← Eesti

3-07-2212/84

Obsah (6)§ 12§ 92§ 16§ 9§ 93§ 83

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lauri Madise (eesistuja), Lilianne Aasma, Ruth Virkus Otsuse tegemise aeg ja koht 23. detsember 2009. a, Tallinn Haldusasja

§ 12lg 3 alusel.

Tallinna Ringkonnakohtu 21.05.2008 määrusega rahuldati OÜ Project Trading määruskaebus, tühistati Tallinna Halduskohtu 30.11.2007 määrus ning saadeti asi esimese astme kohtule menetlemiseks. Ringkonnakohus leidis, et kaebus on tähtaegne, sest kaebuse esitaja väidet, et ta sai maksuotsusest teada 27.09.2007 kohtutäituri täitmisteatest ning otsuse kätte kohtutäituri juurest 02.10.2007, pole ümber lükatud. Tõendatud ei ole maksuhalduri poolt maksuotsuse saatmine kaebuse esitajale.

  1. Tallinna Halduskohtu 04.11.2008 otsusega rahuldati kaebus osaliselt, tühistati maksuotsus osas, milles sellega loeti OÜ-lt Project Trading I. P.le tagastatud laen 616 347 krooni I. P. palgatuluks ja määrati sellelt tasumiseks sotsiaalmaks, kinnipidamisele kuuluv tulumaks, töötuskindlustusmaksed ja kogumispensioni maksed, ning kohustati MTA PMTK-d arvutama ning teatama kaebuse esitajale maksuotsuse kohaselt tasumisele kuuluvad maksusummad 15 päeva jooksul kohtuotsuse jõustumisest arvates. MTA PMTK-lt mõisteti Project Trading OÜ kasuks välja menetluskulud 25 452 krooni ja 20 senti. Kohtuotsuse põhjendused kokkuvõtlikult: 1) Kohus nõustus sellega, et 616 347 krooni ulatuses oli tegemist laenusuhtega I. P. ja OÜ Project Trading vahel (kogu laenusuhe oli 736 047 krooni ulatuses, millest maksuhaldur on varasemalt aktsepteerinud laenu tagastamisena 119 700 krooni, mis on I. P. tasunud kaebuse esitajale oma pangakontolt); 2) Laenusummast ülejääva 315 278 krooni, mis on osade kaupa välja võetud kaebuse esitaja pangakontolt, kasutamist enda ettevõtluses ei ole kaebuse esitaja suutnud tõendada maksumenetluses ega kohtumenetluses; 3) Vastustaja väidetel puudusid asjaomased algdokumendid, kassaraamat vaidlusaluse perioodi (september 2005 kuni september 2006) kohta ja pearaamat
  2. a kohta. Nagu nähtub maksuhalduri 09.11.2006 korraldusest nr 12-2.1/21201 (II kd lk 6) ja 10.01.2007 korraldusest nr 122.1/754 (II kd lk 7), kohustas maksuhaldur kaebajat esitama kontrollitava perioodi kohta doku2

(16)3-07-2212 mente, sh kassadokumendid. Kaebaja väidab, et esitas maksuhaldurile nii kassaraamatu kui kassasse laekunud raha kasutamist kajastavad kuludokumendid, mis võimaldasid kontrollida pangakontodelt sularahas välja võetud raha kasutamist. Esimese korraldusega nõutud dokumendid esitas kaebuse esitaja väitel I. P. 13.12.2006, selle kohta koostati dokumentide üleandmisevastuvõtmise protokoll (II kd lk 8), milles aga ei ole fikseeritud, millised dokumendid kaebaja maksuhaldurile üle andis. Vaidlust ei ole selles, et kohtumisel olid kaebaja poolelt I. P. ja raamatupidaja L. M.. Kohtule vande all antud seletustes ei osanud I. P. nimetada, millised dokumendid olid maksuhaldurile üleantud kaustas (II kd lk 199), seega ei ole kaebuse esitaja esindaja ise tegelikult kindel, kas kassaraamat ja sularahas tasutud kulutuste kohta algdokumendid üle anti. L. M. kinnitas tunnistajana, et andis maksuhaldurile üle nii kassaraamatu kui algdokumendid. I. P. kohtule antud seletuses seda ei osanud kinnitada. Revident K. K. on kirjalikes tunnistustes (II kd lk 187-188) väitnud, et kassa aruandeid üle ei antud (vastused küsimustele 11, 19 ja 20). K. K. kinnitusel sularaha arved esitati ja neile anti ka hinnang kaebaja ettevõtlusest lähtuvalt (vastus küsimusele 20). Raamatupidamisdokumentide üleandmis-vastuvõtmisaktist nähtub vaid see, et on antud üle üks kaustatäis dokumente. Teise korraldusega nõutud dokumendid andis kaebaja enda kinnitusel maksuhaldurile üle 12.01.
  1. I. P. 16.01.2007 elektronkirjast maksuhaldurile (I kd lk 195 pöördel, II kd lk 9) nähtub, et maksuhaldur on küsinud kassadokumentide kohta ning I. P. on vastanud, et kassadokumendid peavad olema mapis, mis on maksuhalduri käes – nii väidab raamatupidaja. Hilisemast e-kirjavahetusest ei nähtu, et pärast nimetatud vastust oleks maksuhaldur elektronkirja teel samas küsimuses korduvalt kaebaja poole pöördunud, ent samas viitab I. P. 16.01.2007 e-kiri selgelt sellele, et 12.01.2007 mingil põhjusel siiski ei esitatud kassaraamatut. Kohus leiab, et ehkki maksuhaldur on käitunud korrektse üleandmis-vastuvõtmisakti vormistamata jätmisel järelemõtlematult, tuleb käesoleval juhul lugeda tuvastatuks see, et kassaraamatut maksumenetluses üle ei antud. Maksuotsuse p 1.
  2. kohaselt ei esitanud kaebaja maksuhaldurile kassaarvestust ega muid kassadokumente, mis tõendaks, et pangakontodelt väljavõetud raha oleks kasutatud ettevõtluse tarbeks või et raha oleks kassas. Sama on kirjas kontrollakti p-s 2.
  3. Eriarvamuses kontrollaktile kaebuse esitaja esindaja I. P. sellele vastu ei vaielnud. Tõepoolest ei saa täielikult välistada, et maksuhaldur kõrvaldas osa dokumente maksutoimikust, kuid sellise järelduse tegemiseks ei piisa pelgalt kahtlusest, vaid selleks kahtluseks peaks olema teada ka mingi motiiv ja olemas mingi seda kasvõi kaudselt kinnitav tõend, mida käesoleval ajal esitatud ei ole; 4) Samuti tuleb nõustuda vastustajaga selles, et esitatud elektroonilise kassaraamatu väljatrükk on põhimõtteliselt tagantjärele korrigeeritav ega saa olla üksi aluseks sularahakäibe hindamisel. Ettevõtlusega seotud kulu hindamisel on määravad eelkõige algdokumendid (sularahatšekid) ja kassaraamat saab siin olla vaid abistava tähtsusega. Kohtu hinnangul ei ole küsimus kassaraamatu esitamisest või mitteesitamisest vaidluse lahendamise seisukohalt määrava tähtsusega. Kassaraamat näitaks vaid seda, millal millised summad äriühingu kassast välja läksid. Seda aga, kas tegemist oli ettevõtlusega seotud kulutustega, saab hinnata vaid RPS § 7 tähenduses algdokumentide järgi. Eeltoodust tulenevalt leiab kohus, et kaebuse esitaja rikkus maksumenetluses MKS § 56 sätestatud kaasaaitamiskohustust, mille tõttu maksuhaldur ei saanud maksuotsuse tegemise eel adekvaatselt hinnata kaebuse esitaja sularahakäivet vaidlusalusel perioodil; 5) Kaebuse esitaja väidetel kasutati sularaha, mis jäi üle laenude tagastamisest, kaupade ja teenuste eest tasumiseks või jäeti kassasse. Nii väitis I. P. istungil antud seletustes muuhulgas, et
  4. a enne maksuotsuse tegemist osteti Saksamaalt ca 300 000 krooni eest üks kraanaauto ja üks veoauto. Selliste ostude kohta peavad olema korrektsed algdokumendid (sularaha tšekk) ja selles osas ei piisaks ka vastavatest kannetest kassaraamatus. Kaebuse esitaja väidetel tõendavad 3
(16)3-07-2212 kassaraamatus kajastatud kaupade või teenuste eest sularahas tasumisi kassaraamatus viidatud raamatupidamise algdokumendid (II kd lk 49-140). Esitatud dokumentidest valdav enamus on bensiini ostutšekid. Kuivõrd kaebuse esitajal ei olnud vaidlusalusel perioodil ühtegi bensiiniga sõitvat sõidukit, nõustub kohus vastustajaga selles, et ühtegi bensiini ostutšekki ettevõtlusega seotud kuluna aktsepteerida ei saa; 6) Kaebuse esitajal on õigus selles, et sularahatehingute toimumist võib vajadusel kontrollida ka teiste tehingupoolte kaudu, kuid kohus ei leia, et ükski õigusnorm oleks maksumenetluses või kohtumenetluses käesoleval juhul maksuhaldurit selleks kohustanud. Maksukohuslase kaasaaitamiskohustus tuleneb MKS § 56 lõigetest 1 ja 2 ja selle kohaselt on ta kohustatud maksuhaldurile teatama kõik talle teadaolevad asjaolud, mis omavad või võivad omada maksustamise seisukohast tähendust. Maksukohustuslane peab arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, annab seletusi, esitab deklaratsioone ja muid tõendeid ning säilitab neid seadusega ettenähtud tähtaja jooksul. MKS § 150 lõike 1 kohaselt lasub maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kuna kaebuse esitaja vaidlusaluse 315 278 krooni kulutamise kohta nõutavaid algdokumente ei maksumenetluses ega ka kohtumenetluses ei esitanud, on maksuhaldur õigustatult käsitlenud I. P. väljavõetud summasid tema isikliku palgatuluna. Maksumenetluses ega kohtumenetluses ei ole esitatud tõendeid, millest võiks järeldada, et see summa kasutati muul moel kui I. P. enda hüvanguks; 7) Riigikohtu 13.02.2008 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-90-07 (p 14) on märgitud, et juhatuse liikmele tehtud väljamakse või muu hüve puhul võib eeldada, et see on antud tasuna juhtorgani liikme ülesannete täitmise eest; taoline eeldus peab aga paika ainult sellisel juhul, kui juhatuse liige ei ole sama äriühingu aktsionär või osanik. Samas otsuses (p 15) on lisatud, et osaühingu osanikule tehtud väljamakse puhul tuleb välja selgitada, kas tegemist on dividendi või muu kasumieraldisega; väljamakse iseloomu hindamisel tuleb vajadusel muu hulgas välja selgitada, millised olid juhatuse liikme ülesanded äriühingus, milliseid töid teevad töölepingu alusel töötavad isikud ja milliseid juhatuse liige, kui palju on juhatuse liige saanud muid tasusid samast äriühingust või muudest allikatest, milline on tehtava töö maht ja keerukus; oluline võib olla ka väljamaksete sagedus. Juhatuse liige I. P. on kaebuse esitaja ainus osanik, seega tuleb hinnata, kas tehtud väljamaksete näol võis olla tegemist dividendi või muu kasumieraldisega. 2005. ja 2006. majandusaasta aruannete kohaselt dividende kummagi aasta kasumist ei makstud. Kaebajal puuduvad töötajad, samuti ei ole I. P. saanud muid tasusid kaebajalt. Kaebaja juhatuse liikme elukaaslase tegelik panus ja seos kaebaja tegevusega on tõendamata, seega võib oletada, et I. P. osales täielikult kaebaja töös ja juhtimises. Ka on asjakohane vastustaja viide Tallinna Ringkonnakohtu 20.12.2007 otsusele haldusasjas 3-05-426, kus on märgitud, et olukorras, kus äriühingu raamatupidamine ei kajasta tegelikult tehtud väljamakset ei töötasuna ega kasumieraldisena, osutub määravaks tasu saaja roll äriühingu kasumi teenimisel, teisisõnu see, kas tasu saaja osales kasumi teenimisel pigem aktiivselt äriühingut juhtides või passiivse investorina. Puudub alus kahelda selles, et I. P. osales aktiivselt äriühingu juhtimises, ning arvata, et ta oli pigem passiivne investor. Kui pidada ka tõepäraseks I. P. ütlusi, et tema elukaaslane töötas OÜ-s Project Trading tasuta, ei anna see alust eeldada, et I. P. seda üldse ei teinud. 8) Kaebaja taotlus vastustajalt menetluskulude summas 74 578 krooni (riigilõiv 5 000 krooni ja õigusabikulud 69 578 krooni) väljamõistmiseks tuleb rahuldada osaliselt. Esitatud maksekorraldustest ja kaebuse esitaja enda kinnitustest tulenevalt on õigusabikulust tasutud 33 470,70 krooni. Kaebuse esitaja möönab, et arved summas 18 054 (II kd lk 195) ja 18 054 krooni (II kd lk 196) on tasumata. Seega on reaalselt kandmata õigusabikulu 36 108 4
(16)3-07-2212 krooni. Halduskohus lähtub Riigikohtu halduskolleegiumi seisukohast (12.10.2006 otsus asjas nr 3-3-1-48-06), mille kohaselt saab halduskohtumenetluses lähtuda vaid reaalselt kantud õigusabikuludest. Seega loeb kohus käesolevas asjas põhjendatud menetluskuludeks riigilõivu 5000 krooni ja tasutud õigusabikulud 33 470,70 krooni, kokku 38 470,70 krooni. Kuna kohus rahuldas kaebuse ligikaudu 2/3 ulatuses (vaidlusalusest 931 625 kroonist luges kohus töötasuks 315 278 krooni ja juhatuse liikmele tagastatavaks laenuks 736 047 krooni ehk täpsemalt 66,16 % kogu vaidlusalusest summast), tuleb

