← Eesti

3-07-2334/35

Obsah (6)§ 621§ 29§ 35§ 622§ 635§ 640

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Oliver Kask, liikmed Silvia Truman ja Ruth Virkus Otsuse tegemise aeg ja koht 30. aprill 2009, Tallinn Haldusasja

§ 621lõikele 1 peab käsundisaaja käsundi täitmisel järgima käsundiandja juhiseid.

Samas sättes sisalduv piirang anda täpseid juhiseid käsundi täitmise viisi ja tingimuste kohta kehtib juhul, kui käsundi täitmine tugineb käsundisaaja erialastele oskustele, kuna käsundiandja ei ole selliste juhiste andmiseks pädev. Antud juhul ei tugine füüsilisest isikust ettevõtjate käsundi täitmine spetsiifilistele eriteadmistele või oskustele. Füüsilisest isikust ettevõtjad ei allu kaebaja juhtimisele ja kontrollile, vaid järgivad viimase juhiseid vastavalt

§-s 621 sätestatule; k) käsundisaajate tegevuse iseseisvuse määr teenuste osutamisel on oluliselt suurem kui töölepingu alusel töötavatel töötajatel. Käsundisaajad osutavad kaebajale teenust iseseisva majandustegevuse käigus, mis vastab tulumaksuseaduse § 14 lg 2 toodud ettevõtluse mõistele. Füüsilisest isikust ettevõtjad võivad ja paljud neist osutavadki teenuseid ka teistele isikutele peale kaebaja, sh samaaegselt kaebajale teenuse osutamisega. Maksumenetluse läbiviimisel tuleb arvestada vastava menetluse erisustega. Maksuõigus ei võimalda seaduse tõlgendamist maksumaksja kahjuks, seega on maksuhaldur maksumenetluse läbiviimisel kohustatud ise hindama kõiki antud asjas tähendust omavaid asjaolusid ning viidatud Riigikohtu lahendites toodud käsitluste ülekandmine maksumenetlusse ei ole lubatud; 4

