← Eesti

3-09-1328/36

Obsah (10)§ 24§ 28§ 2§ 26§ 22§ 6§ 34§ 40§ 41§ 4

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Kaire Pikamäe, Oliver Kask ja Silvia Truman Otsuse tegemise aeg ja koht 26. jaanuar 2010, Tallinn Haldusasja number 3-09-13

) §-s 6 sätestatud mõistet „lähetamine“. Kauba lähetamisena tuleb eelkõige mõista kauba juriidilise seisundi muutust, mis ei eelda tegelikku väljavedu laohoonest või laoterritooriumilt. Kaebaja mõistab

§-e 2 ja 6 selliselt, et kui lõpetati ajutine aktsiisivabastuses ladustamine, siis juriidilises mõttes on kaup aktsiisilaost lähetatud ehk välja toimetatud ja

§ 24lg 3 p 1 ei kuulu kohaldamisele.

Seda tõlgendust toetab ka Euroopa Liidu nõukogu direktiivi 92/12/EMÜ art 6, mis loeb kõrvalekaldumise aktsiisi peatamise korrast, milleks on ajutise aktsiisivabastuse lõpetamine, tarbimisse lubamiseks. 2) Aktsiisilaos ei ole keelatud hoida aktsiisiga maksustatud aktsiisikaupa, kui see on eraldatud maksustamata aktsiisikaubast. Määrates kauba lähetatuks, lõpetas kaebaja ajutise aktsiisivabastuse, maksumärgistas selle kauba, vormistas saatelehe ning arvestas ja tasus aktsiisi maksukohustuse tekkimise päeval kehtinud määra järgi. Eraldatud ja aktsiisiga maksustatud kaup toimetati füüsiliselt aktsiisilaost eraldi paiknevale nn pealao territooriumile, kus hoiti aktsiisiga maksustatud kaupa. Samuti arvestati kaup aktsiisilao arvestusest välja ja kanti pealao arvestusse. Tegemist polnud pelgalt kauba ümberpaigutamisega aktsiisilao territooriumil. 3) Kaebaja konsulteeris aktsiisilaopidajana enne ülalkirjeldatud aktsiisikauba ladustamise ja tubakaaktsiisi tasumise viisi käivitamist suuliselt ka maksuhalduriga ja viimane nõustus sellega. Maksuhalduri praegune kitsas

tõlgendamine on loonud olukorra, kus nii kaebaja kui ka teised aktsiisilaopidajad on sunnitud tegelema nö näilise füüsilise lähetamisega ehk aktsiisiga maksustatud kaup toimetatakse aktsiisilaost sama aktsiisilaopidaja tavalattu. Selline olukord on õiguslikult sama, mille eest määrati kaebajale käesoleval juhul täiendav maksukohustus. Samas on selline näiline füüsiline lähetamine maksuhalduri poolt aktsepteeritud. Vaideotsuse kohaselt aktsepteeriks maksuhaldur lähetamisena ka olukorda, kus aktsiisiga maksustatud kaup veetakse aktsiisilao territooriumilt või hoonest välja, mõne hetke möödudes pöördub veok aga mingil põhjusel lattu tagasi ja kaup laetakse aktsiisilao territooriumil uuesti maha. 4) Kaebaja tegevuse tagajärjel ei saanud riik mingit kahju, sest kaebaja on tasunud riigile tubakaaktsiisi määras, mis kehtis hetkel, kui ta aktsiisikauba tarbimisse lubas (

§ 28lg 1).

Seetõttu ei saa

  1. a lõpu seisuga deklareeritud ja makstud aktsiisi lugeda ettemaksuks ja maksuotsusega määratud täiendav aktsiis on alusetu.
  2. PMTK palus jätta kaebuse rahuldamata. 2

(8)3-09-1328 1)

§-st 6 nähtub üheselt, et aktsiisikauba lähetamiseks tuleb kaup toimetada ka reaalselt väljapoole aktsiisiladu. Säte on vajalik segaduste vältimiseks lähetamisel toimuva maksukohustuse tekkimise momendi määratlemisel. Kui aktsiisikaup müüakse aga teisele isikule ilma aktsiisikaupa aktsiisilaost välja toimetamata, siis aktsiisiga maksustamise kohustust ei teki. 2)

