) § 15 lg 1 maksustatakse tulumaksuga kasu (§ 37) ükskõik millise võõrandatava ja varaliselt hinnatava eseme, sealhulgas kinnis- või vallasasja, väärtpaberi, nimelise aktsia, osa-, täis- või usaldusühingusse tehtud sissemakse, ühistule makstud osamakse, investeerimisfondi osaku, nõudeõiguse, ostueesõiguse, hoonestusõiguse, kasutusvalduse, isikliku kasutusõiguse, rentniku õiguste, tagastamiskohustuse, hüpoteegi, kommertspandi või muu piiratud asjaõiguse või selle järjekoha või muu varalise õiguse müügist või vahetamisest. Kinnistu müügist laekunud raha mittedeklareerimist tuluna põhjendas K. H viitega
lg 5 p-le 1, mille järgi ei maksustata tulumaksuga kinnisasja, korteri kui ka vallasasja võõrandamisest saadud kasu, kui kinnisasja oluliseks osaks või korteriomandi oluliseks osaks on eluruum, mida maksumaksja kuni võõrandamiseni kasutas oma alalise või peamise elukohana. Maksuhaldur asus seisukohale, et kuna müüdud kinnistu osal ei asunud elamuna kasutatavat hoonet ja kinnistu osa, millel asus elamu jäi K. H omandisse ning maksuvabastust kohaldatakse vaid kinnistule, mille oluliseks osaks on eluruum mida kasutati kuni võõrandamiseni oma alalise/peamise elukohana, kuulub Kallaste kinnistu osa müügist saadud kasu deklareerimisele kaebaja 2006.a. tuludeklaratsioonis ning saadud kasu maksustamisele
Kaebuse kohaselt müüs K. H 07.09.2006.a võlaõigusliku lepinguga osa oma kinnisasjast 1,2 miljoni krooniga OÜ-le K ning pooled leppisid kokku, et kinnisasi jagatakse tulevikus reaalosadeks kusjuures müüdav osa ei hõlma kaebaja eluhoonet ning kinnistusraamatusse kanti vastav eelmärge. Müümise hetkel oli olemuslikult tegu kinnisasja mõttelise osa võõrandamisega ning sel juhul oli ka kaebaja eluruum vähemasti formaalselt müüdava kinnisasja oluliseks osaks. Seetõttu laieneb müüjale
lg 5 p 1 toodud tulumaksuvabastus põhimõttel, et mis kehtib tervikule, kehtib ka osale. Kinnisasja kui terviku oluliseks osaks oli aga eluruum, mida K. H kasutas ja kasutab oma alalise/peamise elukohana. Tulumaksuseaduse § 15 lõikes 5 on kaebaja arvates sätestatud sellist liiki sooritused, mille puhul on tegemist sissetulekuga, mis ei kvalifitseeru tulumaksu objektiks, kuna vara ei ole soetatud vara võõrandamisest kasu saamiseks. Tegemist on pigem juhuslikku laadi sissetulekuga ning olemuslikult on see võrreldav isiklikus tarbimises oleva vallasasja võõrandamisega, kui seadusandja on isiklikku tarbimist väljendanud teiste tunnuste kaudu. Riigikohus on oma lahendites kinnitanud põhimõtet, et maksuõiguses ei ole üldjuhul lubatud seaduse tõlgendamine maksumaksja kahjuks, s.t maksukohustust suurendavalt. Lähtuma peab soorituse majanduslikust sisust. Tehingu majanduslik sisu ei muutu sellest, kui kaebaja müünuks ära kogu oma Kallaste kinnistu või ainult osa sellest. Kui ta müünuks ära kogu kinnistu, rakenduks kindlasti
