KOHTUOTSUS Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Silvia Truman, liikmed Lauri Madise ja Viive Ligi Otsuse tegemise aeg ja koht 18. detsember 2009, Tallinn Haldusasja number 3-08-1946 H

rakendussäte § 164 lg 1 näeb ette, et enne käesoleva seaduse jõustumist tekkinud maksuvõlg nõutakse sisse käesolevas seaduses sätestatud korras, viitab sätte asukoht ja pealkiri otseselt sissenõudmise menetlusele. Samuti viitab menetluse korrale sama lõike teine lause „Enne käesoleva seaduse jõustumist alustatud sissenõudmist võib jätkata käesolevas seaduses sätestatud korras“. Aegumise sätete kohaldamist reguleerib

§ 165

.

§ 165

lg 1 sätestab erinormi, mille kohaselt samas seaduses aegumise peatumise (§ 99) ja katkemise (§ 132 lg-d 4-6) kohta sätestatut kohaldatakse enne selle seaduse jõustumist kulgema hakanud aegumise suhtes, kui aegumise peatumise või katkemise põhjustanud asjaolu tekkis pärast selle seaduse jõustumist. Vaid aegumist või katkemist põhjustav asjaolu saab olla enne 30.06.2002 kehtinud

alusel tekkinud maksuvõla puhul aegumistähtaja pikenemise aluseks. K. Pastaku maksuvõla sissenõudmise puhul ei ole tegemist aegumise peatumisega

§ 99

mõistes ega ka aegumise katkemisega

§ 132lg-te 4-6 mõistes.

Seega algas K. Pastaku maksuvõla sissenõudmise aegumistähtaja kulgemine kuni 30.06.2002 kehtinud

alusel, mille § 24 lg 2 sätestas, et maksumaksja varale võib pöörata sissenõuet seitsme aasta jooksul arvates päevast, mil maksusumma oleks tulnud maksuseaduse alusel tasuda või üle kanda. PS § 3 kohaselt riigivõimu teostatakse üksnes põhiseaduse ja sellega kooskõlas olevate seaduste alusel. PS § 11 kohaselt õigusi ja vabadusi tohib piirata ainult kooskõlas põhiseadusega. Need piirangud peavad olema demokraatlikus ühiskonnas vajalikud ega tohi moonutada piiratavale õiguste ja vabaduste olemust. Maksude määramisel ja sissenõudmisel tuleb arvestada selle olukorraga, mis kehtis maksu tasumata või valesti deklareerimise ajal. Isiku olukorda ei saa raskendada hilisemate seaduste muudatustega, mis ei kehtinud maksuvõla tekkimise ajal. Õigusriigi printsiibi ning õigusteaduses üldtunnustatud põhimõtte kohaselt ei tohi õigusaktid omada tagasiulatuvat jõudu. Eriti kehtib see negatiivseid tagajärgi tekitavate, õigusi ja vabadusi piiravate või kohustusi panevate aktide kohta. PMTK vaidles kaebusele vastu ja palus selle rahuldamata jätta. Vastuses kaebusele leiti, et

§ 164

lg 1 esimeses lauses kasutatud mõiste „kord“ hõlmab ka maksuvõla sissenõudmise aegumistähtaega ja selle arvutamise korda. Viidatud sätte alusel tuleb enne 01.07.2002 tekkinud maksuvõlgade sissenõudmisel juhinduda kehtiva

13. peatüki sätetest ja seega arvutatakse maksuvõla sissenõudmise aegumistähtaega lähtudes kehtiva

§-st

1. Samale seisukohale jõudis ka Riigikohus lahendites nr 3-3-1-7-06, nr 3-2-171-06 ja nr 3-3-1-30-
2. Riigikohus on viidatud lahendites selgesõnaliselt

§ 164

lg-le 1 tuginedes märkinud, et enne 01.07.2002 tekkinud maksuvõlad tuleb sisse nõuda kehtiva

alusel ja selliste maksuvõlgade suhtes tuleb kohaldada uue seaduse aegumise regulatsiooni. Kui

-s ei oleks sätestatud § 164 lg-t 1, ei oleks § 165 lg 1 saanud kehtestada ka erandeid enne 01.07.2002 tekkinud maksuvõlgade suhtes. 2

§ 164

, mille lg 1 näeb ette, et enne käesoleva seaduse jõustumist tekkinud maksuvõlg nõutakse sisse käesolevas seaduses sätestatud korras. Vaidlus puudub selle üle, et kaebuse esitaja maksuvõlg on tekkinud enne 1. juulit 2002. Seega tuleb sellist maksuvõlga sisse nõuda kehtiva

alusel. Sellisele tõdemusele on jõudnud ka Riigikohus 29.03.2006 kohtuotsuses haldusasjas nr 3-3-1-7-06.