§ 2

kohaselt ei mõisteta aktsiisilaona mitte territoriaalselt piiritlemata teatud õigusliku staatusega objekti, vaid aktsiisilaona on võetav teatud kindel muust territooriumist piiritletud territoorium, millel kehtivad kindlad piirangud nii territooriumi sissepääsudele kui väljapääsudele ning ka vastava territooriumi kasutamise korrale. AKTEAS § 34 lg 1 p-dest 1-3 nähtub, et väga oluliseks peetakse just aktsiisilao territoriaalset eraldatust muust territooriumist. Aktsiisiladu, lisaks formaalses mõttes laoks olemisele, on ühtlasi ka eritingimustele vastav paik, millel võrreldes tavalaoga on sõltuvalt aktsiisilao tüübist mitmeid täiendavaid omadusi. 3) Kaebajal ei saanud tekkida aktsiisimaksukohustust üksnes asjaolust, et aktsiisikaupa liigutati aktsiisilao siseselt ühelt positsioonilt teisele. Aktsiisikohustuse tekkimise koosseis ei ole sel juhul täidetud, kuna aktsiisikauba faktilist toimetamist väljapoole aktsiisiladu ei toimunud. Saatelehe vormistamine, kus kauba saajaks on kaebaja ise, ei muuda asjaolu, et tegelikkuses ei liikunud kaup aktsiisilaost välja ning seetõttu ei saa antud juhul rääkida aktsiisikauba lähetamisest. 4) Euroopa Liidu komisjoni määruse nr 2719/922 esimesest põhjendusest nähtub, et aktsiisi peatamise kord kehtib vaid maksuladude vahel, mis tähendab, et kui kaupa lähetatakse isikule, kes ei ole maksuladu (ehk aktsiisiladu), siis aktsiisi peatamise korda ei rakendata. Sama põhimõte sisaldub ka

§ 26lg 1 p-s 2.

Käesoleval juhul lähetas kaebaja kaupa iseendale, mis ei ole lähetamine ilma ajutise aktsiisivabastuseta, kuivõrd kaebaja kui ka kauba saaja on aktsiisiladu ning seetõttu üldreeglina toimub selline lähetamine ajutises aktsiisivabastuses. 5) Kaebaja tegevus oli tegelikult ajendatud asjaolust, et 01.01.2008 tõusis aktsiisimäär ning kaebaja soovis hoiduda kõrvale sellest tingitud kõrgemast maksukoormusest. 6) Kaebaja poolt väidetav eelnev konsulteerimine maksuhalduriga ei ole leidnud kinnitust. Asjaolu, et maksuhaldur ei ole kaebaja toimimist heaks kiitnud, nähtub aga PMTK 20.05.2008 vaatlusaktist. Kuna kaebaja üüris endale 2008. a juunis ka tavalao, siis on temagi tegelikult maksuhalduriga ühel meelel. 7) Maksustada tuleb kõiki isikuid, kes on sarnaselt kaebajaga lugenud aktsiisikauba lähetamiseks hetke, mil aktsiisilaopidaja aktsiisikaupa aktsiisilaosiseselt ümber paigutab ning on seeläbi maksnud aktsiisi seaduses ettenähtust väiksemas summas. Nõustuda ei saa kaebaja toodud hüpoteetiliste näidetega, kuna käesolevas asjas on kesksel kohal tõik, et kaebaja ei ole aktsiisikaupa aktsiisilaost välja toimetanud. Aktsiisikauba lähetamisel ei ole oluline, kas vastav kaup jõuab sihtkohta või mitte, vaid see, et vastav kaup on ajutisest aktsiisilaost välja viidud. Juhul kui selline kaup, millelt on aktsiis deklareeritud ja makstud, peaks mingil põhjusel aktsiisilattu tagasi tulema, on tegemist kaubaga, millelt on aktsiis juba tasutud või “varemmakstud” (vt selle kohta Tallinna Ringkonnakohtu 30.04.2009 otsust nr 3-08-732). Kui sellisel juhul jääks nimetatud kaup pikemaks perioodiks aktsiisilattu seisma, tekiks küsimus, et kas kaupa ikkagi sooviti lähetada, ning selle kahtluse kontrollimisel tuleb võtta seisukoht, kas tegelikult lähetamine toimus või mitte. Kauba lähetamisel ei piisa vaid vastavate dokumentide vormistamisest, vaid kaup peab olema ka reaalselt toimetatud väljapoole aktsiisiladu. Kui aktsiisikaupa reaalselt ei lähetata, ei teki ka aktsiisi maksmise kohustust. Juhul, kui aktsiisilaopidaja siiski arvab, et tal nimetatud kohustus tekkis ja tasub aktsiisi ära, on tegemist aktsiisi ettemaksega, mitte aktsiisikohustuse täitmisega. Kauba tegelikul lähetamisel, st hetkel, kui kaup aktsiisilaost ka reaalselt välja toimetatakse, tekib alati aktsiisi maksmise kohustus nimetatud ajahetkel kehtivate aktsiisimäärade järgi. 3