(19)
  1. l)maksuõiguses on keelatud analoogia maksukohustuslase kahjuks. Analoogia keeld tuleneb põhiseaduse §-st 113 ja MKS § 4 lõikest 2. Seega ei tohi maksuhaldur laiendada maksuseaduses loetletud asjaolusid ega lisada uusi. Maksuhaldur on alusetult tuginenud käesolevas asjas eeldusele, et vaidluse korral tuleb lepinguid tõlgendada töölepingutena, kuna selline käsitlus on vastuolus maksuõiguses kehtiva koormavama tõlgenduse keeluga;
  2. m)revisjoni läbiviimisel on maksuhaldur küsitlenud kokku 230 füüsilisest isikust ettevõtjat, selgitamaks füüsilistest isikust ettevõtjate vaheliste lepingute ja tehingute sisu. Maksuotsuses on maksuhaldur toonud vastuväited AS Eesti Post eriarvamuses viidatud käesolevas asjas tähendust omavatele faktilistele asjaoludele. Maksuhaldur tugineb oma vastuväidetes peamisel postiljonide küsitlemisel saadud vastustele. Nende ütlustest selgunud asjaolud kinnitavad, et käesolevas asjas ei ole tegemist töösuhtega, vaid olukorraga, kus füüsilisest isikust ettevõtjad osutavad kaebajale teenust iseseisva majandustegevuse käigus. AS Eesti Post teavitas kõiki isikuid juba enne käsunduslepingute sõlmimist asjaolust, et lepingu sõlmimisel tegutseb isik iseseisva ettevõtjana ning ei ole AS Eesti Post töötaja. Postiljonid teevad väga selget vahet töösuhtel ning füüsilisest isikust ettevõtjana teenuse osutamisel. Selline fakt kajastub selgesti füüsilisest isikust ettevõtjate antud seletuste üldisel analüüsil. Asjaolu, et postiljonid ei ole kujunenud olukorraga rahul, ei saa olla AS-le Eesti Post täiendava maksusumma määramise põhjuseks. Need isikud, kes enne käsunduslepingute sõlmimist töötasid AS Eesti Post koosseisuliste töötajatena, koondati AS-st Eesti Post senise töö ümberkorraldamise tõttu ning AS Eesti Post maksis neile ka koondamistasu töölepinguseaduses ettenähtud korras. Suur osa 2005. aastal teenust osutanud füüsilisest isikust ettevõtjatest ei olnud varasemalt AS Eesti Post töötajad ning nendega ei ole kunagi olnud sõlmitud töölepingut. Küsitletud füüsilisest isikust ettevõtjatest vähemalt 63 isikut tegutsesid juba varem füüsilisest isikust ettevõtjana või tegutsevad füüsilisest isikust ettevõtjana mõnel muul tegevusalal paralleelselt AS-le Eesti Post teenuse osutamisena. Mitmed isikud olid 2005. aastal lisaks füüsilisest isikust ettevõtjana tegutsemisele töölepingu alusel tööl teise juriidilise isiku juures. Mõni küsitletutest tegutses füüsilisest isikust ettevõtjana küllalt pikka aega. See näitab, et tegemist on iseseisvalt tegutsevate ettevõtjatega, kelle tegevus hõlmab lisaks AS-le Eesti Post teenuste osutamisele ka muid tegevusvaldkondi. Tasu maksmise aluseks on postiljonide poolt iga päeva lõpus täidetav aruandluse leht, mille järgi (läbitud kilomeetrite arv, postipakkide ja kirjade vastu võtmine ja kohale toimetamine, jagatud reklaamide ja kataloogide arv jne) kujuneb teenuse eest makstav tasu. Seega oleneb iga ettevõtja saadav tasu sellest, kui palju ja millist teenust ettevõtja ASle Eesti Post esitab. Tegemist ei ole kindlaksmääratud töötasuga. Füüsilisest isikust ettevõtjatel ei ole võimalik endale ise kliente otsida, kellele ajakirjandust laiali kanda või pensione välja maksta, valida postitrakti ega määrata selle pikkust;
  3. n)motoriseeritud postikande teenuse osutaja ei ole müügiagent. Tema ülesanne on toimetada ajakirjandus kätte isikutele, kes selle eelnevalt on tellinud. Seega ei saagi sellist teenust osutav postiljon kõrvale kalduda tellimuse esitanud isikute nimekirjast. Iga ettevõtja on kohustatud ise muretsema tööks vajalikud töövahendid ning hoidma need omal kulul ka korras. AS Eesti Post ei ole hüvitanud ettevõtjatele nende töövahendite korrashoidmisega seotud kulusid. Vormiriietuse kandmist reguleerisid käsunduslepingu tüüplepingu punktid 3.3 ja 3.4. Nimetatud punktide kohaselt võis füüsilisest isikust ettevõtja valida, kas ta kannab Eesti Posti logoga rinnasilti või logoga varustatud tööriideid. Selline nõue on mõistetav, arvestades asjaolu, et motoriseeritud kande teostajad sisenevad ka asutuste ametiruumidesse või eraisikute kinnistutele – seega on vajalik, et vastava teenuse osutaja oleks kinnistu valdajatele identifitseeritav. Käsunduslepingu tüüpvormi punktides 3.3 ja 3.4 on üheselt määratud, et tööriided tuleb füüsilisest isikust ettevõtjal endal kinni maksta. Lepingu lisas 6 fikseeriti riiete üleandmine-vastuvõtmine ja nõutud summade 5
(19)tasumise graafik. Tegemist oli kõigi füüsilisest isikust ettevõtjate suhtes rakendatava üldise tingimusega;
  1. o)vastutus teenuse korrektse osutamise eest lasub täielikult füüsilisest isikust ettevõtjal, kes peab tagama, et näiteks sõiduki rikke korral saab ta kasutada varusõidukit; kasutama asendajat, et haiguse korral oleks teenus siiski osutatud vms. AS-l Eesti Post ei ole kohustust hankida varusõidukit või otsida isiku haigestumise korral asendaja. Juhul kui füüsilisest isikust ettevõtjal ei ole mingil põhjusel võimalik ise teenust osutada, on ettevõtja ise kohustatud leidma endale asendaja, kellele maksab ta ka tasu kui tööandja. Töösuhte korral oleks sellisel juhul töö ümberkorraldamine tööandja ülesanne. Mitmel juhul osutab postiljon teenust koos oma pereliikmetega, töösuhte puhul aga ei ole võimalik, et mõnel päeval saabub tööle töötaja asemel hoopis tema abikaasa või elukaaslane;
  2. p)AS-le Eesti Post teenust osutavad füüsilisest isikust ettevõtjad peavad oma raamatupidamist iseseisvalt või ostavad vastavasisulist teenust sisse mujalt. AS Eesti Post ei sekku füüsilisest isikust ettevõtjate tegevusse ning ei korralda ettevõtjate raamatupidamist. AS Eesti Post töötajad mõnel erandjuhul üksnes abistasid füüsilisest isikust ettevõtjaid, kuid ei korraldanud nende raamatupidamist nende eest;
  3. q)maksuhaldur leiab maksuotsuses, et AS Eesti Post on võimaldanud mitmele töötajale tasuta koolitusi ning tasunud ka avansilisi makseid. Maksuhaldur viitab ka postiljonide seletustele, millest maksuhalduri arvates võib vastavat infot välja lugeda. Füüsilisest isikust ettevõtjatele on toimunud infopäevad, kus on selgitatud nende tegevusega seonduvat. Võib ka eeldada, et seletusi andnud isikud pole vahet teinud infopäevadel ja koolitustel. Eraldi postiljonide koolitust pole toimunud. Füüsilisest isikust ettevõtjatele ei maksta ei avanssi ega ka preemiaid. Kaheti tõlgendamine võis tekkida seoses sellega, et arvete maksmine toimus alati pärast arvete esitamist järgmise kuu alguses (10-ndaks kuupäevaks), Füüsilisest isikust ettevõtjatel olid probleemid bensiini eest tasumisega kuu keskel ning ka autode remondiga seotud kulude tasumisel. Selleks, et tagada tõrgeteta postiveo töö, tuli AS Eesti Post postiljonidele vastu ning avalduse alusel pearaamatupidaja loal tehti ettemakseid kuu jooksul. Sellised ettemaksud on alati välja makstud vastavalt arvestatud summale tegelikult teostatud tööde eest. Kõiki eelnimetatud asjaolusid oli maksuhalduri maksumenetluse käigus võimalik kontrollida, samuti uurida, kas AS Eesti Post raamatupidamisdokumentidest nähtuvad kulutused koolituste läbiviimise kohta. Seda ei ole maksuhaldur aga teinud;
  4. r)mis puudutab tehtud erisoodustusi, siis AS Eesti Post on seisukohal, et üksnes asjaolu, et AS Eesti Post on teinud mõnele FIE-le ka erisoodustusi tulumaksuseaduse tähenduses, ei viita töösuhtele AS Eesti Post ja teenuse osutaja vahel. Vastavalt tulumaksuseaduse §le 48 maksustatakse erisoodustusena juriidilise isiku poolt võlaõigusliku lepingu alusel teenust osutavale isikule antavaid hüvesid. Samas, arvestades poolte pikaajalist ärisuhet, on mõistetav, et AS Eesti Post korraldab pikaajalistele lepingupartneritele tasuta üritusi või saadab tähtpäevade puhul kingitusi ja meeneid. Selline käitumine on tavapärane kõigis valdkonnas tegutsevate ettevõtjate puhul;
  5. s)maksuhalduri poolt maksusumma määramisel kasutatud metoodika on ebaõige. Põhjendatud ei ole füüsiliste isikute maksuvaba tulu arvestamata jätmine nende isikute puhul, kes ei ole samal ajal AS Eesti Post töötajad. Maksukorralduse seaduse § 11 kohaselt on maksuhaldur maksukohustuse tuvastamisel kohustatud arvestama nii maksukohustust suurendavaid kui vähendavaid asjaolusid. Käesoleval juhul on maksukohustust vähendavaks asjaoluks isiku maksuvaba tulu kalendriaastas, seda olenemata sellest, kas ja millise tööandja juures isik samal ajal töötas. Maksuhaldur pidanuks maksusumma arvutamisel arvesse võtma ka füüsiliste isikute maksuvaba tulu 2005. aastal;
  6. t)maksuhaldur on maksunõude adressaadiks valinud vale isiku, kuna tegemist on füüsilise isiku tulumaksukohustusega, mille suhtes AS-l Eesti Post on üksnes kinnipidamiskohustus. Tulumaksuseaduse § 12 lg 1 p 1 ja § 13 kohaselt on residendist 6
(19)füüsiline isik kohustatud tasuma tulumaksu palgalt ja muudelt rahalistelt tasudelt, mida makstakse töötajale või avalikule teenistujale. Tulumaksukohustuse täitmine toimub reeglina kinnipidamise teel (§ 40 ja § 41) selliselt, et väljamakse tegija peab tasumisele kuuluva tulumaksu väljamakse tegemisel kinni ning kannab kinnipeetud tulumaksu üle maksuhalduri pangakontole. Juhul, kui väljamakse tegija ei ole mingil põhjusel füüsilisele isikule väljamakstavalt tasult tulumaksu kinni pidanud ning füüsiline isik on seega saanud väljamakse brutosummas, lasub füüsilisel isikul kohustus saadud väljamakse (kui see on maksustatav tulu) maksustamisperioodi lõpul ise deklareerida ning saadud tulult tulumaksu tasuda (§ 44 ja § 46). Seda olenemata sellest, kas väljamakse tegija poolt tulumaksu kinni pidamata jätmine on käsitatav kinnipidamiskohustuse rikkumisena või mitte. Kuna füüsiliste isikute tuludeklaratsioonide esitamise tähtaeg oli möödunud, tuleks maksunõue esitada füüsilistele isikutele, kes on jätnud tulumaksu deklareerimata ja tasumata. Kinnipidamiskohustuse täitmata jätmise korral on maksuhalduril õigus rakendada seaduses ettenähtud sanktsioone kinnipidamiskohustuslase suhtes, samas ei tohi maksu määramine ise kanda karistavat iseloomu. Tulumaksusumma tasumist nõutakse AS-lt Eesti Post, kes ei ole antud asjas mitte maksukohustuslane, vaid üksnes kinnipidamiskohustuslane. Isegi juhul, kui arvestada, et väljamaksetelt oleks AS Eesti Post pidanud tulumaksu kinni pidama ning see kohustus on täitmata jäetud, tuleb maksunõue tulumaksu osas esitada füüsilistele isikutele, kellele väljamakstud summa sisaldab ka tasumisele kuuluvat tulumaksu. Tulumaksunõude esitamine AS-le Eesti Post on põhjendamatu ning vastuolus tulumaksuseaduse sätetega. Lisaks tulumaksule tuleb ülaltooduga arvestada ka nõude esitamisel töötuskindlustuse ning kogumispensionite maksete osas; u) maksuhaldur on sekkunud AS Eesti Post ettevõtlusvabadusse, kirjutades kaebuse esitajale ette viisi, kuidas peab AS Eesti Post korraldama oma tegevust motoriseeritud postikandeteenuse osutamisel, seejuures vaevumata isegi põhjendama, millisel õiguslikul ning faktilisel alusel maksuhaldur leiab, et AS Eesti Post ja teenust osutavate füüsilisest isikust ettevõtjate vahel sõlmitud käsunduslepingud on tegelikult käsitletavad töölepingutena. Kuna maksukorralduse seadus annab maksuhaldurile suure tõlgendamisvõimaluse, peab maksuhaldur nimetatud õiguse rakendamisel eriti hindama, kas tõlgendamisvõimaluse rakendamine on sobiv, vajalik ja proportsionaalne. Tõlgendamisõiguse rakendamise eesmärgiks on takistada maksudest kõrvalehoidumist. On küsitav, kas AS Eesti Post ning postiljonide vahel sõlmitud lepingute õigusliku kvalifikatsiooni muutmine võimaldab takistada maksudest kõrvalehoidumist, pigem on siin tegemist avaliku võimu tarbetu sekkumisega. Revisjoniaktis viidatud maksunõude esitamine on eeltoodud põhjusel vastuolus maksuõiguses kehtiva proportsionaalsuse ja õigusselguse põhimõttega, kuna maksunõude esitamine koormab oluliselt ka suurt hulka füüsilisest isikust ettevõtjaid. Maksuotsuses ei ole vähimalgi määral põhjendanud, miks peab maksuhaldur vajalikuks sekkuda isikute omavahelistesse suhetesse niivõrd laialdasel määral. Maksuhaldur peaks võrduspõhimõttest lähtuvalt määrama kindlaks kõikide AS-ga Eesti Post motoriseeritud kande teostamiseks lepingu sõlminud isikute maksukohustuse. Maksuhaldur on maksuotsuses käsitlenud üksnes neid ettevõtjaid, kes tegutsevad füüsilistest isikust ettevõtjatena. Samas osutavad motokande teenust AS-le Eesti Post ka mitmed ärihingud; Õiguspärase ootuse printsiibist lähtuvalt oli AS-l Eesti Post õigus eeldada, et ta võib ise vabalt teha oma majandusliku tegevusega seotud otsuseid, sealjuures valida ise, kuidas korraldada oma majandustegevust, kas ja millist teenust osta ning mis hinnaga seda teha, kuna seadus ei sätestanud piiranguid nimetatud valikute ja otsuste tegemisel. AS Eesti Post ei sõlminud käsunduslepinguid maksudest kõrvalehiilimise eesmärgil, samuti vastas käsundusleping sisult oma vormile. 7
(19)Usalduse kaitse põhimõtte kohaselt peab maksuhaldur oma otsustes lähtuma seadusest ja äritegevuse tavapärasest arusaamast. PMTK ei ole antud asjas lähtunud maksumaksja eripärast ja normaalsetest majandustegevuse põhimõtetest. Maksuhalduri poolt maksukorralduse seaduses sätestatud tõlgendamisõiguse meelevaldne kohaldamine antud maksuasjas rikub ilmselgelt õigusselguse põhimõtet. 3. Tallinna Halduskohtu 03.04.2008 otsusega rahuldati kaebus, tühistati PMTK 10.10.2007 maksuotsus nr 12-5/623 ja mõisteti vastustajalt kaebuse esitaja kasuks välja menetluskulud summas 127 000 krooni. Otsust põhjendati järgmiselt:
  1. a)MKS § 10 lg 1 kohaselt maksuhaldur kontrollib selle seaduse ja maksuseaduste täitmist, kasutades talle selleks seadusega antud pädevust, lg-st 2 tulenevalt maksuhalduri ülesandeks on muu hulgas kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning arvestada ja määrata seadusega sätestatud juhtudel tasumisele kuuluv maksusumma ja intress. Majandusliku tõlgendamise põhimõttest lähtuvalt võib maksuhaldur maksumenetluse käigus poolte vahel tehtud tehingutele anda teistsuguse hinnangu ning määrata tasumisele kuuluva maksusumma lähtudes tehingu majanduslikest tagajärgedest, kuid selline sekkumine isikute omavahelistesse tehingutesse on piiratud. Maksuhaldurile ei ole antud üldist järelevalveorgani funktsiooni, vaid tema ülesandeks on kontrollida maksukorralduse seaduse ja maksuseaduste täitmist ning võtta tarvitusele abinõud maksude tasumisest kõrvalehoidujate suhtes, sh vajadusel hinnata tehingute majanduslikku sisu. Neil asjaoludel on õige kaebaja väide, et maksuhalduril puudub pädevus poolte vahel sõlmitud tehingute tsiviilõigusliku kvalifikatsiooni muutmiseks juhul, kui asjas ei ole tuvastatud maksukuritarvitust. Maksuhaldur saab lepinguid teisiti tõlgendada üksnes MKS § 83 või § 84 kohaldades. Olukorras, kus vastustaja on ise kinnitanud, et tal ei ole vaja/ta ei saa kohaldada MKS § 84, ei saanud maksuhaldur hakata ka vaidlusaluseid lepinguid õiguslikult ümber hindama;
  2. b)isegi kui eeldada, et PMTK-l oli pädevus neid lepinguid hinnata ja tõlgendada, on ta teinud sellest analüüsist valed järeldused. TsÜs § 67 lg 1 järgi tehing on toiming või omavahel seotud toimingute kogum, milles sisaldub kindla õigusliku tagajärje kaasatoomisele suunatud tahteavaldus. Vastavalt TsÜS §-le 71 kindlale isikule tehtud tahteavaldus loetakse tehtuks sellise sisuga, nagu see kätte saadi. Sama seaduse § 75 lg 1 kohaselt kindlale isikule tehtud tahteavaldust tuleb tõlgendada vastavalt tahteavalduse tegija tahtele, kui tahteavalduse saaja seda tahet teadis või pidi teadma. Kui tahteavalduse saaja tahteavalduse tegija tegelikku tahet ei teadnud ega pidanudki teadma, tuleb tahteavaldust tõlgendada nii, nagu tahteavalduse saajaga sarnane mõistlik isik seda samadel asjaoludel mõistma pidi. Ka