§-s 128 sätestatud maksuvõla sundtäitmist tuleb pidada

§ 164

lõikes 1 sätestatud maksuvõla sissenõudmiseks.

§ 128lõike 1 2.

lause kohaselt toimub maksuvõla sundtäitmine

13. peatükis ning täitemenetlust reguleerivates õigusaktides sätestatud korras.

§ 132

lg 1 kohaselt on maksuvõla sundtäitmise aegumistähtaeg seitse aastat, mis algab kohustuse täitmise tähtpäeva saabumise aastale järgneva aasta

1. jaanuarist; maksuotsuse või vastutusotsuse alusel sissenõutava maksuvõla sundtäitmise aegumistähtaeg algab maksuotsuse või vastutusotsuse kättetoimetamise aastale järgneva aasta
2. jaanuarist. 17.02.2006 maksuotsus tehti kaebajale teatavaks
3. aastal ning sellega määratud maksusumma kuulus kaebaja poolt tasumisele 30 kalendripäeva jooksul maksuotsuse saamise päevale järgnevast päevast arvates. Seega maksuvõla sundtäitmise aegumistähtaeg algas
4. a
5. jaanuaril ning sundtäitmine aeguks
6. detsembril
7. Vaidlustatud korraldus on antud 22.09.
8. Seega

järgi ei ole kaebaja maksuvõla sundtäitmine aegunud.

§ 164

lõikes 1 sätestatud mõiste „kord“ ei välista ega kitsenda seadusandja võimalust reguleerida ka enne 01.07.2002 tekkinud võlgade sundtäitmise tähtaegu. Põhjendamatu oleks järeldada, et enne 01.07.2002 tekkinud võlgade sissenõudmise menetluskorda reguleeriks kehtiv

, menetluse tähtaegu aga enne 01.07.2002 kehtinud

. Puudub alus kohaldada

§ 165

sätteid ning kaebaja poolt sättele antud tõlgendused ei ole õiged ega ka asjakohased. Nõustuda ei saa kaebaja väitega, mille kohaselt oleks enne kehtiva

jõustumist tekkinud maksuvõla sissenõudmine kehtiva

alusel seaduse tagasiulatuv kohaldamine ja põhiseadusega vastuolus. Kaebaja maksuvõla sundtäitmist alustati 22.09.2008 korraldusega pangakonto ja pangahoiuste arestimiseks. Üldreeglina viiakse menetlustoimingud läbi kehtiva õiguse alusel. 22.09.2008 seisuga kehtis 01.07.2002 jõustunud

. Kehtetu

alusel sundtäitmise läbiviimine saaks olla teoreetiliselt võimalik vaid erandlikel asjaoludel. Näiteks juhul, kui sundtäitmist alustati enne 01.01.2002 kehtinud

alusel.

§ 164lg 1 2.

lause kohaselt enne

jõustumist alustatud sissenõudmist võib jätkata käesolevas seaduses sätestatud korras. Seega on põhimõtteliselt võimalik sundtäitmine ka enne 01.01.2002 kehtinud

alusel, kuid käesoleval juhul õiguslikud alused selleks puudusid. Maksuvõla sundtäitmist kehtiva seaduse alusel ei saa pidada seaduse tagasiulatuvaks kohaldamiseks ning kaebajal oli

-st ning haldusmenetluse üldpõhimõtetest tulenevalt alus eeldada, et sundtäitmist viiakse tema suhtes läbi kehtiva õiguse alusel. Lahknevate tõlgenduste välistamiseks sisaldubki § 164

rakendussätetes. Kaebaja õigusi ei ole maksuvõla sundtäitmisega rikutud. Arvestades asjaolu, et maksuotsus tehti kehtiva

alusel, oli kaebajal võimalik arvestada ja ette näha seda, et ka sundtäitmine toimub kehtivas

