oli A.K väga haige ja vaatamata sellele pruukis ta alkoholi ja tegi suitsu ning isegi kuse pidamisega oli tal probleeme (autos lasi ennast täis)“ (t.lk.165-166). Eelpooltoodu kinnitab M.A poolt 13.06.2008 maksuhaldurile OÜ xx maksumenetluses antud seletusi OÜ-te Tig Mets ja Sim Veod kui varifirmade kohta. OÜ Bremmer Grupp esindaja vandeadvokaat Küllike Namm on kaebuses asunud järgmisele seisukohale: M.A puhul tuleb võtta arvesse seda, et ta on andnud erinevaid ütlusi kogu maksumenetluse jooksul. Maksuhaldur on meelevaldselt lugenud eluliselt usutavaks ainult need ütlused, mis kaebuse esitajat süüstavad, jättes kõrvale ütlused, mis tõendavad, et kaebuse esitaja ei ole teinud tehinguid tundmatute kolmandate isikutega. Kohus leiab, et hinnates antud asjas kogutud tõendeid kogumis, ei saa teha järeldust, et kaebuse esitaja ei ole teinud tehinguid tundmatute kolmandate isikutega. Maksuotsuses toodud järeldust kinnitab nii M.A 13.06.2008 aasta seletus kui ka kriminaalasjas nr.xx tuvastatu, mille kohaselt OÜ-d Tig Mets ja Sim Veod olid äriühingud, mida kasutati M.O, R.O, ja K.K ning M.A poolt varifirmadena fiktiivsete arvete vormistamiseks. Eelpooltoodut tõendavad muuhulgas kriminaalasja nr.xx eeluurimise käigus kogutud läbiotsimisprotokollid (t.lk.165-166). Tuginedes eeltoodud tõenditele, ei saa nõustuda kaebaja esindaja seisukohaga, mille kohaselt on maksuhaldur meelevaldselt lugenud eluliselt usutavaks ainult need ütlused, mis kaebuse esitajat süüstavad, jättes kõrvale ütlused, mis tõendavad, et kaebuse esitaja ei ole teinud tehinguid tundmatute kolmandate isikutega. Asjaolu, et M.A on oma seletuskirjad notariaalselt kinnitanud, ei tähenda veel, et need sisaldavad tegelikkusele vastavaid andmeid. Notar tõendab ainult allkirjaõigsust, mitte aga seletuskirja sisu paikapidavust. Kuigi kaebaja esindaja väidab, et talle teadaolevalt on M.A õiguskaitseorganite ja administratiivorganite kõrgendatud tähelepanu all ning kaebaja esindajal on põhjendatud kahtlus, et M.A ütlused on antud viidatud organite survel (mida kinnitab kaebaja esindaja arvates asjaolu, et viibides väljaspool viidatud organite mõjuala, annab M.A teistsuguse sisuga ütlusi), ei ole ta esitanud ühtegi seda väidet kinnitavat tõendit ega viidanud konkreetsetele faktidele. Kuna puuduvad tõendid M.A mõjutamise kohta eelpoolnimetatud organite poolt, siis jääb arusaamatuks, millele tuginedes vaide esitaja leiab, et 13.06.2008 on M.A andnud esialgselt tegelikkusele mittevastavaid ütlusi, mida hiljem on muutnud ja kirjeldanud sündmusi vastavalt nende tegelikule toimumisele. Eeltoodut aluseks võtte kohus nõustub vaideotsuses tooduga, et OÜ Sim Veod ja OÜ Tig Mets on tegelikkuses M.O ja K.K poolt organiseeritud varifirmad maksupettuse toimepanemiseks ning nn musta metsamaterjaliga tehingute tegemiseks ning et M.A aitas eeltoodule kaasa ning A.K oli M.O ja K.K poolt värvatud isik (t.lk.37). 01.01.2002 kuni 01.05.2004 kehtinud KMS § 20 lg-s 1 ja lg 3 punktis 1 ning ka 01.05.2004 jõustunud kehtiva KMS § 29 lg-tes 1 ja 2 on sätestatud põhimõte, et maksukohustuslasel on õigus arvata arvestatud käibemaksust maha teiselt registreeritud maksukohustuslaselt soetatud kauba/teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Käibemaksu osas on oluline teha kindlaks, kes on tegelik müüja ja kas ta on käibemaksukohustuslane. Sisendkäibemaksu mahaarvamiseks puudub ostjal õigus, kui ta teadis või pidi teadma, et tehingu teiseks pooleks ei ole arvel näidatud käibemaksukohustuslane, sest käibemaksukohustuse puhul on oluline 11