§ 92

lg 2 kohaselt menetluskuludest vastustajal hüvitada kaebuse esitajale 66,16 %, seega 25 452 krooni ja 20 senti. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 5. MTA PMTK apellatsioonkaebuses taotletakse halduskohtu otsuse tühistamist ja uue otsuse tegemist, millega kaebus jäetakse rahuldamata. Põhjendused: 1) Halduskohus on rikkunud oluliselt kohtumenetluse normi, menetledes kaebust, mis on esitatud tähtaja rikkumisega. Kuna vastustaja oli ka peale Tallinna Ringkonnakohtu 21.05.2008 kohtumäärust esitatud vastuses kaebusele seisukohal, et kohus menetleb hilinenult esitatud kaebust, tuues sealjuures välja uued asjaolud, mis ei olnud ringkonnakohtule 21.05.2008 määrust tehes teada, oli halduskohus kohustatud võtma uuesti seisukoha kaebuse tähtaegsuse küsimuses. Halduskohus on jätnud sellekohased vastustaja seisukohad tähelepanuta, toomata neid välja isegi otsuse poolte seisukohti loetlevas osas. Sellega on kohus antud asjas jätnud tõendid hindamata ning oluliselt rikkunud kohtumenetluse normi (

§ 16, Ts

MS § 438 lg 1 ja § 442 lg 8); 2) MTA PMTK edastas maksuotsuse maksukorralduse seaduse (MKS) § 54 lg-st 2 juhindudes kaebajale registrisse kantud aadressil lihtkirjaga. MKS § 54 lg 6 kohaselt loetakse juriidilisele isikule registrisse kantud aadressil saadetud dokument kättetoimetatuks, kui on möödunud viis päeva selle saatmisest Eesti piires. Kaebaja esitas kohtule kaebuse 31.10.2007, so maksuotsuse koostamisest (19.06.2007) neli kuud hiljem. Tulenevalt MKS § 137 lg-st 1 ja 3 ning § 138 lg-st 1 on menetlusosalisel õigus maksuotsust vaidlustada selle teatavaks tegemise või kättetoimetamise päevast arvates 30 päeva jooksul; 3) Ringkonnakohus asus seisukohale, et maksuhaldur ei ole suutnud tõendada maksuotsuse üleandmist postiasutusele ning seetõttu ei ole tõendatud ka maksuotsuse saatmine kaebajale. Ringkonnakohtu selline tõlgendus muudab sisutühjaks MKS § 54 lg-d 2 ja 6 ning seab maksuhalduri ebaproportsionaalselt raskesse olukorda, kus maksuhaldur peab sisuliselt suutma tõendada võimatut, st lihtkirja adressaadini jõudmist; 4) Lisaks seadis ringkonnakohus sisuliselt kahtluse alla maksuhalduri usaldusväärsuse, jättes viimase postiprogrammi väljatrüki tõendina arvestamata. Maksuhalduril on Eesti Postiga 03.11.2006 sõlmitud kahepoolne postivahetuse leping ning frankeerimismasina jäljendi kasutamise leping, mis sisuliselt tähendab, et Eesti Post on oma ülesanded kirjade frankeerimisel ja edastamisel delegeerinud maksuhaldurile. Teisisõnu esindab maksuhaldur nimetatud lepingute alusel Eesti Posti, võttes samas endale ka vastutuse kirjade edastamise eest. Seega ei saa ega peagi maksuhaldur tõendama kirjade edastamist muul viisil kui enda postiprogrammi väljatrükiga, kust nähtuvad postitamise kuupäevad. Riigikohtu 18.12.2001 otsuses haldusasjas nr 3-3-160-01 (p 3) on asutud seisukohale, et kanne lihtkirjaga haldusakti väljasaatmise kohta vallavalitsuse väljaminevate dokumentide registreerimise raamatus saab tõendada küll haldusakti väljasaatmist haldusorgani poolt, mitte aga seda, et adressaat on selle ka kätte saanud; sellist kannet kui tõendit tuleb hinnata koostoimes asjas olevate muude tõenditega. Antud juhul tuleks posti5