Kui kaebaja müüs ära 8000 m2 oma Kallaste kinnistust, siis tema rikkus ei suurenenud vaid olemasoleva eluaseme väärtus hoopis vähenes. Kuna müügitehinguga saadud raha kompenseeris kinnistu vähenemise, siis ei mahu tehingu tulemusena üleantu kaebaja hinnangul tulu mõiste alla. Järelikult on väär ka maksuhalduri lähenemine – võõrandamisest saadu maksustada kasuna vara võõrandamisest. Tulu puhul nimelt on tegemist tagastamata sissetulekuga, mis tähendab seda, et isiku rahaliselt hinnatav vara suureneb. Laen näiteks on küll sissetulek, kuid kuna laen tuleb tagastada, siis ei ole tegemist tuluga. Kallaste kinnistu võõrandamisel saadud summa ei mahu tulu mõiste alla. Ei ole mõistlik lahendus, kui kinnisasja müümist peetakse maksuvabaks aga selle tükkhaaval müümist mitte. Summa summarum saab kinnisasja müümisest samapalju tulu nii siis, kui see tervikuna müüakse, kui ka siis, kui see kinnisasi tükkhaavalt müüakse. Kui sellist tõlgendust mitte tunnistada, oleks tagajärjeks olukord, kuis isik peaks võõrandama kinnisasja tervikuna maksuvabalt ning ostma endale vajaliku osa (nt maja ja selle aluse maa) ostjalt pärast jagamist tagasi. Teleoloogilist tõlgendamismeetodit kasutades saab asuda seisukohale, et kui kinnisasja võõrandamine on maksuvaba on seda ka kinnisasja osa võõrandamine. Tegelikult annaks sama tulemuse ka grammatiline ja formaalne tõlgendamismeetod, sest maksuhaldur peaks igal juhul möönma, et kinnisasja võõrandamisel oli kaebaja eluruum müüdava kinnisasja oluliseks osaks (võlaõiguslikus lepingus kokku lepitud reaalosadeks jagamist ei ole toimunud käesolevaks ajakski). Vastustaja kaebusega ei nõustu. Kaebaja sai Kallaste kinnistu omanikuks kinkelepingu alusel, millega seotud kulusid ta ei kandnud. Kontrolli käigus ei ole tuvastatud vara müügiga seotud muid kulusid, mida kaebaja kandnuks, seega puudub
lg 1 ja § 38 lg 1 sätestatust tulenev alus vara müügist saadud kasu vähendamiseks ning kaebaja kasuks tuleb lugeda kogu müügilepingus märgitud summa 1 200 000 miljonit krooni. 2
lg 5 p 1 sätestatud maksuvabastus on seotud eluruumi võõrandamisega mis seejuures on alaliselt või peamiselt vastavalt funktsioonile kuni võõrandamiseni maksumaksja kasutuses. Seega ei kehti viidatud sättes toodud maksuvabastus majanduslikele hüvede, mida ei saa alaliselt või peamiselt kasutada eluruumina, ning järelikult ei hõlma see maksuvabastus ilma eluruumita kinnisasja võõrandamisest saadud kasu. Kritiseerides kaebuses esitatud printsiipi mis kehtib tervikule, kehtib ka osale leiab maksuhaldur, et ei saa kinnisasja võõrandatud osa paigutada kuidagi kinnisasja olulise osa mõiste alla. Tsiviilseadustiku üldosa seaduse § 53 lg 1 sätestatu kohaselt on asja oluline osa selle koostisosa, mida ei saa asjast eraldada, ilma et asi või sellest eraldatav osa häviks või oluliselt muutuks. Sama seaduse lg 2 kohaselt ei saa asi ja selle olulised osad olla eri isikute omandis. Antud kaasuse puhul aga elab maksumaksja oma elumajas peale kinnistu mõttelise osa müügilepingu sõlmimist probleemideta edasi. Seega üldkokkuvõttes on vastustaja seisukohal, et
lg 5 p 1 sõnastus ja normi mõte ei laienda maksuvabastust kinnistule, mis on moodustatud kinnistust, mille oluline osa uue kinnistu moodustamise ajal oli eluruum, mida maksumaksja kuni uue kinnistu moodustamiseni kasutas oma alalise ja peamise elukohana. Kui siiski asuda seisukohale, et maksuvabastus kehtib ka juhtumil, kui võõrandatakse kinnisasi ilma selle juurde kuuluva eluruumita muutuks seaduses sätestatud kriteerium eluruumist ja selle alalise või peamise elukohana kasutamisest teatud juhtudel üleliigseks.