(14)3-08-2068 tehingu teise poole tuvastamine, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal ka õigust käibemaksu maha arvata. Kui arvel näidatud isik ei ole tegelik kauba või teenuse müüja, siis tekib ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus üksnes juhul, kui ostja vastupidist heauskselt eeldas. Riigikohtu 02.10.2003 otsuse nr. 3-3-1-50-03 punktis 19 on asutud seisukohale, et ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumitele, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osales maksupettuses: „Osavõtt maksupettuses võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Osavõtt maksupettuses võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikule, st ostja saab maksupettusest majanduslikku kasu. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud, näiteks ostja juhatuse liikme tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata ka andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha“. Kohus leiab, et tulumaksu määramine on antud juhul põhjendatud, kuna väljamaksed on tehtud seoses selliste väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei leidnud kinnitust. Käibemaksu puhul on oluline kuludokumendi ehk arve olemasolu. Kuna OÜ Bremmer Grupp tegi ülekandeid eelpoolnimetatud varifirmade kontodele, siis sellest tulenevalt on väljamaksed tehtud mittetegelikule müüjale, mistõttu on tulumaksu määramine põhjendatud. Vaidlustatud maksuotsuses asus maksuhaldur põhjendatult seisukohale, et OÜ Bremmer Grupp on toime pannud maksupettuse. Maksuotsusest nähtub, et analüüsides OÜ Bremmer Grupp ja OÜ Sim Veod vahel väidetavalt toimunud tehinguid ning hinnates olemasolevaid tõendeid kogumis, on maksuhaldur jõudnud järeldusele, et nimetatud tehinguid ei ole eelmärgitud äriühingute vahel reaalselt toimunud. Mitte ükski tõend ega fakt ei kinnita seda, kuigi OÜ Bremmer Grupp poolt esitati toimingute toimumise tõestuseks veel ehitustööde töövõtulepingud ja üleandmise-vastuvõtmise aktid. Nimetatud dokumendid on üldsõnalised, mis on vastuolus äris tavapärase käitumisega. Puudub kujunenud hinnakalkulatsioon, lepingus ei ole märgitud, kes konkreetselt vastutab teostatud tööde ohutuse ja kvaliteedi eest. Seda enam, et seletuse kohaselt moodustati töömeeste brigaad täiesti tundmatutest inimestest, kelle oskustest ja võimetest puudus ülevaade. Äritegevuses tavapärase käitumise korral endale niisuguseid riske ei võeta. Ahju ja boileri ehitus ning paigaldus eeldab Päästeametist kooskõlastuse saamist, mida OÜ-l Bremmer Grupp esitada ei olnud. Üleandmise-vastuvõtmise aktide vaatlemisel tõdes maksuhaldur, et viimased on koostatud lihtsalt koostamise kohustuse tõttu ning mingit konkreetset teavet sealt väidetavalt teostatud tööde kohta ei saa. OÜ Sim Veod ei ole ennast registreerinud Majandusliku Tegevuse Registris, kuid taoliste teenuste osutamine eeldab seda. 12.09.2007 teostas maksuhaldur vaatluse OÜ-le Bremmer Grupp kuuluvas garaažis Injus ja tegi kindlaks, et katus, boiler ja ahi on olemas (maksuhaldur ei sea kahtluse alla nende asjade olemasolu), kuid revisjoni käigus ei leidnud kinnitust, et need on paigaldatud ja müüdud OÜ Sim Veod poolt. Maksuhalduri järeldus põhineb alljärgneval: OÜ-l Sim Veod puudusid töötajad, kes oleksid saanud neid teenuseid osutada. OÜ Sim Veod ei ole ostnud selliseid kaupu ega teenuseid (alltöövõttu), mida on väidetavalt OÜ-le Bremmer Grupp edasi müünud. M.A ja A.K seletused on vastuolulised, kuna nad kirjeldavad samu tehinguid erinevalt – M.A väitel pandi kogu garaažile uus katus, A.K väitel pigitati katust, et vihma sisse ei sajaks. Samuti kinnitab A.K, et uut katust ei pandud. Kumbki osapooltest, st ei M.A ega A.K ei oska nimetada ühtegi konkreetset inimest, kes reaalselt seda tööd tegid. A.K on väitnud, et ei tunnegi M.A ega tea midagi OÜ-st Bremmer Grupp. M.A väidab, et tegi tehinguid vanamehega, kelle nimi oli K. M.A väitis, et OÜ-le Sim Veod saadetud kaup toimetati kohale ELS-ga, kuid selle kinnituseks ei ole maksuhaldurile esitatud dokumenti, mis seda tõendaks 12