(16)3-07-2212 programmi arvestada tõendina teiste hulgas. Eeltoodust johtuvalt on ringkonnakohus 21.05.2008 määruses tõendeid ebaõigesti hinnanud; 5) Käesoleval juhul ei ole tegemist kaebetähtaja mõnepäevase ületamisega, vaid kaebus on esitatud üle 4 kuulise hilinemisega. Kaebaja on kohtule edastatud kaebuse põhjendustes märkinud, et ta sai üllatusena maksuotsuse olemasolust teada alles kohtutäituri poolt talle täitekutse edastamisel, kellelt sai ta ka maksuotsuse hiljem kätte. Samas on kaebajale koostatud 05.04.2007 kontrollakt, mis edastati samuti lihtkirjana registrisse kantud aadressil ning juba 11.04.2007 on kaebaja esitanud omapoolse eriarvamuse kontrollaktile. Juba kontrollaktis asus maksuhaldur seisukohale, et kaebaja maksuarvestuses esineb selliseid vigu, mis toovad kaasa täiendava maksukohustuse. Seega ei saanud kaebajale mingil juhul tulla üllatusena, et talle on koostatud maksuotsus, ning mõistlik ja hoolas maksukohustuslane oleks sellises olukorras ka omalt poolt huvi tundnud kontrolli lõplike tulemuste vastu. Isegi kui maksuotsus tõepoolest poleks kaebajani jõudnud, oleks oma võimaliku maksukohustuse vastu huvi tundval maksukohustuslasel olnud võimalik maksuotsuse olemasolust ka tunduvalt varem teada saada. Kontrollakti teatavakstegemisest kaebajale oli väidetavaks maksuotsuse kättesaamise hetkeks möödunud juba 6 kuud. MTA PMTK rõhutab, et nii kontrollakti kui ka muud maksuhalduri poolt väljastatud haldusaktid on kaebaja juriidiliselt aadressilt kätte saanud, ehkki need on edastatud samuti lihtkirjaga. Pole alust arvata, et just maksuotsus on üks neist erandlikest postisaadetistest, mis kaebajani pole jõudnud. Riigikohtu 03.03.2004 otsuses nr 3-3-1-10-04 märgiti, et juriidiline isik peab oma registrijärgsel aadressil pidevalt hoolitsema posti vastuvõtmise eest juhatuse liikme või muu volitatud isiku poolt ning jättes posti vastuvõtmise korraldamata, võtab juriidiline isik endale riski, et olulised teated, sh maksuhalduri haldusaktid, ei jõua temani. Sisutühjaks muutuks äriühingutele kehtestatud kohustus äriregistrile äriühingu aadressi teatada ning aadressi kandmine registrikaardile, kui äriühing pole sel aadressil kättesaadav. 6. Project Trading OÜ apellatsioonkaebuses taotletakse halduskohtu otsuse tühistamist osas, millega jäeti kaebus rahuldamata (315 278 krooni lugemine I. P. palgatuluks) ning kaebuse esitaja kasuks vastustajalt välja mõistmata õigusabikulud 36 108 krooni. Tühistatud osas taotles apellant uue otsuse tegemist, millega kaebus rahuldatakse. Põhjendused: 1) Kõnealuse 315 278 krooni I. P. poolt apellandi pangakontolt välja võetud sularaha I. P. palgatuluks lugemise ainsaks põhjenduseks maksuotsuses oli väide, et apellant ei ole maksuhaldurile esitanud kassaarvestust ega muid kassadokumente, mis tõendaks, et pangakontodelt väljavõetud raha oleks kasutatud ettevõtluse tarbeks või et raha oleks kassas; 2) Poolte vahel puudus vaidlus selles, et maksuhaldur ei fikseerinud apellandilt dokumente vastu võttes seda, millised dokumendid talle esitati. Tunnistajatest üks (apellandile raamatupidamisteenuse osutaja) väitis, et andis kassaraamatu üle, teine (maksuhalduri töötaja) aga väitis, et pole kassaraamatut saanud. I. P. 16.01.2007 elektronkirjast maksuhaldurile nähtub, et maksuhaldur on küsinud midagi kassadokumentide kohta ning I. P. on viidanud sellele, et raamatupidaja väitel sisaldusid kassadokumendid üle antud mapis. Peale nimetatud vastust pöördus maksuhaldur elektronkirja teel korduvalt (vähemalt 5 korral) kaebaja poole ning küsis täiendavaid küsimusi, ent ei osundanud mitte kordagi sellele, nagu ei vastaks tõele väide kassadokumentide sisaldumise kohta kaebaja poolt üleantud dokumentides. Eeltoodule vaatamata leidis halduskohus, et apellant „ei ole tõendanud“ kassaraamatu üleandmist. Nimetatut leides rikkus kohus oluliselt kohtuotsuse põhjendamiskohustust ning kohaldas vääralt põhiseaduse §-st 10 tulenevat hea halduse põhimõtet. Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-185-06 märkinud, et hea halduse põhimõttega on kooskõlas, et eeskätt haldusorgan, mitte isik vastutab haldusmenetluse õiguspärase läbiviimise eest. Ainuüksi asjaolu, et maksuhaldur on revis6
(16)3-07-2212 joni käigus dokumentide ülendamisel jätnud fikseerimata selle, millised dokumendid talle kaebaja poolt üle anti, viitab maksumenetluse hooletule läbiviimisele maksuhalduri poolt. Eelpool käsitletud meilivahetus maksuhalduri ja kaebaja vahel osundab, et pooltel oli erinev arusaam sellest, millised dokumendid maksutoimikus on ja millised mitte. Lubamatu on olukord, kus maksuhaldur võimaldab maksumaksjal uskuda, et teatud dokument on maksutoimikus, ning, nimetatud seisukohale vastu vaidlemata, teeb hiljem maksuotsuse, mille üheks keskseks põhjenduseks on etteheide vastava dokumendi puudumise kohta. Kõnealuses olukorras ei saa ka piisavaks lugeda maksumenetlust läbi viiva revidendi paljasõnalisi väiteid selle kohta, et kassaraamatut maksutoimikus ei olnud. Vastasel juhul sõltuks isikute õiguste kaitse vaidlustes maksuhalduriga maksuhalduri suvast. Kohus jättis apellandi argumendid hea halduse tavaga seonduvalt arvestamata, ei põhjendanud, miks ta nende seisukohtadega ei nõustu, ning miks maksuhalduri tegematajätmistest tingitud segaduse eest peab vastutama apellant. Kohus ei selgitanud, miks ta leidis, et revident K. K. ütlused vastavad tõele ning raamatupidaja L. M. omad mitte. Kohus leidis, et maksuhalduril oleks pidanud olema mingi pahatahtlik motiiv kassaraamatu maksutoimikust eemaldamiseks, sellise motiivi olemasolu ei ole apellant aga tõendanud. Apellant märgib, et mingit pahatahtlikku motiivi ei olegi vaja tõendada, sest dokumendid võivad maksutoimikust kaotsi minna ka inimliku eksituse tõttu. Maksurevidendid menetlevad samaaegselt mitmeid maksuasju, millest paljude materjal on väga mahukas. Miski ei välista, et apellandi raamatupidaja esitatud kassaraamat sattus eksikombel mõnda valesse kausta. Veel on kohus pidanud tähendusrikkaks asjaolu, et apellant ei esitanud kassaraamatu puudumise kohta vastuväiteid eriarvamuses. Sellega seonduvalt märkis apellandi esindaja juba 15.09.2008 kohtule esitatud seisukohtades, et ilma õigus- ja raamatupidamisalaste teadmisteta kaebaja seaduslikult esindajalt ei saa nõuda, et ta oleks asunud detailselt analüüsima kontrollakti õiguspärasust, ning osundama maksuhaldurile, millises osas on viimase poolt töö puudulikult tehtud. Käesolevas asjas apellandi juhatuse liikme poolt esitatud eriarvamus on puudulik ka nendes küsimustes, kus halduskohus apellandile õiguse andis, nagu nt laenusuhtega seonduv. Ainuüksi see lükkab ümber seisukoha, nagu saaks eriarvamuse puudulikkusest tuletada apellandi väidete tõele mittevastavuse. Nimetatud apellandi argumente kohus hinnanud ei ole. Eeltoodust tulenevalt on kohus rikkunud kohtuotsuse põhjendamise kohustust, jätnud arvestamata hea halduse tavast tuleneva tõendamiskoormise ning on seetõttu jõudnud ebaõigele järeldusele, et apellant ei esitanud maksumenetluse käigus maksuhaldurile kassaraamatut; 3) Kui kohus oleks kooskõlas tegelike asjaoludega tuvastanud, et kassaraamat oli maksuhaldurile siiski esitatud, siis oleks tal vältimatult tulnud teha järeldus, et maksuotsus ei sisalda asjakohaseid põhjendusi I. P. poolt apellandi pangakontolt välja võetud summad palgatuluks lugeda. Halduskohtul on õigus, et ettevõtlusega seotud kulu hindamisel on määravaks eelkõige algdokumendid (sularahatšekid) ning kassaraamatul on abistav tähtsus, kuid kohus jätab tähelepanuta asjaolu, et ehkki maksuotsuse põhjenduste kohaselt loeti sularahas väljavõetud summad palgatuluks seetõttu, et maksuhaldurile väidetavalt ei esitanud kassaarvestust ega muid kassadokumente, mis tõendaks, et pangakontodelt väljavõetud raha oleks kasutatud ettevõtluse tarbeks või raha oleks kassas, puudus tegelikult poolte vahel vaidlus selles, et algdokumendid olid maksuhalduril olemas, ent maksuhaldur ei andnud neile hinnangut. Nii nähtub maksuhalduri 10.09.2008 vastusest kui ka tema poolt 22.10.2008 kohtuistungil antud seletustest, et rääkides kassadokumentidest, ei peetud silmas mitte sularahatšekke, vaid kassaraamatut ning kassa sissetuleku ja väljamineku ordereid. 22.10.2008 kohtuistungil märkis maksuhalduri esindaja, et kuna kassaraamatut ei olnud, ei olnud halduril võimalik pangakaardiga sularaha väljavõtmist seostada arvetega. Sellega on tõendatud, et maksuhaldur jättis sularahatšekid lihtsalt tähelepanuta, viidates kassaraamatu puudumisele; 7