(8)3-09-1328 5. Tallinna Halduskohus rahuldas 16.10.2009 otsusega kaebuse, tühistas PMTK 08.04.2009 maksuotsuse nr 12-5/184 ning mõistis vastustajalt kaebaja kasuks välja kantud menetluskulud summas 30 000 krooni. 1)

§ 2

kohaselt on aktsiisiladu koht, kus aktsiisilaopidajal on õigus ladustada ajutises aktsiisivabastuses aktsiisikaupa.

§ 22

lg 1 p 1 järgi on aktsiisilaopidaja aktsiisi maksja.

§ 24

lg 3 p 1 kohaselt tekib aktsiisilaopidajal maksukohustus aktsiisiga maksustamata aktsiisikaubalt selle lähetamise korral ilma ajutise aktsiisivabastuseta.

§ 6

kohaselt on aktsiisikauba lähetamine selle seaduse mõistes aktsiisikauba toimetamine väljapoole aktsiisiladu.

§ 26

järgi kohaldatakse ajutist aktsiisivabastuse aktsiisikauba tootmisel ja ladustamisel aktsiisilaos või aktsiisikauba toimetamisel ühest aktsiisilaost teise, sh teise liikmesriigi aktsiisilattu.

§ 28

lg 1 kohaselt makstakse aktsiis maksukohustuse tekkimise päeval kehtinud määra järgi. 2) On tõsi, et

§ 6

ei räägi aktsiisikauba võõrandamisest ega tarbimisse suunamisest, vaid aktsiisilaost väljaviimisest. Samas on maksuhaldur tõlgendanud eelnimetatud lähetuse mõistet ja seeläbi

§ 24

lg 3 p 1 vastuolus selle normi mõttega.

§ 24

lg 3 p 1 mõte seisneb selles, et aktsiisimaksu tasumata ei ole võimalik maksustatavat kaupa (antud juhul sigarette) aktsiisilaost välja toimetada. Aktsiisimaksu tasumise kohustuse sidumine kauba laost füüsiliselt välja toimetamisega on põhjustatud soovist garanteerida see, et ilma aktsiisimaksu tasumata kaup laost ei lahkuks. Asjaolu, et kaebaja tasus aktsiisimaksu enne kaupa füüsiliselt laost välja viimata, ei riku kuidagi

§ 24lg 3 p 1.

3) Käesoleval juhul on vaidlus selles, kas lähetamiseks

§ 6

mõttes saab lugeda seda, et kaebaja tekitas vaidlusalusele kaubale aktsiisilao sees eraldi laoarvestuse.

kohaselt ei ole välistatud see, et aktsiisilao sees hoitakse samale laopidajale kuuluvaid muid kaupu (vt

§ 34lg 1 nõudeid).