lg 5 p 1 majanduslikult tõlgendades selgub, et norm eristab kahte majanduslikke hüve – maatükk ja eluruum. Kuna maksuvabastus on seotud eluruumiga, pole tegemist omavahel samalaadsete ja sarnaste juhtumitega, kui võõrandatakse maatükk ilma eluruumita või koos eluruumiga. Ühel juhul vahetab omanikku kaks majanduslikku hüve, teisel juhul vaid üks. Järelikult ei ole õige rääkida terviku ja tema osa erinevast kohtlemisest maksuhalduri poolt. Eluruumiga maatükk ja eluruumita maatükk on majanduslikult sisult juba erinevad juhtumid. Sellest tulenevalt ei ole eluruumita maatüki võõrandamine sama sooritus kui eluruumiga maatüki võõrandamine. Kohtu seisukoht 07.09.2006.a. müüs K. H osaühingule K 1 200 000 krooni eest lepingu eseme, milleks oli 1,1 ha suuruse Kallaste kinnistu jagamise teel tekkiv kinnistu koos oluliste osade ja päraldistega ligilähedase pindalaga kaheksa tuhat ruutmeetrit (8000 m2), mille paiknemine on märgitud lepingu lahutamatuks lisaks üks oleval plaanil oranži joonega ja milline kinnistu tekib kinnistu osaks oleva maatüki katastritunnusega 84801:001:0996 jagamise tulemusena (kinnistu müügilepingu p-d 1.7 ja 4.1 lk. 20-21; elektroonilise registriosa väljatrükk lk 36). Kallaste kinnistu oli K. H omandanud 17.10.2000 kinkelepinguga oma isalt Endel Hlt kulusid kandmata (lk. 12). 3 Müüdud kinnistu osal ei asunud elamuna kasutatavat hoonet, kinnistu elamuga jäi K. H omandisse. K. H müügist saadud rahasummat ei deklareerinud kuna tema hinnangul ei kuulunud see maksustamisele tulenevalt
lg 5 kui kinnisasi, millel asuvat elamut kasutas ta kuni võõrandamiseni oma alalise/peamise elukohana.
. Kasu vara võõrandamisest lg 5 p 1 sätestab, et „tulumaksuga ei maksustata kinnisasja, ehitise või korteri kui vallasasja või elamuühistu osamaksu võõrandamisest saadud kasu, kui: 1) kinnisasja oluliseks osaks või korteriomandi või –hoonestusõiguse esemeks on eluruum, mida maksumaksja kuni võõrandamiseni kasutas oma alalise või peamise elukohana. See tähendab, et kinnisasja võõrandamisel on maksuvabastamise tekkimise tingimuseks üheaegselt kahe asjaolu, nii kinnisasja osaks oleva eluruumi olemasolu müüdaval maatükil kui ka selle eluruumi kasutamine alalise või peamise elukohana kasutamine, Antud juhul seisneb kaasuse erilisus selles, et osundatud säte oleks kahtlusteta rakendatav, kui K. H müünuks kogu 1,1 ha kinnistu katastritunnusega 84801:001:0996. Et aga kinnistust müüdi ainult osa asus maksuhaldur müüdud osal elamu puudumise tõttu teistsugusele seisukohale, maksustades kinnistu osa müügist saadu tulumaksuga. Seega tõepoolest peab maksuhaldur mõistlikuks olukorda, kus kinnisasja müümine tervikuna on maksuvaba, sama maatüki osade kaupa müümine aga enam mitte. Mingeid argumente tekkinud olukorra selle tahu analüüsimiseks maksuhaldur otseselt ei esitanud, piirdudes väidetega, millest nähtuvalt peab ta
lg 5 p-1 sõnastuse ja mõttega vastuolus olevaks maksuvabastuse laiendamist kinnistule, mis on moodustatud kinnistust, mille oluline osa uue kinnistu moodustamise ajal oli eluruum, mida maksumaksja kasutas kuni võõrandamiseni oma alalise ja peamise elukohana. Tulumaksuseaduse sätteid tuleb tõlgendada sama seaduse teiste sätete ning selle seaduse mõtte ja eesmärgi, samuti maksuõiguse üldiste põhimõtete kohaselt (3-3-1-31-99).