(16)3-07-2212 4) Halduskohtu otsus on ebaõige ka juhul, kui võtta aluseks halduskohtu seisukoht, et kassaraamatut maksuhaldurile ei esitatud. Vaidlus puudub selles, et apellandi poolt oli maksuhaldurile esitatud pearaamat (seda kinnitas muuhulgas oma ütlustes raamatupidaja L. M. ning sellele ei ole maksuhaldur vastu vaielnud) ning ostutšekid, mis kajastasid sularaha kasutamist. Vaidlus puudus ka selles, et apellandile tasuti tema kaupade ja teenuste eest üksnes pangaülekannetega, millest tulenevalt apellandi ainsaks sularahaallikaks said olla summad, mis võeti juhatuse liikme I. P. poolt apellandi pangakontolt välja. Eeltoodule vaatamata puudub maksuotsuses mistahes hinnang sellele, kas apellandi poolt esitatud dokumendid kinnitavad seda, et sularahas väljavõetud summasid kasutati apellandi majandustegevuses. Seega on maksuhaldur jämedalt rikkunud nii uurimisprintsiipi kui maksuotsuse põhjendamise kohustust. Halduskohus asus maksuhalduri asemel ise maksuotsust põhjendama, esitades selle õigustamiseks argumente, mille põhjuslikku seost maksuotsuse tegemisega ei ole maksuotsuses põhjenduste puudumise tõttu võimalik kontrollida. Seejuures on kasutatud argumendid täiesti asjakohatud. Nimelt leiab kohus, et kuna „valdav enamus“ esitatud sularahatšekkidest on bensiini ostutšekid ning apellandil ei ole ühtegi bensiiniga sõitvat sõidukit, siis ei saa neid ettevõtlusega seotud kuluna aktsepteerida. See ainus põhjendus, miks I. P. poolt apellandi kontolt välja võetud 315 278 krooni tuleb lugeda I. P. palgatuluks, on asjassepuutumatu vähemalt kolmel põhjusel. Küsimus pole selles, kas tegemist on ettevõtlusega seotud kuluga maksuõiguslikus tähenduses, vaid selles, kas I. P. poolt väljavõetud rahasid kasutati nende kulutuste tegemiseks. Isegi kui kõik nimetatud summad peaksid osutuma ettevõtlusega mitteseotuks, ent siiski oleks kantud I. P. poolt välja võetud sularaha arvel apellandi nimel, ei saaks samu summasid maksustada I. P. palgatuluna. Juhatuse liikme poolt väljavõetud sularaha kasutamine äriühingu nimel ning nende kulutuste seotus äriühingu ettevõtlusega on kaks täiesti eraldi küsimust. Küsimust, kas I. P. poolt välja võetud raha kasutati kõnealuste kulutuste tegemiseks, ei ole kohtu poolt üldse hinnatud, selle asemel on hüpatud küsimusele, kas kulud olid ettevõtlusega seotud. Seega on halduskohus jätnud lahendamata antud asjas keskse tähendusega küsimuse. Küsimus, kas tegemist on ettevõtlusega seotud kulutustega, tuli lahendada maksuotsuses. Osaliselt ongi maksuotsuses seda tehtud ning osa apellandi poolt sularahas tehtud kulutustest on loetud ettevõtlusega mitteseotud kuludeks. Nimetatud osas ei ole apellant maksuotsust vaidlustanud, mistõttu halduskohtu poolt nimetatud küsimuse uuesti hindama asumine on täiesti kohatu. Apellant juhib tähelepanu sellele, et osa nendest kulutustest loeti maksumenetluse käigus apellandi poolt kantud, ent ettevõtlusega mitteseotud kulutusteks ning maksustati ka sellisena. Seega juhul, kui kohus möönab, et väljavõetud sularaha võis minna nimetatud kulutuste tegemiseks, ent loeb need siiski palgatuluks seetõttu, et need kulutused ei ole ettevõtlusega seotud, toimub sisuliselt topeltmaksustamine: samad summad, mis on juba maksustatud ettevõtlusega mitteseotud kuluna, maksustatakse ka juhatuse liikme palgana. Seisukoht, et „enamus“ algdokumente ei vasta teatud nõuetele, ei õigusta nõuetekohaste dokumentide tähelepanuta jätmist. Apellant ei saa kinnitada ega ümber lükata väidet, et „enamus“ algdokumente ei ole ettevõtlusega seotud, sest nimetatud asjaolu ei mõjuta vastust küsimusele, kas I. P. poolt apellandi kontodelt väljavõetud sularaha oli tema palgatulu. Kuna vaidlus puudus selles, et apellandi ainsaks sularaha allikaks oli pangakontodelt välja võetud sularaha ning ka selles, et on tõendatud apellandi poolt sularahas kaupade ja teenuste ostmine, oleks kohus pidanud nõustuma apellandiga selles, et vaidlusalust 315 278 krooni siiski kasutati apellandi poolt kaupade ja teenuste ostmiseks, mitte tegelema asjassepuutumatu ning mak8
(16)3-07-2212 sumenetluses juba lahendatud küsimusega, millist osa apellandi poolt kantud kuludest võib pidada ettevõtlusega mitteseotuks. Lugedes vaidlusaluse 315 278 krooni palgatuluks, oleks halduskohus (ning mõistagi maksuotsuses ka maksuhaldur) pidanud esitama alternatiivse selgituse selle kohta, kust pärines sularaha apellandi poolt kaupade ja teenuste eest sularahas tasumiseks, kui selleks ei kasutatud kontodelt väljavõetud sularaha. Kohtu seisukohad I. P. aktiivsest osalemisest äriühingu juhtimisel on oletuslikud ja tõenditel mittepõhinevad; 5) Tasumata õigusabikulude halduskohtu poolt „mittekantuks“ lugemine on kooskõlas Riigikohtu halduskolleegiumi praktikaga. Samas ei põhine kõnealune Riigikohtu praktika, millest halduskohus juhindus, seaduse sõnastusel, eirab väljendi „kulude kandmine“ üldlevinud juriidilist tähendust, rikub PS § 12 sätestatud võrdsusõigust, PS § 15 sätestatud kaebeõigust ning PS 25 sätestatud kahju hüvitamise õigust. Ühestki Riigikohtu halduskolleegiumi lahendist ei leia ainsatki sisulist argumenti, miks peaks väljend „kantud kohtukulud“ või „kantud menetluskulud“ tähistama üksnes selliseid õigusabikulusid, mille puhul on õigusabi eest juba tasutud. Nii tavalises tsiviilõiguslikus praktikas, maksuõiguses kui tsiviilkohtumenetluses loetakse „kantud kuludeks“ reeglina kõik kulud, mille kandmiseks on tekkinud siduv kohustus. „Kantud kuludele“ halduskohtumenetluses sellise tavatähendusest oluliselt erineva tähenduse omistamise tagajärjeks on väiksema maksejõuga isikute kaebeõiguse teostamise oluline takistamine. Kohtusse pöörduda soovivad isikud on ka hea perspektiiviga asja puhul sunnitud arvestama sellega, et nende õigusabikulud võivad jääda haldusorganilt välja mõistmata pelgalt seetõttu, et nad ei ole suutelised neid kulusid enne kohtuliku arutamise lõpetamist ära tasuma. Muude asjade, sh tsiviilkohtumenetluses arutatavate asjade puhul, rakendavad õigusabi osutavad isikud väiksema maksevõimega isikutele sageli lahendust, kus arve tasutakse pikema perioodi jooksul maksegraafiku alusel. Halduskohtumenetluse puhul on sellise lahenduse kasutamine oluliselt raskendatud. Olukorras, kus isiku suhtes on tehtud õigusvastane haldusakt, tuleb selle akti vaidlustamiseks tehtud õigusabikulusid käsitleda õigusvastaselt tekitatud materiaalse kahjuna PS § 25 tähenduses. Kui isikule ei mõisteta välja õigusabikulusid, mille suhtes tal on tekkinud maksekohustus, ent mida ta ei ole oma maksevõimest tingituna jõudnud veel tasuda, on tegemist PS §-s 25 sätestatud kahju hüvitamise õiguse piiranguga. Samas on PS § 25 sätestatud põhiõiguse näol tegemist õigusega, mida ei ole võimalik seadusega piirata ning mille ainsad piirangud võivad tulla kollisioonist mõne teise põhiõigusega. Antud juhul sellist kollisiooni ei eksisteeri, seega on kõnealune piirang õigusabikulude hüvitamisele vastuolus PS §-ga 25. Kõnealuse piirangu puhul on kahjuhüvitise saamise võimalus seatud sõltuvusse sellest, kas isik on teatud tähtajaks suutnud temale tekkinud maksekohustuse juba ära täita. Õigusabiarvete õigeaegne tasumata jätmine on reeglina tingitud isiku vähesest maksevõimest. Seega sisuliselt on isikute erineva kohtlemise aluseks isikute maksevõime ning selline diferentseerimisprintsiip on apellandi hinnangul vastuolus PS § 12 lg 1 sätestatud võrdse kohtlemise põhimõttega. Kui väiksema maksejõuga isiku viib kaalutlus, et kehtiv õigusabikulude hüvitamise regulatsioon tõenäoliselt ei võimalda ka kohtus saavutatud võidu korral temale õigusabikulusid osaliselt või täielikult hüvitada, kaebeõiguse teostamisest loobumiseni, on kõnealune piirang õigusabikulude hüvitamisele vastuolus PS § 15 lg-ga 1. 9
(16)3-07-2212 Käesoleval juhul ei suutnud apellant õigusabikulusid enne esimese kohtuastme menetluse lõppemist tasuda eelkõige seetõttu, et õigusvastase maksuotsusega seonduvalt on arestitud tema pangakontod ning häiritud tema igapäevane majandustegevus. Apellandi hinnangul ei sisalda