Kaebaja lõpetas ajutise aktsiisivabastuse ja lubas aktsiisikauba tarbimisse selliselt, et ajutises vabastuses olevast kaubast eraldati aktsiisikaup, see maksumärgistati ja vormistati saateleht T, millel kauba saajaks oli kaebaja ise. Kaubalt arvestati ning tasuti aktsiisi maksukohustuse tekkimise päeval kehtinud määra järgi. Eraldatud ja aktsiisiga maksustatud kaup toimetati füüsiliselt aktsiisilaost eraldi paiknevale nn pealao territooriumile, kus hoiti aktsiisiga maksustatud kaupa. Samuti arvestati kaup aktsiisilao arvestusest välja ja kanti pealao arvestusse. Vastustaja möönab, et sama tegevuse korral selle erisusega, et kaup oleks paigutatud teise lattu – viidud füüsiliselt aktsiisilaost välja ja seda kasvõi korraks – oleks aktsiisimaksu tasumise kohustus tekkinud. Kaebaja kinnitusel ongi hetkel tavapärane praktika see, kus aktsiisimaksu tasutakse kauba saades ja selleks viiakse kaup aktsiisilaost välja eraldi lattu. Ka sellisel juhul võib aktsiisimaksu tasumise ja kauba tarbijatele kättesaadavaks tegemise vahele jääda pikem ajavahemik ja kindlasti on sellisel juhul laopidaja eesmärgiks madalama määraga aktsiisimaksu kasutamine. Maksuhalduri selline tõlgenduspraktika, mille kohaselt maksumaksjad teevad ebamõistlikke liigutusi selleks, et saada vajadusel võimalus tasuda madalama määraga aktsiisimaksu, ei ole millegagi põhjendatud.

  1. a algusest tõusid tõepoolest tubaka aktsiisi määrad ja ilmselt ei ole kahtlust selles, et kaebaja sooviks oli tasuda võimalikult palju aktsiisi
  2. a määrade järgi. Iseenesest ei ole selles midagi ette heita, kui kaebaja otsis võimalusi väiksema maksumäära kasutamiseks. Oluline on just see, et sigaretid olid füüsiliselt aktsiisilaos olemas. Mõeldamatu oleks nt tasuda ette aktsiisimaksu kauba eest, mida aktsiisilao pidaja veel soetanud ei ole. 4) Asjakohatu on viide Tallinna Ringkonnakohtu otsusele haldusasjas nr 3-08-
  3. Viidatud haldusasjas leidis maksuhaldur tõepoolest, et kuivõrd kaup (piiritus) viidi aktsiislaost reaalselt välja, tuleb see lugeda lähetatuks sõltumata sellest, kas või millistel asjaoludel see hiljem aktsiisilattu tagasi tuuakse ning aktsiisilaost järjekordse väljaviimise korral tuleb tasuda aktsiisi vastavalt sel ajal kehtinud määradele, kusjuures varem makstud aktsiisi saab sellest 4

(8)3-09-1328 aktsiisikohustusest maha arvata. Käesoleval juhul on maksuhaldur teinud eeltoodud seisukohast aga automaatselt vastupidise järelduse ning leidnud, et kuna kaup füüsiliselt aktsiisilaost ei väljunud, ei ole seda võimalik lugeda lähetatuks. Sellise järelduse tegemine ei ole põhjendatud. Ringkonnakohtu lahendis käsitletud juhul viidi kaup aktsiisilaost välja ning toodi hiljem tagasi ümbertöötlemiseks, sellest valmistati uus toode, mis viidi omakorda välja pärast aktsiisimäära muutumist. Ringkonnakohtu seisukoht aktsiisiga maksustamise osas tagab viidatud juhul selle, et isik ei saaks aktsiisi tasuda olukorras, kus toodet, millelt aktsiisi tasuda tuleb, veel olemaski pole (ümbertöötlemise tulemusena saadud alkohoolne jook). Ringkonnakohtu seisukohast maksuhalduri poolt tuletatud vastupidine järeldus käesolevas asjas ei oleks käesoleva juhtumi asjaolusid arvestades aga samavõrd eesmärgipärane. Lõpetades aktsiisikauba ajutise aktsiisivabastuse, tekib isikul aktsiisi tasumise kohustus sõltumata sellest, mis otstarbel või kuidas ta aktsiiskaupa edaspidi kasutab või kus ta seda hoidma hakkab, oluline on see, et kaupa ei saa lähetada enne, kui konkreetne kaup olemas on. Kui käesoleval juhul oleks kaebaja soovinud juba lähetatud sigarettidega teha mingisuguseid ajutist aktsiisivabastust eeldavaid toiminguid, oleks ta pidanud toimima nii, nagu eelviidatud ringkonnakohtu lahendis märgitud, ent selliseid toiminguid kaebaja teinud ei ole ega nähtu, et oleks ka soovinud teha. 5) Seega kohaldas maksuhaldur vaidlusaluse 56 553 800 sigareti osas õigustamatult 2008. a aktsiisi määrasid, mistõttu kaebajale määrati alusetult perioodil jaanuar-juuni 2008 lähetatud sigarettidelt tekkinud täiendavat tubakaaktsiisi summas 5 826 567 krooni. Seega on maksuotsus õigusvastane ja tuleb tühistada. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES 6. PMTK palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja kaebus rahuldamata jätta. 1)