-s sätestatud korras. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS K. Pastak palub apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsuse ja uue otsusega kaebus rahuldada. Apellant leiab, et esimese astme kohus eksis materiaalõiguse tõlgendamisel ja kohaldamisel, hindas tõendeid vääralt, jättis alusetult arvestamata kaebajate väidetega ning rikkus kohtuotsuse põhjendamise kohustust. 3

§ 164

lg 1 ja § 128 ning jättis ebaõigesti kohaldamata kuni 30.06.2002 kehtinud

§ 24lg 2.

Kaebajal tekkis maksuvõlg maksustamisperioodide 1999 - 2001 eest ning seega

1. a tulumaksu sissenõudmise aegumistähtaeg lõppes 01.07.2007 ja
2. a tulumaksu osas 01.07.2008.

§ 164

lg 1, mille kohaselt maksuvõlg nõutakse sisse kehtivas

-s sätestatud korras, puudutab maksuvõla sissenõudmise protseduuri, kuid maksuvõla sissenõudmise aegumisele tuleb kohaldada maksuvõla tekkimise ajal kehtinud seadust. Seaduse tagasiulatuv kohaldamine on keelatud ning seadusandja pole andnud maksuvõla sissenõudmise aegumisele tagasiulatuvat jõudu.

§ 164

lõikes 1 sätestatud mõiste „kord“ hõlmab vaid menetlusnorme (sissenõudmise protseduuri). Aegumist reguleerivate sätete puhul on tegemist materiaalõigusnormidega.

§ 164lõikes 1 sätestatud „kord“ ei hõlma aegumise sätteid.

Maksuotsuse andmise kuupäev ei saa pikendada sundtäitmise tähtaega, mis kehtis maksuvõla tekkimise ajal. Enne 01.07.2002 kulgema hakanud aegumise suhtes on kehtiva

alusel võimalik kohaldada vaid aegumise peatumist või katkemist.

§ 165

lg 1 lauseosa „enne käesoleva seaduse jõustumist kulgema hakanud aegumise suhtes“ viitab otseselt sellele, et aegumise kulgemine algab igal juhul kuni 30.06.2002 kehtinud

kohaselt, kui peatumist või katkemist põhjustav asjaolu on tekkinud pärast kehtiva

jõustumist. Seega vaid aegumist või katkemist põhjustav asjaolu saab olla enne 30.06.2002 kehtinud

alusel tekkinud maksuvõla puhul aegumistähtaja pikenemise aluseks. Kaebaja maksuvõla puhul ei ole tegemist aegumise peatumisega

§ 99

mõistes ega aegumise katkemisega

§ 132lgte 4–6 mõistes.

Seega ei kohaldu aegumisele 01.07.2002 kehtima hakanud

. Aegumistähtaja kulgemine algas kuni 30.06.2002 kehtinud

alusel, aegumine ei ole peatunud ega katkenud. Maksuhalduril oli võimalus alustada sissenõudmist kohe maksuotsuse tegemise järel, kuid ta ei teinud seda ja venitas seega põhjendamatult maksuvõla sissenõudmisega. Enne 30.06.2002 tekkinud maksuvõla sissenõudmisele kehtivas

-s sätestatud aegumise sätete kohaldamine on vastuolus põhiseaduse §-dest 3 ja 11 tuleneva õigusakti tagasiulatuva jõu keeluga. Aegumisel tuleb kohaldada isikule soodsamat tõlgendust. Isiku olukorda ei saa raskendada hilisemate seaduse muudatustega, mis ei kehtinud maksuvõla tekkimise ajal. Maksuvõla sundsissenõudmise tähtaja pikendamine, võrreldes selle tekkimise ajal kehtiva seadusega, on vastuolus õiguspärase ootuse ja hea usu põhimõttega. Tagasiulatuv sissenõudmise tähtaja rakendamine on vastuolus ka usalduse kaitse printsiibiga. Kohus on ebaõigesti tõlgendanud Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-7-06 seisukohti. Kohus ei võtnud seisukohta kaebaja kõigi väidete kohta, millega rikkus TsMS § 442 lg 8, ning tegemist on olulise rikkumisega, mis on kohtuotsuse tühistamise iseseisvaks aluseks. Nimelt põhjendas kaebaja, miks kuulub antud juhul kohaldamisele kuni 30.06.2002 kehtinud