(14)3-08-2068 (t.lk.38-39). OÜ Bremmer Grupp ei ole esitanud maksuhaldurile volitust, mille alusel M.A võis esindaja OÜ-t Sim Veod, kuna M.A ei ole OÜ Sim Veod töötaja ega juhatuse liige ning tal puudus OÜ Sim Veod esindamise õigus. Pärast revisjoniakti väljastamist 15.04.2008 andis M.A maksuhaldurile seletuse OÜ Sim Veod ja OÜ Bremmer Grupp vahel väidetavalt toimunud tehingute kohta, milles kinnitab järgmist: „/--/ Muud ma pole temaga (M.A-ga) teinud. Värve, lahusteid pole ma küll müünud. Eks ma olen allkirjatanud nagu paistab. Aga reaalselt pole ma küll neid arvetele märgitud asju müünud. Sim Vedude nimel ei ole ma küll Bremmeriga mingeid tehinguid teinud. Liivakoristust ja äravedu ei ole teinud /---/“ (maksuotsus lk.4). Maksuhaldur märgib käesolevas maksuasjas koostatud vaideotsuses, et olukorras, kus OÜ Bremmer Grupp jätkuvalt väidab, et ettevõtlusega seotud kaupa/teenust väljamaksete eest saadi ning kus maksuhaldur on tuvastanud, et kaupa/teenust ei saadud kindlasti maksuhaldurile esitatud arvetel ja väljamaksetel näidatud müüjatelt, siis peab maksukohustuslane ettevõtlusega seotud kaupade/teenuste saamise tõestuseks esitama tõendeid või vähemalt looma reaalse võimaluse oma väidete kontrollimiseks. Juhul, kui maksukohustuslane ei loo reaalset võimalust oma väidete kontrollimiseks, pole alust tulumaksu määramata jätmiseks. Selleks, et lugeda mingi kaup/teenus ettevõtlusega seotuks, tuleb tuvastada, et need konkreetsed kaubad/teenused saadi just nende konkreetsete väljamaksete (raha) alusel, mis tehti varifirmade arvelduskontodele ja võeti sealt koheselt sularahas välja. Kuna maksuhaldur on nii maksuotsuses kui ka vaideotsuses märkinud, et tabelites 1 ja 2 näidatud kaup on tõenäoliselt olemas, samuti on ka teenustööd tõenäoliselt mingis osas tehtud, siis on vajalik välja selgitada, kas maksuhalduril on võimalik määrata asjas tulumaks hindamise teel. MTA on seisukohal, et maksuhalduril on võimalik määrata tulumaks hindamise teel üksnes kaasaaitamiskohustuse ulatusliku täitmise korral. Siinkohal maksuhaldur viitab Riigikohtu lahendile nr.3-3-1-97-07 punktile 13: kui hindamise teel maksustamine on välistatud, siis on põhjendatud lugeda väljamakse 100 %-lt ettevõtlusega mitteseotud kuluks. Maksuhaldur märgib samuti, et arvestades asjaoluga, et talle ei ole teada tabelites 1 ja 2 näidatud kaupade tegelik hind ning samas võttes arvesse, et 07.06.2007 on kaebaja juhatuse liige M.A väitnud „Võis olla ka varastaud kaup, ma ei tea“, siis võis OÜ Bremmer Grupp saada kauba ka tasuta. Kuna maksuhaldurile ei ole teada liivapritsitööde ja värvimistööde tegelik maht ega ka tundmatutele kolmandatele isikutele liivapritsitööde ja värvimistööde eest makstud tegeliku tasu suurus, siis ei ole teada, millises osas OÜ Bremmer Grupp kasutas varifirmade kontodele tehtud väljamakseid ettevõtlusega seotud kaupade või teenuste jaoks. Taolist teavet pole maksukohustuslane maksuhaldurile revisjoni käigus esitanud. Eeltoodut aluseks võttes ei ole tulumaksu määramine hindamise teel võimalik ning tulumaksu 317 687 krooni määramine OÜ-le Bremmer Grupp on põhjendatud. Kohtuistungil esitas kaebaja esindaja vandeadvokaat Küllike Namm taotluse kutsuda kohtusse tunnistajana M.A. Kohus taotlust ei rahuldanud, sest M.A on maksumenetluses oma ütlused andnud ning ühelegi uuele tõendile, mida maksutoimikus ei ole, kaebaja esindaja ei viidanud. Kaebuse rahuldamata jätmisel tugineb kohus HKMS § 26 lg 1 p-le 6. Mare Krull Kohtunik Kohtuotsus jõustus edasikaebamata 17.07.2009 Mare Krull Kohtunik ÄRAKIRI ÕIGE 13
(14)