§ 6

sätestab sõnaselgelt, et aktsiisikauba lähetamine selle seaduse mõistes on aktsiisikauba toimetamine väljapoole aktsiisiladu. Sellest definitsioonist ei saa kuidagi järeldada, nagu oleks lähetamisena mõistetav ka üksnes aktsiisilaosisene kauba liigutamine ning T-saatelehe esitamine. Seda seisukohta kinnitab asjaolu, et aktsiisiladu ei ole mitte piiritlemata ja konkretiseerimata mõiste, vaid vastupidi, aktsiisiladu on kindlalt piiritletud ja teatud tingimustele vastav koht kauba hoidmiseks (vt

§ 24lg 1, § 39 lg 1 p 3).

Seetõttu omab lähetamisel tähtsust just vastava territooriumi nn piiri ületamine. 2) Enne aktsiisiladude loomist maksustati aktsiisikaubad kohe importimisel või tootmisel aktsiisiga. Aktsiisilaod on loodud seetõttu, et võimaldada aktsiisikauba tootjal või importijal aktsiisikohustus edasi lükata. Aktsiisikohustuse edasilükkamine toimub läbi ajutise aktsiisivabastuse instituudi ning aktsiisiladu on kohaks, kus saab aktsiisikaupa hoida ja toota ajutises aktsiisivabastuses (

§ 2

). Samuti võimaldab aktsiisiladu aktsiisikaupa ajutises aktsiisivabastuses teise aktsiisilattu toimetada (

§ 26lg 1 p 2).

Nii nagu enne aktsiisiladude rakendamist tekkis aktsiisikohustus aktsiisikauba üle tollipiiri toimetamisel, nii tekib ka hetkel aktsiisikohustus kauba lähetamisel, selle aktsiisilaost väljatoimetamisel, mitte aktsiisikaupa aktsiisilaos liigutades. Nii nt ei tekkinud aktsiisikaupa importinud isikul enne aktsiisiladude loomist aktsiisi tasumise kohustust sellest hetkest, kui isik aktsiisisumma enne aktsiisikauba Eesti tolliterritooriumile toimetamist ära tasus, vaid hetkest, kui kaup reaalselt üle tollipiiri toimetatakse ning vastavat tolliformaalsused on täidetud – st aktsiisikohustuse tekkimise üheks eelduseks oli asjaolu, et kaup on reaalselt üle tollipiiri toimetatud. 3) Õige ei ole kohtu seisukoht, et

§-s 6 sätestatud lähetuse mõiste kehtestamise mõtteks on tagada, et aktsiisikauba aktsiisilaost väljaviimisel ei jääks aktsiisimaks tasumata. Vastavat riski maandab eelkõige aktsiisilaopidaja poolt esitatud tagatis (vt

§ 40lg 1 p 9). 5

(8)3-09-1328 4) See, et kaebaja tasus aktsiisimaksu enne kaupa füüsiliselt laost välja viimata, ei riku kuidagi

§ 24lg 3 p 1.

Kuivõrd aktsiisilaopidaja poolt ajutises aktsiisivabastuses oleva kauba pealt maksusumma tasumisel ei ole tegemist aktsiisikauba ilma ajutise aktsiisivabastuseta aktsiisilaost välja toimetamisega ehk lähetamisega, ei saagi vastav toiming kuidagi rikkuda

sätet, mis sätestab aktsiisilaopidajale maksukohustuse tekkimise alusena aktsiisikauba lähetamise. Aktsiiside osas ettemakse tegemine on isiku enda vaba valik. Eeltoodust ei saa aga teha järeldust, nagu oleks ATKAES § 6 mõttes aktsiisikauba lähetamisena võetav ka selline tegevus, kus ajutises aktsiisivabastuses olevat kaupa liigutatakse üksnes aktsiisilaosiseselt ning esitatakse T-saateleht ilma aktsiisikaupa reaalselt aktsiisilaost välja toimetamata. 5)