ühtegi sätet, mille tõttu tuleks „kantud“ menetluskuludena käsitleda vaid menetluskulusid, mis on juba tasutud, või mis muul viisil takistaks menetlusosalistele selliste õigusabikulude hüvitamist, mille suhtes on tekkinud maksekohustus. Kui kohus leiab, et

sellist normi sisaldab, tuleb see norm jätta kohaldamata vastuolu tõttu põhiseaduse § 12 lg-ga 1, § 15 lg-ga 1 ning §-ga

  1. Kui kohus leiab, et seaduses puudub keeld veel tasumata õigusabikulusid hüvitada, ent puudub ka otsene alus, tuleb kohtul aluseks võtta PS §
  2. Kõnealust probleemi ei lahenda võimalus taotleda riigi õigusabi. Esiteks ei ole juriidilistel isikutel haldusasjades üldse võimalik riigi õigusabi taotleda (nagu käesolevalgi juhul). Teiseks jääb piisava maksevõimega isikute ning riigi õigusabiks kvalifitseeruvate isikute vahele väga suur kategooria ka füüsilisi isikuid, kelle majanduslik seisund ei ole selline, et nad vastaksid riigi õigusabi seaduse § 7 tingimustele, ent kes turutingimustel õigusabi eest tasumiseks vajaksid siiski säästmist pikema perioodi jooksul või tasumist maksegraafiku alusel.
  3. Project Trading OÜ vastuses MTA PMTK apellatsioonkaebusele palutakse see jätta rahuldamata. 1) Halduskohtul puudub õigus asuda uuesti hindama küsimust, mis samas menetluses on kõrgema astme kohtu poolt määrusega lahendatud. Seega on väär maksuhalduri seisukoht, justkui oleks halduskohus tähtaja küsimust uuesti hindamata jättes rikkunud oluliselt kohtumenetluse norme. Ehkki põhimõtteliselt võib olla õige maksuhalduri seisukoht, mille järgi otsuse tegemisel oleks kohus võinud selgemalt viidata kaebuse tähtajaga seotud (ning vähemalt kahe esimese astme jaoks siduvalt lahendatud) vaidlusele, ei saanud nimetatud viite puudumine või olemasolu vähimalgi määral mõjutada tehtavat otsust ega kahjustada maksuhalduri kaebeõigust; 2) Maksuhalduri väidete kohaselt tõendavad esitatud lepingud seda, et maksuhaldur justkui esindab nende alusel Eesti Posti, võttes samas endale ka vastutuse kirjade edastamise eest. Kuna maksuhaldur ei põhista oma väidet konkreetsete viidetega konkreetsetele lepingute punktidele, siis jääb nimetatud väide paljasõnaliseks. Isegi juhul, kui maksuhalduri kõnealune väide vastaks tõele, siis ei mõjutaks see kaebetähtaja küsimust. Nagu ringkonnakohus oma 21.05.2008 määruses on märkinud, peab haldusorgan vaidluse korral tõendama, et on haldusakti selle adressaadile kätte toimetanud. Riigikohtu varasemate otsuste kohaselt võib juriidilisele isikule kättetoimetamist tõendada ka tema asukoha aadressile jäetud tähtkirja kviitung. Käesoleval juhul on maksuhaldur kättetoimetamiseks valinud viisi, mille kasutamise puhul on tal vaidluse korral kättetoimetamist keerulisem tõendada. Maksuotsuse lihtkirjaga kättetoimetamise puhul ei ole sisulist vahet, kas maksuametil on frankeerimise õigus või mitte, sest mõlemal juhul reeglina puuduvad tõendid kirja adressaadini jõudmise kohta. Maksuhaldur on viidanud Riigikohtu 18.12.2001 otsusele haldusasjas nr 3-3-1-60-01, mille kohaselt kirjet dokumendiregistris hinnatakse koos teiste tõenditega. Sellisteks tõenditeks käesolevas asjas on kaebaja seletus, et ta ei ole maksuotsust kätte saanud, samuti asjaolu, et tõendamist on leidnud asjaomase dokumendiregistri kande võltsimine maksuhalduri poolt. Õigusnorm, mille kohaselt peaks haldusorgani või postiteenuse osutaja võimaliku vea (otsus unustati tegelikult postitada või läks see kaotsi enne adressaadini jõudmist) eest vastutama maksumaksja PS §-ga 15 antud kaebeõigusest ilmajäämisega, tuleks jätta kohaldamata vastuolu tõttu PS §-ga
  4. 10