§ 29

lg 1 järgi lepingu tõlgendamisel lähtutakse lepingupoolte ühisest tegelikust tahtest. Kui see tahe erineb lepingus kasutatud sõnade üldlevinud tähendusest, on määrav lepingupoolte ühine tahe. Tulenevalt sama paragrahvi lg-st 4, kui lepingupoolte ühist tegelikku tahet ei saa kindlaks teha, tõlgendatakse lepingut nii, nagu lepingupooltega sarnane mõistlik isik seda samadel asjaoludel pidi mõistma. Seega on lepingute tõlgendamisel primaarne poolte tegelik tahe. Käesoleval juhul ei ole vastustaja seadnud kahtluse alla asjaolu, et AS Eesti Post teavitas kõiki isikuid juba enne käsunduslepingute sõlmimist asjaolust, et lepingu sõlmimisel tegutseb isik iseseisva ettevõtjana ning ei ole AS Eesti Post töötaja, samuti seda, et need isikud, kes enne käsunduslepingute sõlmimist töötasid AS-s Eesti Post koosseisuliste töötajatena, koondati seoses senise tegevuse ning töö ümberkorraldamisega ning neile maksti koondamistasu Eesti Vabariigi töölepingu seaduses (TLS) ettenähtud korras. Ka maksuhalduri kogutud teabest ilmneb, et isikuid oli lepingute sõlmimise asjaoludest ja tingimustest eelnevalt teavitatud ning neil oli selge, et vaidlusaluste sõlmitud lepingute alusel ei tekkinud ega pidanudki neil tekkima AS-ga Eesti Post tööõiguslikku suhet; c) A. M. väidab küll oma vastustes maksuhaldurile, et „praegu olen töölepinguga“, kuid kõik muud vastused viitavad sellele, et tema suhe füüsilisest isikust ettevõtjana AS-ga Eesti Post on või oli reguleeritud siiski tööettevõtu- või käsunduslepinguga. Sama 8

(19)järelduse saab teha J. S.i suulisest seletusest, kus isik räägib füüsilisest isikust ettevõtjana teenuse osutamiseks pelgalt „lepingu“ sõlmimisest, samuti nähtub muu tsiviilõiguslik suhe ja selle erinevuse töösuhtest mõistmine ka teiste isikute suulisest selgitusest. Isikud mõistsid, et füüsilisest isikust ettevõtjana osutavad nad AS-le Eesti Post teenust, mitte ei ole „palgatöölised“, st tahteavalduse saajad teadsid tahteavalduse tegija – AS Eesti Post – tahet TsÜS § 75 lg 1 mõttes. Paljud need isikud, kes olid varem olnud töölepingulises töösuhtes ja koondatud, said aru, et uue töökorralduse juures saavad nad postikandetööd jätkata vaid end füüsilisest isikust ettevõtjaks registreerides. Suur osa füüsilisest isikust ettevõtjatest ei olnud varasemalt aga üldse AS Eesti Post töötajad ning nendega ei ole kunagi olnud sõlmitud töölepingut. Ehkki paljud ei olnud kujunenud olukorraga rahul ja soovisid, et nad saaksid töötada AS-s Eesti Post „palgatöölistena“ ning koguni lõpetasid mõne aja pärast teenuse osutamise, oli füüsilisest isikust ettevõtjana lepingute sõlmimine siiski nende vaba valik ja selge tahteavaldus, mis ühtis teise poole tahteavaldusega. Kuivõrd lepingu tõlgendamisel on määrav lepingupoolte ühine tahe, siis ei saa olla kahtlust selles, et AS Eesti Post ja nimetatud isikute vahel sõlmiti muud tsiviilõiguslikud lepingud kui töölepingud; d)

§ 29

lg-s 5 on sätestatud täiendavad kriteeriumid lepingu tõlgendamisel, sealjuures tuleb eelkõige arvestada lepingu sõlmimise asjaolusid, sh lepingueelseid läbirääkimisi; tõlgendust, mille lepingupooled on samale lepingutingimusele varem andnud; lepingupoolte käitumist enne ja pärast lepingu sõlmimist; lepingu olemust ja eesmärki; vastaval tegevus- või kutsealal mõistetele ja väljenditele tavaliselt antavat tähendust; tavasid ja lepingupoolte vahelist praktikat. Kui võtta vaatluse alla lepingu sõlmimise asjaolud, lepingueelsed läbirääkimised ning lepingupoolte käitumine enne ja pärast lepingu sõlmimist, siis ilmneb, et AS Eesti Post korraldas ümber postiteenuse osutamise korralduse seoses motoriseeritud kandele järkjärgulise üleminekuga, sh asendas muuhulgas seni ainult AS Eesti Post töötajatel baseerunud postikande teenuse osutamise vastava teenuse sisseostmisega; e) äriühingus toimunud postiljonide koondamised kinnitavad samuti märgitud ümberkorraldusi. 27.04.2004 andis AS Eesti Post juhatuse esimees korralduse nr 38 „Maa motokandest“, millega kehtestati ühtlasi käsunduslepingu tüüpvorm füüsilisest isikust ettevõtjatele ja kästi kõik olemasolevad lepingud vormistada ümber tüüplepingu järgi hiljemalt 01.08.2004. Nimetatud korraldus saadeti kõigile struktuuriüksustele.