-s sätestatud aegumise tähtaeg, kuid kohus ütles paljasõnaliselt, et kaebaja tõlgendus pole õige ega asjakohane. Ringkonnakohtu istungil täpsustas apellandi esindaja, et tõendite vääralt hindamist kohtule ette ei heideta, kuid kohus on eksinud

rakendussätete kohaldamisel, kohaldades asja lahendamisel ekslikult

§-i 164, kuigi kohaldada oleks tulnud § 165 sätteid. Samuti selgitas apellandi esindaja, et

1. aasta maksuvõla sundtäitmise tähtaeg pole aegunud, mistõttu taotleb apellant MTA vaidlusaluse korralduse ja kohtuotsuse tühistamist
2. a ja
3. a tekkinud maksuvõla sundtäitmist puudutavas osas. PMTK jäi halduskohtule esitatud seisukohtade juurde, vaidles apellatsioonkaebusele ja selle täpsustustele vastu ning leidis, et esimese astme kohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud. 4

ajal ning maksuotsus tehti ja pöörati sundtäitmisele alates 01.07.2002 kehtiva

ajal) on seadusandja

rakendussätetes reguleerinud ning kas maksuvõla sundtäitmine on aegunud. Vaidlust pole selle üle, et 2001. a maksustamisperioodi osas ei ole maksuotsuse sundtäitmisele pööramine aegunud, mistõttu kaebaja väidetega nõustumise korral kuuluks vaidlusalune korraldus ja apelleeritud kohtuotsus tühistamisele vaid osaliselt. Ringkonnakohus on aga seisukohal, et esimese astme kohus ei eksinud

sätete tõlgendamisel ja kohaldamisel ning leidis õigesti, et ühegi viidanud maksustamisperioodi osas pole maksuvõla sundtäitmine aegunud ning maksuhalduri vaidlusalune korraldus on õiguspärane. Halduskohus on oma seisukohta piisavalt motiveerinud ega jätnud tähelepanuta ka kaebaja väiteid. Apellandi etteheide kohtule otsuse põhjendamise kohustuse nõuete rikkumisest on alusetu. Apellandi väide on, et

rakendussätetes puudub regulatsioon sundtäitmise aegumise kohaldamiseks asjaolude suhtes, mis on tekkinud enne 01.07.2002, mistõttu tuleb apellandi arvates juhinduda sundtäitmise aegumise arvestamisel kuni 30.06.2002 kehtinud

sätetest ja nimelt § 24 lg-st 2. Ringkonnakohus apellandi arvamust ei jaga. Sarnastes asjades, kus maksuvõlg on tekkinud kuni 01.07.2002 kehtinud

ajal, maksuotsus on aga tehtud ja sundtäitmisele pööratud alates 01.07.2002 jõustunud

kehtivuse ajal, on kohtud avaldanud oma seisukohta korduvalt. Näiteks jättis Tallinna Ringkonnakohus 11.10.2007 otsusega haldusasjas nr 3-07-353 muutmata Tallinna Halduskohtu otsuse, milles oli vaidluse põhiküsimuseks see, kas enne 01.07.2002 tekkinud maksuvõla sundtäitmise aegumisele kohaldub

§ 132

lg 1 kolmas lause (maksuotsuse või vastutusotsuse alusel sissenõutava maksuvõla sundtäitmise tähtaeg algab maksuotsuse või vastutusotsuse kättetoimetamise aastale järgneva aasta 1. jaanuarist) või tuleb aegumisele kohaldada varasema

§ 24

lg-t 2 (maksumaksja või maksu kinnipidaja varale võib pöörata sissenõuet seitsme aasta jooksul, arvates päevast, mil maksusumma oleks tulnud maksuseaduse alusel tasuda või üle kanda, rakendades selleks täitemenetluse seadustikus sätestatud korda). Nimetatud otsuses (mille peale esitatud kassatsioonkaebust Riigikohus menetlusse ei võtnud) nõustus ringkonnakohus maksuhalduri ja halduskohtuga, et kehtiva

§ 164

lg-st 1 tuleneb otseselt kohustus kohaldada ka enne 01.07.2002 tekkinud maksuvõla sundtäitmise aegumisele kehtiva

§ 132lg-t 1.