(16)3-07-2212
  1. MTA PMTK vastuses Project Trading OÜ apellatsioonkaebusele palutakse see jätta rahuldamata. Vastuväited: 1) Maksuhaldur jääb väite juurde, et L. M. ega ka kaebaja esindaja poolt maksuhaldurile üleantud raamatupidamisdokumentide hulgas ei olnud kassaraamatut ega kaebuse täiendusele lisatud väljavõtet kontost 2016 “Laenud osanikelt”. Veelgi enam – maksuhaldurile on esitatud üksnes pearaamatu väljatrükk
  2. a kohta. Kassadokumentide mitteesitamine maksumenetluse kestel on tõendatud maksuhalduri ja kaebaja esindaja vahelise kirjavahetusega, kaebajale tehtud korralduste, nende täitmata jätmisega ning ka sellega, et kaebaja ei viidanud kontrollaktile eriarvamust esitades kordagi kassadokumentidele, mis väidetavalt pidid ju maksuhalduril juba ammu olemas olema. Kohatu on kaebaja viide sellele, et õigusteadmiseta isikult ei saa eeldada kontrollakti detailset analüüsi. Kaebaja poolt õigus- ja raamatupidamisteadmisteta isikuks nimetatu oskas kontrolliaktile esitatud eriarvamuses viidata mõnelegi muule faktile, mis vajab teadmisi neist valdkondadest, samas aga ei meenunud talle, et ta on kaebajale laenu andnud ja esitanud maksuhaldurile sellekohased dokumendid, sh kassaraamatu, milles tagasimaksmine kajastub. Väites, et maksuhaldur peaks iga dokumendi, sh iga sularahatšeki, talle üleandmisel üles märkima, jõutaks absurdse olukorrani, kus tuleks aktsepteerida iga maksukohustuslase väidet ja esitatud dokumenti mistahes menetluse staadiumis. Paljasõnaline on väide, et revident K. K. võis dokumendid lihtsalt ära kaotada või meelega jätta need maksustamisel arvesse võtmata. Maksuhaldur peab iga ülesande täitmisel olema hoolikas ning objektiivne. Revident on korduvalt öelnud, et apellant ei ole kassaraamatut esitanud. Ei ole põhjust kahelda nende väidete usaldusväärsuses. Dokumentide üleandmine ei leidnud tõendamist ka L. M. ja I. P. ütlustega. Tunnistaja L. M. ütluste usaldusväärsuses tuleks kahelda. Tema ütluste usaldusväärsust kahandab eelkõige asjaolu, et olnud kontrollitaval perioodil OÜ-le Project Trading teenuse osutaja, oli ta majanduslikus mõttes kaebajast sõltuvuses, mis võib mõjutada tema ütluste adekvaatsust. Lisaks sellele on hämmastav, kui hästi mäletab L. M. kaebajaga seonduvat, olles olnud samas raamatupidajana tööl raamatupidamisteenust osutavas ettevõttes, millel on teadupärast palju kliente. L. M. on praegu seotud 27 äriühinguga ja on olnud äriregistri andmetel seotud vähemalt 80 äriühinguga; 2) Vastustaja on andnud maksumenetluse käigus sularahatšekkidele hinnangu ning suurem osa neist ei ole kaebaja ettevõtlusega seotud kulutused. Maksuotsuse lisas on toodud tabel, milliste arvete alusel tasutut on maksuhaldur hinnanud ettevõtlusega mitteseotud kuluks, ning maksuotsuses on ka oma otsust põhjendanud. Ekslik on kaebaja arvamus, et maksuhalduri jaoks on määrava tähtsusega kassaraamatu olemasolu ning ilma selleta ei saa sularahatšekke hinnata. Kuna kaebuse esitaja rikkus maksumenetluses MKS §-s 56 sätestatud kaasaaitamiskohustust, suutmata põhjendada antud tšekkide seotust ettevõtlusega ning esitades dokumente hilinenult, ei olnudki maksuhalduril võimalik maksuotsuse tegemise eel adekvaatselt hinnata kaebuse esitaja sularahakäivet vaidlusalusel perioodil. Sularahatšekkidel nimetatud kaupade sidumine kaebuse esitaja majandustegevusega oli kaheldav (igakuised bensiinitšekid, kuigi osaühingule ei kuulunud ühtki bensiiniga sõitvat autot ning puudusid tõendeid selle kohta, et isiklikku autot kasutataks ettevõtluses). Sularahatšekkide ettevõtluses kasutamise tõendamise abistavaks vahendiks on kassaraamat ning kassa sissetuleku ja väljamineku orderid, kuid antud juhul pole maksukohustuslane ka neid esitanud, mistõttu tulebki lugeda vaidlusalused sularahatšekid ettevõtlusega mitteseotud kuludeks; 3) Halduskohus ei ole esitanud ühtki argumenti, mida maksuotsuse põhjenduste alusel kontrollida ei saaks; 4) Kuna maksukohustuslane ei ole vaidlusaluse 315 278 krooni kulutamise kohta nõutavaid algdokumente esitanud, on maksuhaldur õigustatult käsitlenud I. P. väljavõetud summasid tema 11
(16)3-07-2212 isikliku palgatuluna. Maksumenetluses ega kohtumenetluses ei ole esitatud tõendeid, millest võiks järeldada, et seda raha kasutati kuidagi muul moel kui I. P. enda hüvanguks. Töösuhte olemasolu eelduseks pole tööleping, vaid pooltevahelise suhte iseloom. Maksuhalduri valduses olevatest andmetest nähtuvalt puuduvad kaebajal üldse töötajad. Kaebaja seadusliku esindaja ütluste kohaselt teostab töid Project Trading OÜ-s I. P. elukaaslane A. T., kes ei ole maksuhalduri andmetel töötanud kuskil alates novembrist
  1. Samuti pole A. T. saanud kontrollitaval perioodil kasu ka vara võõrandamisest või tulu muudest allikatest. I. P. on registreeritud füüsilisest isikust ettevõtja ning saanud
  2. a tulu üksnes 17 613 krooni ja
  3. a 45 396 krooni. Samas on tal kaks ülalpeetavat last. Kaebaja pangakonto väljavõttest nähtuvalt võetakse I. P. poolt ettevõtte kontolt raha tihti, kaootiliselt ja väikestes summades. Seega võib väljamaksete tegemise iseloomust lähtuvalt asuda seisukohale, et tegemist ei ole dividendidega ega muude kasumieraldistega. Kuna ka kaebaja juhatuse liikme elukaaslase tegelik panus ja seos kaebaja tegevusega on tõendamata, võib oletada, et I. P. osales täielikult kaebaja töös ja juhtimises; 5) Ettevõtlusega mitteseotud kuludena maksustatud 191 684 krooni ei ole seotud vaidlusaluse palgatuluga summas 315 278 krooni. Viimase puhul on tegemist pangast väljavõetud sularahaga, mille kohta puuduvad dokumendid, mis kinnitaksid väljavõetud raha kulutamist ettevõtluse huvides. Esimesel juhul on tegemist maksekaardiga jms viisil tehtud maksetega, mis oma sisult ei ole ettevõtlusega seotud. Seega ei ole tegemist topeltmaksustamisega, kuna tegemist ei ole ühe ja sama summa maksustamisega; 6) Riigikohtu halduskolleegium on oma praktikas korduvalt märkinud, et halduskohtumenetluses on teise poole kasuks võimalik välja mõista üksnes need kulud, mille eest isik on juba tasunud (Riigikohtu 12.10.2006 otsus haldusasjas nr 3-3-1-48-06, p 17). OÜ Project Trading ei ole esitanud dokumente, mis tõendaksid vastavate arvete maksmisi. Vastustaja nõustub Riigikohtu seisukohtadega.
  4. Ringkonnakohtu istungil viitas maksuhaldur täiendavalt Riigikohtu lahendile haldusasjas nr 3-3-1-65-09, milles peeti lihtkirja postiasutusele üleandmise tõendiks maksuhalduri postiprogrammi väljatrükki ja maksuhalduri sisest e-kirjavahetust, leides, et käesolevas asjas on kirja üleandmiseks isegi kaalukamad tõendid. Kaebuse esitaja leidis, et Riigikohtu viidatud lahendis on sisuliselt hinnatud tõendeid, mistõttu piirdub selle lahendi tähtsus lahendatud kohtuasjaga. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED I
  5. Tallinna Ringkonnakohtu 21.05.2008 määrusega käesolevas asjas loeti kaebus tähtaegseks.

§ 12

lg 3 kohaselt võib kaebetähtaja ennistamise taotluse lahendamise ja menetluse lõpetamise määruse peale esitada määruskaebuse. Viidatud sättes ei käsitleta kaebuse tähtaegseks lugemise määrust. Sellise määruse peale edasi kaebamise osas on Riigikohus asunud järgmisele seisukohale: „Määruskaebuse esitamise võimalust kaebuse tähtaegselt esitatuks lugemise määruse peale ei ole

-s sätestatud ja

ei näe üldse ette sellise määruse tegemist. Seega ei ole kaebuse tähtaegselt esitatuks lugemise määruse peale võimalik määruskaebust esitada. Halduskohtumenetluse seadustiku kehtiv redaktsioon annab protsessiosalisele õiguse esitada määruskaebuse kaebetähtaja ennistamise määruse peale. Kaebuse tähtaegseks lugemist saab vaidlustada koos asjas tehtud sisulise otsusega menetlusnormi rikkumisena, hoolimata sellest, kas kaebuse tähtaegselt esitatuks lugemise küsimuses tehakse eraldi määrus või mitte“ (vt Riigikohtu 14.05.2007 otsus nr 3-3-1-18-07 p 21, samalaadne seisukoht sisaldub ka Riigikohtu 03.04.2003 määruses nr 3-3-1-24-03, p 9). 12

(16)3-07-2212 Seega on MTA PMTK-l apellatsioonkaebuses lubatav tugineda väitele, et kaebus pole tähtaegne. 11.

§ 9

lg 1 kohaselt võib kaebuse haldusakti tühistamiseks halduskohtule esitada 30 päeva jooksul haldusakti teatavakstegemisest arvates, kui seadus ei sätesta teisiti. Kaebus esitati kohtule 31.10.