§ 35

lg 1 kohaselt tüüptingimuseks loetakse lepingutingimust, mis on eelnevalt välja töötatud tüüplepingutes kasutamiseks või mida lepingupooled muul põhjusel ei ole eraldi läbi rääkinud ja mida tüüptingimust kasutav lepingupool kasutab teise lepingupoole suhtes, kes ei ole seepärast võimeline mõjutama tingimuse sisu. Sama paragrahvi lõike 3 järgi tüüptingimus võib sisalduda lepingudokumendis või olla lepingu eraldi osa. Tulenevalt postiteenuse iseloomust, mille osutamise tingimused ja kord on tavapärasest enam reguleeritud, ei ole võimalik sõlmida teenuse osutamiseks kokkulepet selliselt, et teenuse osutajaga ei lepitaks kokku konkreetsed tingimused ning ajad, mil viisil peab teenust osutama. Eelmärgitu kinnitab asjaolu, et AS Eesti Post ja postiteenuse osutajate vahel ei olnud töölepingulist suhet ja puudus igasugune kavatsus seda luuagi; f)

§ 29

lg 1 kohaselt ei saa maksuhaldur kanda automaatselt asjasse mittepuutuva töövaidluse lahendamisel avaldatud seisukohti üle maksumenetlusse, kus poolte vahel puudub igasugune vaidlus suhte olemuse üle, erinevalt PMTK maksuotsuses viidatud kohtukaasusest (3-2-1-3-05). Kolleegium möönis nimetatud lahendis, et „poolte tahte väljaselgitamist vaidlusaluse lepingu sõlmimisel raskendab nende omavahelise suhte pealiskaudne määratlemine“. Käesolevas asjas niisugust probleemi pole. Maksuhaldur on jätnud viidatud kohtuotsuses tsiviilasjas nr 3-2-1-3-05 tähelepanuta lausele „Juhul, kui pooltevahelisel kokkuleppel on ühtviisi nii töölepingu kui mõne muu tsiviilõigusega reguleeritava lepingu tunnused, …“ eelneva lause: „Seega, kui on ilmne, et vaidlusalune leping ei ole tööleping, siis sõltumata poolte väidetest loeb kohus tuvastatuks, et pooled ei sõlminud töölepingut.“ Tüüpkäsunduslepingu p-s 1.4 tunnistavad pooled sõnaselgelt, et leping ei ole tööleping, seda ei tõlgendata töölepinguna ning see ei tekita 9

(19)töösuhteid ega mingeid õigusi või kohustuse TLS, puhkuseseaduse, palgaseaduse, tööja puhkeaja seaduse ega teiste töösuhetele kohaldatavate seaduste alusel. Lepingu p 1.5 järgi käsundisaaja kinnitab, et ta on registreerunud füüsilisest isikust ettevõtjaks ja kohustub tasuma lepingu alusel temale makstud summadelt üksikisiku tulumaksu, sotsiaalmaksu jm tasumisele kuuluvaid makse;
  1. g)töösuhte eristamisel teenuste osutamisest tuleb lisaks analüüsida ka seda, kes vastutab töö tegemiseks vajalike töövahendite olemasolu eest; kes kannab töövahendite soetamise, korrashoiu ning ekspluateerimisega seotud kulud; kellel lasub teenuse osutamisega seotud riisiko; kellele kuulub teenuse osutamisest saadud tulu; kas teenuse osutamisel laienevad käsundisaajale TLS-st tulenevad tagatised ja kas teenust osutav isik allub tööd andva isiku juures kehtivale töösisekorrale;
  2. h)tulenevalt

§-st 619 kohustub käsunduslepinguga üks isik vastavalt lepingule osutama teisele isikule teenuseid, käsundiandja aga maksma talle selle eest tasu, kui selles on kokku lepitud.

§ 621

lg 1 kohaselt käsundisaaja peab käsundi täitmisel järgima käsundiandja juhiseid.

§ 622järgi eeldatakse, et käsundisaaja peab täitma käsundi isiklikult.

Käsundisaaja võib käsundi täitmisel kasutada kolmanda isiku abi. Vastavalt

§ 635

lg-le 1 töövõtulepinguga kohustub üks isik valmistama või muutma asja või saavutama teenuse osutamisega muu kokkulepitud tulemuse, teine isik aga maksma selle eest tasu. Sama paragrahvi lõike 3 kohaselt eeldatakse, et töövõtja ei pea täitma lepingust tulenevaid kohustusi isiklikult.

§ 640

lg 2 järgi töövõtja kannab juhusliku hävimise ja kahjustumise riisikot kuni töö valmimiseni;

  1. i)AS Eesti Post ja füüsilisest isikust ettevõtjate vahel sõlmitud käsunduslepingud vastavad käsunduslepingule sätestatud nõuetele nii vormiliselt kui sisuliselt. Käsunduslepingu tüüpvormi p-dest 3.1, 3.2, ja 3.3 ning eelviidatud seletustest ilmneb, et käsundisaaja vastutab töö tegemiseks vajalike vahendite olemasolu eest ning kannab ka nende soetamise, korrashoiu ning ekspluatatsiooniga seotud kulud. Seejuures võib AS Eesti Post küll eraldada käsundisaajale AS Eesti Posti logoga tööriietuse ja ongi seda teinud, kuid selle maksumus tuli käsundisaajal AS-le Eesti Posti hüvitada ja rõhuva enamiku isikute puhul nii toimitigi. Füüsilisest isikust ettevõtjatele makstava tasu suurus on väga täpselt kindlaks määratud ning tasu ei sõltu isikute ettevõtlusvaimust ega initsiatiivist, kuna füüsilisest isikust ettevõtjatel ei ole võimalik endale ise kliente otsida, kellele ajakirjandust laiali kanda või pensione välja maksta, valida postitrakti ega määrata selle pikkust. Samas ei saa käsundisaaja käsundiandjast sõltuvuse hindamisel kuidagi minna mööda konkreetse teenuse spetsiifikast;
  2. j)uuritud tõenditest nähtub selgelt, et käsundisaajale ei laiene tööseadustest tulenevad tagatised: õigus puhkusele ja puhkusetasule, lepingu lõpetamise korral õigus hüvitistele ning muud tagatised. Just ametliku puhkuse puudumise ja vajaduse üle leida puhkamise/äraoleku ajaks ise endale asendaja on isikud oma vastustes ja selgitustes ka nurisenud. Rõhuv enamik isikutest on märkinud, et nad pole AS-lt Eesti Post saanud mingeid hüvitusi, soodustusi jms: kõik peab ise muretsema ja tegema, füüsilisest isikust ettevõtja raamatupidamist teostavad nad ise või ostavad teenust sisse jne. Maksuhaldur on maksuotsuses viidanud üksikute isikute seletustele ja püüdnud sellega jätta muljet, et need on toodud näitena väga paljude samasuguste faktide hulgast, kuid tegelikult on tegemist nimelt ja tõepoolest üksikute eranditega;
  3. k)ühelgi juhul ei ole põhjendatud lugeda mõningaid AS Eesti Post hea tahte avaldusi oma lepingupartnerite vastu või võimalikke töökorralduslikke puudujääke määravateks asjaoludeks töösuhte ja käsunduslepingust tuleneva suhte eristamisel ning tõlgendada neid kaebuse esitaja kahjuks, jättes kõrvale valdavas osas ilmnenud hoopis teistsugused asjaolud;
  4. l)vähemalt kolm lepingut neljast ei kehtinud enam revideeritud perioodil ja on seega igal juhul asjassepuutumatud. Tööettevõtuleping nr 3 oli sõlmitud 30.01.2002 ja kuigi puuduvad andmed selle lõpetamise kohta, siis arvestades AS Eesti Post juhatuse esimehe 27.04.2004 korraldust nr 38, millega kohustati kõik olemasolevad lepingud vormistada ümber tüüplepingu järgi hiljemalt 01.08.2004, ning M. M.ga hiljem sõlmitud 10

(19)lepinguid, on kohtul alust arvata, et see leping
  1. a ei kehtinud. 30.01.2004 M. M.ga sõlmitud käsundusleping nr 22 lõpetati tähtaja möödumisel 31.03.2004, käsundusleping nr 29, mis oli sõlmitud 01.04.2004, lõpetati samuti tähtaja möödumisel 31.05.
  2. Käsundusleping nr 34 sõlmiti 20.05.2004 küll tähtajatult, kuid ei ole teada, kas isik oli
  3. a veel AS-ga Eesti Post lepingulises suhtes. Ei ole võimalik kontrollida, millel põhineb vastustaja usk, et „käsundusleping nr 34 vastustajale teadaolevalt kehtis ka kontrollitaval perioodil“. On enam kui kummaline, et maksuhaldur lasi M. Mudal analüüsida ainult ühe isikuga sõlmitud varem kehtinud lepinguid ja laiendas kogu analüüsi tulemuse kõigile füüsilisest isikust ettevõtjatele ja AS Eesti Post vahel
  4. a kehtinud käsunduslepingutele ning pani sellisel viisil AS-le Eesti Post maksude tasumise kohustuse. Üldistus oleks olnud mõistetav üksnes siis, kui maksuhaldur oleks analüüsinud kasvõi kontrollitud perioodil kehtinud käsunduslepingu tüüpvormi; m)maksuhaldur on maksuotsuse järeldused rajanud üksikutele, kontekstist välja rebitud ning umbmäärastele ütlustele, jättes samas kontrollimata, kas AS Eesti Post raamatupidamisdokumendid vastavaid asjaolusid kinnitavad. Selline käitumine ei vasta ei hea halduse põhimõttele ega ole kooskõlas maksuõiguses kehtiva uurimisprintsiibiga. Maksuhaldur on menetluse käigus kogutud tõendeid äärmiselt tendentslikult analüüsinud ja kajastanud. Vastustaja on jätnud kõrvutamata isikute seletused raamatupidamisdokumentidega, mistõttu on maksuhaldur kaevatud maksuotsuse andmisel rikkunud tõendite igakülgse ja kogumis hindamise reegleid. Maksuhaldur on jätnud tähelepanuta ka M. Muda analüüsis märgitu, et paljud lepingu sätted on ilmselt mitteomased töölepingule; n) maksuhaldur ei ole tegelikult üldse analüüsinud olukorda sellest aspektist, mis puudutab konkreetse teenuse spetsiifikat. Vaevalt oleks vastustaja ja iga tema töötaja rahul näiteks sellega, et ühel päeval tuuakse talle värsked ajalehed õhtul kell kümme, teisel päeval neid aga üldse ei tooda, kuigi ajalehed on tellitud, või kui postikande teostaja saaks suvaliselt ise määratleda, et täna saab see posti või pensioni, järgmisel päeval saab hoopis teine posti jne.