§ 41

kohaselt on aktsiisikauba tarbimisse lubamine ajutise aktsiisivabastuse lõpetamine ning tootmine või import ajutise aktsiisivabastuseta. Ajutises aktsiisivabastuses olevast kaubast aktsiisikauba eraldamine, selle maksumärgistamine ja saatelehe vormistamine ei ole käsitletav aktsiisikauba ajutise aktsiisivabastuse lõpetamise ja seeläbi aktsiisikauba tarbimisse lubamisena. Selle seisukoha õigsust kinnitavad ka Nõukogu direktiivi 92/12/EMÜ art 6 lg 1 punkt a, art 11 lg 2, art 4 punkt b ja art 15 lg 1. Seega on tavapärane aktsiisi peatamise kord selline, et ajutises aktsiisivabastuses aktsiisilattu tulnud aktsiisikaup on seal hoidmise ajal ajutises aktsiisivabastuses ning juhul, kui seda soovitakse ajutises aktsiisivabastuses aktsiisilaost välja toimetada, siis peab sihtpunktiks olema teine aktsiisiladu. Kui ajutises aktsiisivabastuses aktsiisilattu vastu võetud ja seal teatud aeg ühe koha peal hoitud aktsiisikaup toimetatakse aktsiisilaosiseselt ühest kohast teise ning vormistatakse selle kohta T-saateleht ning tasutakse ära aktsiisisumma, siis ei ole ühegi eeltoodud toiminguga kõrvale kaldutud aktsiisi peatamise korrast – ajutises aktsiisivabastuses aktsiisilattu tulnud kaupa hoitakse aktsiisilaos edasi (ajutises aktsiisivabastuses oleva aktsiisikauba aktsiisilaosisene ümberpaigutamine on lubatud tegevus ega riku ajutise aktsiisivabastuse reegleid). Eeltoodud põhjustel jäi ajutises aktsiisivabastuses olnud kaup ka pärast vastavate toimingute sooritamist ikka veel ajutise aktsiisivabastuse staatusesse ning vastav staatus lõppes alles pärast kauba aktsiisilaost füüsilist väljatoimetamist ja

§ 24lg 3 p 1 alusel tekkis sellel hetkel aktsiisilaopidajal aktsiisikohustus.

6) Halduskohus on ebaõigesti tõlgendanud ajutise aktsiisivabastuse olemust ja ulatust.

§ 4

kohaselt on ajutine aktsiisivabastus

mõistes maksukohustuse peatamine aktsiisikauba tootmisel, ladustamisel, lähetamisel ja veol

-s sätestatud korras.

§ 26

lg 1 p-de 1, 2 ja 5 kohaselt kohaldatakse ajutist aktsiisivabastust aktsiisikauba tootmisel ja ladustamisel aktsiisilaos, aktsiisikauba toimetamisel ühest aktsiisilaost teise ning aktsiisilaopidaja poolt imporditava aktsiisikauba toimetamisel aktsiisilattu. Eeltoodust tulenevalt on aktsiisilattu ajutises aktsiisivabastuses toimetatav aktsiisikaup ning aktsiisilaos ladustatav aktsiisikaup iseenesest ajutises aktsiisivabastuses seni, kuni esineb faktiliste asjaolude koosseis, mis toob kaasa ajutise aktsiisivabastuse lõppemise ning aktsiisikohustuse tekkimise. Kuivõrd käesoleval juhul enne aktsiisikauba füüsilist aktsiisilaost väljatoimetamist selliseid faktilisi asjaolusid ei esinenud, on halduskohus ebaõigesti tõlgendanud ajutise aktsiisivabastuse ulatust ning seeläbi ka

§ 26lg 1 p 1, 2 ja 5.