lg 1 järgi tulumaksuga maksustatakse maksumaksja tulu, millest on tehtud seadusega lubatud mahaarvamised. Eksisteerivad ka maksuvabastused, millede loetelu on toodud tulumaksuseaduses mitme eri loendina, sealhulgas näiteks §-i 15 lg 4 p-des 1-8 ja lg 5 p-des 1-7 ning on ammendav. Juhindumine ainult seadusega lubatud maha arvamistest ning maksuvabastustest tagab maksustamisel nii seaduslikkuse printsiibi kui ühetaolise maksustamise põhimõtte järgimise. Kohtu arvates on antud juhul põhimõtteliselt õigus maksuhalduril, kes leidis, et
lg 5 p-s 1 toodud maksuvabastus ei laiene juhtumitele kui müüakse eluruumiga kinnistust (mida maksumaksja kasutas kuni võõrandamise alalise või peamise elukohana) eraldatud kinnistut. Võttes arvesse, et sellise maksuvabastuse eesmärgiks on muuhulgas tagada eluruumi müüjale võimalus omandada eluruumi müügist saadud vahendite eest endale uus eluruum, erineb juhtum, kui müüakse eluruum koos kinnistuga juhtumist, mil müüakse ainult eluruumiga kinnistust eraldamisele kuuluv maatükk, oluliselt. Nimelt jääb teise variandi rakendamisel eluruum maksumaksjale alles mistõttu ta ei ole olukorras, kus 4 peab pärast eluaseme kaotamist endale uue leidma. Seetõttu ei ole sätte teistsugune laiendav tõlgendamine kehtiva õiguse raames võimalik. Pealegi võib teatud juhtudel kinnistu müümine osadena olla oluliselt tulukam müümisest tervikuna. Kaebaja poolt soovitu realiseerimiseks tuleb muuta ja täpsustada Tulumaksuseaduse vastavaid (§ 15 lg 5) sätteid. Nõustuda ei saa ka kaebuses toodud väitega kaebajal tulu puudumisest seoses viidatud tehinguga. Selline seisukoht põhineb teooriatel, mis seostavad tulu ainul tulu saamise eesmärgil toimuva (majandus)tegevusega või peavad tuluks vaid maksumaksja omakapitali suurenemist, mis ei olevat aset leidnud, kuivõrd maksumaksja omakapital müüdud maatüki väärtuse võrra vähenes. Eestis kehtiva
lg 1 kohaselt kasu või kahju vara (§ 15 lg 1) müügist on müüdud vara soetamismaksumuse ja müügihinna vahe millega antud juhul kaasneb ka võime maksta laekunud summalt makse (e maksevõimelisus). HKMS § 92 la 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti mistõttu kantud kohtukulud (tasutud riigilõiv) jäävad kaebaja enda kanda. Eeltoodu alusel ja juhindudes HKMS § 26 lg 1 p 6 ja § 92 lg 1 kohus o t s u s t a s: 1. Jätta kaebus rahuldamata ja kantud kohtukulud välja mõistmata. Otsusele võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates selle avalikust teatavakstegemisest. Aivar Koppel, halduskohtunik 5
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.