§ 621lg 1 ei keela käsundiandjal juhiseid anda.

Oluline on selle sätte teine lause: kui käsundisaaja peab käsundi täitma oma erialastele teadmistele või võimetele tuginedes, ei või käsundiandja anda üksikasjalikke juhiseid käsundi täitmise viisi ega tingimuste suhtes. Füüsilisest isikust ettevõtjatest postiteenuse osutajatega on olukord hoopis teine ja nende puhul ei ole keelatud ka üksikasjalikud juhised, antud teenuse spetsiifikat arvestades on need lausa hädavajalikud. Rajada sellele oma järeldus, et niisuguse sõltuvuse korral on tegemist töölepingulise suhtega, on ilmselgelt põhjendamatu; o) AS Eesti Post ja füüsilisest isikust ettevõtjate vahel on käsunduslepingutest tulenev tsiviilõiguslik suhe. PMTK-l ei olnud pädevust poolte vahel sõlmitud tehingute tsiviilõigusliku kvalifikatsiooni muutmiseks juhul, kui asjas ei ole tuvastatud maksudest kõrvalehoidumise eesmärki. Jättes alusetult kõrvale lepingute objektiks olnud teenuse eripära, majandusliku sisu jm olulised asjaolud ning eirates lepingupoolte selget ühist tahtevaldust, on maksuhaldur sisuliselt asunud seisukohale, et AS-l Eesti Post puudus õigus oma tööd ümber korraldada ja töölepingute asemel käsunduslepinguid sõlmida, st maksuhaldur on võtnud endale õiguse määratleda, kuidas AS Eesti Post peab korraldama oma tegevust motoriseeritud postikandeteenuse osutamisel. Sellega on ebaproportsionaalselt ning põhjendamatult riivatud kaebuse esitaja lepingu- ja ettevõtlusvabadust ning pandud talle alusetult kohustus tasuda kaevatud otsuses näidatud makse. PMTK 10.10.2007 maksuotsus nr 12-5/623 on õigusvastane ja see kuulub tühistamisele. Neil asjaoludel puudub kohtul vajadus analüüsida, kas vaidlustatud haldusakt on õigusvastane ka mõnel muul põhjusel ja hinnata poolte vastavaid väiteid. Kohtuotsuse lõppjäreldust see ei mõjuta. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS 11

(19)4. MTA esitas ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse, milles paluti tühistada halduskohtu otsus ulatuses, millega kaebus rahuldati, ning teha uus otsus asja uueks läbivaatamiseks saatmata. Apellatsioonkaebust põhjendati järgmiselt:
  1. a)käesolevas asjas ei ole vajalik majandusliku tõlgendamise põhimõtte rakendamine. Antud asi on lahendatav õigusnormide tõlgendamise ning asjaolude subsumeerimisega. Vastavalt sotsiaalmaksuseaduse (SMS) § 2 lg 1 punktile 1 makstakse sotsiaalmaksu töötajatele makstud palgalt ja muudelt tasudelt. Seetõttu peab maksuhaldur välja selgitama nimetatud mõistete tähenduse ning tuvastama selle, kas konkreetse juhtumi asjaolud vastavad antud mõistete eeldustele. Maksuhaldur peab maksuseaduse rakendamiseks tuvastama töösuhte (TLS § 1), töötaja (TLS § 2) ning tööandja ja töösuhtes makstava palga (PalS § 2 lg 1). Antud asjas oli maksuhaldur SMS § 2 lg 1 p 1 rakendamiseks õigustatud ning kohustatud tuvastama objektiivsed asjaolud kaebaja ja postiljonide vahelises õigussuhtes ning tõlgendama seejuures relevantseid eraõiguslikke norme Eesti Vabariigi töölepingu seaduses, võlaõigusseaduses ning palgaseaduses ning otsustama, milliste normide koosseis on täidetud;
  2. b)MKS § 84 rakendusala algab seal, kus tsiviilõiguslikud lepingud on sõlmitud vastavalt nende kohta käivale õiguslikule regulatsioonile ning need on sellisena ka kehtivad, kuid tehingute majanduslik sisu lahkneb tehingute juriidilisest käsitlusest. Selle sätte rakendamise järel saab rääkida kahte tüüpi lepingutest: tsiviilõiguslikud lepingud ja maksuõiguses olulised majanduslikud lepingud. Järelikult on MKS § 84 vajalik vaid siis, kui eksisteerivad kehtivad ja korrektsed eraõiguslikud lepingud, mis on aga tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil ning nendest pole võimalik saada mööda muul viisil kui vaid MKS § 84 abil. Maksuhaldur on tuvastanud, et AS Eesti Post on postiljonidega sõlminud töölepingud TLS tähenduses. Sõlmitud lepingud vastavad TLS sätestatud töölepingu tunnustele. Selle järelduseni jõudmiseks puudub vajadus eraldi tehingute majandusliku sisu tuvastamiseks lahus tehingute juriidilisest sisust. Järelikult puudub asjas vajadus ning ka võimalus rakendada majandusliku tõlgendamise põhimõtet;
  3. c)vastavalt MKS § 31 lõikele 2 tekivad § 31 lõikes 1 nimetatud nõuded ja kohustused seadusega sätestatud tingimuste saabumisel, kui seadusega ei ole sätestatud, et kohustuse tekkimiseks on vaja maksuhalduri haldusakti. Maksuhaldur peab kontrollima maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning jälgima, et makse tasutakse ja maksusoodustusi kohaldatakse seadusega sätestatud suuruses ja korras. Maksuhalduril ei ole mitte ainult kohustus, vaid ka õigus tuvastada kõik maksuseaduste rakendamiseks vajalikud faktid. Reeglina, nagu ka käesolevas asjas, ei ole rakendamisele kuuluvate maksunormide puhul koosseisuliseks elemendiks maksukohustuslase poolt antud õiguslikud hinnangud faktilistele asjaoludele, vaid üksnes faktilised asjaolud. Uurimisprintsiibile korrespondeeruv MKS § 56 lõikes 1 sätestatud kaasaaitamiskohustus kohustab maksukohustuslast edastama maksuhaldurile „talle teadaolevad asjaolud“. MKS § 59 lg 1 loeb tõenditeks maksumenetluses kõik asjas kogutud andmed, mitte aga asjas kogutud õiguslikud seisukohad. Legaliteedi ja uurimispõhimõte ning majanduslik tõlgendamine kehtivad maksuõiguses ka ilma maksudest kõrvalehoidumise tõkestamiseks loodud erinormideta (MKS § 83 ja § 84) või nende rakendamiseta üksikjuhtumil;
  4. d)kui maksukohustuslane on õigussuhteid hinnanud ekslikult ja selle tulemusel tasunud maksu, mida tal pole kohustus tasuda, või tasunud seaduse nõutust enam makse, puuduks maksuhalduril õigus enda initsiatiivil maksumaksja ekslik õiguslik kvalifikatsioon ümber lükata, kuna tegemist ei ole MKS § 84 rakendamise juhtumiga;
  5. e)halduskohus on otsuse tegemisel rikkunud tõendite hindamise reegleid. Halduskohus oleks pidanud eelkõige andma hinnangu AS Eesti Post ja postiljonide vahel sõlmitud lepingutele ning jätma kõrvale muud asjas tuvastatud faktilised asjaolud, mis maksuhalduri arvates on sekundaarse tähendusega;
  6. f)halduskohtu hinnang maksuhalduri poolt primaarseks peetud tõenditele – lepingutele – on ebaõige. Antud asjas tuleb arvestada üksnes üht kriteeriumit – töötaja ja tööandja vahelist sõltuvussuhet ja selle määra – ning muud asjaolud tuleks lepingute hindamisel jätta tähelepanuta. 12
(19)
  1. AS Eesti Posti vastuses palutakse jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata, nõustutakse halduskohtu otsuse seisukohtadega ning märgitakse, et kõiki kaebuses esitatud väiteid pole halduskohus hinnanud. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
  2. Ringkonnakohus käsitleb esmalt küsimust, kas maksuhaldur sai maksuotsuse tegemisel hinnata, millist liiki lepingute alusel kaebaja postiljonid töötasid (I) ning seejärel, kas maksuhalduri järeldus, et tegemist oli töösuhtega, on õige (II). Seejärel selgitab kolleegium maksu määramise metoodika õigsust (III) ja lõpuks saab lahendada apellatsioonkaebuse ja jagada menetluskulud (IV). I
  3. Halduskohus nõustus kaebajaga, et maksuhaldur ei saanud ilma maksukorralduse seaduse
  4. peatüki
  5. jaos nimetatud aluste kohaldamiseta hinnata sõlmitud käsundus- ja töövõtulepinguid töölepingutena ja määrata sellest tulenevalt maksu. Kohus pidas seejuures oluliseks maksuhalduri väidet, et MKS § 84 ei kohaldatud.
  6. Apellant on seisukohal, et töösuhte tuvastamine on sotsiaalmaksuseaduse ja tulumaksuseaduse kohaselt vajalik maksu määramiseks. Tsiviilõigusliku asjaolu – töösuhte – tuvastamine maksumenetluse käigus on maksuhalduri ülesanne. Tsiviilõigusliku asjaolu hindamisel ei ole maksuhaldur seejuures seotud poolte seisukohtadega, vaid peab lähtuma tegelikust tehingust.
  7. MKS § 84 kohaselt kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Kolleegiumi arvates eeldab selle sätte rakendamine käesoleval juhul, et maksukohustuslane on teinud tehingu, mis erineb tööandjana töölepingu sõlmimisest. Vaid sellisel juhul on maksuhalduril võimalus sättele tuginedes asuda tuvastama, kas tegelikult tehtud tehing tehti maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil ja milline on tehingu tegelik majanduslik sisu. Juhul, kui kaebaja sõlmis tegelikkuses postiljonidega käsunduslepingud või töövõtulepingud, saaks maksuhaldur tuvastada, kas töölepingute sõlmimise asemel sõlmiti tegelikkuses lepingud maksude tasumisest kõrvalehoidumiseks.
  8. Kolleegium nõustub maksuhalduriga, et maksu määramine on maksuhalduri poolt võimalik ka juhul, kui maksuhaldur tuvastab, et maksukohustuslane on tööandjana sõlminud töölepingud ning jätnud täitmata sellest tulenevad maksukohustused. Seejuures ei ole maksuhalduril MKS § 10 lõike 2 punktis 2 nimetatud ülesannete täitmisel ja maksukorralduse seaduse alusel maksu määramisel õigust jätta tsiviilõiguslikke tehinguid hindamata. Kui maksuhaldur tuvastab, et maksukohustus on tulenevalt töölepingute olemasolust tekkinud, ei saa ta jätta maksu määramata seetõttu, et väidetava töösuhte pooled töösuhte olemasolu eitavad.
  9. Kolleegium selgitab, et olukorras, kus maksuhaldur ei pidanud vajalikuks hinnata, kas käsundus- ja töövõtulepingud sõlmiti maksude tasumisest kõrvalehoidumiseks, ei ole juhul, kui kohus tuvastab, et tegelikkuses töölepinguid ei sõlmitud, vajalik maksuotsuse õiguspärasuse kontrollimiseks ka hinnata, kas maksu oleks saanud määrata MKS § 84 kohaldades. Kohtumenetluse ülesanne ei tuvastada maksukohustust, vaid kontrollida vaidlustatud haldusakti õiguspärasust. Kohus ei saa maksuotsuse õiguspärasuse hindamisel asuda tuvastama, kas maksu oleks saanud määrata muul alusel ning sellest 13
(19)lähtudes asuda maksuhalduri asemel ise maksu määramise õigusvastasuse tuvastamisel määrama maksu, mida maksuhaldur oleks pidanud maksukohustuslasele määrama. II 12. Apellant ei nõustu halduskohtu otsusega tõenditele antud hinnangu osas, et töösuhet kaebaja ja postiljonide vahel pole. Halduskohus põhjendas seisukohta, et kaebaja ja postiljonide vahelised suhted on käsitletavad töövõtu- või käsundisuhtena, sellega, et lepingu pooled sõlmisid lepingu teadmises, et tegemist on käsunduslepinguga, kaebaja soovis käsunduslepingute sõlmimist ja koondas seetõttu töölepingu alusel töötavad postiljonid, tüüpkäsunduslepingu p 1.4 kohaselt tunnistavad pooled, et tegemist ei ole töölepinguna ning ei tekita töösuhet ega mingeid õigusi või kohustusi töölepingu seaduse, puhkuseseaduse, palgaseaduse, töö- ja puhkeaja seaduse ega teiste töösuhetele kohaldatavate seaduste alusel, lepingu p 1.5 kohaselt kinnitab käsundisaaja, et on registreerunud füüsilisest isikust ettevõtjana ja kohustub tasuma lepingu alusel temale makstud summadelt üksikisiku tulumaksu, sotsiaalmaksu jm tasumisele kuuluvaid makse. Halduskohus pidas oluliseks ka seda, et lepingu kohaselt vastutab käsundisaaja töö tegemiseks vajalike vahendite olemasolu eest ja kannab sellega seotud kulud. Asendajana on kasutatud abikaasasid jt isikuid, puudub kindlaks määratud töötasu (lepingu järgi makstav tasu kujuneb hinnakirja alusel ja oleneb sellest, kui palju ja millist teenust kaebajale osutatakse). Kaebaja juhistele allumisel tuleb halduskohtu arvates pidada oluliseks postiteenuse spetsiifikat ja õigusaktidest tulenevaid rangeid nõudeid.