7) Tõele ei vasta väide, nagu oleks eraldatud ja aktsiisiga maksustatud kaup toimetatud füüsiliselt aktsiisilaost eraldi paiknevale nn pealao territooriumile, kus hoiti aktsiisiga maksustatud kaupa. Samuti on eksitav kohtu poolt kasutatud termin „aktsiisiga maksustatud kaup“, kuna vastava ümberpaigutatava kauba osas ei olnud tekkinud aktsiisikohustust, siis ei saanud sellel hetkel olla tegemist ka aktsiisiga maksustatud kaubaga. Aktsiisikohustus tekib üksnes

§-s 24 loetletud juhtudel, mitte aga siis, kui isik aktsiisilaosiseselt paigutab ajutises aktsiisivabastuses oleva kauba ümber, esitab T-saatelehe ning maksab ära rahasumma mis võrdub summaga, mis tuleks tasuda siis, kui ümberpaigutatavalt kaubalt tekiks aktsiisikohustus. Isikupoolsest raha ülekandmisest ei saa automaatselt tuletada maksukohustuse tekkimist. See on käsitletav aktsiisi ettemaksuna. 6

(8)3-09-1328 7. Imperial Tobacco Estonia OÜ palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. 1) Vastustaja omistab jätkuvalt ülisuurt tähtsust aktsiisilao territooriumilt lahkumisele seoses maksukohustuse tekkega. Sellekohased põhjendused ei ole veenvad. Sobimatu on võrrelda riigi tollipiiri aktsiisilao piiriga, kuna esimesel juhul on tegu riigi poolt kontrollitava piiriga, mille ebaseaduslik ületamine on karistatav, teisel juhul aga toimub lihtsalt laost sisse-välja liikumine vastavalt aktsiislao pidaja suvale. Lao territooriumi mõiste ületähtsustamine maksukohustuse tekkel on formalistlik, sisutühi ja väär. Probleemile mõistekeskselt lähenedes peitub lahendus terminite „lähetamine“ ja „tarbimisse lubamine“ õigel sisustamisel. Kuna üldiselt teadaolevalt aktsepteerib riik sigarettide aktsiisilaost lähetamisena ja ühtlasi tarbimisse lubamisena nende transportimist ühest laost teise koos vastavate dokumentide vormistamisega, siis ei saa mingeid sisulisi etteheiteid olla ka kaebaja tegevuse suhtes, kus sama lao territooriumil vormistatakse kauba aktsiisivabastus lõppenuks. Turu ehk tarbija jaoks jäävad sigaretid mõlemal juhul täpselt samavõrra kättesaamatuks, sest mingit tegelikku lähetamist turule ei toimu kummaski olukorras. Riik lubab isikul ise otsustada, millal ta oma aktsiisikaubalt maksu ära tasub, v.a juhul, kui see isik ei soovi kaupa kasvõi hetkeks üle lao piiri liigutada. Apellatsioonkaebusest ei selgu, millega on selline kardinaalselt erinev suhtumine kahte sisult samasugusesse olukorda põhjendatav. 2) Isegi kui eeldada, et kauba lähetamiseks ehk aktsiisivabastuse lõpetamiseks loetakse olukorda, kus kaup liigub füüsiliselt üle aktsiisilao piiri, oleks tegu põhiseadusevastase regulatsiooniga. Põhiseaduse § 12 lg 1 sätestab üldise võrdsuspõhiõiguse, mis hõlmab Riigikohtu praktika (nt kohtuasi nr 3-4-1-2-05) kohaselt ka õigusloome võrdsuse põhimõtet. Seadused peavad olema sellised, et võrdseid isikuid koheldakse võrdselt. Võrdsete ebavõrdne kohtlemine ei ole küll absoluutselt keelatud, kuid see loetakse meelevaldseks, kui puuduvad sealjuures mõistlikud alused. Praeguses kaasuses ei ole ühtegi mõistlikku põhjust, miks kaebajat kohelda maksustamisel täiesti erinevalt konkurentidest, kes suvatsevad liigutada oma kaupa üle aktsiisilao piiri. Mõistlik põhjus saaks olla eelkõige fiskaalne, st kui kaebaja toimimisviis kauba lähetamisel võimaldaks tal kuidagi eriliselt hoiduda kõrvale kõrgema aktsiisimaksu tasumisest. Tegelikult väldib ta aktsiisimaksu tõstmise negatiivseid tagajärgi täpselt samamoodi kui konkurendidki, varudes suuremaid kaubakoguseid ja tasudes nendelt aktsiisi varasema, madalama määra järgi. Kui riik oma seadusloomega sellist teguviisi üldiselt sallib, siis peab ta sallima ka kaebaja käitumist. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 8.