  1. Maksuhaldur leiab, et vaidlusalune maksuotsus tuleb MKS § 54 lg 6 alusel lugeda kaebuse esitajale kättetoimetatuks 26.06.2007, so pärast viie päeva möödumist maksuotsuse postiteenuse osutajale üleandmist. Maksuhalduri väite kohaselt toimetati maksuotsus kaebuse esitajale kätte MKS § 54 lg 2 kohaselt, mis sätestab, et juriidilisele isikule või asutusele saadetakse dokument registrisse kantud aadressil lihtkirjaga. Sama paragrahvi lg 6 sätestab (kuni 01.01.2009 kehtinud redaktsioonis), et juriidilisele isikule või asutusele registrisse kantud aadressil saadetud dokument loetakse kättetoimetatuks, kui on möödunud viis päeva selle saatmisest Eesti piires või 30 päeva välismaale saatmisest.
  2. MKS § 54 lg 6 kohaselt seotakse dokumendi kättetoimetatuks lugemine dokumendi „saatmisega“, so dokumendi postiasutusele üleandmisega. Dokumendi postiasutusele üleandmisel eeldatakse MKS § 54 lg 6 kohaselt selle jõudmist adressaadini. Seetõttu on ebatäpne maksuhalduri seisukoht, nagu peaks ta tõendama maksuotsuse jõudmist isiku postkasti. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri halduskohtule esitatud seisukohas kaebuse tähtaegsuse kohta (I kd tl 33-36) toodud väitega, et maksuhalduril lasub kohustus tõendada, et ta on andnud maksuotsuse postiasutuse mõjusfääri. Väide juriidilise isiku kohustusest hoolitseda registrijärgsel aadressil posti kättetoimetamise eest muutub asjakohaseks siis, kui on tõendatud posti väljasaatmine sellel aadressil.
  3. Käesolevas asjas 21.05.2008 tehtud määruses asus ringkonnakohus seisukohale, et maksuhaldur pole maksuotsuse saatmist tõendanud. Piisavaks tõendiks ei pidanud ringkonnakohus maksuhalduri poolt kirjade registreerimiseks kasutatavat postiprogrammi, sest ei ole tõendatud, et postiprogrammist nähtuval kuupäeval saadetis tegelikult postiteenuse osutajale üle anti. Ka apellatsiooniastmes ei ole esitatud täiendavaid tõendeid, mis kinnitaksid postiprogrammi kande vastavust tegelikkusele. Asjaolud, et Eesti Post on maksuhaldurile andnud õiguse postisaadetisi frankeerida ning sõlminud viimasega kahepoolse postivahetuse lepingu, ei tõenda maksuhalduri poolt konkreetse postisaadetise üleandmist Eesti Postile. Sisuliselt on käesolevas asjas ainsaks tõendiks maksuotsuse üleandmise kohta Eesti Postile kanne maksuhalduri postiprogrammis. Seetõttu erineb käesolev asi ka maksuhalduri viidatud Riigikohtu määrusega haldusasjas nr 3-3-1-65-09 lahendatust. Kahtlust postiprogrammi kande kui tõendi usaldusväärsuses näitab kaebuse esitaja osundatud maksuhalduri selgitus (I kd tl 61-62), et kirjade registreerimise ja saatmisega tegelevale ametnikule on kohustuslik juhinduda saatmise viisist, mis nähtub edastatavast haldusaktist, ning vaidlusaluse maksuotsuse saatmise viisi kohta ebaõige kande „tähtkiri“ parandamisel „lihtkirjaks“ juhinduti sellest, et maksuotsusest nähtub saatmise viisina „lihtkiri“. Seega ei saa järeldada, et postiprogrammi kanne väljendab kande tegija isiklikku teadmist posti väljasaatmise asjaoludest.
  4. Ringkonnakohus möönab, et dokumendi lihtkirjaga saatmise puhul võib haldusorganil osutuda keerukaks täita dokumendi kättetoimetamise tõendamiskohustust. Siiski on liialdus väita, et selline tõendamiskohustus paneks kahtluse alla kogu lihtkirjade saatmise mõttekuse. Milline dokumendi adressaadile teatavakstegemise vorm valida ning kui tõenäoline on vaidluse tekkimine dokumendi kättetoimetamise üle, on konkreetse haldusmenetluse asjaolude pinnal tehtav otstar13

(16)3-07-2212 bekusotsustus. Maksuhalduri kirjad maksukohustuslastele ei seisne üksnes maksuotsustes vm haldusaktides. Samuti pole õige taandada haldusakti kättetoimetamise eesmärk üksnes kaebetähtaja kulgemise käivitamisele. 15. Maksuhaldur väidab, et arvestades kontrollakti kättesaamisest ja sellele kaebuse esitaja poolt eriarvamuse edastamisest möödunud aega, oleks kaebuse esitaja maksuotsuse temani mittejõudmisel pidanud ise pöörduma maksuhalduri poole järelepärimisega maksuotsuse kohta.

§ 9

lg 9 sätestab, et kui haldusakti ei ole kaebuse esitajale teatavaks tehtud, kuid ta on haldusaktist muul viisil teada saanud, ent viivitanud kaebuse esitamisega ebamõistlikult, loetakse kaebuse esitamise tähtaeg möödunuks. Kohtu arvates ei anna ka kontrollaktile eriarvamuse edastamisest möödunud aeg alust väita, et käesoleval juhul pidi maksukohustuslane varem kui tema väidetud maksuotsuse kättesaamise hetk maksuotsusest „teada saama“. MKS ei sätesta tähtaega kontrollaktile esitatud eriarvamuse läbivaatamiseks.

  1. Halduskohtu seisukohtadele maksuotsuse õigusvastasusest tühistatud osas ei ole MTA PMTK apellatsioonkaebuses vastuväiteid esitanud, märkides, et maksuhaldur võib õigusvastase maksuotsuse ka ise tühistada.
  2. Eeltoodud põhjendustel jääb MTA PMTK apellatsioonkaebus rahuldamata. II
  3. Ulatuses, milles I. P. poolt kaebuse esitaja pangaarvetelt väljavõetud raha puhul ei leidnud tõendamist, et need oleksid käsitatavad I. P. poolt osaühingule antud laenu tagasimaksetena, on halduskohus nõustunud maksuhalduriga, et tegemist on I. P.le osaühingu poolt makstud töötasuga. Apellant väidab, et tegemist oli tema ettevõtluse tarbeks vajaminevate kaupade ja teenuste hankimisega, põhjendades väidet sellega, et kuna apellandile tasuti tema kaupade ja teenuste eest üksnes pangaülekannetega, said tema ainsaks sularahaallikaks olla summad, mis võeti I. P. poolt apellandi pangakontolt välja; maksuotsuses pole aga hinnatud, kas apellandi esitatud dokumendid kinnitavad sularahas väljavõetud summade kasutamist apellandi majandustegevuses. Isegi kui ei leia tõendamist nimetatud apellandi nimel kantud kulutuste seotus apellandi ettevõtluse tarbeks vajalike kaupade või teenuste soetamiseks, pole apellandi meelest alust arvata, et tegemist oleks I. P.le makstud palgaga. Ringkonnakohus saab apellandi seisukohtadest aru selliselt, et isegi kui I. P. poolt apellandi pangakontodelt väljavõetud summad kuuluksid maksustamisele, poleks alust neid maksustada kui palgatulu, vaid kõne alla tuleks nende maksustamine üksnes tulumaksuga TuMS § 51 või 52 alusel.
  4. Kaebuse esitaja esitatud kuludokumentide kohta (II tl 50-140) märgib maksuhaldur, et kuna maksuhaldurile ei esitatud kassaraamatut, ei olnud tal võimalik seostada pangakaardiga sularaha väljavõtmist I. P. poolt sularahaarvetega (vt halduskohtu istungi protokolli lk 4 II kd tl 213 pöördel). Ringkonnakohus nõustub, et kui puudub ülevaade kaebuse esitaja sularahakäibest tervikuna, ei ole tõendatud, et esitatud sularahaarved on Project Trading OÜ tasunud I. P. poolt pangast väljavõetud sularahaga. Kaebuse esitaja apellatsioonkaebuses toodud väide, nagu puuduks vaidlus selles, et kaebuse esitajale on kaupade ja teenuste müügi eest tasutud üksnes pangaülekandega, on eksitav. Maksuhaldur väidab, et kassadokumentide puudumise tõttu puudub tal teave kaebuse esitaja sularahakäive kohta, mistõttu ta ei saa esitada ka sellele väitele vastupidiseid tõendeid (vt halduskohtu istungi protokolli lk 5 II kd tl 214). Seega ei saa pidada tõendatuks, et I. P. poolt pangakontolt väljavõetud sularaha (vaidluse all olev 315 278 krooni) moodustas kaebuse esitaja ainsad vahendid kaupade ja teenuste eest sularahas tasumiseks. 14