§ 29

lg 1 esimese lause kohaselt lähtutakse lepingu tõlgendamisel lepingupoolte ühisest tegelikust tahtest.

§ 29

lõike 5 kohaselt tuleb lepingu tõlgendamisel eelkõige arvestada: 1) lepingu sõlmimise asjaolusid, sealhulgas lepingueelseid läbirääkimisi; 2) tõlgendust, mille lepingupooled on samale lepingutingimusele varem andnud; 3) lepingupoolte käitumist enne ja pärast lepingu sõlmimist; 4) lepingu olemust ja eesmärki; 5) vastaval tegevus- või kutsealal mõistetele ja väljenditele tavaliselt antavat tähendust; 6) tavasid ja lepingupooltevahelist praktikat.

  1. Halduskohus tuvastas poolte tahte lepingueelsete läbirääkimiste, lepingu sõnastuse ja kaebaja poolt ette võetud sammude (töötajate koondamine, motoriseeritud postikandele üleminek) kaudu.
  2. Ringkonnakohus selgitab, et poolte tahet lepingu liigi valikul ei saa pidada vaidlusaluse suhte määratlemisel keskseks. Töösuhetes ei kehti muudele käsunduslepingutele omane poolte tahte dispositiivsuse põhimõte (TLS § 15). Töölepingu mõiste on kindlaks määratud TLS §-ga 1 ning sellise lepingu sõlmimise korral kuulub TLS § 8 kohaselt kohaldamisele töölepingu seadus.

§ 29

loetletud asjaolud määravad lepingu sisu, mille üle lepingupooled käesolevas asjas ei vaidle. Töösuhte tuvastamiseks on vaja seetõttu välja selgitada, kas lepingus sisalduv kokkulepe näeb ette töösuhte või muu võlaõigussuhte (töövõtt või käsund) tekkimise. Ebaselguse korral lepingu tekstis kerkib üles vajadus

§ 29

nimetatud asjaolude arvesse võtmiseks.

§ 29

lg 6 kohaselt tuleb lepingutingimust tõlgendada koos teiste lepingutingimustega, andes sellele tähenduse, mis tuleneb lepingu kui terviku olemusest ja eesmärgist. Kui pooled lepivad kokku tingimustes, mis ei ole kooskõlas töölepingu seadusega, ei näita see, et poolte vahel puuduks töösuhe. TLS §15 mõte ei ole kaitsta töötajat vaid nende lepingutingimuste eest, mis kahjustavad töötaja olukorda vähesel määral. Olukorras, kus töösuhte raames on kokku lepitud puhkuseseaduse mittekohaldamises, töötaja kohustuses tagada töövahendite olemasolu ja selle puudumisel ette nähtud leppetrahv, kohustus leida endale asendaja haiguse või muu äraoleku korral, maksude tasumine tööandja eest, füüsilisest isikust ettevõtjaks registreerimise kohustus või muud sarnased tingimused, võib kõne alla tulla nende tingimuste tühisus TLS § 15 alusel. Tavapäraselt töösuhte olemusega lepingu käsitlemist töölepinguna need tingimused aga ei välista. 14