§ 28

lg 1 kohaselt makstakse aktsiis maksukohustuse tekkimise päeval kehtinud määra järgi.

§ 24

lg 3 p 1 sätestab, et aktsiisilaopidajal tekib maksukohustus aktsiisiga maksustamata aktsiisikaubalt selle lähetamise korral. Vastavalt

§-le 6 on aktsiisikauba lähetamine aktsiisikauba toimetamine väljapoole aktsiisiladu. Vaidlust ei ole selles, et kaebaja ei toimetanud maksuotsuses käsitletud aktsiisikaupa

  1. a detsembris faktiliselt väljapoole aktsiisilao territooriumi, vaid paigutas lao siseselt kauba ümber. Kaebaja pidas eraldi laoarvestust aktsiisiga maksustatud ja maksustamata kauba kohta. Esimest kajastati pealao ning teist aktsiisilao arvestuses. Poolte vahel on vaidlus küsimuses, kas kaebaja poolse tegevuse näol oli tegemist kauba lähetamisega.
  2. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri tõlgendusega. Aktsiisilaos võib hoida nii aktsiisiga maksustatud kui aktsiisiga maksustamata kaupa, kuid sõltumata kauba positsioonist, asub see aktsiisilaos

tähenduses.

§ 6

sätestab üheselt, et kauba lähetamine on selle toimetamine väljapoole aktsiisiladu. Olukorras, kus normi mõisted on selged, ei saa neile anda sisu, mis moonutab normi sõnastust. Kui seadus näeb ette konkreetse maksukohustuse tekkimise 7

(8)3-09-1328 aja ja sätestab kohustuse tasuda aktsiisi selle aja järgi, ei ole alust omistada mõistetele „aktsiisiladu“ ja „lähetamine“

-s sätestatust teistsugust tähendust. 10.

tõlgendamist kaebaja ja halduskohtu poolt käsitletud viisil on õigustatud eelkõige sellega, et aktsiisilaopidajad viivad üldjuhul alati enne aktsiisimäärade tõusu hulgaliselt kaupa aktsiisilaost välja ilma praktilise vajaduseta see tarbimisse suunata ning on ebamõistlik sellist praktikat soosida, kuid kaebaja poolt kasutatud viisi maksustada. Ringkonnakohus, andmata siinkohal hinnangut sellise praktika õiguspärasusele, ei nõustu eeltoodud õigustusega. Seadusandja on maksukohustuse tekkimise aja sidunud teatud konkreetse sündmusega (kauba lähetamine väljapoole aktsiisiladu) mingitel kaalutlustel. Ringkonnakohtu hinnangul võis üheks selliseks kaalutluseks olla vajadus tagada maksukohustuse määratlemisel võimalikult suur selgus ning teiselt poolt tagada maksuhalduri poolne kontrollivõimalus. Sidudes maksukohustuse tekkimise laoarvestusega, avab see võimaluse täiendavateks kuritarvitusteks ning mõjutab kontrollimenetluse keerukust. 11. Ringkonnakohus ei nõustu kaebajaga, et maksuhalduri tõlgendus toob kaasa ebavõrdse kohtlemise ning aktsiisilaopidajatele põhjendamatult täiendavate kulutuste panemise aktsiisilaost väljaspool asuvate ladude soetamisega või üürimisega seonduvalt. Kaebaja rikkus

-st, kui jättis kauba lähetamisel tasumata aktsiisi kauba lähetamise päeval kehtinud määras. Seega ei saa kaebajat võrrelda isikutega, kes tasusid aktsiisi kauba lähetamise päeval kehtinud määra järgi. Asjaolu, et maksuhaldur aktsepteerib hetkel praktikat, kus kaupa toimetatakse enne aktsiisimäära tõusu aktsiisiladudest välja teistesse ladudesse, ei tähenda, et maksuhaldur kohustab kaebajat sarnaselt käituma. Kui kaebaja soovib sellist praktikat kasutada, on tegemist tema ärilise kalkulatsiooniga. 12. Ringkonnakohus rahuldab maksuhalduri apellatsioonkaebuse ning tühistab halduskohtu otsuse, jättes uue otsusega kaebuse rahuldamata. Menetluskulud jäävad kaebaja kanda. Silvia Truman Oliver Kask Kaire Pikamäe 8

(8)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.