(16)3-07-2212 Kuna kaebuse esitaja pangakontolt väljavõetud sularaha ei ole võimalik seostada kuludokumentidega, millel näidatud väljamaksed maksustati kaebuse esitaja ettevõtlusega mitteseotud kuludena (vt maksuotsuse lisades 1 ja 2 loetletud arved), siis ei ole alust arvata ka seda, et I. P. poolt kaebuse esitaja pangakontolt väljavõetud summade maksustamine tooks kaasa kaebuse esitaja topeltmaksustamise.
  1. Kui kaebuse esitaja kuludokumentide seostamine I. P.le tehtud väljamaksetega ei ole võimalik kaebuse esitaja poolt nõutavate kassadokumentide esitamata jätmise tõttu, ei ole kaebuse esitaja täitnud nõuetekohaselt MKS §-s 56 sätestatud kaasaaitamiskohustust. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga selles, et kassaraamatu üleandmine maksumenetluses ei ole tõendatud. Väidet dokumendi üleandmise kohta peab tõendama dokumendi üleandja. Dokumentide üleandmise-vastuvõtmise protokolli kohaselt on üle antud üks kaust „raamatupidamise algdokumente“ (II kd tl 8). Nimetusest ei kajastu, et üle anti ka kassaarvestus. Tõendatud on, et maksuhaldur juhtis pärast viidatud akti koostamist maksumenetluses tähelepanu „kassadokumentide“ esitamata jätmisele (vt I. P. 16.01.2007 vastust revidendile I kd tl 195 pöördel ja II kd tl 9). Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri kahtlusega, kas L. M.l, kes osutab raamatupidamisteenust paljudele äriühingutele, on 01.10.2008 ütluste andmise ajal võimalik täpselt mäletada, millised dokumendid ta 13.12.2006 maksuhaldurile esitatud „raamatupidamise algdokumentide“ kausta pani.
  2. Asjaolu, et I. P. poolt osaühingu pangakontolt välja võetud sularaha kasutati just I. P. ja mitte Project Trading OÜ tarbeks, kinnitavad ringkonnakohtu hinnangul ka järgnevad vaidluse all mitteolevad asjaolud. Puuduvad andmed, et I. P. oleks saanud kaebuse esitajalt muid tasusid. I. P. on registreeritud füüsilisest isikust ettevõtjana, kelle deklareeritud puhastulu
  3. a oli 17 613 krooni ja
  4. a oli 45 396 krooni, samas kui I. P. ülalpidamisel on kaks last ja tema elukaaslane A. T. ei ole saanud palga- ega muud tulu alates
  5. a novembrist.
  6. Kuigi I. P. osaühingu juhatuse liikmena oli samaaegselt ka ainuosanik, nõustub ringkonnakohus, et väljamaksete tegelikuks sisuks oli töötasu, mitte kasumieraldis. Järeldus, et tasu seondus aktiivse tegevusega osaühingu huvides, tugineb kogumis järgmistele käesolevas haldusasjas vaidluse all mitteolevatele asjaoludele.
  7. ja
  8. a majandusaasta aruande kohaselt dividende kummagi aasta kasumist ei makstud. OÜ Project Trading ei ole sõlminud töölepinguid ühegi isikuga ning ei deklareeri töötajaid. Vaidluse all pole asjaolu, et Project Trading OÜ puhul on tegemist reaalse majandustegevusega äriühinguga. Pole tuvastatud, et osaühingu nimel tegutseks keegi muu isik kui I. P.. Isegi kui võtta õigeks kaebuse esitaja väide, et osaühingule teostas töid A. T., ei ole, eriti arvestades viimasel igasuguse muu tulu puudumist, usutav, et A. T. tegi osaühingule tööd tasuta. Maksuotsuse õigsuse seisukohalt ei ole tähtis, kas I. P. väljavõetud raha kulus tema või A. T.i töötasuks; tegemist on palgaga TuMS § 13 lg 1 mõttes, millelt tuli osaühingul kinni pidada ja tasuda tulumaks ja sotsiaalmaks ning kohustusliku kogumispensioni ja töötuskindlustuse maksed.
  9. Eeltoodud põhjustel pole alust maksuotsuse tühistamiseks Project Trading OÜ poolt apelleeritud ulatuses. III
  10. Riigikohtu pikaaegse praktika kohaselt haldusasjades on menetlusosalise kasuks menetluskulude väljamõistmise eelduseks, et need on tasutud. 12.10.2006 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-4815
(16)3-07-2212 06 märkis Riigikohus: „Kuni 31. augustini 2006 kehtinud

§ 93

lg 1 järgi mõisteti poolele, kelle kasuks kohtulahend tehti, välja tema poolt kantud kohtukulud. Halduskolleegium on olnud seisukohal, et nimetatud säte võimaldab välja mõista üksnes isiku poolt juba tasutud kohtukulud (vt

  1. detsembri
  2. a otsus haldusasjas nr 3-3-1-55-00,
  3. aprilli
  4. a otsus haldusasjas nr 3-3-1-28-03,
  5. märtsi
  6. a otsus haldusasjas nr 3-3-1-5-06). Alates
  7. septembrist 2006 kehtib

§ 93

lg 1 teises sõnastuses ning varasema § 93 lg-ga 1 otseselt sarnast sätet seadustikus ei ole. Kuid kehtiva

§ 83

lg 5 kohaselt peab kohus igas kohtuastmes arvestust asjas kantud menetluskulude kohta. Mõistet "kantud kulud" kasutatakse veel § 92 lg-s 8 ja § 93 lg-s

  1. Neil põhjustel jääb halduskolleegium oma senise praktika juurde ning leiab jätkuvalt, et halduskohtumenetluses on teise poole kasuks võimalik välja mõista vaid need kulud, mille eest isik on juba tasunud.“ Sellise seisukoha juurde on Riigikohus jäänud ka hiljem (vt Riigikohtu 25.03.2008 otsus haldusasjas nr 3-3-1-5-08, 17.09.2008 otsus haldusasjas nr 3-3-1-39-08, 30.09.2008 otsus haldusasjas nr 3-3-1-52-08, 12.11.2008 otsus haldusasjas nr 3-3-1-48-08, 09.03.2009 otsus haldusasjas nr 3-3-1-94-08). Ringkonnakohus märgib, et apellandi arutlused, kuidas Riigikohtu eelviidatud tõlgendus piirab isikute põhiseaduse §-des 15 ja 25 sätestatud õiguste kasutamist, ei põhine käesoleva haldusasja asjaoludel. Apellant väidab, et ei suutnud õigusabikulusid enne esimese kohtuastme menetluse lõppemist tasuda eelkõige seetõttu, et õigusvastase maksuotsusega seonduvalt on arestitud tema pangakontod ning häiritud tema igapäevane majandustegevus. Tallinna Halduskohtu 05.11.2007 määrusega on esialgse õiguskaitse korras peatatud maksuotsuse täitmine selliselt, et maksuhalduril on lubatud maksuotsuse täitmise tagamiseks sooritada üksnes MKS § 130 lg 1 p-des 1-5 nimetatud täitetoiminguid. Need toimingud ei hõlma pangakonto arestimist. 01.09.2008 kaebuse täienduses põhjendas esindaja võimatust esitada menetluskulu dokumendid enne kohtuistungit sellega, et varem pole teada õigusabi osutamise lõplik maht, mitte maksejõuetusega. Seetõttu ei rahulda ringkonnakohus Project Trading OÜ apellatsioonkaebust ka osas, mis puudutab menetluskulude jagamist halduskohtu otsusega.
  2. MTA PMTK ei ole esitanud taotlust apellatsiooniastme menetluskulude väljamõistmiseks. Project Trading OÜ on esitanud taotluse menetluskulude väljamõistmiseks summas 21 992 krooni (apellatsioonkaebuse esitamisel tasutud riigilõiv 5 000 krooni ja tasu esindaja õigusabi eest 16 992 krooni). Apellant märgib, et esitatud advokaadibüroo Laus & Partnerid 23.01.2009 arve nr 1/09/Projekt Trading on tasumata, kuid palub arvel näidatud menetluskulu siiski välja mõista, lähtudes apellatsioonkaebuse põhjendustest halduskohtu otsuse vaidlustamisel menetluskulude jagamise osas. Kuna MTA PMTK apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, oleks Project Trading OÜ-l õigus

§ 92lg 1 alusel esindajatasu osalisele väljamõistmisele MTA PMTK-lt.

Kuid kohtuotsuse p-s 24 toodud põhjendustel jääb apellandi taotlus esindajatasu osas rahuldamata, sest need kulud on kandmata. Kuna riigilõiv seondub üksnes Project Trading OÜ rahuldamata jääva apellatsioonkaebusega, ei ole alust selle väljamõistmiseks. Lauri Madise Lilianne Aasma Ruth Virkus 16

(16)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.