(19)
  1. Kolleegiumi arvates on seetõttu keskse tähtsusega just lepingu alusel toimuva suhte olemus. Kui lepingu poolte vaheline suhe on olemuselt töösuhe, ei ole võimalik asuda seisukohale, et tegemist on käsundi või töövõtuga.
  2. Õige on apellandi väide, et töösuhte tuvastamise küsimuse lahendamisel ei ole oluline, kas postiljonide tegevus on õigusaktidega täpselt kindlaks määratud. See võib olla oluline otsustamaks, kas postiljonidega üldse saab muid lepinguid peale töölepingute sõlmida, mis ei ole määrav aga käesoleva asja lahendamisel. Oluline on see, kas faktiliselt postiljonid allusid kaebaja töökorraldusele ja juhistele sellisel määral, mis toob kaasa töösuhte olemasolu.
  3. Rahvusvaheline Tööorganisatsioon on oma
  4. aastal antud töösuhte tingimuste alases soovituses nr 198 artiklis 13 nimetanud töösuhte olemasolu määravate tunnustena seda, et tööd tehakse teise poole juhiste kohaselt ja kontrollile alludes; töö tegemine hõlmab töötaja kaasamist organisatsiooni või ettevõttesse; tööd tehakse eranditult või peamiselt teise isiku kasuks; tööd tehakse töötaja poolt isiklikult; tööd tehakse kindlaksmääratud tööajal või töökohal, mille on määranud teine, tööd telliv pool või mis on tööd telliva poolega kokku lepitud; töö tegemine on kestev ja jätkuv; töö tegemine nõuab töötaja kättesaadavust ja kohalolekut või töö tegemine hõlmab tööd telliva poole tööriistade, materjalide ja seadmete kasutamist. Lisaks eelnevale on töösuhtega tegemist juhul, kui töötajale makstakse töö eest perioodiliselt tasu ning nimetatud tasu moodustab töötaja ainukese või põhilise sissetuleku; töötajale kindlustatakse tasu muudes hüvedes, näiteks toiduainete, majutuse või transpordi kindlustamine; tunnistatakse kohustusi töötaja ees, näiteks iganädalase puhkeaja ja iga-aastase puhkuse andmine või tööd telliv pool katab töötaja tööülesannete täitmiseks tehtud reiside kulude. Samuti on töösuhte tunnuseks töötajapoolse finantsilise riski puudumine.
  5. Töölepingu alusel tekib tugev sõltuvussuhe, mille alusel vajavad pooled, eelkõige aga töötaja, erilist kaitset ning konkreetset õigussuhtesisest regulatsiooni. Intensiivset sõltuvussuhet iseloomustavad asjaolud, et lepingu pooled seovad end pikaajaliselt ning esineb ootus töötaja/töö olemasoluks pikemaks ajaks, lepingu ühe poole lepingulise suhte sisene otsustamisvabadus on piiratud, lepingu sõlmimisega allutab töötaja ennast teise poole korraldustele ja juhistele, millega määratakse muu hulgas ära töö tegemise koht, aeg ja viis, töötaja kasutab töö tegemiseks tööandja omanduses olevaid töövahendeid ning materjale, töötaja jaoks on ettevõtlusrisk maandatud muuhulgas läbi suhte lõppemisest ette teatamise tähtaja ja suhte lõppemisega kaasneva hüvitise, lepingust tulenevad kohustused, mis piiravad või kohustavad lepingu ühte poolt ka töösuhtevälisel maastikul (nt konkurentsipiirang), tööandja kohustub tagama teisele poolele seaduses töötajale ette nähtud hüved (nt puhkus, puhkeaeg ja vaba aeg), töötaja on suurel määral sõltuv tööandjast, kelle poolt makstav tasu moodustab suure osa tema sissetulekust (nt käsunduslepingu, töövõtulepingu, agendilepingu ja maaklerilepingu puhul pole tööd tegev isik seotud konkreetselt ainult ühe tööd andva isikuga, vaid mitme erinevaga ning tema sissetulekuriskid ei ole seotud ainult ühe tööandjaga).
  6. Postiljonidega sõlmitud tüüpkäsundusleping (I kd tl 222-226, sarnased ka II kd tl 64-68; II kd tl 75-78, 85-88, 90-92) näeb ette töö püsivuse, töö tegemiseks kohustatud isiku allumise kaebaja juhistele ja suurel määral tööaja (töö tegija ei ole vaba valima töö tegemise aega). Suhte iseloomu – töösuhet – näitab kolleegiumi arvates ka asjaolu, et samu ülesandeid täideti kaebaja töökorralduse muutmise eel töösuhete raames, sageli samade isikute poolt, ning kohtumenetluses selgitati vajadust suhte muutmiseks pelgalt vajadusega kokku hoida kulutustelt (sõidukite soetamise ja hooldusega seotud kulud, postiljonidele makstavad lisatasud jms), mitte aga postiljonide igapäevaste 15
(19)tööülesannete muutumisega. Lepingud näevad ette postisaadetiste (kirjad, telegrammid, perioodika, reklaam, postipakid, pensionid, toetused jms) komplekteerimis- ja kohaletoimetamiskohustuse teeninduspiirkonnas, lepingus näidatud postkastide tühjendamise ja postkastide sisu lepingus näidatud sidejaoskonda toimetamise kohustuse ning kauba- ja postimaksevahendite müügi kohustuse. Seejuures on töökorralduse küsimused postiljonidele võrdlemisi täpselt ette kirjutatud ning kaebajale jäetud juhiste andmise õigus (p 5.1.11). Töö teostajal on kohustus tüüplepingu p 5.1.3 (I kd tl 224) kohaselt täita ülesandeid isiklikult, kuid vajadusel ja üksnes kooskõlastatult kaebajaga või lepingus otseselt näidatud juhtudel (käsundi täitmise võimatus) kolmanda isiku poolt, kusjuures lepingus näidatakse ka selline asendaja. Asendaja muutumise korral peab postiljon kaebajat uuest asendajast teavitama. Lepinguga on ette nähtud ka konkurentsikeeld. Arvestades tavapärase töö mahtu, võib pidada lepinguga ette nähtud tööd postiljoni põhitööks, mis on tema peamine elatusallikas. Asjaolu, et mitmed postiljonid töötavad ka mujal või saavad tulu muudest allikatest, ei tähenda, et tegemist poleks töösuhtega, sest töölepingu alusel tööd tegeval isikul on õigus töötada ka mujal.
  1. Kolleegium juhib tähelepanu ka sellele, et töö tegemise vahendite muretsemiskohustuse jätmine töötajale ei ole seadusega keelatud ning on töösuhetes mõnes valdkonnas tavaline. Ka isikliku sõiduki kasutamise võimalus ja seega tööandja poolt sõiduki mittevõimaldamine ei näita, et tegemist poleks töösuhtega. Selline töökorraldus on omane töösuhetele ka teistes valdkondades.
  2. Töötaja asendamise võimalus ilma tööandja eelneva heakskiiduta, vaid üksnes tema teavitamise tingimusel ei kinnita, et tegemist peaks olema käsundiga. Mõnda liiki tööde, näiteks koristamise puhul pole töö tegija isik igakordselt tööandja jaoks oluline ning asendamist ilma tööandja poolse heakskiiduta asendatava töötaja kohustusega asendaja leida võib pidada tavapäraseks. Tööõigusega ulatuslikult kaitstav võlaõiguslik suhe ei muutu seeläbi muuks käsundiks või töövõtuks.
  3. Asjaolu, et postiljonide palka pole lepinguga kindlaks määratud ning lepingust nähtub üksnes selle arvutamise kord, ei saa järeldada töösuhte puudumist. Palgakokkulepe ei ole töösuhte olemuslik tingimus, küll aga võib töösuhte olemasolul tekkida nõue palga kokkuleppimiseks.
  4. Lepinguga ette nähtud töö olemusest – selle püsivus, olulisus mõlema lepingupoole jaoks, seejuures töö tegija keskse elatusallikana, töötajate poolt töökorralduse valiku piiratus, töö seotus konkreetse töötajaga (välja arvatud erandid), konkurentsikeeld, töö tegemise aja, koha ja viisi valiku vabaduse puudumine – järeldab kolleegium seetõttu, et kaebaja ja postiljonide vahel oli töösuhe. III
  5. Kaebaja leiab, et tema ei ole maksukohustuslane määratud tulumaksu osas, sest tulumaksu peavad tasuma postiljonid, mitte tööandja. Kolleegium selle väitega ei nõustu. Maksuhaldur selgitab õigesti, et tööandja kohustus pidada kinni tulumaks väljamakstavalt palgalt on võrdsustatud maksukohustusega ning maksu saab määrata ka tööandjale, kes on õigusvastaselt jätnud maksu kinni pidamata. Maksu kinnipidamise kohustus ei lõpe selle kohustuse rikkumisel palga väljamaksmisega ilma maksu kinni pidamata. Vastasel korral ei oleks tööandja poolt tulumaksu kinnipidamise ja tasumise kohustust võimalik õiguslikult tagada.
  6. Ebaõige on aga maksuhalduri seisukoht (maksuotsuse lk 12), et topeltmaksustamise riski tuleb vältida seeläbi, et pärast maksu määramist kaebajale tehakse vajalikud ümberarvestused füüsilisest isikust ettevõtjate maksustamisel ning vajadusel tagastatakse 16