Ringkonnakohus asus viidatud lahendis seisukohale, et alates 01.07.2002 kehtiva

rakendussätete (§-d 164 ja 165) sõnastus, struktuur ja paiknemine seaduses ei anna alust kahelda selles, et seadusandja on soovinud uue

jõustumisega allutada selle regulatsioonile varem tekkinud maksuvõlgade sissenõudmise täies ulatuses, so nii maksuvõla sundtäitmise korra kui tähtaegade osas, ning § 164 lõikes 1 märgitud „korra“ all ei mõeldud pelgalt seda, milles seisneb sundtäitmise menetlus, vaid kogu vastavat regulatsiooni koos tähtaegadega, ning et teistsugust järeldust ei saa teha ka sätete pealkirjadest - § 164 „Enne käesoleva seaduse jõustumist tekkinud maksuvõlgade sissenõudmine“ ja § 165 „Aegumise sätete kohaldamine“.

§ 165

on erinormiks aegumise sätete kohaldamisel ning sätestab erisused

§ 164alusel kohaldamisele kuuluvale maksuvõla sundtäitmise aegumise katkemise regulatsioonile. 5

§ 164

lg 1 alusel sisse nõuda kehtiva

alusel. Alusetu on apellandi väide, et halduskohus on Riigikohtu seisukohtadest ebaõigesti aru saanud. Riigikohus on kõnealuse otsuse punktis 9 märkinud järgmist „Selles asjas on maksuvõlg kas täielikult või osaliselt (täielikult põhiosas ja osaliselt intressivõla osas) tekkinud enne 1. juulit 2002. Sellist maksuvõlga tuleb

§ 164

lg 1 alusel sisse nõuda kehtiva

alusel“. Viidatud otsuses väljendatud seisukohast tuleb lähtuda ka käesoleval juhul. 1999-2001 maksustamisperioodidel tekkinud maksuvõlgade kohta tehti kaebajale 17.02.2006 maksuotsus (mis läbis kohtuliku kontrolli ja enam pole vaidlust maksusumma suuruse ja määramise tähtaegsuse üle) ning

§ 132

lg 1 kolmandast lausest lähtudes algas maksuvõla sundtäitmise aegumistähtaeg 01.01.2007. Seega pole maksuvõla sundsissenõudmine aegunud ühegi maksuotsuses käsitletud perioodi osas. Kaebaja on pidanud kuni 30.06.2002 tekkinud maksuvõla sissenõudmisele kehtivas

-s sätestatud aegumise regulatsiooni kohaldamist põhiseadusevastaseks, apelleerides sisuliselt õiguskindluse printsiibile ja sellest tulenevale usalduse kaitse põhimõttele. Ringkonnakohus apellandiga ei nõustu.

§ 164

lg 1 põhiseaduslikkuse suhtes on ringkonnakohus võtnud seisukoha juba eelpoolviidatud haldusasjas nr 3-07-353 ning ka asjas nr 3-07-1234, milles leidis, et maksuvõla sundtäitmise aegumisele kehtiva

sätete kohaldamine ei ole vastuolus õiguskindluse printsiibiga. Kaebaja poolt väljatoodud asjaolud ei anna alust nimetatud seisukohti muuta. Õiguskindluse printsiibiga oleks eelkõige vastuolus olukord, kus minevikus toimunud asjaolusid hakatakse tagantjärele õiguslikult ümber hindama. Käsitletaval juhtumil sellise olukorraga tegemist pole. Kaebaja ootus maksuvõla kustutamiseks (nagu ta ise ütleb - õigus loobuda täitmast temale materiaalõigusest tulenevat kohustust) aegumise tõttu ei vääri tugevat kaitset juba seetõttu, et kaebaja ise rikkus seaduses sätestatud maksu tasumise kohustust. Eeltoodu alusel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja apellandi menetluskulud HKMS § 92 lg 1 alusel tema enda kanda. Viive Ligi Lauri Madise Silvia Truman 6