(19)neile enam tasutud tulu- ja sotsiaalmaks. Kui sotsiaalmaksu ja tööandja töötuskindlustusmakse tasumise kohustatud subjekt on üksnes tööandja, siis tulumaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ja kindlustatu töötuskindlustusmakse puhul on selleks tulu saaja ning tööandja tegutseb üksnes maksu kinnipidajana. Olukorras, kus maksu kinnipidamise kohustust omav tööandja pole oma kohustust täitnud, ei saa maksuhaldur määrata maksu, kui see on siiski maksu tasumiseks kohustatud isiku – töötaja – poolt tasutud. Kuigi tööandja pole sellisel juhul oma kohustust täitnud, puudub maksuvõlg, millest tulenevalt saab maksu määrata. Sotsiaalmaksu ja tööandja töötuskindlustusmakse puhul käesoleval juhul tekkiva majandusliku topeltmaksustamise vältimiseks ei saa jätta maksu määramata selle tasumiseks kohustatud isikule. Sõltumata kaebajale maksu määramisest pole postiljonidel nende maksude tasumise kohustust ning seda tuleb maksukorralduse seaduse alusel käsitleda alusetult tasutud maksuna.
  1. Maksuotsuses ei ole tuvastatud, millises summas postiljonid tegelikkuses neid makse tasusid. Maksuotsusega määrati kaebajale tasumiseks tulumaksu, kohustuslikku kogumispensionimakset ja kindlustatu töötuskindlustusmakset tulenevalt sellest, et kaebaja oli kohustatud neid makse tehtud väljamaksetelt arvestama, kinni pidama ja tasuma. Maksuotsuses ei loetud postiljonide tuluks kogu kaebaja poolt tehtud väljamakset, vaid sellest arvati maha autotranspordikulu kütuse komponendi ja auto kulumise hüvitise osas. Võib arvata, et ka postiljonid ise ei deklareerinud tuluna kogu tööandjalt saadud tasu, vaid arvutasid maksukohustuse väljaselgitamiseks sellelt maha veel teisigi tehtud kulutusi, peamiselt sõiduki soetamisega, rentimisega ja hooldamisega seotud kulutusi.
  2. Kaebaja leiab, et tulumaksu ei oleks tohtinud määrata väljamaksetelt, mis tehti postiljonidele maksuvaba tulu (TuMS § 23) ulatuses. Kolleegium selgitab, et TuMS § 42 lõike 1 kohaselt pidi tööandja residendist füüsilisele isikule makstud palgalt arvama maksumaksja ühekordse kirjaliku avalduse alusel enne kinnipeetava tulumaksu arvutamist maha igas kalendrikuus 1/12 TuMS §-s 23 sätestatud maksuvabast tulust. Asjas ei ole esitatud tõendeid, et mõni postiljon oleks sellise avalduse esitanud. Nende postiljonide puhul, kellega kaebaja oli töösuhtesse astunud relva kandmise vajaduse tõttu või muul põhjusel, on maksuhaldur nimetatud mahaarvamisi lubanud. Seetõttu ei olnud kaebajal väidetud osas õigust jätta tulumaksu kinni pidamata.
  3. Ent juhul, kui mõnel postiljonil ei tekkinud maksuvõlga kaebajale määratud summa ulatuses, pole, nagu ringkonnakohus eelnevalt selgitas, alust määrata kaebajale maksu ka sellel juhul, kui maksukohustus puudub postiljonil täielikult või osaliselt TuMS §-st 23 tulenevalt. Maksuhalduri poolt kohtule esitatud postiljonide tulude koondist (VI kd tl 243250) võib järeldada, et vähemalt osaliselt on postiljonide maksukohustus maksuvaba tulu osas vähenenud sõltumata teistest sissetulekutest ja nendelt maksuvaba tulu osa arvestamisest.
  4. Kaebuse väited muus osas maksu määramisel menetlusnõuete rikkumise, ettevõtlusvabaduse riive ja proportsionaalsuse põhimõtte kohta pole eeltoodud põhjustel õiged. Maksu tasumine oli seadusega ette nähtud ning põhiõiguste piirangud olid seega kooskõlas põhiseadusega. Tulumaksu, töötuskindlustusmakse ja kohustusliku kogumispensioni kindlustuse makse kinnipidamise ja nende maksude ja sotsiaalmaksu tasumise kohustuse panemine tööandjale ei ole kolleegiumi arvates põhiseaduse kohaselt lubamatu. Õiged pole väited ka õiguspärase ootuse ja usalduse kaitse põhimõtete rikkumise kohta, sest maksuseadused olid selged ning maksuhaldur pole kaebajat eksitanud maksukohustuse olemasolu küsimuses. IV 17
(19)
  1. Eeltoodud põhjustel leiab ringkonnakohus, et apellatsioonkaebus tuleb rahuldada osaliselt. Maksuotsus on õiguspärane osas, millega määrati kaebajale tasumiseks sotsiaalmaks ja tööandja töötuskindlustusmakse. Samuti on maksuotsus õiguspärane osas, millega määrati kaebajale tasumiseks tulumaks, kohustuslik kogumispensioni makse ja kindlustatu töötuskindlustusmakse nendelt kaebaja töötajatele tehtud väljamaksetelt, mille osas kaebaja töötajad pole oma maksukohustust ise täitnud. Halduskohus on selles osas kaebuse ebaõigesti rahuldanud ning kohtuotsus tuleb selles osas tühistada. Maksuotsus on õigusvastane aga osas, millega määrati kaebajale tasumiseks tulumaks, kohustuslik kogumispensioni makse ja kindlustatu töötuskindlustusmakse nendelt kaebaja töötajatele tehtud väljamaksetelt, mille osas kaebaja töötajatel maksukohustust pole tulenevalt maksuvabast tulust (TuMS § 23) või nende endi poolt maksude tasumisest. Selles osas tuleb apellatsioonkaebus jätta rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.
  2. Apellant vaidlustas halduskohtu otsuse ka osas, millega mõisteti vastustajalt välja kaebaja menetluskulud summas 127 000 krooni. Apellandi arvates oleks tulnud kaebuse rahuldamise korral välja mõista 30 000 krooni. Kolleegium hindab neid väiteid, kuna menetluskulude uuel jagamisel tuleb kaebaja menetluskulud apellandilt osaliselt välja mõista. HKMS § 92 lg 2 kohaselt jagatakse kaebuse osalise rahuldamise korral menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega.
  3. Kolleegium ei nõustu apellandiga, et menetluskulude vähendamise peaks kaasa tooma asjaolu, et kaebajat esindas sama isik ka vaidemenetluses, kus tehti ära suurem töö. Asja ei saa pidada ka lihtsaks. Halduskohus viitas õigesti kaebaja selgitusele, mille kohaselt vaidlustatud maksuotsus on ise koos lisadega ligi 300 lk, millele tõenditena lisanduvad 250 käsikirjalist ja osaliselt võõrkeelset postiljonide tunnistust. Õigesti viitas halduskohus ka toimikute mahukusele ning määratud maksu suurusele. Kolleegium märgib, et halduskohtus korraldati asjas kolm istungit kestusega kokku üle viie tunni. Sellist asja mahtu arvestades on põhjendatud õigusabikulude kandmine küll suures ulatuses, ent kolleegiumi hinnangul siiski mitte üle 100 000 krooni suuruses summas. Sellest summast kuuluvad menetluskulud vastustajalt väljamõistmisele proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega.
  4. Apellatsioonimenetluses taotles kaebaja menetluskulude väljamõistmist summas 49 588 krooni ja 30 senti. Kulude kandmine on tõendatud. Arvestades apellatsioonimenetluses esitatud väiteid ja asja arutamiseks kulunud aega, ei saa menetluskulusid selles summas pidada vajalikuks ja põhjendatuks.
  5. Kaebuse rahuldamise proportsiooni väljaselgitamisel juhib kolleegium tähelepanu sellele, et tõenditest ei selgu, kui suures osas on postiljonid enda maksukohustuse juba täitnud. Maksu määramine nendelt maksudelt, mille kaebaja oleks pidanud ise kinni pidama ja tasuma, on põhjendatud osas, milles postiljonid on teinud tulust mahaarvamisi ettevõtluses kantud kulutuste tõttu. Nagu ringkonnakohus selgitas, on tõenäoline, et postiljonide kulutused transpordile (sõidukite rentimine, ostmine või liisimine ja hoolduskulud) on suured – sellele viitavad nende maksumenetluses antud seletused – ning suures osas pole nad seetõttu oma maksukohustust täitnud. Et maksukohustus võib postiljonidel olla kaebajale määratust väiksem ka maksuvaba tulu tõttu, siis peab ringkonnakohus menetluskulude jaotamisel õigeks lähtuda eeldusest, et tulumaksu, kohustusliku kogumispensioni kindlustuse makse ja kindlustatu töötuskindlustusmakse osas rahuldatakse kaebus umbes pooles ulatuses, seega kokku umbes 22 protsendi ulatuses maksuotsusega määratud maksusummast (7 076 392 krooni).
  6. Ringkonnakohus mõistab seetõttu Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuselt AS Eesti Post kasuks välja menetluskulud kahe kohtuastme peale kokku summas 28 000 krooni. 18
(19)Silvia Truman Ruth Virkus Oliver Kask Otsus on osaliselt tühistatud Riigikohtu 09 12 2009 otsusega nr 3-3-1-67-09 RESOLUTSIOON
  1. Rahuldada AS Eesti Post kassatsioonkaebus.
  2. Tühistada Tallinna Ringkonnakohtu
  3. aprilli
  4. a otsus haldusasjas nr 3-072334 osas, millega tühistati Tallinna Halduskohtu
  5. aprilli
  6. a otsus, ja jätta halduskohtu otsus jõusse, muutes selle põhjendusi vastavalt käesoleva otsuse põhjendustele.
  7. Mõista Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuselt AS Eesti Post kasuks välja apellatsiooni- ja kassatsiooniastmes kantud menetluskulud 45 692 (nelikümmend viis tuhat kuussada üheksakümmend kaks) krooni.
  8. Tagastada kautsjon. 19
(19)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.